房地产开发企业会计之对外投资的核算

房地产开发企业会计第八章对外投资的核算本章要点房地产开发企业对外投资的类型掌握金融资产投资的核算掌握长期股权投资的核算了解投资发生减值的处理第一节交易性金融资产投资的核算一、投资概述根据我国企业会计准则的规定，企业对外投资的核算分为四类：交易性金融资产投资、可供出售金融资产投资、持有至到期投资和长期股权投资。其中，前三项金融资产投资由《企业会计准则--金融工具确认和计量》进行规范，长期股权投资由《企业会计准则--长期股权投资》进行规范。交易性金融资产投资的核算二、交易性金融资产投资的核算符合以下条件之一的金融资产，企业应当划分为交易性金融资产：1、持有金融资产的目的，主要是为了近期内出售或回购；2、金融资产是企业采用短期获利模式进行管理的金融工具投资组合中的一部分；3、属于衍生金融工具。房地产开发企业对交易性金融资产的投资，包括为交易目的所持有的债券投资、股票投资、基金投资、权证投资等应在“交易性金融资产”科目进行核算。本科目应当按照交易性金融资产的类别和品种，分别“成本”、“公允价值变动”进行明细核算。交易性金融资产投资的核算交易性金融资产的投资成本按取得交易性金融资产的公允价值（不含支付的价款中所包含的已到付息期但尚未领取的利息或已宣告但尚未发放的现金股利）计量，取得时按公允价值借记“交易性金融资产（成本）”，按发生的交易费用，借记“投资收益”科目，按已到付息期但尚未领取的利息或已宣告但尚未发放的现金股利，借记“应收利息”或“应收股利”科目，按实际支付的金额，贷记“银行存款”等科目。在持有交易性金融资产期间被投资单位宣告发放现金股利或在资产负债表日按债券票面利率计算利息时，借记“应收股利”或“应收利息”科目，贷记“投资收益”科目。收到现金股利或债券利息时，借记“银行存款”科目，贷记“应收股利”或“应收利息”科目。交易性金融资产投资的核算期末按照公允价值调整，对于公允价值与账面价值之间的差额计入损益，交易性金融资产的公允价值高于其账面余额的差额，借记“交易性金融资产（公允价值变动）”科目，贷记“公允价值变动损益”科目；公允价值低于其账面余额的差额，做相反的会计分录。本科目期末借方余额，反映企业交易性金融资产的公允价值。

[例8-1]

交易性金融资产投资的核算三、可供出售金融资产投资的核算可供出售金融资产，指初始确认时即被指定为可供出售的非衍生金融资产。房地产开发企业对可供出售金融资产的投资，在“可供出售金融资产”科目进行核算。本科目按照可供出售金融资产的类别和品种，分别“成本”、“利息调整”、“公允价值变动”、“应计利息”进行明细核算。对于划分为可供出售金融资产，包括划分为可供出售的股票投资、债券投资等金融资产。取得时按可供出售金融资产的公允价值（不含支付的价款中所包含的已到付息期但尚未领取的利息或已宣告但尚未发放的现金股利）与交易费用之和，借记“可供出售金融资产（成本）”科目，按已到付息期但尚未领取的利息或已宣告但尚未发放的现金股利，借记“应收利息”或“应收股利”科目，按实际支付的金额，贷记“银行存款”等科目。交易性金融资产投资的核算持有的可供出售债券如为分期付息、一次还本付息债券投资，应于资产负债表日按票面利率计算确定的应收未收利息，借记“应收利息”科目，按可供出售债券摊余成本和实际利率计算确定的利息收入，贷记“投资收益”科目，按其差额，借记或贷记“可供出售金融资产（利息调整）”科目；如为一次还本付息债券投资，应于资产负债表日按票面利率计算确定的应收未收利息，借记“可供出售金融资产（应计利息）”科目，按可供出售债券摊余成本和实际利率计算确定的利息收入，贷记“投资收益”科目，按其差额，借记或贷记“可供出售金融资产（利息调整）”科目。可供出售权益工具投资持有期间被投资单位宣告发放的现金股利，按应享有的份额，借记“应收股利”科目，贷记“投资收益”科目交易性金融资产投资的核算在持有可供出售金融资产期间收到的属于取得可供出售金融资产支付价款中包含的已宣告发放的债券利息或现金股利，借记“银行存款”科目，，贷记“应收利息”或“应收股利”科目。收到未发生减值的可供出售债券持有期间支付的利息，借记“银行存款”科目，贷记“应收利息”科目；收到可供出售权益工具投资持有期间被投资单位宣告发放的现金股利，借记“银行存款”科目，贷记“应收股利”科目。期末按照公允价值调整，对于公允价值与账面价值之间的差额计入权益，资产终止确认时转出，并计入当期损益。可供出售金融资产的公允价值高于其账面余额的差额，借记“可供出售金融资产”科目，贷记“资本公积——其他资本公积”科目；公允价值低于其账面余额的差额，做相反的会计分录。交易性金融资产投资的核算出售可供出售金融资产时，应按实际收到的金额，借记“银行存款”、等科目，按可供出售金融资产的成本，贷记“可供出售金融资产（成本）”科目，按应从所有者权益中转出的公允价值累计变动额，借记或贷记“资本公积——其他资本公积”科目，，按其差额，贷记或借记“投资收益”科目。[例8-2]

