会计职称-中级实务-第五章长期股权投资

第五章长期股权投资

1.长期股权投资的适用范围和初始计量

2.长期股权投资的后续计量

本章考情

本章是历年考试中的重点章节，其内容在各种考试题型中均可能出现。同时本章也是难度较大的一章，特

别是企业合并形成的长期股权投资初始投资成本的确认、长期股权投资的权益法核算以及成本法、权益法、金

融资产之间的转换，应特别注意。此外本章也是考生学习合并财务报表的基础。

第一节长期股权投资的适用范围和初始计量

一、长期股权投资的适用范围

本量涉及的长期股权投资是指应当按照《企业会计准则第2号一一长期股权投资》进行核

算的权益性投资，

i【课外阅读】又称股权投资,是指通过付出现金或非现金资产等取得被投资单位的股份或

■股权,享有一定比例的权益份飘代表的资产,投资企业取得被投资单位的股权,相应地享有被投资

!单位;争资产有关份额，通过自被投资单位分得现金股利或利滴以及待被投资单位增值后出售等获利.

L...................................................................................

参照金融工具章节.长期股权投资（权益法）.长期股权投资08本法）

---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------►

参股onL共同拄制、篁大影响c'拄制

投资方能移对被投奥地位实施控制的权於性投资.即对子公司投资:

对于公司的投资的取得一般通过企业合弁方式

【涕外回读】是否涉及

形式是否涉及长期股权投资

企业合并方式台弁报表

吸收合并廿

AA最终合并为一方.

不产生投资关系

新设合并A*B=CXX

至少存在西方旦双方之间具有

控股合并

A*B=A*BV权益性投资关系

参照金题工具牵节I长期股权投资（权於法）I长期股权投资（成本法）

参股20%共同控制、篁大影响50*拄制

•控制.是指投资方拥有对被投资单也的权力，通过参与被投资■也的相关活动而享有可变

!回报.并且有能力运用对被投资单位的权力影响其回报金菠.

；【提示】控制的判断

!（1）考试情形：投资比例〉5人V

；（2）实与情形：投资比例=3（人?

!控制的理解及具体判断,遑布实质重于形式原则.参见本书第十九章的相关内容（单多判

•考点）

参照金剧:工具章节.长期股权投资（权益法）.长期股权投资硬本法）

参股20*共同拄朝、■大影响50%控制

共同控制；是指按醺相关约定对某浅安排所共有的控制,并且该安排的相关活动必在经过分享

控斜权的参与方一致同意后才能决策.

【提示】判断共同控管

控制组合:

首先判断所有参与方或参与

----建台方是否集体控制该安排

ABC

ABD__r^_

ACD最小控制珥合

ABCD

参照金融工具章节长期股权投资（权益法）长期股权投资住本法）

参股20%共同控制、重大影响50%控制

参照金融工具章节长期股权投资（权益法）长期股权投资本法）

参股20%共同控制、・大影响50%控制

共同控轲：是指按照相关约定时某项安排所共有的控制.并且该安排的相关活动必绫经过分享

!控制权的参与方一致同意后才让汽W.

【提示】判断共同控制

参照金融工具章节।长期股权投资（权益法》长期股权投资域本法）

控驯

参股205fc共同控电J、值大影响

重大影围：是指投资方过被投更单位的讨务和经营政策有参与决策的权力,但并不能缪控制或者

与其他方一起共同控制这些政黄的制定

【提示】重大影叫的判断

（1）考试情形：2佻W重大影响＜5伙

C重大影呵E公司

C是E公司的联营方

E公司是C的联营企业

【注意】除非有明确的证揖去将逐七情H下不能参与被投资

地位的生产经营决策,不形成重大影响

E公司相关活动的决策需要

65%以上表演澧过方可做出

参照金触工具章节长期股权投资（权益法）长期股权投资减本法）

一参股

共同控制、篁大影峋控制

重大影响：是指投资方有被投资单位的赠务和经营政策有参与决策的权力.但并不能够拄制或者

与其他方一起共同控制这些政策的制定

【提示】重大影响的判断

（2）遵循实页*于形式

在被投资单位的首事会或类似权力机构中派有代表,澧过在

被投烫单也财务和经营决战划定过程中的发言权实施重大影

响，

E公司相关活劭的决策鬲要

65%以上表决通过方可皴出

参照金Ki工具章节长期股权投资（权益法）长期股权投资OS本法）

参股共同控制、量大影响*控制

除上述以外其他的权益性投资,包括风验投资机构、共同*金.以及类©主体持有的、在初始确认时!

