成本管理之作业成本计算法

作业成本计算与管理1案例雅利桑那•菲尼克斯－AEROTECH公司曾宣布它的定价结构要经历一次重大的转变。这家企业生产飞机雷达和通讯设备用的电路板，它已面临亚洲和欧洲企业的竞争。AEROTECH企业总裁克雷斯丁•斯科特说：“过去几十年来，我们的竞争对手一直在压低我们２号产品的价格。那是我们公司产量最高的产品，而且我们认为我们的生产效率并不比别人低。我们不明白为什么我们的竞争对手能制定出的产品价格远低于我们的价格。同时在我们看来，我们从３号电路板受益匪浅。３号电路板是我们生产工艺”2“最复杂的产品，它的销量远低于１号和２号电路板的销量。３号电路板是一种高度专业化的产品，我们的竞争者似乎不想涉及３号电路板的市场。即使我们数次提高３号电路板的价格，客户仍然源源不绝。”公司的副总经理约翰•斯通补充道：“我发现整个形势令人迷惑。为什么你以最有效率低生产一种高产量的产品，但却只能从市场中获得最低的回报，并且还面临降价的压力？我们所有的人都关心这种现象。而２号产品是我们的主营产品。”3为什么AEROTECH公司要剧烈地改变公司的定价政策呢？斯科特说“要求会计人员能解决这一问题。我们的总会计师听说一种能提供更准确的产品成本计算方法。它关注公司制造每种产品中涉及的作业，它还计量作业消耗的资源量。我们使用这种名为作业成本计算的方法做了一项先期研究。结果发现，我们高估了产量高、工艺简单的产品的成本。在本公司１号电路板和２号电路板就是这种产品。但是我们”4“大大低估了３号电路板的成本。３号电路板是一种产量低、工艺较复杂的产品，这些特性使得３号电路板没有承担其应该承担的成本。３号电路板消耗的工程成本和材料处理成本远超乎我们的想像”斯科特继续解释道，新产品成本法表明公司的管理当局能轻松地为２号电路板制定能与亚洲和欧洲竞争者竞争的价格。同时为了弥补成本，必须大幅提高３号电路板的价格。5成本分类直接材料直接人工制造费用主要成本转换成本6成本流动与分类直接材料直接人工制造费用在成品产成品销售产品成本销售及管理管理费用产品成本资产负债表存货销售产品销售收入毛利净利润期间成本7直接成本共同成本甲原材料乙原材料丙原材料产品A产品B产品C产品D折旧费8判断间接费用的成本区分直接成本以同一设备生产几种产品时,按产品直接判断、跟踪的成本。如：直接材料费共同成本各种产品的全部或一部分共同发生的成本。当以相同的机器生产两种产品时，机器折旧费等属于共同费用。9部门个别费用成本的发生场所和金额很清楚，可以按部门直接汇总的成本。部门共同费用在所有或一部分部门共同发生的成本。间接费用、共同费用必须分别按某种标准分摊成品成本10分步成本计算（A产品）分批成本计算（B产品）原材料费间接费用辅助部门费用制造部门费用财务会计（交易数据）直接费用人工费用制造费用直接计入分摊按费用项目计算按部门计算按产品计算成本汇总程序11按费用项目计算首先将成本按原材料、人工费用、管理费用的形式分类再辅以按功能的分类、与产品有关的分类，最后分成直接费用和间接费用12按部门计算将费用项目算出的成本，再按各发生场所加以汇总。当按部门分别生产产品时，需要按部门分别计算各种产品的成本。为了正确地计算制造成本，需要按成本发生场所，合理地汇总成本，并将它合理地分配给在这里制造的产品，再按照产品生产经过的工序和部门的顺序，依次汇总成本。13按产品计算按产品进行成本计算时，要将成本要素分别按所生产的产品加以汇总。这种成本计算方式可以分为：分步成本计算分批成本计算14传统成本计算两步制程序第一步第二步资源成本库(归集点)工厂或部门成本对象15成本、成本（库）归集点、成本对象作业成本库成本对象电动传送材料处理监督包装材料最后检查组装车间包装车间洗碗机洗衣机16传统成本计算直接费用全部按照不同的产品进行汇总；间接费用只是特定部门发生的部门个别费用和部门共同费用，这些费用将通过适当的分摊标准按一定比例分摊。17传统成本计算辅助服务部门为了帮助制造部门顺利地进行生产而提供服务时所发生的费用将根据各个部门受到的服务量，分别由各制造部门分摊。制造部门汇总的间接制造费用将根据直接作业时间和机械运转时间等分摊标准，分摊到各个产品身上。18间接制造费用的分摊假定某企业生产A、B两种产品，已知直接材料和直接人工在不同产品上发生的金额。间接制造费用必须分摊到A、B产品上。假定制造部门汇总的间接制造费用为720000元，应根据直接作业时间分摊。19传统成本计算20传统成本计算21传统成本计算22传统成本计算的局限性1.间接费用分配基础的疑问费用与产品的关联度削弱人工小时与机器小时的不足2.成本计算方法对决策的影响23作业成本法(ABC)的必要性影响企业盈利性的市场力量：低成本竞争对手替代品的出现（创新）迅猛发展的科技快速多变的顾客需求产品新特色、多选择的产品或服务、产品质量24作业成本法(ABC)的必要性企业的反应：采取许多措施以保持其竞争优势结果：成本结构变化对策：成本管理的日益重视25一般一袋洗衣粉的价钱大约3～5元，约10%的利润，成本是价格的90%左右。成本因素主要包括原料（香精、漂白粉及各种洗涤成分）和劳动力成本（即工资），此外还有运输和分销成本。其中，劳动力的成本即工资大概占20%，而洗衣粉的价钱本来就不算很高，洗衣粉制造业的工资标准基本上在它成本结构的20%的范围内。

