杨勇会计综合题合并报表

合并会计报表综合例题注：这是1999年教材上的一道例题，2000年教材减肥删除了这部分内容。从题目本身来看并不难，但建议大家还是去做一做，以熟悉合并工作底稿的全貌、平衡关系和填列方法，如在合并工作底稿中资产负债表和利润分配表的“未分配利润”项目如何计算填列。教材上将合并资产负债表和合并利润表是分开阐述的，但事实上，在实务中，它们是在列示在一张合并工作底稿中的，是同时完成编制工作的。假设母公司拥有子公司80%的股份，母公司和子公司个别资产负债表、利润表及利润分配表的数据见附表。当年母公司与子公司之间的内部会计事项如下：1、子公司所有者权益总额为10000万元，母公司对该子公司长期股权投资额为7500万元。2、母公司本年末应收帐款3000万元中有2000万元为子公司的应付帐款，母公司本年年初对子公司内部应收帐款余额为2200万元。母公司按应收帐款余额的0.5%计提坏帐准备。3、母公司应收票据中有1000万元为子公司的应付票据。4、母公司预收帐款中有1000万元为子公司的预付帐款。5、母公司长期债权投资中包含持有子公司发行的债券2000万元。6、母公司因上述长期债权投资收到利息收入200万元。7、本期子公司从母公司购进价格为2000万元的产品作为固定资产使用。该产品毛利率为20%，母公司销售该产品的销售成本为1600万元。子公司购入该固定资产当期投入使用，并对该固定资产计提折旧200万元。8、母公司本期向子公司销售产品10000万元，该产品销售成本为8000万元，销售毛利率为20%。子公司从母公司购进的这批产品，其中80%在本期实现销售，另外20%形成期末存货。9、子公司本期实现的净利润为2500万元，母公司投资收益为2000万元。子公司年初未分配利润为800万元，本期提取盈余公积500万元，分配普通股股利1500万元，期末未分配利润为1300万元。10、子公司本年末盈余公积1500万元，其中年初盈余公积为1000万元，本期提取盈余公积500万元。编制抵消分录并完成合并工作底稿。盗项敢目脖母公司趣子公司妹项坟目农母公司修子公司割项成目组母公司栋子公司退主营业务收衣入耗25000义16000帅流动资产依顿资产总计首48685追21595网主营业务成腐本缴16000裁11000觉货币资金惜3000来2000划流动负债腐:洪主营业务税坦金及附加臭800固400驰短期投资顺1800洞1200神短期借款样2500刻1500骡主营业务利去润陶8200损4600逼应收票据母2000植1300洋应付票据哗3000酷2500奏其他业务利乖润旋1000此500幸应收帐款腔3000档1000渠应付帐款负5000描2000理营业费用霉1200珠800疤减魔:坏帐准备溪15游5释预收帐款矿2000扑500响管理费用道800秒400柿应收帐款净异额结2985伸995莲应付工资阳1185流595婚财务费用找300婚200弓预付帐款援1100筹1000暑应付福利费咽1000互500采营业利润暮6900裂3700例存货嫌5200偏6100征其他流动负圣债通1000火投资收益舅2200忘待摊费用讽长期负债稿:怪营业外收入帮400恰600宫长期投资凳:堆长期借款趋3000耗1000下营业外支出祝500疯600残长期股权投蜻资那7500昼应付债券芹4000准2000讨利润总额味9000雄3700网长期债权投稼资营3500柏长期应付款根1000昨1000码所得税充3000校1200纹固定资产送:例负债合计遗23685丰11595奔净利润莫6000杏2500岗固定资产原翠价跌15000役5000摧股东权益惩:摆年初未分配吴利润藏2500我800羡减蜻:累计折旧挪3000衫1000朝股本貌10000创6000你可供分配的材利润淹8500申3300正固定资产净昌值或12000样4000辨资本公积蚁5000更1200巩提取盈余公同积挣1000瑞500薪在建工程蹲7000梢5000携盈余公积怠6000养1500时可供股东分贞配的利润带7500罢2800哭无形资产抗1250录未分配利润肾4000列1300浊应付普通股礼股利指3500翁1500号长期待摊费殖用慌300样股东权益合肉计污25000柱10000描未分配利润窝4000织1300距其他长期资千产禁1050丙负债权益总剩计蓝48685故21595答案：抵销分录委（1）借：箩股本60鸽00穷乡资本们公积12烤00酿疏盈余谎公积15贵00匙佳未分裕配利润1极300而提贷：涌长期股权投段资750堂0冬调议合并价裙差500煌挺稍少数股局东权益2属000叔（2）借：泼应付帐款剪2000钳贪贷：授应收帐款复2000戚借澡：坏账准备平11湖能贷：语年初未分配书利润11挖借宣：管理费用卧1与妙贷：予坏账准备灌1陈（3）借：网应付票据钓1000兵笋贷：秤应收票据鸽1000暂（4）借：黑预收帐款狂1000广荷贷：瑞预付帐款扶1000着（5）借：栽应付债券贯2000弯翁贷：句长期债权投繁资200伍0唇（6）借：啦投资收益稻200绑披贷：冻财务费用全200死（7）借：惭主营业务收忌入200郊0煮凶贷：但主营业务成佩本160酱0庄赌软固定资堤产原价4左00梢借搏：累计折旧静40餐嫌贷：惩管理费用印40远（8）借：布主营业务收窗入800蛇0而晒贷：设主营业务成摄本800质0犁借馒：主营业务丧收入20挑00掘甜贷：歪主营业务成钢本160沾0潮施色存货病400渗（9）借：抛投资收益另2000鼓乌少数构股东收益然500录柏年初丙未分配利润塑800通研贷：勒提取盈余公核积500挪巧美应付普弯通股股利膊1500付诞参未分配脆利润13症00懒（10）借忽：年初未分建配利润8煮00断茧馆盈余妄公积80沿0院研借：提取搬盈余公积逮400否液贷师：盈余公蚀积400键合并工作底版稿项目母公司子公司合计数抵销分录少数股东权益合并数借方贷方主营业务收入250001600041000（7）2000（8）1000029000主营业务成本160001100027000（7）1600（8）960015800主营业务税金及附加80040012001200主营业务利润8200460012800120001120012000其他业务利润100050015001500营业费用120080020002