技照《企业会计准则第22号一金融工具确认和计量》的娓定以公允价值计量且其变动计入当期损益的金唯安■

产以及其他权益性投资.投资性主体对不纳入合并财务报表的子公司的权益性投资,应当按照本书第九章的i

D的持有动机金融工具能认

短期出售交易性金融资产

意国不明其他权益工具投灵

一、长期股权投资的适用范围

【例题•单选题】下列投资中，不应作为长期股权投资核算的是（）。

A.对子公司的投资

B.对联营企业的投资

C.对合营企业的投资

D.持有甲公司5%股权但对甲公司不具有控制、共同控制和重大影响

【答案】D

【解析】持有甲公司5%股权但对甲公司不具有控制、共同控制和重大影响，应按金融工具准则的有关规定

处理。

二、长期股权投资的初始计量

企业合并形成的长期股权投资，应分别同一控制下控股合并与非同一控制下控股合并确定其初始投资成

本。

（-）企业合并形成的长期股权投资

1.同一控制下形成控股合并的长期股权投资会计处理

甲公司

A公司

A公司B公司+购买100%股权

B公司

【理解】集团内部交易为一家人之间的交易，交易价格不具有公允性，不使用公允价值而使用账面价值计量。

情形1:一次交易形成同一控制下的企业合并

购买80%股权

---------------1---------------------------------------------1——•—

20%50%

情形2：多次交易形成同一控制下的企业合并

情形1：一次交易形成同一控制下的企业合并

借：长期股权投资合并日按照所取得的被合

贷：银行存款并方在最终控制方合并财

底存商品务报表中的净资产账面价

值份额

借贷差额如何处理?固定资产清理

【原理】无形资产卜转让的资产或代偿的负债

股本的账面价值

资产=负债+所有者权益+利润

应付债券

（变）（变）（差额）（不变）

【教材原文】应当调整资本公积（资应交税费一一应交增值税（销项税额）

本溢价或股本溢价）；资本公积（资——应交消费税

本溢价或股本溢价）的余额不足冲减

的，依次冲减盈余公积和未分配利润

合并日按照所取得的被合并方在最终控制方合并财务报表中的净资产账面价值份额作为长期股权投资的初

始投资成本

【提示1】计算确定长期股权投资的初始投资成本注意事项：

（1）被合并方在合并日的净资产账面价值为负数的，长期股权投资成本按零确定，同时在备查簿中予以登

记。

借：长期股权投资

资本公积——股本溢价或资本溢价

盈余公积

利润分配一一未分配利润

贷：银行存款等

（2）被合并方与合并方的会计政策、会计期间是否一致。如果.

S可比性

合并前合并方与被合并方的会计政策、会计期间不同的，应首先按＞~

照合并方的会计政策、会计期间?被合并方资产、负债的账面价值

进行调整。在此基础上计算确定枷合异药的账面所有者权正，并计

算确定长期股权投资的初始投资成总匚

；合并日被合并方在最终控制方合并:

；财务报表中的净资产的账面价值:

【注意】考试时认真审题

①如果给定“子公司净资产账面价值”的资料，而没有给定其他资料，则直接用“子公司净资产账面价值”