26再回过头来看软件开发产业。它最大的成本是智力，是开发能源的时间，即工资，至少要占到50%或60%；其他的日常管理维护费用可能占10%到20%，利润有20%到30%。软件产品的价格也不低，所以工资水平就很高。27作业成本法(ABC)的必要性竞争对经理们提出的要求：了解产品、客户、分销渠道的盈利性掌握利润和成本动因明确影响总体盈利能力的作业或流程满足顾客需求、快速反应市场之措施28企业盈利、成本信息状况不一致的方法和不全面的分析导致不同工作小组对同一产品或客户的业绩和盈利能力得出完全不同的结论：各部门的总和与企业总体不相等不同角度（如产品、客户、部门）得出的盈利能力结果，与在最高层次进行加总之后得出的结果并不一致。29企业盈利、成本信息状况成本和盈利能力信息的不全面或不正确，导致据此作出的战术决策和战略决策的不正确性。解决方案：ABC可以为多角度分析提供更好的、一致的管理信息30作业成本计算原理作业消耗资源成本对象（产品、客户、部门）消耗作业31作业成本计算两步制程序资源成本对象(产品/客户/部门)成本库(归集点):作业或作业中心资源动因作业动因32作业成本计算基本步骤第一步确认主要作业中心第二步将成本(资源）分配作业中心第三步将成本分配到各种成本对象资源成本资源成本资源成本作业A作业B作业C产品A产品B产品C33步骤1－作业的确定采购部门销售上的确定、订货、交货期的确认等销售部门业务承揽的处理、顾客访问、估价报告、收回货款、投诉的处理、公司内部营销会议、报告等34步骤1－识别作业并进行作业分析4类作业单位级作业(unit-levelactivity)完成单位产品所发生的作业批别级作业(batch-levelactivity):因每批产品而发生的作业产品级作业(product-levelactivity):为支持不同产品的生产而发生的作业设备级作业(facility-levelactivity)