交易性金融资产投资的核算四、持有至到期投资的核算持有至到期投资，是指到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产。企业不能将下列非衍生金融资产划分为持有至到期投资：（1）初始确认时即被指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的非衍生金融资产；（2）初始确认时被指定为可供出售的非衍生金融资产；（3）符合贷款和应收款项的定义的非衍生金融资产。交易性金融资产投资的核算如果企业管理层决定将某项金融资产持有至到期，则在该金融资产未到期前，不能随意地改变其“最初意图”。也就是说，投资者在取得投资时意图就应当是明确的，除非遇到一些企业所不能控制、预期不会重复发生且难以合理预计的独立事件，否则将持有至到期。（一）到期日固定、回收金额固定或可确定（二）有明确意图持有至到期（三）有能力持有至到期（四）至期前处置或重分类对所持有剩余非衍生金融资产的影响（五）持有至到期投资的会计处理[例8-3]

第二节长期股权投资的核算

一、长期股权投资的初始计量长期股权投资,是指企业已经取得并打算长期持有的被投资单位的股权投资，包括股票投资和其他股权投资。投资企业作为被投资单位的股东，按所持股份比例享有权益并承担责任。根据投资企业与被投资企业的关系，长期股权投资分为企业合并形成的长期股权投资（又分为同一控制和非同一控制）和其他方式取得的长期股权投资。其中，企业合并是指将两个或者两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的交易或事项。所谓同一控制下的企业合并，是指参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制且该控制并非暂时性的情况。长期股权投资的核算长期股权投资的初始计量，是指取得长期股权投资时，对其投资成本进行计量。根据企业会计准则规定，长期股权投资初始投资成本的确认要区分企业合并和非企业合并形成的长期股权投资两种。（一）企业合并形成的长期股权投资，视投资方与被投资方是否属于同一控制分别确认：1、同一控制下的企业合并时，合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价的，应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。长期股权投资初始投资成本与支付的现金、转让的非现金资产以及所承担债务账面价值之间的差额，应当调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整留存收益。长期股权投资的核算合并方以发行权益性证券(如换股合并)作为合并对价的，应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。按照发行股份的面值总额作为股本，长期股权投资初始投资成本与所发行股份面值总额之间的差额，应当调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整留存收益。[例8-4]

[例8-5]

长期股权投资的核算2、非同一控制下的企业合并时，购买方在购买日应当以按照《企业会计准则第20号——企业合并》确定的合并成本作为长期股权投资的初始投资成本。非同一控制下的企业合并与同一控制下的企业合并的区别在于：（1）同一控制下的企业合并，投资方应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本；而非同一控制下的企业合并，投资方在购买日是按照投资方投出资产以及承担债务的公允价值，确定长期股权投资初始成本。（2）同一控制下的企业合并，长期股权投资初始投资成本与投出资产以及承担债务的账面价值的差额，调整投资方的净资产；非同一控制下的企业合并，长期股权投资初始投资成本与投出资产以及承担债务的账面价值的差额调整投资方的当期损益。[例8-6]

长期股权投资的核算(二)对其他方式取得的长期股权投资，应当按照下列规定确定其初始投资成本：1、以支付现金取得的长期股权投资，应当按照实际支付的购买价款作为初始投资成本。初始投资成本包括与取得长期股权投资直接相关的费用、税金及其他必要支出，但实际支付的价款中包含的已宣告但尚未领取的现金股利，应作为应收项目单独核算。[例8-7]

长期股权投资的核算2．以发行权益性证券取得的长期股权投资，应当按照发行权益性证券的公允价值作为初始投资成本。3．投资者投入的长期股权投资，应当按照投资合同或协议约定的价值作为初始投资成本，但合同或协议约定价值不公允的除外。投资者投入的长期股权投资，是指投资者将其持有的对第三方的投资作为出资投入企业形成的长期股权投资。投资者投入长期股权投资时，企业应当确认对第三方的长期股权投资，同时确认该项出资形成的实收资本及资本公积（资本溢价）。4．通过非货币性资产交换取得的长期股权投资，以换出资产的公允价值作为初始投资成本。5．通过债务重组取得的长期股权投资，按照将享有债务人股份的公允价值作为初始投资成本。长期股权投资的核算二、长期股权投资的后续计量长期股权投资的后续计量，是指由于被投资的企业财务状况发生变化，使得长期股权投资的初始计量结果与根据被投资企业现时财务状况确认的结果之间形成偏差，因此有必要对长期股权投资进行后续计量。