X母公司％

②如果给定“子公司净资产账面价值”的资料，又给定“最终控制方合并财务报表中的净资产账面价值”，

则用“最终控制方合并财务报表中的净资产账面价值”X母公司%

【案例】甲公司有一个子公司丁，2018年初甲公司自非关联方处购入乙公司80%的股份，初始投资成本为

720万元，并于当日实质控制了乙公司。购买日乙公司的账面净资产为700万元，可辨认净资产的公允价值为

900万元。假设二者差异来自一项固定资产，该资产当日公允价值为1000万元，账面价值为800万元，剩余寿

命为10年，预计无残值，采用年限平均法计提折旧。

2018年1月至2019年12月，乙公司实现账面净利润300万元，甲公司按照可辨认净资产的公允价值口径

推定的当年净利润为260万元，无其他所有者权益变动。

2020年初丁公司自甲公司手中购得乙公司80%的股份。

乙公司账面口径最终控制方甲公司认可的口径

乙公司2018年初净资产700900

乙公司2018年2019年的净

300260

利润

2019年年末乙公司净资产10001160

丁公司长期股权投资入账成

不得采纳1160X80%=928

本

如果存在商誉如何处理？

【案例变形】甲公司有一个子公司丁，2018年初甲公司自非关联方处购入乙公司80%的股份，初始投资成本

为1000万元，并于当日实质控制了乙公司。购买日乙公司的账面净资产为700万元，可辨认净资产的公允价值

为900万元。

乙公司账面口径最终控制方甲公司认可的口径

商誉总额

乙公司2018年初净资产700900+(1000-900X80%)/80%'一］不需要按

比例确认

乙公司2018年2019年的

300260

净利润

2019年年末乙公司净资

10001160+(1000-900X80%)/80%

产

丁公司长期股权投资人

不得采纳

账成本1510X80%M208

二、长期股权投资的初始计量

（-）企业合并形成的长期股权投资

1.同一控制下形成控股合并的长期股权投资会计处理

情形1:一次交易形成同一控制下的企业合并

合并日按照所取得的被合并方在最终控制方合并财务报表中的净资产账面价值份额作为长期股权投资的初

始投资成本

【提示1］计算确定长期股权投资的初始投资成本注意事项：

（3）如果被合并方编制合并财务报表，则应当以合并日被合并方的合并财务报表为基础确认长期股权投资

的初始投资成本。

A公司

【例题】2018年6月30日，甲公司自母公司处取得丁公司70%的股权，并于当日实施对丁公司的控制。合

并日母公司合并报表中丁公司净资产账面价值为6000万元。

借：长期股权投资4200

以银行存款2000元取得该股权贷：银行存款2000

资本公积一一资本溢价2200

借：长期股权投资4200

以库存商品取得该股权（该商品

存货跌价准备200

账面余额3000万元，已计提跌

贷：库存商品3000

价准备200万元,公允价值3000

应交税费一一应交增值税（销项税额）480

万元，增值税税率16%）

资本公积一一资本溢价920

以自用土地使用权取得该股权借：长期股权投资4200

（该土地使用权成本3000万累计摊销500

元，累计摊销500万元，公允价贷：无形资产3000

值2800万元，不考虑相关税费）资本公积一一资本溢价1700

借：固定资产清理2500

以自用办公楼取得该股权（该办累计折旧500

公楼原值3000万元，累计折旧贷：固定资产3000

500万元，公允价值2800万元，借：长期股权投资4200

不考虑相关税费）贷：固定资产清理2500

资本公积一一资本溢价1700

【提示2】合并方以发行权益性工具作为合并对价的，应按发行股份的面值总额作为股本，长期股权投资的

初始投资成本与所发行股份面值总额之间的差额，应当调整资本公积（资本溢价或股本溢价）；资本公积（资

本溢价或股本溢价）不足冲减的，依次冲减盈余公积和未分配利润。

【例题】2018年6月30日，甲公司自母公司处取得丁公司70%的股权，并于当日实施对丁公司的控制。合

并日母公司合并报表中丁公司净资产账面价值为6000万元。

发行权益工具取得该股权（发行股票借：长期股权投资4200

1000万股，面值1元/股，公允价值贷：股本1000

3.51元/股）资本公积一一股本溢价3200

【提示3】相关费用的会计处理

借:

贷

【注意】如果发生交易费用取得增值税专用发票的，进项税额经认证后可从当月销项税额中扣除。发生交易

费用取得增值税专用发票的，按其注明的增值税进项税额，借记“应交税费一一应交增值税（进项税额）”科

目。

【例5T改编】2X16年6月30日，A公司向其母公司发行1000万股普通股（每股面值为1元，每股公允

价值为4.34元），取得母公司拥有的对S公司100%的股权，并于当日起能够对S公司实施控制。2X16年6

月30日，母公司合并财务报表中S公司净资产账面价值为4000万元。A公司另支付合并审计、法律咨询费10

万元，支付股票发行费用15万元。

借：长期股权投资4000

贷：股本1000

资本公积一一股本溢价3000

借：管理费用10

贷：银行存款10

借：资本公积一一股本溢价15

贷：银行存款15

【例题•单选题】2019年3月20日，甲公司以银行存款1000万元及一项土地使用权取得其母公司控制的

乙公司80%的股权，并于当日起能够对乙公司实施控制。合并日，该土地使用权的账面价值为3200万元，公允

价值为4000万元；乙公司净资产的账面价值为6000万元，公允价值为6250万元。假定甲公司与乙公司的会计

年度和采用的会计政策相同，不考虑其他因素，在甲公司的下列会计处理中，正确的是（）。

A.确认长期股权投资5000万元,不确认资本公积

B.确认长期股权投资5000万元,确认资本公积800万元

C.确认长期股权投资4800万元,确认资本公积600万元

D.确认长期股权投资4800万元,冲减资本公积200万元

【答案】C

【解析】同一控制下长期股权投资的入账价值=6000X80%=4800（万元）。

应确认的资本公积=4800-（1000+3200）=600（万元）。

【例题•计算分析题】甲公司和乙公司同为A公司的子公司，且为A公司直接投资形成的子公司。

资料一：2018年3月6日甲公司与A公司签订合同，甲公司以银行存款2000万元和一栋作为固定资产的

办公楼作为对价购买A公司持有乙公司80%的表决权资本。2018年4月6日甲公司与A公司股东大会批准该协

议。

A

结论：该交易为同一控制下企业合并。

理由：甲、乙公司在合并前后均受A公司最终控制.