在总体上支持产品生产而发生的作业35步骤2－作业中心的设置各项作业都设立相应的作业中心，然后对各自的间接制造费用进行汇总。例如：通过对设计、零部件集散、材料采购、机械作业、组装、检查、搬运等各项作业进行汇总，就可以设立有效的作业中心。36步骤3－将资源成本分配给作业典型的资源动因：公用事业----仪表数薪酬作业----雇员人数调整作业----调整次数材料整理作业----材料移动次数机器运行作业----机器小时门卫、清洁作业----空间大小37步骤4－确定作业动因将与各项作业的成本有密切关系的数量数据作为分摊的基准（成本动因）。例如：就零部件集散来说，订购单上的数量、订购零部件种类数等通常作为分摊基准来考虑。38步骤4－将作业成本分配给成本对象典型的作业动因：采购订单份数验收单份数检验报告数或时数零部件储存数支付次数直接人工小时机器小时39步骤5－最终产品的明确化使用分配基准将各项作业的成本分配到各产品中，然后进行成本计算。40步骤5－将作业成本分配给成本对象典型的成本对象：产品服务顾客部门业务单位41间接制造费生产现场检查材料采购设计A产品B产品直接材料费直接人工费设计次数零部件数检查数组装时间／机械时间作业中心作业动因作业成本分配42作业成本计算作业金额作业动因作业量单位作业成本作业成本合计合计ABAB材料采购100000采购次数1064100006000040000检查340000检查项目20000100001000017170000170000机械作业280000作业时间70004000300040160000120000合计720000－－－－－－－－－－39000033000043作业成本计算44北方高科有限公司案例生产和销售两种打印机。有关资料如下：45作业及其动因46实际作业47传统成本计算法下工厂间接成本分配直接人工小时分配率分配额($)普通型750001500000豪华型25000500000合计100000$20/DLH2000000单位间接成本：普通型：$1500000／15000＝$100豪华型：$500000/5000=$10048传统成本计算制下产品盈利能力分析豪华型普通型单位售价$400$200单位产品成本直接材料和人工20080工厂间接成本100100单位成本300180产品利润$100$2049作业成本计算（1）（2）（3）（4）=(2)/(3)作业动因成本作业消耗作业分配率工程作业时间$12500012500$10调整次数3000003001000机器小时150000015000010包装单数量7500015000550间接成本分配豪华型打印机（1）（2）（3）（4）＝（2）／（3）（5）作业动因分配率作业量间接成本单位间接成本工程作业时间$105000$50000$10调整次数100020020000040机器小时1050000500000100包装单数量550025000551间接成本分配普通型打印机（1）（2）（3）（4）＝（2）／（3）（5）作业动因分配率作业量间接成本单位间接成本工程作业时间$107500$75000$5.00调整次数10001001000006.67机器小时10100000100000066.67包装单数量51000500003.3352ABC制下产品盈利能力分析豪华型普通型单位售价$400$200单位成本