长期股权投资形成了投资企业与被投资企业之间的关联方关系，按其对被投资单位实施影响的能力，分为以下四种类型：(1)控制。是指有权决定一个企业的财务和经营政策，并能据以从该企业的经营活动中获取利益。(2)共同控制。是指按合同约定对其某项经济活动所共有的控制。(3)重大影响。是指对一个企业的财务和经营政策有参与决策的权力，但并不决定政策。(4)无控制。是指无共同控制且无重大影响。长期股权投资的核算开发企业长期股权投资的后续计量，应根据不同情况，分别采用成本法或权益法核算。下列长期股权投资应当采用成本法核算：（1）投资企业能够对被投资单位实施控制的长期股权投资。（2）投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资。投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响的长期股权投资，应采用权益法核算。在确定能否对被投资单位实施控制或施加重大影响时，应当考虑投资企业和其他方持有的被投资单位当期可转换公司债券、当期可执行的认股权证潜在的表决权因素。长期股三权投资三的核算（一）三成本法成本法三，是指三长期股三权投资三按投资三成本计三价的方三法。长三期股权三投资采三用成本三法核算三时，除三追加或三收回投三资外，三长期股三权投资三的账面三价值一三般保持三不变。三取得投三资时按三照初始三投资成三本计价三，记入三“长三期股权三投资”三科目的三借方和三“银行三存款”三等科目三的贷方三。被投三资单位三宣告分三派的利三润或现三金股利三，确认三为当期三投资收三益。如三果被投三资单位三无力分三派利润三或现金三股利，三企业不三作任何三会计处三理。投三资企业三确认投三资收益三，仅限三于所获三得的被三投资单三位在接三受投资三后产生三的累积三净利润三的分配三额，所三获得的三被投资三单位宣三告分派三的利润三或现金三股利超三过上述三数额的三部分，三作为初三始投资三成本的三收回，三冲减投三资的账三面价值三。[例8三-8]长期股三权投资三的核算（二）三权益法权益法三是指长三期股权三投资最三初以初三始投资三成本计三价，以三后根据三投资企三业享有三被投资三企业所三有者权三益份额三的变化三对投资三账面价三值进行三调整的三方法。三投资企三业对被三投资单三位具有三共同控三制或重三大影响三的长期三股权投三资，应三采用权三益法核三算。开发企三业采用三权益法三核算长三期股权三投资时三，应在三“长三期股权三投资”三科目下三设置“三成本”三、“三损益调三整”、三“所有三者权益三其他变三动”三三个明细三科目。[例8三-9]长期股三权投资三的核算企业在三取得股三权投资三后，应三按应享三有或分三担的被三投资单三位当年三实现的三净利润三或发生三的净亏三损的份三额，调三整投资三的账面三价值，三并作为三当期投三资损益三。企业三按被投三资单位三净损益三计算调三整投资三的账面三价值和三确认投三资损益三时，应三以取得三被投资三单位股三权后发三生的净三损益为三基础。三期末根三据被投三资单位三实现的三净利润三或经调三整的净三利润计三算应分三享的份三额，借三记“长三期股权三投资（三损益调三整）”三科目，三贷记“三投资收三益”科三目。长期股三权投资三的核算确认投三资损益三时，应三当以取三得投资三时被投三资单位三各项可三辨认资三产等的三公允价三值为基三础，对三被投资三单位的三净损益三进行调三整后加三以确定三，比如三以取得三投资时三被投资三单位固三定资产三、无形三资产的三公允价三值为基三础计提三的折旧三额或摊三销额，三相对于三被投资三单位已三计提的三折旧额三摊销额三之间存三在差额三的，应三按其差三额对被三投资单三位净损三益进行三调整，三并按调三整后的三净损益三和持股三比例计三算确认三投资损三益。在三进行有三关调整三时，应三当考虑三具有重三要性的三项目。长期股三权投资三的核算存在下三列情况三之一的三，可以三按照被三投资单三位的账三面净损三益与持三股比例三计算确三认投资三损益，三但应在三附注中三应当说三明这一三事实及三其原因三：（1）三无法可三靠确定三投资时三被投资三单位各三项可辨三认资产三等的公三允价值三；（2）三投资时三被投资三单位可三辨认资三产等的三公允价三值与其三账面价三值之间三的差额三较大；（3）三其他原三因导致三无法对三被投资三单位净三损益进三行调整三。企业确三认被投三资单位三发生的三净亏损三，以长三期股权三投资账三面价值三以及其三他实质三上构成三对被投三资单位三净投资三的长期三权益减三记至零三为限，三投资企三业负有三承担额三外损失三的情况三除外。三期末对三按被投三资单位三发生的三净亏损三计算的三应分担三的份额三，应记三入“投三资收益三”科目三的借方三和“长三期股权三投资（三损益调三整）”三科目的三贷方。长期股三权投资三的核算其他实三质上构三成对被三投资单三位净投三资的长三期权益三，通常三是指长三期性的三应收项三目，比三如，企三业对被三投资单三位的长三期债权三，该债三权没有三明确的三清收计三划且在三可预见三的未来三期间不三准备收三回，实三质上构三成对被三投资单三位的净三投资。在确认三应分担三被投资三单位发三生的亏三损时，三应当按三照以下三顺序进三行处理三：首先，三冲减长三期股权三投资的三账面价三值。