政府绩效审计模式的最优选择及其应用

政府绩效审计模式的最优选择及其应用

在免疫系统理论视角下，政府绩效审计的主导模式应具备以下条件：(1)适应政府审计功能定位的发展，具有有利于发挥免疫系统功能的宏观性和前瞻性；(2)在审计内容上，将识别风险、充分发挥预警作用与强化风险的规避、充分发挥抵御作用作为重点。(3)在审计评价标准上从单纯“3E”或“多E”转向以风险权重判断为基础的“多E”审计。从这些条件出发，笔者认为，目前中国政府绩效审计的主导模式应是风险导向模式，风险导向模式在政府绩效审计实践中的应用主要可分为三个方面，一是通过对重大风险领域的判断确定总体绩效审计计划；二是通过对整体风险、重点风险、单项风险的统一把握实现对宏观多维层面的绩效评价；三是通过对具体绩效审计项目实施过程的风险分析实现微观绩效评价。（一）总体绩效审计计划的确定社会审计的风险主要是指发表不恰当审计意见的风险，而对政府审计而言，审计风险不仅是指审计机构自身业务性质的风险，更多是指政府运营的风险。风险导向模式下政府绩效审计的任务不是刻意规避审计业务风险，而是首先关注政府运营风险，致力于在审计活动中积极地发现和提示风险，让管理层能够及时采取措施应对风险、提高绩效，最终体现绩效审计的增值价值。因此，在制定总体绩效审计计划时，应在对重大风险进行评估的基础上确定项目计划重点和项目的先后顺序，优先考虑全局性风险和高风险领域，将审计重点放在：一是公共影响绩效，如：社会效益、环境效益、可持续性、扶贫救灾效益、劳动就业效益、协调发展效益等；二是特别关注领域绩效，如：预算金额巨大项目、传统上易发生风险的领域（采购、技术、环境问题、卫生等）、涉及紧急的活动或新的变化（应急能力、适应能力）、管理结果复杂或责任划分不明确的机构。可以看出，风险导向下的政府绩效审计重点关注影响经济社会健康运行的整体风险和潜在风险因素，具备了发挥免疫系统功能的宏观性和前瞻性特质。（二）宏观多维层面的绩效评价绩效是一个多维建构，观察和测量的角度不同，其结果也会不同。从宏观上来说，政府绩效包含政府部门的整体绩效、重点绩效以及单项绩效三个层次。无论是哪个层面的绩效审计，都体现了通过风险的提示和应对，充分发挥审计在保障经济社会健康运行中的“免疫系统”功能。对政府或政府部门开展的整体绩效审计，主要通过关注公共管理制度体系和管理过程的缺陷，识别系统性风险，对政府部门自身资源利用、公共事业规划和监管能力、公共管理目标的实现程度作出绩效评价，对相关部门和人员实行“绩效问责”，并提出完善宏观管理体制的建议，提高政府公共管理绩效。对政府负责的重大公共项目开展重点绩效审计，则通过深层次剖析投资管理体制中的缺陷和不适应经济发展的方面和环节，揭示投资项目决策、建设以及后续管理过程中存在的风险，并提出完善投资管理体制的建议，使政府投资充分发挥改善投资与经济结构、引导社会投资方向的宏观导向作用，促进国民经济的健康发展。最后，对政府管理的自然资源、社会资源及财政资金等公共资源进行单项审计，重点揭示财政资金的损失浪费、社会资源利用不当引发的民生安全风险、自然资源利用的可持续性风险等单项风险，对政府部门配置资源的行为、效果和影响作出绩效评价，提出完善资源利用机制的建议，最大化资源利用的社会和经济效益。（三）微观项目实施的绩效评价基于单个项目的运营流程，政府绩效审计可分为投入审计、过程审计、产出审计以及影响审计四个阶段，并通过各个环节对风险的识别、评估、反馈与应对，发挥揭露问题、提示风险、改进机制、抵御风险的免疫功能，达到绩效增值的目的。下图简要描述了风险导向绩效审计项目的实施流程。保障结果绩效投入和过程审计是对项目实施行为的绩效判断，产出和影响审计则是对结果的绩效判断，行为决定结果，而结果的反馈又可以影响行为，从而行为阶段的风险识别和应对有利于结果阶段绩效的顺利实现，对结果阶段的风险分析和应对又可以深化对行为过程的风险判断，改进行为阶段的绩效。在投入审计中，核心问题是决策的质量，重点考察项目决策和预算编制是否合法、科学、合理，项目预期结果是否符合公众利益以及有可能实现，判断是否存在整体决策失误的风险，作出事前风险评估，并提出完善决策机制的意见和建议。过程审计则是检查投入向结果转化的过程，重点分析实现目标的手段或机制是否最佳，从而作出事中风险评估并反馈给项目执行者，及时改进项目管理，将实施风险降到最低，保障产出绩效。在产出审计中，要对项目所生产的产品或提供的服务进行检查，通过分析目标的实现程度及偏离目标的具体原因，对项目再次（循环）运作的风险应对提出建议，促进政府部门工作的后续改进。在影响审计中，重点关注目标群体对项目的安排及产出的满意度，避免相关群体对项目绩效置疑的风险，并通过和目标群体的互动，将相关意见反映给决策者，提高决策质量。在免疫系统理论视角下，审计功能定位的重大改变、审计内容的深入发展以及审计评价标准的多样化都对政府绩效审计模式的选择产生了重大影响。从这些因素出发，以风险为导向的政府绩效审计应是绩效审计模式发展的主要方向。在风