直接材料和人工$200$80工厂间接成本技术$10$5.00调整406.67机器运行10066.67包装51553553.3381.67161.67利润$45$38.3353作业成本计算的实证结果在传统的产品/服务成本制度下，往往会高估标准化、大批量生产的产品的成本，且往往会高估达5%-15%。相反地，小批量、顾客化产品或服务的成本则往往会被低估，且低估达、50%。当ABC充分发挥其潜能时，成本计算可通过分销渠道、顾客细分和／或地理区域等进行。以作业为基础的产品／服务成本可包括分销、销售、工程设计以及一般和管理成本。54作业成本计算的实证结果组织往往会惊奇地发现，当考虑到所有与开发、分销、生产、营销和销售相关的作业时，很多分销渠道、顾客细分和地域划分都变得无利可图了。一个组织若发现60%-70%的顾客能带来100%的报告利润，那是一点儿也不奇怪的。55资源动因资源耗费业务活动（作业）成本对象（流程、产品、客户)成本动因绩效评价指标流程改进作业动因ABM成本视角成本视角作业分析成本动因分析业绩分析56ABM从业务流程的角度消除浪费作业，达到消减成本、改善经营状况的目的。依据ABM进行经营革新：对所有的活动进行筛选，按照顾客满意度标准将所有活动（作业）区分为产生顾客价值的增值作业非增值作业。57依据ABM进行经营革新增值作业促进和强化其工作效率非增值作业予以撤销或消除58依据ABM进行经营革新为降低成本必须重视现场和流程导向意识：产品流程变革，缩短产品开发时间缩短产品交货时间排除多余浪费、不合理和重复现象，实现经营效率化顾客服务的渗透成本的降低质量的改善59依据ABM进行经营革新根据ABC编制作业预算进行业绩分析，据以了解：无效作业无效作业成本改善作业60ABM在业务改善方面的作用把握业务流程（业务活动）增值作业设定行业基准非增值作业减少或消除本公司业务改善61ABM在业务改善方面的作用掌握成本动因分析造成非增值作业的原因了解他同改善活动的关系例如：“获得业务订单”作业的相关原因：订单票据的页数销售人员数“发送货物”作业的相关原因：产品单位数量距离重量等62ABM在业务改善方面的作用确定问题和成本降低活动在把握问题的基础上，通过日常作业，降低成本：减少浪费的时间消除无效率作业和重复性作业机械化重组和整合利用外部资源63ABC工作原理流程／中心

作业动因：处理件数

服务部门产品客户复核编码支票服务储蓄货币市场A分行B分行J.SmithXYZ公司公司信托住房信贷64ABC的战略性作用1.提供真实的成本数据从作业层次收集成本信息，按因果关系进行成本分配，保证了成本信息的真实性间接制造费用管理可视化解决了从产品、客户、组织机构等多角度核算成本的一致性问题65ABC的战略性作用2.优化业务流程和成本结构产品耗费作业，作业耗费资源控制成本的关键在于：业务流程的优化作业的持续改善－－ABM66ABC的战略性作用3.有效支持市场定位决策企业市场定位应解决的问题：应开发和推广何种产品？产品应确定什么样的价格？产品应该卖给谁才能盈利？何种分销渠道向客户销售产品？用ABC信息进行盈利能力分析67作业成本计算的应用战略成本管理产品成本计算客户的盈利能力经营成本管理战略规划资源管理绩效管理作业管理成本降低作业预算68盈利能力分析ABC如何进行绩效评价如何进行定价哪些产品需要促销哪些客户有盈利利用哪些分销渠道69那些产品需要促销？分析产品和劳务的利润贡献和其相关性的影响