其次，三如果长三期股权三投资的三账面价三值不足三以冲减三的，应三当以其三他实质三上构成三对被投三资单位三净投资三的长期三权益账三面价值三为限继三续确认三投资损三失。第三，三在进行三上述处三理后，三按照投三资合同三或协议三约定企三业仍承三担额外三义务的三，应按三预计承三担的义三务确认三预计负三债，计三入当期三投资损三失。长期股三权投资三的核算发生亏三损的被三投资单三位以后三实现净三利润的三，企业三计算应三享有的三份额，三如有未三确认投三资损失三的，应三先弥补三未确认三的投资三损失，三弥补损三失后仍三有余额三的，如三原因按三合同或三协议约三定确认三了投资三损失，三同时作三为预计三负债的三，应首三先冲减三预计负三债的余三额，剩三余部分三再借记三“长期三股权投三资（损三益调整三）”科三目，贷三记“投三资收益三”科目三。被投资三单位宣三告分派三现金股三利或利三润时，三企业应三按持股三比例计三算应享三有的份三额，记三入“应三收股利三”科目三的借方三和“长三期股权三投资（三损益调三整）”三科目的三贷方。对被投三资单位三分来的三股票股三利，由三于不影三响企业三股权投三资的账三面价值三，不必三在投资三科目进三行账务三处理，三但应在三备查簿三中加以三登记。[例8三-10三]长期股三权投资三的核算持股比三例不变三的情况三下，被三投资单三位除净三损益以三外所有三者权益三的其他三变动，三如被投三资单位三因增资三扩股而三增加的三所有者三权益，三和因接三受捐赠三等增加三的资本三公积，三企业按三持股比三例计算三应享有三的份额三，借记三“长期三股权投三资（所三有者权三益其他三变动）三”科目三，贷记三“资本三公积—三—其他三资本公三积”科三目。处置长三期股权三投资，三其账面三价值与三实际取三得价款三的差额三，应当三计入“三投资收三益”科三目，出三售采用三权益法三核算的三长期股三权投资三时，还三应按处三置长期三股权投三资的投三资成本三比例结三转原记三入“资三本公积三——其三他资本三公积”三科目的三金额，三借记或三贷记“三资本公三积——三其他资三本公积三”科目三，贷记三或借记三“投资三收益”三科目。长期股三权投资三的核算三、成三本法与三权益法三的转换企业因三追加投三资等原三因能够三对被投三资单位三实施共三同控制三或重大三影响但三不构成三控制的三，长期三股权投三资的核三算应从三成本法三改为权三益法，三应自实三际取得三对被投三资单位三共同控三制、重三大影响三时，按三股权投三资的账三面价值三作为初三始投资三成本，三初始投三资成本三小于占三被投资三单位可三辨认净三资产公三允价值三的差额三，借记三“长期三股权投三资（成三本）”三科目，三贷记“三营业外三收入”三科目。长期股三权投资三的核算企业因三减少投三资等原三因对被三投资单三位不再三具有共三同控制三或重大三影响时三，并且三在活跃三市场中三没有报三价、公三允价值三不能可三靠计量三的长期三股权投三资，应三当中止三采用权三益法核三算，并三按中止三采用权三益法时三股权投三资的账三面价值三作为新三的投资三成本。三其后，三被投资三单位宣三告分派三现金股三利或利三润时，三属于已三记入投三资账面三价值的三部分，三作为新三的投资三成本的三收回，三冲减新三的投资三成本。三被投资三单位宣三告分派三现金股三利或利三润时，三企业按三应享有三的现金三股利或三利润，三记入“三应收股三利”或三“其他三应收款三”科目三的借方三，按应三冲减新三的投资三成本的三金额，三记入有三关股权三投资科三目的贷三方，按三应确认三收益的三金额，三记入“三投资收三益”科三目的贷三方。对三中止采三用权益三法前被三投资单三位实现三的净利三润和发三生的净三亏损，三仍然按三权益法三调整投三资的账三面价值三并确认三投资损三益。第三节三投资减三值的核三算交易性三金融资三产之外三的金融三资产减三值房地产三开发公三司应当三在资产三负债表三日对交三易性金三融资产三以外的三金融资三产的账三面价值三进行检三查，有三客观证三据表明三该企业三金融资三产发生三减值的三，应当三计提减三值准备。投资减三值的核三算1．金三融资产三发生减三值的判三断企业判三断金融三资产是三否发生三减值，三应当以三表明金三融资产三发生减三值的客三观证据三为基础三。表明三金融资三产发生三减值的三客观证三据，是三指金融三资产初三始确认三后实际三发生的三、对该三金融资三产的预三计未来三现金流三量有影三响，且三企业能三够对该三影响进三行可靠三计量的三事项。三这些客三观证据三主要包三括下列三各项：（1）三发行方三或债务三人发生三严重财三务困难三；三（2三）债务三人违反三了合同三条款，三如偿付三利息或三本金发三生违约三或逾期三等；三（三3）债三权人出三于经济三或法律三等方面三因素的三考虑，三对发生三财务困三难的债三务人作三出让步三；三（4三）债务三人很可三能倒闭三或进行三其他财三务重组三；三（5三）因发三行方发三生重大三财务困三难，该三金融资三产无法三在活跃三市场继三续交易三；投资减三值的核三算（6）三无法辨三认一组三金融资三产中的三某项资三产的现三金流量三是否已三经减少三，但根三据公开三的数据三对其进三行总体三评价后三发现，三该组金三融资产三自初始三确认以三来的预三计未来三现金流三量确已三减少且三可计量三，如该三组金融三资产的三债务人三支付能三力逐步三恶化，三或债务三人所在三国家或三地区失三业率提三高、担三保物在三其所在三地区的三价格明三显下降三、所处三行业不三景气等三；三（7三）债务三人经营三所处的三技术、三市场、三经济或三法律环三境等发三生重大三不利变三化，使三权益工三具投资三人可能三无法收三回投资三成本；三（8）三权益工三具投资三的公允三价值发三生严重三或非暂三时性下三跌；三（三9）其三他表明三金融资三产发生三减值的三客观证三据。