000管理费用8004001200（2）1（7）401161财务费用300200500（6）200300营业利润6900370010600120011144010039投资收益22002200（6）200（9）2000补贴收入营业外收入40060010001000营业外支出50060011001100利润总额900037001270014201114409939所得税3000120042004200少数股东收益（9）500500净利润60002500850014201114405005239年初未分配利润25008003300（9）800（10）800（2）111711盈余公积转入可供分配的利润850033001180015801114515006950提取盈余公积10005001500（10）400（9）5001400可供股东分配的利润750028001030016201119515005550应付优先股股利应付普通股股利350015005000（9）15003500转作股本的普通股股利未分配利润400013005300（1）1300（9）130020501750114751500流动资产：货币资金3000200050005000短期投资1800120030003000应收票据200013003300（3）10002300应收账款29859953980（2）11（2）2000（2）11990预付账款110010002100（4）10001100其他应收款存货5200610011300（8）40010900待摊费用长期投资:长期股权投资75007500（1）75000长期债权投资35003500（5）20001500合并价差（1）500－500固定资产:固定资产原价15000500020000（7）40019600减:累计折旧300010004000（7）403960固定资产净值120004000160004040015640固定资产清理在建工程700050001200012000无形资产及其他资产:无形资产125012501250长期待摊费用300300300其他长期资产105010501050资产总计486852159570280511480155530流动负债:短期借款2500150040004000应付票据300025005500（3）10004500应付账款500020007000（2）20005000预收账款20005002500（4）10001500其他应付款应付工资118559517801780应付福利费100050015001500未交税金未付利润其他未交款预提费用其他流动负债100010001000长期负债:长期借款3000100040004000应付债券400020006000（5）20004000长期应付款1000100020002000其他长期负债负债合计236851159535280600029280股东权益:股本10000600016000（1）600010000资本公积500012006200（1）12005000盈余公积600015007500（1）1500（10）400（10）8007200未分配利润40001300530017501147515002050股东权益合计250001000035000262011595150024250少数股东权益（1）20002000负债和股东权益总计4868521595702803220115951150055530五合并会计报袋表中存货跌朽价准备的抵脉销方法撤根据会计制集度企业规定百，企业在期末末应计提八词项资产减值泻准备，其中欣涉及到合并健会计报表抵扔销分录问题豆的，主要有阳坏账准备、峰存货跌价准夜备、长期投火资减值准备箱、固定资产嘉减值准备、说无形资产减乱值准备等。放教材相关章匙节沿用的是舞财政部19久95年颁布躺的《合并会轻计报表暂行艇规定》的内距容，除了坏蕉账准备的抵而销外，并没菜有涉及到其系他的资产减朗值准备在合蔑并会计报表砖中如何进行脑抵销问题。顽为了帮助学章员理解掌握择，我将在课辈程公告中陆柳续介绍这几苹种资产减值布准备的抵销记方法，首先召给大家讲一旬下存货跌价棕准备的抵销厨方法。患1、存货跌势价准备抵销间与坏账准备狱抵销的区别弹合并会计报泻表中，作为恨坏账准备抵随销的载体的节内部应收账形款是全额抵姓销的，所以悠只要根据抵蓝销的应收账豆款相应抵销急该应收账款期提取的坏账视准备即可。助而存货抵销欢的仅是内部遮未实现利润侍，抵销后的州结果是该集半团存货的原扶始成本，由拣于载体继续毅存在，因而押存货跌价准博备不一定全攀部抵销，也储不能按比例贿抵销刊2、存货曲跌价准备的茄抵销原则罪（1）当抵疼销存货中内东部未实现利弟润后的存货遵价值小于该他存货的可变翠现净值，则祝为该存货提轧取的跌价准询备应予全部性抵销。搂（2）当抵长销存货中内末部未实现利霜润后的存货运价值大于该撇存货的可变劳现净值，则辰只能将惜“净为该存货提辛取的跌价准钱备孤—系（经抵销后贯的存货价值仇—笛该存货可变番现净值）令”界予以抵销（口也就是将存帮货内部未实摩现利润数予木以抵销）。倒（3）当存精货中包含有责内部未实现双亏损时，如惕果购入方未浆提取跌价准吴备，其抵销炒方法比照内割部未实现利抛润的抵销方延法作相反处芬理；如果购锐入方提取了拌跌价准备，改则未实现亏涌损和跌价准勤备均不抵销醋。蹲关于这些原列则，大家可胸以按下述思汇路来理解。朗（1）当存箩货中包含有箭内部未实现韵利润时，购驾买方提取的行跌价准备应计予抵销，但猛抵销的金额奇范围不应超冠过内部未实近现利润金额临。型这时可能会倍出现两种情订况：旧①“懒购买方提取隆的跌价准备饰≦服存货中包含蝴的内部未实席现利润沸”稼，说明期末垂内部存货如饭果不发生销较售转移，并会不会存在减钢值，这时应皮将购买方提乔取的跌价准置备予以抵销超，抵销金额巡就是台“弄购买方提取求的跌价准备昏”姿。割例如，存货型中包含有内禽部未实现利宝润100元执，如果购买中方提取的跌传价准备为6沿0元（假设绸内部存货账父面价值10材00元，可处变现净值9犬40元），将则抵销金额于为60元；前如果购买方先提取的跌价埋准备为10微0元（假设吴内部存货账杆面价值10服00元，可肿变现净值9堂00元），殖则抵销金额王为100元居。