那类客户有利可图，为什么？识别客户或不同客户类型的真实成本/盈利水平如何定价？识别产品和劳务的真实成本和盈利水平如何考评绩效？识别成本性态的责任（责任成本）选用那些分销渠道？分析备选分配渠道的成本和绩效赢得竞争优势70顾客盈利能力分析不管所处行业如何不同，通过顾客盈利能力分析，我们可以发现企业之间的许多共同点。许多公司通过顾客盈利能力分析后惊讶地发现，在它们所服务的顾客中，不能为企业提供利润的顾客比例是如此之大。一般说来，超过30％的顾客是不能为企业创造任何价值的，这不是特殊情况，而是规律。71顾客盈利能力分析企业的利润和损失在顾客中分布的巨大不平衡性，已经成为影响企业生存和发展的战略问题。企业解决这类问题的方法是采用以丰补欠的策略，用可盈利顾客创造的利润来弥补不盈利顾客的损失，以便维持顾客的忠诚度比例。这种策略一个致命的缺陷是它很容易受到竞争对式的攻击，他们会努力吸引那些最具盈利性的顾客，如果企业的盈利顾客比例只有30％，那么，危险是显而易见的。72顾客盈利能力分析管理理论总是拿出帕累托定律来说明这个问题。按照这个定律，20％的顾客创造了公司80％的利润。这显然是不正确的。20％的顾客也许会带来公司80％的销售量，但利用利润指标来衡量，情况可能就截然不同了。因为销售量不一定带来利润，而且这种利润在不同的顾客之间的分布也是极其不平衡的。资料来源：ThisillustrationwasdevelopedbyKajStorbacka,CRMCustomerRelationshipManagement,Ltd.73顾客盈利能力分析顾客盈利能力分析能够对现有的顾客重新进行分类，可以更有效地指导企业的营销和服务工作的开展。企业应当关注那些为企业利润贡献大的顾客群体。20％的优质客户带来80％的利润74顾客盈利能力分析根据KajStorbacka对商业企业的调查，满意顾客中有相当大一部分是不能为企业带来利润的，这些顾客的交易量通常是很小的，尽管并不总是这样。更深入的考察会发现，即使交易量很大的顾客也并不都是盈利的顾客。75因此，顾客可以分为这样几类：少量购买并满意的不盈利顾客、大量购买的不盈利顾客、少量购买的盈利顾客、大量购买的盈利顾客。对这些顾客的管理显然需要不同的策略、不同的方法。76顾客盈利能力分析企业A购买量大量中等量少量－0＋顾客关系盈利能力ⅤⅥⅢⅣⅠⅡ77顾客盈利能力分析企业B购买量大量中等量少量－0＋顾客关系盈利能力ⅤⅥⅢⅣⅠⅡ78顾客盈利能力分析如果企业不了解不同顾客或顾客群对企业利润的贡献，就没有办法采取恰当的策略。例如，对那些不盈利的少量顾客应当提供一种不同的而且费用相对低廉的服务系统。如企业鼓励那些零散的顾客充分利用网上企业或者在家里利用计算机来付款，而对大量购买但不盈利的顾客则采用另外的策略。79顾客盈利能力分析需要注意的是，从企业财务报表或报告中获取这些资料是相当困难的，因为财务会计系统是按产品了设计的，而不是按顾客来设计的。因此，需要对会计数据进行单独分析－－顾客盈利能力分析。80顾客盈利能力分析--确定合适的产品和客户组合传统战略：“向所有客户提供所有产品”已经不再奏效面临的问题：潜在客户和产品数量的增加，企业资源有限81顾客盈利能力分析关键性对策：发现盈利市场或产品组合结合企业自身竞争优势选择决定为谁服务以及如何提供服务。必须确定合适的产品和服务组合，在合适的市场提供给合适的客户群体82顾客盈利能力分析高市场份额并注意味着高利润关键不是你拥有大量的顾客，而是拥有合适的顾客，并留住这些顾客要想从你的顾客关系管理投资中获取回报，首先要搞清楚你公司的利润地带在哪里金钱无法买到顾客的忠诚83顾客盈利能力分析设某公司生产销售甲产品，其顾客分为大顾客群、中顾客群、小顾客群三类，向他们销售产品的数量、金额等指标如下表所示：84顾客盈利能力分析根据ABC信息，可得出各顾客群的盈利能力如下：