投资减三值的核三算2．可三供出售三证券减三值及转三回可供出三售金融三资产发三生减值三的，按三应减记三的金额三，借记三“资产三减值损三失”科三目，按三应从所三有者权三益中转三出原计三入资本三公积的三累计损三失金额三，贷记三“资本三公积—三—其他三资本公三积”科三目，按三其差额三，贷记三“可供三出售金三融资产三——公三允价值三变动”三科目。对于已三确认减三值损失三的可供三出售金三融资产三，在随三后会计三期间内三公允价三值已上三升且客三观上与三确认原三减值损三失事项三有关的三，应按三原确认三的减值三损失，三借记“三可供出三售金融三资产—三—公允三价值变三动”科三目，贷三记“资三产减值三损失”三科目；三但可供三出售金三融资产三为股票三等权益三工具投三资的（三不含在三活跃市三场上没三有报价三、公允三价值不三能可靠三计量的三权益工三具投资三），借三记“可三供出售三金融资三产——三公允价三值变动三”科目三，贷记三“资本三公积—三—其他三资本公三积”科三目。例8-三11投资减三值的核三算3．持三有至到三期投资三减值三持有三至到期三投资发三生减值三时，应三当将该三金融资三产的账三面价值三减记至三预计未三来现金三流量（三不包括三尚未发三生的未三来信用三损失）三现值，三减记的三金额确三认为资三产减值三损失，三借记“三资产减三值损失三”科目三，贷记三“持有三至到期三投资减三值准备三”科目三。对持有三至到期三投资确三认减值三损失后三，如有三客观证三据表明三该金融三资产价三值已恢三复，且三客观上三与确认三该损失三后发生三的事项三有关（三如债务三人的信三用评级三已提高三等），三原确认三的减值三损失应三当予以三转回，三在原已三计提的三减值准三备金额三内，按三恢复增三加的金三额，借三记“持三有至到三期投资三减值准三备”科三目，贷三记“资三产减值三损失”三科目。[例8三—12三]投资减三值的核三算为了使三会计核三算资料三能够较三真实地三反映长三期股权三投资的三可收回三金额，三避免虚三列资产三价值，三企业应三定期或三年终对三长期股三权投资三进行检三查，如三有由于三市价持三续下跌三或被投三资单位三经营状三况恶化三等原因三导致其三可收回三金额低三于其账三面价值三的，应三当计提三长期股三权投资三减值准三备。企业在三计提长三期股权三投资减三值准备三时，对三长期股三权投资三是否应三当计提三减值准三备，可三以根据三下列迹三象判断三：投资减三值的核三算1．市三价持续三两年低三于账面三价值；2．该三项投资三暂停交三易一年三或一年三以上；3．被三投资单三位当年三发生严三重亏损三；4．被三投资单三位持续三两年发三生亏损三；5．被三投资单三位进行三清理整三顿、清三算或出三现其他三不能持三续经营三的迹象三。企业计三提的长三期投资三减值准三备，应三在“长三期股权三投资减三值准备三”科目三进行核三算。当三长期股三权投资三的预计三可收回三金额低三于其账三面价值三时，三按应减三记的金三额，借三记“资三产减值三损失”三科目，三贷记“三长期股三权投资三减值准三备”科三目。处三置长期三股权投三资时,三应同时三结转已三计提的三长期股三权投资三减值准三备。本三章三小三结房地产三开发企三业的对三外投资三是指企三业所拥三有的资三金，除三了主要三用于自三身开发三经营业三务外，三还可以三将其投三放于股三票、债三券和其三他单位三，获得三预期的三经济效三益。对三外投资三按其性三质不同三，可分三为交易三性金融三资产投三资，可三供出售三金融资三产投资三，持有三至到期三投资和三长期股三权投资三。金融资三产包括三交易性三金融资三产、持三有至到三期投资三、可供三出售金三融资产三。根据三其持有三意图和三持有期三限而分三为交易三性金融三资产投三资和长三期投资三，一般三来讲，三持有期三限不超三过一年三的为交三易性金三融资产三投资，三超过一三年的为三长期投三资。长期股三权投资三的核算三有成本三法和权三益法两三种，投三资企业三对被投三资企业三具有共三同控制三或重大三影响的三，长期三股权投三资应采三用权益三法核算三。处置三投资时三，投资三的账面三价值与三实际取三得收入三的差额三，确认三为当期三投资损三益。企业应三当在资三产负债三表日对三交易性三金融资三产以外三的金融三资产的三账面价三值进行三检查，三有客观三证据表三明该企三业金融三资产发三生减值三的，应三当计提三减值准三备。第八章完[例8三-1]宏坤房三地产开三发公司三200三5年1三2月1三日购入三股票1三00三000三股，作三为交易三性金融三资产，三当时每三股市价三4.8三元，交三易费用三960三元，1三2月3三1日，三市价为三每股5三元。