也就是说督，此时集团芳存货原始成宝本为900蜂元，高于或赵等于可变现梅净值，如果薄不发生销售抹转移则不需赴要提取跌价趣准备，已提悲取的跌价准警备应该全额杂抵销。艇②“海购买方提取湿的跌价准备运>存货中包桌含的内部未骡实现利润幅”挠，说明期末视内部存货如症果不发生销录售转移，也闷存在了一定滋程度的减值惯，这时就不和能将购买方小提取的跌价控准备予以全兆额抵销，而透只能部分抵赢销，抵销金仪额就是邪“蒙存货中包含做的内部未实领现利润掌”尖。弄例如，存货签中包含有内哀部未实现利孙润100元妇，如果购买午方提取的跌躁价准备为1炉20元（假敬设内部存货虚账面价值1寇000元，者可变现净值悟880元）饱，则抵销金升额为100祝元。也就是疑说，此时集怕团存货原始首成本为90撇0元，低于肥可变现净值启，应该提取摇跌价准备，仿但只应提取巷20元，多失提取的10屋0元应该抵蕉销，多提取错的金额正好侄等于存货中漠包含的内部股未实现利润甜。锈（2）当存喇货中包含有敏内部未实现晕亏损时，也征要区分两种坦情况：洪①巨购买方没有矿提取的跌价盏准备，可能吉需要补提跌肺价准备，也请可能不需要艇补提跌价准尺备。烤如果钉“微内部存货账怨面价值+未震实现亏损>趴内部存货可毙变现净值阵”座，说明期末备内部存货如仿果不发生销伯售转移，也晴存在了减值诸，应补提跌课价准备，补烂提金额为两饭者的差额。驱例如，存货穴中包含有内茂部未实现亏好损100元疤，如果购买膛方没有提取螺的跌价准备乔（假设内部撞存货账面价仪值1000填元，可变现烂净值105恳0元），则绸应补提跌价残准备50元侄。也就是说春，此时集团页存货原始成脑本为110熔0元，高于蹲可变现净值捆，如果不发壁生销售转移粗则需要提取而跌价准备5副0元（10僚00+10浊0甘—四1050）薪。锻如果测“湿内部存货账轮面价值+未蠢实现亏损篇≦秃内部存货可桌变现净值冒”压，则无需补欺提。恢例如，存货乒中包含有内铺部未实现亏抛损100元佛，如果购买遣方没有提取注的跌价准备竭（假设内部庄存货账面价篇值1000神元，可变现蔽净值110至0元或11罩30元），喷则无需补提悉跌价准备。扮也就是说，惊此时集团存钞货原始成本半为1100延元，等于或书低于可变现万净值，如果柄不发生销售企转移也不需基要提取跌价税准备。冷②膜购买方提取躁了的跌价准愉备，则未实怜现亏损不能鸦抵销，跌价泼准备也不能次抵销。僚例如，存货键中包含有内晓部未实现亏碗损100元象，如果购买径方提取的跌板价准备为6叉0元（假设萄内部存货账燃面价值10美00元，可编变现净值9涉40元），横则未实现亏弦损100元旗不需要抵销将，购买方提眠取的跌价准浪备60元也胀不需要抵销荣。也就是说月，此时集团圣存货原始成袋本为110理0元，发生油了减值16怠0元，在合垒并会计报表俱中，其中1苍00元通过片确认销售亏柏损来体现的靠，其中60洁元通过提取穗减值准备来何体现的。售3、存货跌才价准备抵销弓的实务举例茅例1：A公晚司和B公司熄是母子公司贪，并按规定封纳入合并会托计报表范围李。1997幼年A公司销等售一批产品堵给B公司，庄不含税价款坊50000鸭元，增值税浑率17%，以A公司该批竭产品成本为司40000罪元。B公司午1997年游该批商品对欧外售出60性%，199废8年又将年闯初结存的5不0%对外售门出。19帜97年B公末司为该批商舒品提取跌价蚁准备余额为剂2000元宰，1998啄年为该批商估品提取跌价充准备余额为廉800元。沟①袋1997年绢抵销分录榨借：主营业晨务收入委500我00苦贷阳：主营业务纲成本万4600抬0逼廉存货达4腰000（5凶0000*钉40%*2故0%）罚借：存货跌悦价准备瓶200湿0匙贷被：管理费用做2罚000挽②旱1998年曾抵销分录旦借：年初未菊分配利润男40畜00舰贷惕：主营业务母成本谈4000进借：主营业当务成本苏200粗0池贷酬：存货固200叔0（200燃00*50摘%*20%轿）牲借：存货跌张价准备杏800刃管黄理费用盟120帆0三贷眼：年初未分恒配利润赌200杏0填说明：19蚀97年集团乔存货原始成目本为160挡00元（2份0000底—伞4000）君，集团存货宵可变现净值暴18000帐元（200米00轿—构2000）雄，集团跌价瓜准备余额为估0元（成本应低于可变现鞠净值）。1铜998年集巨团存货原始呀成本为80自00元（1寺0000丑—苏2000）贝，集团存货叹可变现净值撤为9200简元（100涝00兔—街800），犯集团跌价准网备余额为0岛元（成本低千于可变现净畜值）。由于割1997年驱和1998垂年集团跌价须准备余额均捐应为0元，末所以199毒8年集团不勒应提取或冲架销跌价准备朱，其实际发怨生的199划8年B公司鲜在管理费用格中冲回的跌凭价准备12疼00元（2槽000被—线800）应失予全部抵销另。脑例2：承例拦1，假设1母997年B降公司为该批农商品提取跌爪价准备余额端为5000藏元，其他资惩料不变。坡①溪1997年规抵销分录结借：主营业势务收入浪500映00律贷筝：主营业务罚成本蔑4600肺0效榨存货烟4报000（5救0000*成40%*2浆0%）川借：存货跌片价准备借400甘0露贷痰：管理费用刘4麻000滨②扯1998年欧抵销分录姻借：年初未邻分配利润投40岭00猾贷茄：主营业务为成本熔4000认借：主营业恩务成本右200弯0励贷絮：存货灯200轮0（200聋00*50展%*20%向）狭借：存货跌客价准备惩800系管之理费用私320思0抱贷绿：年初未分社配利润顿400触0烟说明：19诊97年集团朱存货原始成品本为160宫00元（2室0000壳—摆4000）妥，集团存货浸可变现净值葛15000穴元（200肌00订—残5000）骆，集团跌价姥准备余额为闸1000元药（1600悲—摘1500）议。1998偿年集团存货貌原始成本为顿8000元拳（1000宁0召—汇2000）屋，集团存货刚可变现净值简为9200昏元（100惭00寄—炼800），着集团跌价准仰备余额为0宴元（成本低举于可变现净丸值）。由于兽1997年摆集团跌价准昂备余额应为店1000元必，1998朱年集团跌价略准备余额应尊为0元，所止以1998杰年集团应冲路销跌价准备绕1000元殃，其实际发顽生的199券8年B公司馋在管理费用解中冲回的跌旁价准备42戏00元（5叶000更—顿800）中考应保留10门00元，只杂能抵销32批00元。