销售收入％经营利润％大顾客群38.167.3中顾客群22.732.8小顾客群39.2(0.1)85顾客盈利能力分析86顾客盈利能力分析87顾客盈利能力分析88顾客盈利能力分析89顾客盈利能力分析困难：支持产品管理和客户盈利能力的分析信息是相互矛盾的，客户盈利和产品盈利不能同时实现。对策：采用一套综合信息解决方案，同时满足产品和客户两个视角的要求。这一解决方案应该涵盖客户所使用的所有产品系列和服务。90顾客盈利能力分析产品管理过程产品的整体概念设计、营销、培训、监督、定价、交付（包括包装、上市、分销、监督）。91顾客盈利能力分析客户盈利能力过程定位并定义客户群、制定财务目标和期望、招揽客户、产品和服务的捆绑、达成交易（包括客户定价、客户初始转换、培训、完成合同所需的其他工作）、监控。92顾客盈利能力分析产品管理系统将从垂直的方向或单纯从交付系统收集信息客户视角对各个垂直产品和系统产品信息进行合并。建立在产品视角基础上的客户盈利能力视角能够全面地反映企业总体经营和生产情况。93顾客盈利能力分析按帐户或产品代码划分的收入、平均余额及作业量作业定义、作业分析、及其与与产品的联系,单位成本表按产品、帐户和客户的收入、平均余额和作业量帐户与客户相互联系并按客户分类的客户静态数据按责任划分的成本数据，以及当成本金额较大时按产品和客户划分的例外数据由于计算机无法自动生成或因咨询业务而无法从系统中获取的数据，采用人工收集作业成本法，按产品和客户进行比较分析和报告。（包括部门内及跨部门）94顾客盈利能力分析顾客类型细分95全面成本管理1.本公司的业务流程和作业2.这些业务流程和作业的成本有多大？3.为什么成本会很高？－审查非增值业务流程和作业4.如何改进业务流程和作业－改进机会、成本削减5.我们的工作情况如何？－绩效评价分析深度业务流程分析作业成本计算流程价值分析流程改进／成本削减绩效评价全面成本管理96全面成本管理机构不能管理成本本身，而是要管理导致成本发生的内在流程和作业传统成本管理和成本削减方法：降低成本预算在部门层次考核实际费用按比例进行成本削减裁员等97全面成本管理传统成本管理的结果：并未删除产生成本的动因－－作业成本会恢复到原有水平除非工作量会真正减少，否则，成本削减行为只能是导致更少的人来完成同样的工作，最终仍会带来企业成本的不自觉上升。98全面成本管理削减作业，成本自然就会减少Peter·F·Drucker：“唯一真正有效的成本削减途径就是同时减少作业。一个应注意的细节是，要尽量删去那些无效的成本，但不能轻意去做那些不该做的事”。99业务流程分析应该将企业视为相互关联的业务流程网。每一个业务流程是一系列相关作业的集合，而且由多个部门共同承担整个流程的责任。业务流程和作业在企业中水平流动。一个部门从事多个不同流程相关的作业；而单个流程要由企业中的多个部门来实施。100业务流程分析流程分析能使企业围绕管理目标和客户需要中心安排任务，而不必改变组织。外部客户：购买产品或服务，要求高质、廉价、快速服务内部客户：利用上有单位的输出作为自己的输入，自己的输出将为下有单位的输入，要求保质、保量、保时间。101业务流程分析全面成本管理的关注点：确定客户需要满足客户需要的必备工作完成工作的成本节约方法不关注：组织结构和部门102业务流程分析的步骤确定相关作业确定并论证对其他领域的输入要求估计完成作业所需时间确定作业动因和作业使用者确定每项作业对顾客需要的价值103确定根本原因找到引起成本或作业发生的原因。流程动因：不兼容的系统多余的流程（如多余的数据录入）设计粗糙的数据收集工具（很差的表格）妨碍工作流程的工作领域控制不足或过度控制等104流程价值分析定义从客户的角度出发考核每项作业和任务，并按是否满足增值或非增值标准进行归类。增值作业实际增值作业：为了满足客户需要经营增值作业：本身并不能增值，但是经营活动所必需的105流程价值分析非增值作业实现期望产出并不需要进行的作业客户认为不重要、不愿意支付其费用的作业例如：存储、返工等根据流程价值分析的信息，就可进行成本削减、流程改善等。106全面成本管理的细分能力1号流程这些流程ABC和作业成本有多大1号作业2号作业3号作业为什么流程价成本很高值分析根本原因分析如何改进改进机会客户服务咨询接到咨询调查－客户帐户－产品政策－支付选择答复咨询令人迷惑的帐户报表多种支付方式重新设计表格限制选择方式107增值和非增值成本分析