2018年6月30日，甲公司以银行存款2000万元支付给A公司，当日固定资产的账面价值为14000万元（原

值为18000万元，累计折旧为4000万元），公允价值为20000万元（不考虑增值税）。同日办理了必要的财

产权交接手续并取得控制权“当日乙公司所有者权益的账面价值为18000万元，乙公司所有者权益的公允价值

为30000万元；A公司（原母公司）合并财务报表中的乙公司净资产账面价值为22000万元。

借：固定资产清理14000

累计折旧4000

贷：固定资产18000

借：长期股权投资17600（22000X80%）

贷：银行存款2000

固定资产清理14000

资本公积一一资本溢价1600（倒挤）

资料二：甲公司另发生审计、法律服务、评估咨询等中介费用160万元（不考虑增值税因素）。

借：管理费用160

贷：银行存款160

二、长期股权投资的初始计量

（-）企业合并形成的长期股权投资

1.同一控制下形成控股合并的长期股权投资会计处理

情形2：多次交易形成同一控制下的企业合并

关率判断标准会计处理

①这些交易是同时或者在考虑了彼此影响的情况下订立的

合并方应当将各项交

②这些交易整体才能达成一项完整的商业结果

属于易作为一项取得控制

③一项交易的发生取决于其他至少一项交易的发生

一揽子交易权的交易进行会计处

④一项交易单独看是不经济的，但和其他交易一并考虑时是

理

经济的

不属于

取得控制权日，应按照以下步骤进行会计处理

一揽子交易

/

20%150%

、诵法转魅法

催长期股权投资--------------►在合并日，神合

贷:©其他权缸具投资-成本相应韩被合亦

-公允价值变动

方毓产在殿控

②长期股权般-投资成本

制胎并财务报表

-损益调整

中的蜘傩份宿

-其他馈合解

舰长娜嫩资

-其他权益变动

的碉投资成本

策沛款便存商品/…

:个腑瞌其惨

！合收益解瞰理,

；谴时酒

I_____________________

“府胴处I

J合楠脓投

7资既而雌

郑携松积一股本

其

他变

权益

雕髓/库颓品/———嘀知捌雌骊傩

【例题】A公司于2018年3月1日以2000万元取得B上市公司5%的股权，对B公司不具有重大影响，A公

司将其指定为其他权益工具投资核算。2019年4月1日，A公司又用25000万元自C公司取得B公司另外50%

股权。A公司原持有B公司5%的股权于2019年3月31日的公允价值为2500万元，2019年4月1日的公允价

值为2600万元。假设A公司对B公司的合并属于同一控制控股合并，2019年4月1日B公司所有者权益的账

面价值为55000万元。

2018年3月1日

借：其他权益工具投资一成本2000

贷：银行存款2000

2019年3月31日

借：其他权益工具投资一公允价值变动500

贷：其他综合收益500

2019年4月1口合并日A公司醇有B公司所

借：长期股权投资30250f有者权益的账面价值份额为;

贷：其他权益工具投资一成却250万元(55000X55%)i

-公允价值变动

银行存款

2019年4刖日

借：长期瞰投资30250

贷：其他权益工具投资一成本2。。0］二合并前脱双投:

—公允价值变动50r资原账面价反

雕存款25000，新支付对价的蜘痛.......

资本公积-资本撕（IB）2750

【例5-2】2X16年1月1日，A公司取得同一控制下的B公司25%的股份，实际支付款项9000万元，能够

对B公司施加重大影响。相关手续于当日办理完毕。当日，B公司可辨认净资产账面价值为33000万元。2X16

年度及2义17年度，B公司共实现净利润1500万元，无其他所有者权益变动。2X18年1月1日，A公司以定

向增发3000万股普通股（每股面值为1元）的方式取得同一控制下另一企业所持有的B公司35%股权，相关手

续于当日完成。进一步取得投资后，A公司能够对B公司实施控制。当日，B公司在最终控制方合并财务报表

中的净资产的账面价值为34500万元。假定A公司和B公司采用的会计政策和会计期间相同，均按照10%的比

例提取法定盈余公积。A公司和B公司一直受同一最终控制方控制。上述交易不属于一揽子交易。不考虑相关

税费等其他因素影响。

合并日追加投资后A公司持有B公司股权比例为25%+35%=60%

2X16年1月1日

借：长期股权投资一B公司一投资成本9000

贷：银行存款9000

2X16年度及2X17年度

借：长期股权投资一B公司一损益调整375

贷：投资收益375

f：长嬲权投资—B公司20700-合并HA公司享郁公司在最

凫长嬲权赞-B公司-投资魅终控制胎并财务魅憎

一雕曜资部《醐值份额为

20700万元（34500X60W

借：长嬲权投资—B公司20700..................）

能长期股权投资一B公司一投资成本9000L合并前股权投:

-损益调整375J［资原账面雕；

股本3000一新如对价的账面价后

资本公积一股本港价m8325

【例题•多选题】（2017年考题）下列关于同一控制下企业合并形成的长期股权投资会计处理表述中，正确

的有（）。

A.合并方发生的评估咨询费用，应计入当期损益

B.与发行债务工具作为合并对价直接相关的交易费用，应计入债务工具的初始确认金额

C.与发行权益工具作为合并对价直接相关的交易费用，应计入当期损益

D.合并成本与合并对价账面价值之间的差额，应计入其他综合收益

【答案】AB

【解析】选项C,与发行权益工具作为合并对价直接相关的交易费用，应冲减资本公积一一股本溢价，资本

公积不足冲减的，调整留存收益；选项D,合并成本与合并对价账面价值之间的差额，应计入资本公积一一资

本溢价/股本溢价，资本公积不足冲减的，调整留存收益。

【例题•单选题】2018年1月1日，甲公司取得乙公司25%的股份，实际支付款项1200万元，能够对乙公

司施加重大影响，同日乙公司可辨认净资产账面价值为4400万元。2018年度，乙公司实现净利润200万元，

无其他所有者权益变动。2019年1月1日，甲公司以定向增发股票的方式购买同一集团内另一企业持有的乙公

司40%股权。为取得该股权，甲公司增发400万股普通股，每股面值为1元，每股公允价值为4.5元。取得该

股权时，乙公司可辨认净资产账面价值为4600万元。进一步取得投资后，甲公司能够对乙公司实施控制。假定

甲公司和乙公司采用的会计政策和会计期间相同，甲公司2019年1月1日进一步取得股权投资时应确认的资本

公积为（）万元。

A.1330

B.1340

C.1390

D.1730

【答案】B

【解析】

借：长期股权投资2990

贷：长期股权投资一投资成本1200

一损益调整50

股本400

资本公积一股本溢价（倒挤）1340

2.非同一控制下形成控股合并的长期股权投资会计处理

A公司

不存在关联关系

A

A公司---------►B公司口购买10懒权

B公司

【理解】参与合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最终控制的，交易作价相对公平合理，企业合

并成本以公允价值为基础确认。

情形1：一次交易形成非同一控制下的企业合并

盖长嬲姬_!1与近成本

贷:银储款视现金

付出的资产、

主营（其他）业务蚣存货般姗值发生嘛胆

雕资产清理瞅资产般允雌的籁、发

行的权益性

股本1工融债务

H缴般允施

资本公积-股本性工具般

应交税费一应交增值税（胡獭撷不变

【教材原文】初始投资成本的确定

非同一控制下的控股合并中，购买方应当按照确定的企业合并成本作为长期股权投资的初始投资成本。企

业合并成本包括购买方付出的资产、发生或承担的负债、发行的权益性工具或债务性工具的公允价值之和。

【公式】长期股权投资的初始投资成本（合并成本）=支付价款或付出资产的公允价值+发生或承担的负债的

公允价值+发行的权益性证券的公允价值+增值税

【提示1】付出资产公允价值与账面价值的差额的处理

合并对价类型公允价值-账面价值

固定资产

计入资产处置损益

无形资产

长期股权投资计入投资收益

其他权益工具投资留存收益

以其公允价值确认收入

存货

同时结转相应的成本

以其公允价值确认其他业务收入

投资性房地产

同时结转其他业务成本

【提示2】相关费用的会计处理

做tit.HI——V■■醐等，，等

资本公积-股本酎口

盈余公积；与斯诵性工腓为合并

利用分配一未分解响司瑜直觥关般撅用

俄磁务虹斯为合并

应催券T喝调整一

瑜直拗朕帙易费用

凫锄蒋款

【注意】如果发生交易费用取得增值税专用发票的，进项税额经认证后可从当月销项税额中扣除。发生交易

费用取得增值税专用发票的，按其注明的增值税进项税额，借记“应交税费一应交增值税（进项税额）”科目。

【例题】2019年3月31日，A公司取得B公司70%的股权，并于当日起能够对B公司实施控制。A公司为核

实B公司的资产价值，聘请专业资产评估机构对B公司的资产进行评估，支付评估费用100万元。假定合并前

双方不存在任何关联方关系。

支付银行存款3510万元取得该股借：长期股权投资3510

权贷：银行存款3510

借：长期股权投资3480

以库存商品为合并对价（该商品账贷：主营业务收入3000

面余额3000万元、已计提跌价准备应交税费一应交增值税（销项税额）480

200万元、公允价值3000万元，增借：主营业务成本2800

值税税率16%）存货跌价准备200

贷：库存商品：1000

以自用土地使用权为合并对价（该借：长期股权投资3510

土地使用权成本3000万元，累计摊累计摊销500

销500万元，公允价值3510万元，贷：无形资产3000

不考虑相关税费）资产处置损益1010

借：固定资产清理2500

累计折旧500

以自用办公楼为合并对价（该办公

贷：固定资产3000

楼原值3000万元，累计折旧500万

借：长期股权投资3510

元，公允价值3510万元，不考虑相

贷：固定资产清理3510

关税费）

借：固定资产清理1010

贷：资产处置损益1010

借：长期股权投资3510

以发行权益工具为合并对价（发行

贷：股本1000

股票1000万股，面值1元/股，公

资本公积一股本溢价2510

允价值3.51元/股，为发行股票支

借：资本公积一股本溢价50

付证券机构手续费50万元）

贷：银行存款50

借：管理费用100

上述合并支付的合并费用