普例3：承例淘1，假设1唐997年B皆公司为该批饶商品提取跌胞价准备余额恩为5000第元，199疑8年为该批裂商品提取跌欲价准备余额娘为3000占元，其他资储料不变。伶①兄1997年坊抵销分录救借：主营业书务收入庄500特00弃贷段：主营业务训成本判4600挨0肃斯存货孕4汇000（5泰0000*腿40%*2吹0%）棒借：存货跌移价准备令400栏0惕贷逢：管理费用堪4能000套②朗1998年荡抵销分录扎借：年初未阁分配利润已40驳00睛贷序：主营业务柄成本干4000坚借：主营业霉务成本求200邀0毛贷馋：存货捧200胜0（200芦00*50顽%*20%掌）孝借：存货跌械价准备盲200炉0阻管胜理费用庸200汪0纽贷祖：年初未分屡配利润核4000朴说明：19蝶97年集团府存货原始成歉本为160帝00元（2掉0000妄—保4000）浪，集团存货普可变现净值胁15000烈元（200哥00迈—代5000）索，集团跌价锣准备余额为落1000元比（1600煎0丢—晋15000馒）。199熄8年集团存胡货原始成本悼为8000惕元（100博00市—幸2000）患，集团存货蜡可变现净值组为7000支元（100检00则—科3000）完，集团跌价辰准备余额为践1000元值（8000寻—但7000）学。由于19舞97年和1震998年集兵团跌价准备挤余额均应为址1000元嗽，所以19携98年集团盆不应提取或江冲销跌价准跑备，其实际园发生的19腔98年B公必司在管理费腥用中冲回的却跌价准备2婚000元（虽5000跑—菊3000）暮应予全部抵里销。仁例4：承例球1，假设1峡997年B糟公司为该批侮商品提取跌胖价准备余额梯为2000挤元，199循8年为该批总商品提取跌跌价准备余额近为3000垂元，其他资抢料不变。柳①塔1997年得抵销分录架借：主营业劝务收入叠500泳00剧贷锡：主营业务活成本愉4600垮0蹄举存货疯4芬000（5扔0000*索40%*2啊0%）超借：存货跌炼价准备熄200茫0羞贷趋：管理费用肾2懒000令②归1998年拾抵销分录柏借：年初未衡分配利润奋40闸00送贷玉：主营业务歌成本咸4000葱借：主营业捐务成本数200拜0翁贷蓬：存货赤200勤0（200酷00*50减%*20%炮）狡借：存货跌甚价准备糕200序0贵贷魔：年初未分设配利润汉200劫0缩说明：19雀97年集团闭存货原始成胳本为160耕00元（2社0000留—夏4000）绝，集团存货怖可变现净值躺18000那元（200增00妻—终2000）净，集团跌价螺准备余额为台0元（成本胃低于可变现痒净值）。1可998年集仰团存货原始爸成本为80党00元（1惑0000视—研2000）虾，集团存货软可变现净值背为7000索元（100酸00坐—尚3000）惨，集团跌价滑准备余额为醋1000元发（8000跌—牌7000）惠。由于19费97年集团便跌价准备余示额应为0元内，1998蠢年集团跌价乒准备余额应罩为1000帅元，所以1丹998年集警团应提取跌自价准备10则00元，其共实际发生的虫1998年梢B公司在管济理费用中提百取的跌价准渐备1000咏元（300出0衬—毕2000）尺不予抵销。堂合并会计报送表中固定资耻产（无形资李产）减值准蓄备的抵销方敞法新在合并会计描报表中，固金定资产（无确形资产）减浪值准备抵销蹄原理与存货抚跌价准备抵役销原理基本烤一致，大家绣可参照我发拾布的《合并练会计报表中他存货跌价准收备的抵销方畏法》所介绍载的抵销原则勤来掌握。但课由于财政部尘《关于印发册〈实施企业交会计制度及如其相关准则皮问题解答〉干的通知》规开定心“愁已计提减值别准备的固定谜资产在计提骡折旧时，应候当按照该项炕固定资产的床账面价值（厨即固定资产肢原值减去累恨计折旧和已尾计提的减值胸准备），以泉及尚可使用键年限重新计踏算确定折旧荷率和折旧额出；如果已计严提减值准备馆的固定资产叛价值又得以澡恢复，该项戒固定资产的膀折旧率和折渣旧额的确定桶方法，按照威固定资产价恼值恢复后的吴账面价值，歇以及尚可使疗用年限重新抛计算确定折掩旧率和折旧宜额传”搞，在无形资行产准则指南疏中，对计提婶无形资产减嫌值准备后的名摊销做了同踏样处理的例石释，因此合河并会计报表沫时，不仅要券考虑固定资姥产（无形资朽产）减值准捷备如何抵销画的因素，还文要考虑购买思方固定资产茄（无形资产掉）账面价值挂变动后折旧批（摊销）额盖的变化对合衫并会计报表晌的影响。拜例：甲乙公识司均为W公熊司的子公司黎。1999登年12月，梦甲公司将一兴项账面价值刊为80万元馆的商品以1裁00万元的湾价格销售给粘乙公司，乙幕公司作为管郑理用固定资境产，并于2孕000年1猫月开始用直待线法计提折锹旧，该设备拉预计使用年绢限为5年，业不考虑净残密值。乙公司裕为该项固定夸资产计提减膛值准备的资四料如下：仔2000年努，计提折旧绍20万元，俯年末可收回求金额70万卷元，计提减摧值准备10仆万元；魄2001年企，计提折旧暖17.5万遗元，年末可适收回金额5头2.5万元馋，减值准备巾余额仍为1有0万元；野2002年借，计提折旧涛17.5万己元，年末可番收回金额3杨0万元，当虏年计提减值碍准备5万元章，减值准备绝余额15万移元；记2003年邻，计提折旧闻15万元，学年末可收回席金额20万栗元，当年冲查回减值准备滔5万元，减壮值准备余额矛仍为10万变元；脚2004年纳，计提折旧贼20万元，捷期满报废。叛根据上述资现料，W公司彻2000年来至2004调年应编制抵川销分录如下麻：围（1）20颗00年黄借：年初未舰分配利润绘20所万元燕贷孝：固定资产获2桑0万元爽借：累计折蚊旧傍4万元兼贷管：管理费用焰4已万元兼借：固定资柱产减值准备仿1谨0万元臣贷锤：营业外支峰出悔10万元爹（2）20贺01年波借：年初未斩分配利润筑20侵万元孙贷雹：固定资产鱼2些0万元煤借：累计折疫旧裹1.5万元翠贷着：管理费用播1膝.5万元赖借：累计折划旧丹4万元滨贷唯：年初未分乘配利润大4万元闪借：固定资柜产减值准备王1由0万元站贷住：年初未分嗓配利润勤10万元披说明：固定猎资产包含未晌实现销售利歌润20万，趣正常情况下耳每年计提折也旧20万元牵时，应抵销铁折旧包含的野未实现销售停利润4万元折。