ABC

传统方法增值作业非增值作业总计工资119211设备2112场地租赁费43.50.54应计利息1－11日常管理费3213总计2115.55.521108控制流程中的非增值因素增值----流程的客户愿意为这个活动付钱流程----增值链但流程中对输出不直接产生价值的活动究竟占多大比例?----思考的企业比例不高国际研究结果:流程中增值活动时间占全流程周期的比例通常不到5%,大量的资源和时间浪费在非增值活动（作业）上.109流程中非增值作业作业与作业之间缓慢传递和等待,造成时间上的延误;过多的检查、评审点，导致流程整体效率的下降；不能第一次执行正确导致的返工，造成时间上的延误和成本增加；复杂的客户界面，或太多的客户接触点，导致沟通上的障碍，造成顾客的不便、时间上的延误和顾客满意度的下降110控制流程中非增值作业的方法消除或压缩等待和传递时间优化检查、评审点减少返工优化客户接触点111消除或压缩等待和传递时间将串行活动变成并行活动在产品开发流程中导入并行工程思想，市场、采购、生产、财务、售后服务等职能部门及早介入，可以加快产品上市时间。112消除或压缩等待和传递时间合并内部的界面（环节）流程中如果涉及得角色太多，就意味着转手的环节太多，容易造成延误，沟通障碍而易出错。IBM信贷业务流程从客户提出信贷申请到返回信贷结果要经过公司内部5个环节处理，流程周期要1－2周，而流程实际操作性时间不到1.5个小时，大多数时间浪费在公文旅行上，后来将5个角色合并为2个角色，结果等待和传递的时间就大为降低，流程的周期缩短为4个小时。将专业性相近的作业整合到一个角色去执行，可以提高留成的整体效率，降低人工成本。113消除或压缩等待和传递时间调整各环节的地理位置，压缩传递时间压缩每个环节的时间，规定时间期限114优化检查、评审点本来目的为了及时发现偏差并加以纠正，以减少损失。实际执行效果销售流程中合同评审环节太多，丧失商机物料采购流程中层层审批，导致采购周期太长产品开发流程中审批点效率太低等等领导审批成了行政干预，领导签字的实际作用：体现权力和导致流程周期缓慢115优化检查、评审点实际执行效果克莱斯勒公司的办公用品审批流程流程中控制点过多，降低控制功效某高科技公司物料报废流程要求4个签字环节，通常要1－2个月。顺利通过4个环节审批签字而报废的贵重仪器竟然发现部分尚可以使用，原因是4个签字人都没有看到实物，而且这几位领导并没有掌握只有技术人员才有能力判断的、评审结论所需要的信息。116优化检查、评审点优化流程评审点的方法：根据发生错误的概率来决定检查、评审点设置的必要性，以及采用抽查还是全部检查；取消重复审批点，明确审批点的审批目的、要素、输入和输出、责任人，增加审批的透明度；将不同环节的串行审批变为并行审批，缩短审批时间；根据控制对象金额的大小，进行分层授权审批；选择合适的审批人，让最明白的人最有权；采用窗口式服务或集中式评审，避免提交评审的人员在多个地点来回奔波。117减少返工返工现象上门维修服务因少带工具而二次上门；事先没有与客户沟通而二次上门服务；因信息不充分而二次、三次评审等返工原因流程设计问题只有高端流程，缺乏子流程、重要活动的操作规范、模板定义，仅凭员工的经验行事易出错；流程执行问题没有理解客户需求、对员工缺少培训、没有参考标准，人为造成返工118优化客户接触点缺少对客户接触点的深入关注，经常导致客户的投诉太多客户接触点让客户不方便每个接触点存在服务质量问题让顾客多次往返、重填等非增值活动，既延误时间又使顾客不满意。解决的办法在客户接触点上尽量减少客户的工作量，通过信息技术等手段简化接触点避免太多不同的人直接与客户接触，流程设计时明确统一对客户的人员，减少转手，简化接口正和客户接触点119持续改进获得和保持竞争优势，须持续改进原则：建立成本、盈利能力和绩效信息制定关键成功要素利用业务流程分析和ABC信息提高企业的决策支持能力120企业实施ABC的一般步骤成本流动的基本模式实施ABC的基本步骤121确定ABC范围用途收集财务信息确定作业与流程建立成本流动模式确定成本动因收集成本动因信息