相三关账务三处理如三下：12月三1日购三入时借：交三易性金三融资产三——成三本三4三80三000投资收三益三9三60贷：银三行存款三4三80三96012月三31日借：交三易性金三融资产三——公三允价值三变动三20三00三0贷：三公允价三值变动三损益三20三00三0企业如三将购入三的证券三转让、三出售时三，应按三实际收三到的款三项，借三记“银三行存款三”科目三；按账三面实际三成本，三贷记“三交易性三金融资三产（成三本）”三科目，三按该项三交易性三金融资三产的公三允价值三变动，三贷记或三借记交三易性金三融资产三（公允三价值变三动）科三目；按三其差额三，记入三“投资三收益”三科目的三借方或三贷方。三同时，三按该项三交易性三金融资三产的公三允价值三变动，三借记或三贷记“三公允价三值变动三损益”三科目，三贷记或三借记“三投资收三益”科三目。接上例三，假如三该公司三200三6年4三月1日三将上述三股票出三售，每三股5.三2元，三交易费三用10三40元三。作分三录如下三：借：银三行存款三51三89三60贷：交三易性金三融资产三——成三本三48三00三00——公三允价值三变动三20三00三0投资收三益三18三96三0借：公三允价值三变动损三益三20三00三0贷：投三资收益三20三00三0返回[例8三-2]宏坤房三地产开三发公司三200三6年3三月1日三通过拍三卖方式三取得M三上市公三司的法三人股1三00万三股，作三为可供三出售金三融资产三，每股三3元，三交易费三用50三00元三，20三06年三年末市三价为每三股4元三。20三07年三4月1三日M公三司宣告三发放现三金股利三100三00元三。20三07年三年末发三生了减三值，可三收回金三额每股三2.5三元。相三关账务三处理如三下：（1）三购入时借：可三供出售三金融资三产——三成本三30三05三000贷：银三行存款三3三00三50三00（2）三宣告发三放现金三股利借：应三收股利三10三00三0贷：投三资收益三10三00三0（3）三06年三末按市三值调整三其账面三价值借：可三供出售三金融资三产--三--公三允价值三变动三1三000三00三0贷：资三本公积三——其三他资本三公积三1三000三00三0（4）三07年三末发生三减值按三市值调三整其账三面价值借：资三本公积三——其三他资本三公积三1三00三00三00资产减三值损失三5三00三000贷：可三供出售三金融资三产减值三准备三15三00三000返回[例8三-3]200三6年1三月1日三，宏坤三房地产三开发企三业支付三价款1三000三元（含三交易费三用）从三活跃市三场上购三入某公三司5年三期债券三，面值三125三0元，三票面利三率4.三72%三,按年三支付利三息(即三每年5三9元)三,本金三最后一三次性支三付。合三同约定三，该债三券的发三行方在三遇到特三定情况三时可以三将债券三赎回，三且不需三要为提三前赎回三支付额三外款项三。宏坤三房地产三开发企三业在购三买该债三券时，三预计发三行方不三会提前三赎回。三不考虑三所得税三、减值三损失等三因素。计算实三际利率三r：59×三(1+三r)-三1+三59×三(1+三r)-三2+5三9×(三1+r三)-2三+59三×(1三+r)三-3+三59×三(1+三r)-三4+(三59+三125三0)×三(1+三r)-三5=1三000三元，由三此得出三r=1三0%.根据上三述数据三，宏坤三房地产三开发企三业的有三关账务三处理如三下：200三6年1三月1日三，购入三债券借：三持有至三到期投三资——三成本三12三50贷：银三行存款三100三0持有至三到期投三资——三利息调三整三2三50（2）三20三06年三12月三31日三，确认三实际利三息收入三、收到三票面利三息等借：应三收利息三59持有至三到期投三资——三利息调三整三4三1贷：投三资收益三10三0借：银三行存款三5三9贷：应三收利息三59（3）三200三7年1三2月3三1日，三确认实三际利息三收入、三收到票三面利息三等借：应三收利息三59持有至三到期投三资——三利息调三整三45贷：投三资收益三10三4借：银三行存款三59贷：应三收利息三59（4）三200三8年1三2月3三1日，三确认实三际利息三收入、三收到票三面利息三等借：应三收利息三59持有至三到期投三资——三利息调三整三50贷：投三资收益三10三9借：银三行存款三59贷：应三收利息三59（5）三20三09年三12月三31日三，确认三实际利三息收入三、收到三票面利三息等借：应三收利息三59持有至三到期投三资——三利息调三整三54贷：投三资收益三11三3借：银三行存款三59贷：应三收利息三59（6）三20三10年三12月三31日三，确认三实际利三息收入三、收到三票面利三息等借：应三收利息三59持有至三到期投三资——三利息调三整三60贷：投三资收益三11三9借：银三行存款三59贷：应三收利息三59借：银三行存款三等三12三50贷：持三有至到三期投资三——成三本三12三50假定在三200三8年1三2月3三1日，三宏坤房三地产开三发企业三预计本三金的一三半（即三625三元）将三会在该三年末收三回，而三其余的三一半本三金将于三201三0年末三付清。三遇到这三种情况三时，宏三坤房地三产开发三企业应三当调整三200三8年年三初的摊三余成本三，计入三当期损三益；调三整时最三初确定三的实际三利率。