但200寨1年由于资惕产发生减值沾少提折旧2滚.5万元（循20尊—技17.5）轻，所以当年结在管理费用鉴中应抵销折堤旧包含的未名实现销售利玉润1.5万去元（4线—俗2.5）。员（3）20轧02年忧借：年初未竭分配利润骤20测万元辞贷塑：固定资产鸦2乡0万元衣借：累计折各旧艳1.5万元棋贷掌：管理费用郊1晋.5万元绢借：累计折于旧腰5.5万元列贷简：年初未分底配利润5龟.5万元哈借：固定资壮产减值准备润1旨3万元哲贷团：年初未分巩配利润阻10万元抓哪营业客外支出气3万元搅说明：固定仰资产包含未恢实现销售利皮润20万，库正常情况下傍每年计提折府旧20万元凯时，应抵销捧折旧包含的户未实现销售文利润4万元晃。但200不2年由于资自产发生减值茄少提折旧2俯.5万元（签20姐—洒17.5）传，所以当年茅在管理费用斤中应抵销折间旧包含的未肿实现销售利秤润1.5万催元（4寒—理2.5）。臂（4）20商03年衣借：年初未册分配利润脊20匠万元昏贷才：固定资产熊2边0万元贤借：累计折赢旧完7万元芬贷竞：年初未分燃配利润孩7万元靠借：固定资薄产减值准备槐1宏0万元钢营螺业外支出赠3万刑元开贷闲：年初未分鼓配利润铺13万元倾说明：固定答资产包含未许实现销售利难润20万，腊正常情况下匀每年计提折色旧20万元定时，应抵销策折旧包含的招未实现销售去利润4万元绵。但200坛3年由于资云产发生减值护少提折旧5均万元（20城—硬15），所悲以当年在管底理费用中抵舟销折旧包含监的未实现销龟售利润为0吉（少提折旧缓数额大于未保实现销售利铃润）。灾（5）20帆04年固定吗资产期满报己废夜借：年初未颗分配利润湖3万招元电贷雷：管理费用挡3解万元律无形资产的毒处理也和上呀述方法相仿筒，不再举例暴。斑合并会计报甩表中长期股族权投资减值宿准备的抵销居方法复合并会计报剖表中，在抵困销长期股权刚投资的同时糕，也产生了查与此相关的鲜减值准备如旨何处理的问能题，对此现怠行会计制度隔并没有明确碌规范。由于什不少考生询虹问这个问题诞，现解释如声下：馒合并会计报哭表中长期投蓬资减值准备园如何处理，妈不能简单地抽比照其他减押值项目，而胸应在分析其张实质的基础朋上确定其抵召销方法。岗一、期投资闻减值准备和占存货跌价准项备、固定资财产减值准备担的抵销原则透不同居合并会计报阔表中存货和捧固定资产是截部分抵销的拘，即只抵销滥未实现销售柳利润，合并所后存货和固矩定资产依然弊以初始成本畅列示在合并凳报表中，这榜些合并资产近同样也存在妄减值的可能极，因此存货抢跌价准备和群固定资产减挑值准备在处殃理时可能也春是部分抵销图。但在合并纳会计报表中个长期股权投晶资是全额抵籍销的，案“器皮之不存，般毛将焉附演”岔，如果长期赤投资减值准慨备还保留在灭合并报表项熟目中，不合沙情理，因此傲长期投资减馅值准备也应舞全额抵销。位二、期投资丹减值准备和兰坏账准备的悲抵销原则不芹同和虽然同是全侨额抵销，但筋长期投资减雀值准备和坏吴账准备的抵数销方法也有扔所不同，这盘是因为长期斜投资减值准匆备和坏账准盲备的计提范陈围是不一样白的。对于坏卷账准备来说率，是针对局宜部资产计提篮的，对应的公是母子公司圾的一项债权擦债务，当母拦子公司报表识合并后，这秩项债权债务踢等于没有发携生，坏账因雨素自然消除难，因此坏账进准备全额抵骡销的方法是咱原样冲回。茂而对于长期签投资减值准通备来说，是琴针对被投资哀方的净资产旷计提的，其某可收回金额到的减值隐含蒙在被投资方煎的总资产中优，也就是说雪合并后总资汉产减值已成桂事实，如果怨将长期投资马减值准备原短样冲回（即户借记长期投竞资减值准备布，贷记投资撕收益），就纳会将原已反街映较为真实腐的资产又重赛新虚列，高毁估了合并后俯收益。旗三、期投资兵减值准备的冲抵销方法蔑由此可见，芝长期投资减裕值准备应作成为合并总资途产的减项，井要么下推到阻子公司的各汪项资产中去饶，要么在合古并会计报表宅中单列项目脚反映，才比吗较合理。但鼻这两种做法还缺乏可操作至性：下推比年较困难，无鸟法一一对应葵；单列项目毕也不符合规坑范，现行会婚计制度的合李并会计报表骨样式中也没佳有这个栏目弱。因此目前边最好的方法胆是将其转入比“侦合并价差筑”搁，由于是贷色差，同样起侨到了减值准智备的作用，慰也达到了夯怠实合并总资后产的目的，殃使母公司原舍来运用的谨经慎性原则在协合并会计报厚表中继续得凝到体现。练合并会计报巩表中内部商酱品交易的抵顷销方法委对于内部商典品交易，在然合并会计报谅表中有两种悟抵销方法，困“歇方法一谦”它对于内部购瓶进存货要区极分销售部分凶和未销售部瓜分，分别采欢用不同的抵婆销处理；献“淹方法二档”巷先假设内部劫购进存货当键期全部实现馆销售，期末宜再将未实现亡销售部分进知行调整。相晃比而言，证“撇方法二眼”渔既适用于初某次编制，又催适用于连续很编制，在处乱理上也更为零简洁，考生椒应加以重点拨掌握。羞一、方法屑一拉在抵销处理剪上要区分三寒种情形：久1、内部货购进商品全毯部销售地（1）如果何是本期内部肃存货考借：主营业瓦务收入（本郊期销售方内孤部收入）内贷：主皆营业务成本职（本期购进宣方内部成本挡）柳（2）如果华是上期内部袜存货水借：年初未禁分配利润（疲上期未实现铸内部销售利浴润）引贷：主宇营业务成本爽（上期未实骡现内部销售从利润）真2、内部购扶进商品全部鸣形成存货衫（1）如果裤是本期内部敌存货陵借：主营业讽务收入（本佳期销售方内凤部收入）稀贷：主唱营业务成本抛（本期销售必方内部成本雁）易澡存货（本纠期未实现内锄部销售利润宿）狭（2）如果野是上期内部拆存货增借：年初未控分配利润（漂上期未实现州内部销售利江润）绘贷：存蚁货（上期未膛实现内部销或售利润）腔3、内部购见进商品部分牧销售，部分漆形成存货爽（1）如果港是本期内部觉存货剥借：主营业矩务收入（本哄期销售方内袖部收入宗×肚销售比例）步贷：主判营业务成本丹（本期购进馒方内部成本格×神销售比例）夜借：主营业辅务收入（本润期销售方内章部收入焰×袋未销售比例装）那贷：主苍营业务成本屯（本期销售汉方内部成本毫×殿未销售比例陕）繁弱存货（本摸期未实现内朵部销售利润芬）或者崇借：主营业诞务收入（本赠期销售方内拒部收入）亮贷：主马营业务成本杏（本期购进涌方内部成本翠）悉借：主营业订务成本（期煌末内部存货屠×虏本期销售方唐毛利率）执贷：存斧货（期末内逢部存货穴×谣本期销售方浩毛利率）晴（2）如果河是上期内部吐存货侧借：年初未挺分配利润（社上期未实现园内部销售利浆润纸×恢销售比例）口贷：主沾营业务成本返（上期未实丙现内部销售玉利润估×痒销售比例）篮借：年初未娃分配利润（逼上期未实现置内部销售利域润居×归未销售比例腰）坟贷：存正货（上期未贫实现内部销宪售利润律×篮未销售比例麦）或者途借：年初未捕分配利润（功上期未实现酬内部销售利快润）鸽贷：主赢营业务成本无（上期未实脑现内部销售旨利润）鞠借：主营业湾务成本（期保末内部存货倡×役上期销售方龙毛利率）稻贷：存娃货（期末内贡部存货愤×呀上期销售方柳毛利率）祸由此可见，剪这种方法在悔连续编制合头并会计报表绝（既有上期坚存货又有本俯期存货）的余情况下，比挺较繁琐。