计算作业成本按成本对象计算成本(产品、细分市场等)122。

作业成本计算法举例

作业成本计算资料某企业生产A、B两种产品，有关年产销量、批次、成本、工时等资料见表：123

表

产销量及直接成本等资料表项目A产品B产品产销量（件）20000040000生产次数（次）410定购次数（次）410每次定购量（件）250002000直接材料成本（元）240000002000000直接人工成本（元）3000000600000机器制造工时（小时）400000160000该企业当年制造费用项目与金额见表2。124项目金额材料验收成本300000产品检验成本470000燃料与水电成本402000开工成本220000职工福利支出190000设备折旧300000厂房折旧230000材料储存成本140000经营者薪金100000合计2352000表

制造费用明细表单位：元125

传统成本计算法下成本计算按传统成本计算法，制造费用可按机器制造工时进行分配，制造费用分配率为：

制造费用分配率＝＝4.2（元）A产品应分摊的制造费用＝400000×4.2＝1680000（元）B产品应分摊的制造费用＝160000×4.2＝672000（元）根据上述分析和计算可编制产品成本计算表如表3－3所示。126

表

传统成本计算法下成本计算表项目A产品B产品直接材料成本（元）240000002000000直接人工成本（元）3000000600000制造费用（元）1680000672000总成本（元）286800003272000产销量（件）20000040000单位产品成本（元）143.481.8127

作业成本计算法下成本计算作业成本计算的关键在于对制造费用的处理不是完全按机器制造工时进行分配，而是根据作业中心与成本动因，确定各类制造费用的分配标准。下面分别确定表6－2中各项制造费用的分配标准和分配率：（1）对于材料验收成本、产品检验成本和开工成本，其成本动因是生产与定购次数，可以此作为这三项制造费用的分配标准。其分配率为：

材料验收成本分配率＝＝21428.57（元）产品检验成本分配率＝＝33571.43（元）128开工成本分配率＝＝15714.29（元）（2）对于设备折旧费用、燃料与水电费用，其成本动因是机器制造工时，可以机器制造工时作为这两项费用的分配标准。其分配率为：设备折旧费用分配率＝＝0.53571（元）燃料与水电费分配率＝＝0.717857（元）（3）对于职工福利支出，其成本动因是直接人工成本，可以直接人工成本作为职工福利支出的分配标准。其分配率为：职工福利支出分配率＝＝0.05278（元）129（4）对于厂房折旧和经营者薪金，其成本曾因是产品产销量，厂房折旧和经营者薪金可以此为分配标准。其分配率为：厂房折旧费用分配率＝＝0.9583（元）经营者薪金分配率＝＝0.41667（元）（5）对于材料储存成本，其成本动因是折旧材料的数量或成本，可以此为标准分配材料储存成本。其分配率为：材料储存成本分配率＝＝0.00538（元）根据上述计算的费用分配率，将各项制造费用在A产品和B产品之间分配，其分配结果见表3－4。130表

制造费用分配明细表项目合计A产品B产品材料验收成本30000085714214286产品检验成本470000134286335714燃料与水电成本402000287143114857开工成本22000062857157143职工福利支出19000015834031660设备折旧30000021428485716厂房折旧23000019