三据此，三调整上三述表中三相关数三据后如三表8-三2：根据上三述调整三，宏坤三房地产三开发企三业的账三务处理三如下：200三8年1三月1日三，调整三期处摊三余成本借：持三有至到三期投资三——利三息调整三（11三38-三108三6）三52贷：投三资收益三52（2）三20×三2年1三2月3三1日，三确认实三际利息三收入、三收回本三金等借：应三收利息三59持有至三到期投三资——三利息调三整三5三5贷：投三资收益三11三4借：银三行存款三59贷：应三收利息三5三9借：银三行存款三等三62三5贷：持三有至到三期投资三——成三本三625（3）三20×三3年1三2月3三1日，三确认实三际利息三等借：应三收利息三30持有至三到期投三资——三利息调三整三2三7贷：投三资收益三5三7借：银三行存款三30贷：应三收利息三3三0（4）三20×三4年1三2月3三1日，三确认实三际利息三收入、三收回本三金等借：应三收利息三30持有至三到期投三资——三利息调三整三3三0贷：投三资收益三6三0借：银三行存款三30贷：应三收利息三3三0借：银三行存款三等三62三5贷：持三有至到三期投资三——成三本三6三25假定宏三坤房地三产开发三企业购三买的债三券不是三分次付三息，而三是到期三一次还三本付息三，且利三息不是三以复利三计算。三此时，三甲公司三所购买三的债券三的实际三利率r三计算如三下：（59三+59三+59三+59三+59三+12三50）三×（1三+r）三-5=三100三0,，三由此得三出r≈三9.0三5%.根据上三述数据三，宏坤三房地产三开发企三业的有三关账务三处理如三下：200三6年1三月1日三，购入三债券借：持三有至到三期投资三——成三本三12三50贷：银三行存款三1三000持有至三到期投三资——三利息调三整三25三0（2）三200三6年1三2月3三1日，三确认实三际利息三收入借：持三有至到三期投资三——应三计利息三5三9——利三息调整三3三1.5贷：投三资收益三90.三5（3）三200三7年1三2月3三1日，三确认实三际利息三收入借：持三有至到三期投资三——应三计利息三5三9——利三息调整三3三9.6三9贷：投三资收益三9三8.6三9（4）三200三8年1三2月3三1日，三确认实三际利息三收入借：持三有至到三期投资三——应三计利息三5三9——利三息调整三4三8.6三2贷：投三资收益三10三7.6三2（5）三200三9年1三2月3三1日，三确认实三际利息三收入借：持三有至到三期投资三——应三计利息三5三9——利三息调整三5三8.3三6贷：投三资收益三11三7.3三6（6）三201三0年1三2月3三1日，三确认实三际利息三收入，三收到本三金和名三义利息三等借：持三有至到三期投资三——应三计利息三5三9——利三息调整三7三1.8三3贷：投三资收益三13三0.8三3借：银三行存款三1三545贷：持三有至到三期投资三——成三本三12三50——应三计利息三295返回[例8三-4]200三6年7三月1日三，同一三控制下三的甲房三地产开三发企业三以1三000三万元现三金、1三00三0万元三固定资三产，并三且承担三乙企业三200三万元债三务的合三并对价三取得乙三企业6三0%的三股权。三乙企业三合并日三账面资三产4三000三万元、三债务2三00万三元（不三含已由三甲企业三承担的三债务）三、所有三者权益三38三00万三元。甲企业三取得乙三企业6三0%的三股权，三甲企业三长期股三权投资三的初始三投资成三本应确三认为2三28三0万元三（3三800三×60三%）。三长期股三权投资三初始投三资成本三与支付三的现金三、转让三的非现三金资产三以及所三承担债三务账面三价值之三间的差三额80三万元[三22三80－三（1三000三＋1三000三＋20三0）]三，调整三资本公三积。甲三企业会三计分录三如下：借：长三期股权三投资三2三280三00三0贷：银三行存款三1三00三00三000固定资三产三10三000三00三0长期借三款三2三000三00三0资本公三积——三其他资三本公积三80三00三00返回[例8三-5]A企业三与B企三业是同三一控制三下的两三家房地三产开发三公司。三A企业三200三6年7三月1日三以发行三股票的三方式取三得B企三业60三%的股三权。A三企业发三行3三000三万股普三通股，三每股面三值1元三。合并三日B企三业账面三净资产三45三00万三元。合三并日A三企业资三本公积三为10三0万元三，盈余三公积1三50万三元，未三分配利三润50三0万元三。A企业三取得B三企业6三0%的三股权，三A企业三长期股三权投资三的初始三投资成三本应确三认为2三70三0万元三（4三500三×60三%）。三长期股三权投资三初始投三资成本三与A企三业发行三股票面三值（股三本3三000三万元）三之间的三差额3三00万三元，应三调整资三本公积三100三万元，三调整盈三余公积三150三万元，三再调整三未分配三利润5三0万元三。A企三业会计三分录如三下：借：长三期股权三投资三27三000三00三0资本公三积三1三000三00三0盈余公三积三1三500三00三0利润分三配——三未分配三利润三5三00三000贷：股三本三3三00三00三000返回[例8三-6]甲乙两三房地产三公司是三非同一三控制下三的企业三，20三06年三7月甲三公司以三机器设三备对乙三公司进三行投资三，该设三备原值三20三00万三元，已三提折旧三200三万元，三该设备三的公允三价值1三90三0万元三，乙公三司接受三甲公司三投资后三账面净三资产为三30三00万三元，甲三公司取三得乙公三司60三%的股三权。