二、方法二棋该方法既适戚用于初次编下制，又适用奸于连续编制潮，初次编制急时不作第一驱笔抵销分录丑。何1、期初内滑部存货蚁借：年初未竭分配利润（姿期初内部存铺货蝶×贯销售方上期计毛利率）课贷：主魂营业务成本垦（期初内部社存货从×镰销售方上期侄毛利率）隶2、本期购茂入内部存货敌借：主营业肺务收入（本鞋期销售方内喉部收入）已贷：主劈营业务成本邮（本期购进贩方内部成本前）写3、期末内墨部存货土借：主营业耍务成本（期续末内部存货糕×席销售方毛利洁率）务贷：存砖货（期末内骨部存货叛×修销售方毛利蝴率）惧值得注意的欢是，实际运葛用中，期末症内部存货未疏实现销售利查润的计算，狮用本期毛利柿率还是上期梳毛利率，要被看销售企业凑采取的成本只计价方法而劲定。绞例雁：假设母子繁公司内部商汤品交易的相菜关资料见下麻表，试编制壳相关抵销分庙录。爷解答：这8新种情形包含神了所有内部曾商品交易的弟内容，其中丸情形1望—鞋5属于连续痛编晶制合并会计逆报表，情形归6编—丧8属于初次熔编制合并会锄计报表。聋情形除1狡2食3皇4伶5廉6墓7葛8及毛利率辜期初内部存世货把10锅10构10侮10娘10恒0品0夺0浮上期毛利率警30%脆本期毛利率泥20%艳本期内部购膛入存货预0港0遍20赖20滚20拢10梳10漫10准期末内部存镰货胃0冶10双30顽10忆15错0束10岛5情形1战借：年初未岭分配利润谈3（10塔×绳30％）幅贷狗：主营业务晒成本3纸（10袜×型30％）情形2格①漆借：年初未宪分配利润辞3（10贞×反30％）兄贷宿：主营业务司成本3蔽（10也×劝30％）畏②饰借：主营业天务成本堂3（10答×泛30％）灰贷诞：存货皮3（10甲×慕30％）情形3炎①帜借：年初未纽分配利润数3（10奸×碗30％）聪贷夸：主营业务陈成本3偷（10辱×奸30％）扬②断借：主营业顾务收入重20拆贷榆：主营业务攀成本2懒0溉③角借：主营业宝务成本越7（10屋×斧30％＋2捷0亿×伪20％）化贷矿：存货已7（10万×途30％＋2基0纸×掠20％）情形4止①音借：年初未移分配利润称3（10爽×犹30％）消贷驾：主营业务进成本3碰（10肉×棒30％）吼②四借：主营业遮务收入肯20庭贷鹊：主营业务醒成本2册0僚③糠如果销售方监成本计价采琴用先进先出蚀法拆借：主营业按务成本鹰2（10少×谎20％）患贷只：存货废2（10耻×卸20％）旅如果销售方铃成本计价采员用后进先出初法垒借：主营业推务成本劳3（10溜×篮30％）块贷密：存货贱3（10倦×蹈30％）情形5总①然借：年初未伏分配利润瓦3（10炸×毒30％）霸贷趋：主营业务确成本3般（10市×勉30％）您②扁借：主营业悬务收入雁20壳贷余：主营业务告成本2摄0键③取如果销售方拜成本计价采工用先进先出敞法土借：主营业升务成本叶3（15判×倾20％）久贷：揭存货3辛（15含×妨20％）捐如果销售方诞成本计价采标用后进先出暑法邀借：主营业路务成本艇4（10舱×那30％＋5好×贺20％）均贷：制存货4匠（10割×轨30％＋5姜×奴20％）情形6奏借：主营业织务收入洁10状贷：眯主营业务成长本10情形7双①驾借：主营业里务收入麦10偶贷侮：主营业务咱成本1射0排②织借：主营业佛务成本惯2（10梅×习20％）谅贷征：存货党2（10天×崇20％）情形8绩①叙借：主营业辟务收入荣10寨贷零：主营业务她成本1翠0惯②谎借：主营业换务成本松1（5惯×欠20％）厌贷裁：存货纺1（5图×尘20％）胖对于内部商掠品交易的抵匙销，考生只哲要结合这个肥例题，着重尊掌握方法二乎的编制，在估考试中基本欣上可以做到枕以不变应万工变。吧佳长期股权投认资成本法核湾算方法讲解胞鼠窑在行业会计班制度中，长仿期股权投资孝的成本法核三算比较简单明，未收到现吊金股利不作派账务处理，芝收到现金股导利全部计入糊“捏投资收益海”疤，无需考虑广现金股利的称时间属性。晌这样处理就衣存在一个问欲题：从理论缠上来说投资沟方的配“束投资收益辣”怒应该是投资宋后产生的效欲益，而被投色资方分来的什现金股利，掩可能是投资乖后的利润分每配额，也有记可能是投资刮前的利润分怖配额，如果予不分青红皂忽白地全部计崇入投资收益泼，就有可能完造成投资方膀高估收益，喊显然不符合吵谨慎性原则肠。因此，1灶998年颁童布的《股份朗有限公司会搜计制度》对信成本法的核乳算作出了改疯革，对于投追资前的利润助分配额，作宪为投资成本我的收回，冲似减投资成本爹；对于投资姨后的利润分疑配额，才作泼为投资产生烤的效益，确东认投资收益若。随后颁布货的《企业会残计制度》也呜沿袭了这种放做法，从而表使成本法核快算较以往相饶比有所变化嚼也趋于复杂刑，要求投资堆者即使所持潮股份比例较革小，也要及穿时获得被投谎资企业报表楚，了解被投钢资企业经营峡成果，以便常作出正确的供会计处理。符由此可见，廉对于分来的月现金股利，董准确地判别司其属于投资杜前的利润分蚕配额还是投王资后的利润脉分配额，是家处理长期股贝权投资成本些法核算的关角键。可是，例被投资单位今分配的现金拉股利，人民码币上并没有愉写着时间日存期，投资方蹈应如何确定织其归属呢？物于是，一个历较为合理的盆方法产生了姥，我们可以旨通过公式来宋解决这个问恰题。揪一、投资年板度现金股利完的会计处理木在我国，一战般情况下公延司都是笑“即当年利润，这次年分配哑”基，也就是说肠，投资当年绿分来的现金今股利，假定盖是投资前的趴利润分配额卷，将其冲减溉投资成本，剥即：紫借：应收股耳利蒙贷亮：长期股权肢投资议——揭某单位箱二、投资以检后年度现金新股利的会计伞处理秧上述投资年拥度现金股利耕的会计处理赴，是基于一均种假设，在剖当时来看是遣合理的，但辰并不代表其舰在以后年度额就一直合理右。既然我们输说，包“棍分来的现金德股利，属于跪投资前的利登润分配额部拒分，冲减投阵资成本；属蛇于投资后的给利润分配额立部分，确认变投资收益昆”防，那么到了增投资以后年马度，以前的浮假定已不复鹿存在，有必城要将上年的传会计处理推罪倒重来，再绳次作出判断株，即在膝“晋累计分派的酸现金股利羞”量中，重新合日理划分有多帜少是阴“晶投资前的利备润分配额经”思（作为累计叫应冲减初始斤成本），有桂多少是杜“篮投资后的利朱润分配额贫”苍（作为累计施应确认投资恐收益）。基誉于此，我们哗再制定一个叫原则，优先亡考虑难“连投资后的利春润分配额询”鸣，再用胆“转累计分派的州现金股利童”祖，减去让“鲁投资后的利图润分配额恶”熔，作为号“球投资前的利诉润分配额慌”灶，即：且公式冷①成：累计应冲专减初始投资膊成本＝投资贷前的利润分洋配额＝累计嚼分派的金股逃利－投资后鸦的利润分配演额哪公式产②倚：累计应确仍认投资收益喊＝投资后的桂利润分配额愉＝累计分派润的现金股利疾－累计应冲梦减初始投资魔成本忙在此基础上锄，还可以推酱导出：冈公式彼③纺：当期应冲贡减初始投资菌成本＝累计盯应冲减初始息投资成本－缸前期已冲减可初始投资成赏本＝（累计隆分派的现金猪股利－投资征后的利润分葛配额）－前保期已冲减初堡始投资成本怜公式弓④纪：当期应确鼻认投资收益汽＝累计应确阀认投资收益泻－前期已确粉认投资收益刚＝（累计分灌派的现金股您利－累计应鹅冲减初始投辅资成本）－捡前期已确认南投资收益＝终（累计分派野的现金股利姿－累计应冲瓶减初始投资症成本）－（铸前期分派的抖现金股利－晓前期已冲减馒投资成本）薪＝当期分派蹲的现金股利翅－当期应冲躺减初始投资绪成本渗由于絮“屿当年利润，给次年分配之”泳，不难看出拔，可“致累计分派的包现金股利渴”套应该等于遥“狂投资后至本辣年末止被投丸资单位累积执分派的利润蒜或现金股利任×肠投资单位持烫股比例短”桃（注意是彩“斤至本年末蛇”扑），姥“边投资后的利愁润分配额舍”逐应该等于沾“骤投资后至上祥年末被投资合单位累积实户现净损益制×犹投资单位持奴股比例白”逝（注意是架“源至上年末鼠”抓），将其代筐入公式陆③帝，即可以得建出教材上的桂公式诸⑤峡和公式知⑥吊：更公式爪⑤县：应冲减初定始投资成本震＝（投资后番至本年末止酿被投资单位渗累积分派的环利润或现金伤股利－投资负后至上年末汇被投资单位丽累积实现净懂损益）努×爽投资单位持间股比例－投解资企业已冲稿减的初始投乒资成本械公式涌⑥豆：应确认投仍资收益＝投没资企业当年这获得的利润颈或现金股利筝－应冲减初立始投资成本店金额规需要提醒大咐家注意的是肝，公式枕⑤街中，如果裙“授（投资后至狱本年末止被视投资单位累据积分派的利恐润或现金股校利－投资后萝至上年末被泥投资单位累莫积实现净损麻益）身”泥的计算结果土为负数，说有明虫“订累计分派的贤现金股利租”宁小于拢“晒投资后的利柏润分配额俩”朱，此时应将缓“厨累计分派的陵现金股利视”惠全部作为贝“摩累计确认的啦投资收益承”损，并转回以含前年度冲减纵的初始投资俘成本。也就允是说，括弧望内如为负数热，按0看待咳就可以了。叹三、成本法底核算举例佩例1：甲企柄业1月2日极对乙企业进挡行长期股权之投资，占乙盐企业股本1夸0%，采用向成本法进行挑核算。投资蛇后乙企业各场年度净收益是及分派的现行金股利见下用表，试编制奸甲企业第一粗年到第四年腰的会计分录挎（金额保留重到万元）。陵年度致第一年氧第二年薯第三年付第四年面净收益篮10万违20万盏14万钳10万锈分派现金股圆利冈6万窑12万寸13万犹7万解答：卖第一年，甲越企业收到现促金股利6万弹，属投资前揉乙企业累积霞盈余分配额盗，应冲减投价资成本，即运重新确认新生的投资成本够。惧借：应收股粘利0.警6薪贷：长期股脉权投资今0.6调第二年，甲枕企业应确认陕的投资收益祸为舌“库乙企业第一灿年净收益霸”冤乘以谱“塞持股比例1水0%慈”链，将其与累狂计收到的现退金股利进行垄比较，后者器大于前者，辩将差额作为草累计应冲减召成本额，再美减去以前年责度已冲减成所本，作为当翻期应冲减成侧本额。爪应冲减投资双成本＝（6付＋12－1宗0）野×笨10%－0棵.6＝0.野2卡借：应收股坚利1.去2器贷：长期股纤权投资办0.2问投资收益婶1锦第三年，甲童企业应确认遇的投资收益善为骑“扶乙企业第一栏年和第二年敲的净收益含”佛乘以调“泡持股比例1蒜0%邀”影，将其与累否计收到的现抛金股利进行菊比较，后者块大于前者，分将差额作为申累计应冲减跑成本额，再仙减去以前年努度已冲减成龄本，因为是梦负数，说明峡以前年度多却冲减了成本效，应予转回绳。滋应冲减投资赠成本＝（6搬＋12＋1妇3－10－圣20）饲×乐10%－（类0.6＋0木.2）＝－耐0.7缝借：应收股舱利1.界3愉长期股权投币资0林.7编贷：投资收虏益2资第四年，甲讲企业应确认捐的投资收益矮为托“逮乙企业第一执年、第二年就和第三年的致净收益爽”开乘以值“歌持股比例1伴0%独”化，将其与累瘦计收到的现迎金股利进行趁比较，前者累大于后者，香将累计收到酿的现金股利仪全部确认投素资收益，并顷将以前年度史多冲减的成扣本全部转回工。仆应冲减投资获成本＝（6驼＋12＋1油3＋7－1溜0－20－刘14）奏×要10%－（纠0.6＋0跌.2－0.晚7）＝0－暑0.1＝－糖0.1（注注意：前面括使弧部分计算诚结果为负数桌，按0来处岸理）呢借：应收股遵利0.最7丰长期股权投袋资0.骤1天贷：投资收弹益0.迈8制四、特殊情错况的处理突前面所述会顶计处理是建符立在管“衬当年利润，身次年分配绝”俘的基础上，刑如果怠“敏当年利润，双当年分配养”慎，则投资年非度的会计处奶理会有所变西化，即需要况先确认投资滚收益，后计翻算应冲减投耍资成本，公箭式如下：或投资收益＝慕投资当年被蝴投资企业净海利润村×底投资企业持罪股比例佳×疗（当年投资扭持有月份落÷遍全年月份）跟应冲减初始柿投资成本＝扮被投资企业睬分派的利润铺或现金股利吹×毫投资企业持度股比例－投验资企业当年只享有的投资初收益（如计喜算结果为负滚数，应冲减洽投资成本则皆为0，全部消确认投资收愤益）闲例2：98抓年4月2日赌，甲企业投宁资乙企业1睡00万元，恳投资比例1瞒0%，98极年12月3骑1日乙企业灌分派现金股绣利100万批元（假设含舰当年实现的询净利润分配介额）。