甲公司三对乙公三司的长三期股权三投资的三初始投三资成本三按投出三设备的三公允价三值1三900三万元确三定，公三允价值三与账面三价值的三差额1三00万三元记入三甲公司三的当期三损益。甲公司三的会计三分录如三下：借：长三期股权三投资三19三00三00三00累计折三旧三2三00三00三00贷：固三定资产三20三000三00三0营业外三收入三1三000三00三0乙公司三的会计三分录如三下：借：固三定资产三19三000三00三0贷：实三收资本三1三80三00三000资本公三积——三其他资三本公积三1三00三00三00返回[例8三-7]M房地三产开发三公司2三006三年2月三10日三购入K三公司股三票10三0万股三并准备三长期持三有，每三股价格三5.1三元（其三中含有三已经宣三布发放三但尚未三支取的三现金股三利0.三1元）三，另支三付手续三费20三00三0元，三款项已三经用银三行存款三支付。M公司三对K公三司的长三期股权三投资初三始成本三＝（三5.1三－0.三1）×三10三00三000三＋20三00三0＝5三020三00三0元借：长三期股权三投资三50三20三000应收股三利三1三00三000贷：银三行存款三51三20三000返回[例8三-8]宏坤房三地产开三发公司三200三6年1三月1日三以银行三存款购三入C公三司10三%的股三份，并三准备长三期持有三。初始三投资成三本11三00三00元三，采用三成本法三核算。三C公司三于20三06年三5月2三日宣告三分派2三005三年度的三现金股三利10三00三00元三。假设三C公司三200三6年实三现净利三润40三00三00元三；20三07年三5月1三日宣告三分派现三金股利三300三00三0元。三宏坤公三司的会三计处理三如下：200三6年1三月1日三投资时借：长三期股权三投资—三—C公三司三1三10三000贷：银三行存款三110三00三0200三6年5三月2日三宣告发三放现金三股利时借：应三收股利三（1三00三000三×10三%）三10三00三0贷：长三期股权三投资—三—C公三司三10三00三0注：通三常情况三下，投三资企业三投资当三年分得三的利润三或现金三股利，三是由投三资前被三投资单三位实现三的利润三分配得三来的，三故一般三不作为三当期投三资收益三，而作三为初始三投资成三本的收三回。200三7年5三月1日三宣告分三派现金三股利时应收股三利＝3三00三000三×10三%＝3三00三00元应收股三利累积三数＝1三00三00＋三30三000三＝40三00三0元投资后三应得净三利累积三数＝0三＋40三00三00×三10%三＝40三00三0元因应收三股利累三积数等三于投资三后应得三净利累三积数，三所以应三将原冲三减的投三资成本三10三000三元恢复三。或：“三长期股三权投资三”科目三发生额三＝（4三00三00－三40三000三）－1三00三00＝三－10三00三0元，三应恢复三投资成三本10三00三0元。借：应三收股利三30三00三0长期股三权投资三——C三公司三10三00三0贷：投三资收益三40三00三0假设上三述C公三司于2三007三年5月三1日宣三告分派三现金股三利45三00三00元三，则应收股三利＝4三50三000三×10三%＝4三50三00元“长期三股权投三资”科三目发生三额＝[三（10三00三0＋4三50三00）三－40三00三0]－三10三000三＝5三000三元，应三冲减投三资成本三50三00元三。借：应三收股利三45三00三0贷：长三期股权三投资—三—C公三司三5三000投资收三益三4三00三00返回[例8三-9]宏坤房三地产开三发公司三200三6年1三月1日三以银行三存款2三00万三元购入三乙公司三40%三的表决三权资本三。乙公三司20三06年三1月1三日所有三者权益三为40三0万元三，公允三价值为三450三万，假三定乙公三司的净三资产全三部为可三辨认净三资产。三有关会三计处理三为：借：长三期股权三投资—三—乙公三司（成三本）三20三0贷：银三行存款三20三0假定上三例中乙三公司所三有者权三益为5三50万三元，公三允价值三为60三0万，三其他条三件不变三。则初三始投资三成本2三00万三元与应三享有被三投资单三位可辨三认净资三产公允三价值份三额24三0万元三的差额三40万三元，应三确认为三当期损三益。有三关会计三处理为三：借：长三期股权三投资—三—乙公三司（成三本）三2三40贷：银三行存款三2三00营业外三收入三40[例8三-10三]A房地三产公司三200三6年初三以银行三存款5三00三000三元受让三B公司三60%三的有表三决权的三股份，三并准备三长期持三有，A三公司对三B公司三的财务三决策和三经营决三策可实三施重要三影响。三B公司三200三6年初三可辨认三净资产三公允价三值为1三00三00三00元三，当年三实现净三利润7三00三00元三，提取三盈余公三积9三000三元；2三007三年3月三份B公三司宣告三发放现三金股利三30三000三元；当三年发生三净亏损三80三000三元。A三公司的三会计分三录如下三：投资时借：长三期股权三投资—三—B公三司（成三本）三6