乙企自业当年净利匆润120万枕元。解答：酬投资收益＝励120建×乒10%亮×猫（9令÷登12）＝9宾应冲减初始俗投资成本＝昨10嘴×乏10%－9势＝1告该题中，若区乙企业分派诚现金股利7补0万元，则惕甲企业投资献收益确认7环万元，而不昌需冲减投资滴成本。违应该说，损“宏当年利润，摧当年分配愈”送的情形并不建多见，但教验材中给出处勤理说明还是让有着实际意固义的，因为吸这些公式有笔可能在投资愚以后年度中窝运用到。比御如，在例1碎中，甲企业蜘投资日期是六1月2日，园甲企业第二柔、三、四年武计算享有乙己企业第一年捉净收益时，低采用乙企业差第一年全年眯净收益额计行算。如果是迟投资日期是怒年度中间（锋如投资日期渠是7月2日赛），则要采禽用这些公式同按比例计算败。此时甲企季业第二、三配、四年计算索享有乙企业挪第一年净收爱益为10万益×山（6再÷双12）乞×滩10%＝5勤万。钥长期股权投小资成本法转颗为权益法的秒会计处理梁一、长期股爬权投资成本朱法转为权益禾法是否属于够会计政策变想更陵长戒期股权投资底由成本法核渐算转为权益默法核算，一矿般有两个起宁因：一是会伪计准则制度确要求，如行臭业会计制度机规定投资企弟业拥有被投旗资单位50氏%（外商投剪资企业为2兴5%）以上把股权的，采再用权益法核毛算；新准则配制度规定投伙资企业拥有镰被投资单位输20%及以券上股权并且两具有重大影您响的，采用宿权益法核算仔。一个投资大企业倘若拥春有被投资单凶位20%股抱权，在新旧击制度转轨衔宁接时会产生挺成本法转为辛权益法核算齿问题。二是高增持股份导刘致，即在实液行新准则制息度的前提下爽，投资企业辅原拥有被投肤资单位股权辉份额低于2麦0%，后通迎过增持股份美，从而拥有陡被投资单位船股权份额超诸过20%并店且具有重大爸影响，这时丘也会产生成械本法转为权孕益法核算问看题。临对黎于前者，无服疑是属于会搞计政策变更肺，应采用追蚂溯调整法进稀行核算。对罗于后者，是盼否属于会计蜂政策变更，恶目前尚存在锹很大争议，榆单纯从理论县上来看，我衫个人觉得不疗应定性为会冤计政策变更李，因为当期茎发生的交易鼻或事项与以准前相比具有术本质差别。胸有意思的是目，财政部的它政策制订者着对这个问题环的把握似乎彼也左右不定冻，以前一直忘不作为会计竖政策变更处壤理，现在又椅开始视同会澡计政策变更班处理。如果换大家关注到抽最近几年C宴PA会计教与材内容的演秒变，你就会淘发现一个奇泻怪的现象，穗对于增持股窗份导致成本烘法转为权益孟法的核算，导几乎同样的葵例题，20创00年至2变002年的宣3年教材中仿出现了3种沸不同解答：公2000年跃不追溯调整日，用加权持染股比例确定蛇增持年度损奖益；200兔1年不追溯颠调整，用增架持后的比例搁确定增持后柿期间的损益偶；2002严年追溯调整轮，视同权益引法在原投资元时就一直采栗用。振将暮增持股份导程致成本法转套为权益法的学核算，目前蓬作为会计政幼策变更来处拆理，似乎陷乓入了一个理片论误区，是镰否合理，不裁在我们的讨优论范畴。反储正揉“榨党叫干啥就坏干啥栽”坦，相“轻他们嘴大我紫们嘴小矛”体，关键是在营考试中大家宝如何掌握这役种核算方法脖。谊二萄、成本法转呜为权益法的尚处理原则和渡步骤窄（墙一）处理原哨则翻1配、企业因增贺持股份而使袍长期股权投广资由成本法峰改为权益法河核算的，在葬追加投资时爱作为会计政华策变更，采泥用追溯调整宣法进行处理磁。汁2逢、原成本法护核算时投资欢的账面价值挪，经按权益市法核算追溯三调整后形成沾新的账面价铅值，扣除股吊权投资差额帽，加上追加顷投资成本，楼作为追加投秘资时的初始拐投资成本。沫3黎、采用追溯僵调整法时，项应当计算初酸次投资时形我成的股权投局资差额，并药追溯调整应碌摊销的股权奇投资差额；肥追加投资后粗由成本法改饼为权益法核恐算时，因追拦加投资可能我又形成新的管股权投资差卷额。在摊销我股权投资差铲额时，应当神将初次投资洪并经追溯调置整后剩余的桂股权投资差杠额加上追加坚投资形成的乒新的股权投感资差额的合武计数，在剩穿余尚可摊销跟年限内一并去摊销。浑（际二）处理步吐骤盯1圾、计算累积达影响数。蜂这访一步最为复色杂也最为关晒键。考生应肉按下述顺序塑依次确定出哨相应金额，狂注意计算过临程中上下存序在因果关系采，一步错会目导致几步错溉，需格外小悉心。滩艳（1）初蒙次投资成本难=买价+相洞关税费域—岭已宣告尚未母发放的现金料股利门帽（2）初彻次投资时所偶享有的被投泳资单位所有郑者权益份额耳=初次投资愿时被投资单倍位所有者权敞益*原持股拆比例致跳（3）应礼追溯确认的易股权投资差奏额=（1）剪—蚊（2）婶号（4）应揭追溯摊销的身股权投资差抽额=（3）半/全部摊浅销期限*追鼓溯期竭任（5）应命追溯确认的某股权投资差罢额摊余金额塘=（3）寨—太（4）绍钞（6）应她追溯确认的虫投资收益=费追溯期内被宴投资单位净夏损益*原持隆股比例口目（7）应涌追溯确认的损股权投资准小备=追溯期堆内被投资单辟位除净损益冻外的其他所衣有者权益变侄动*原持股茎比例慌摄（8）炸累积影响数土=（6）蛙—优（4）留编具制会计分录窄如下，会计榆科目的金额削与上述计算侦结果相对应牧：巷借拦：长期股权挖投资趋——绣某公司（投锋资成本）挠（2）奋鼓锄翅腾——螺某公司（股谊权投资差额酸）（5浩）双逮页亏凭——乖某公司（损撤益调整）闲（瘦6）诵习弱捏已——痛某公司（股葡权投资准备梨）（7鹅）脏苗共贷：长来期股权投资与——处某公司溉（1）历饺牙住利润分疾配已——过未分配利润坚（具8）野蝇陵项资本公估积蹈——移股权投资准荷备恒（7）予上坑述分录是建趁立在堂“屯应追溯确认述的股权投资炸差额嘱”您为正数（即缸借方差额）洽的基础上，由如果为负数降（即贷方差剂额），则分忧录中瓦“墨长期股权投覆资思——遗某公司（股皂权投资差额掉）诱”弦出现在贷方盖，与“绳利润分配乡——着未分配利润笋”伟的数额也会梦有所变化。画另外，教材逮上例题没有薯考虑化“睬股权投资准武备处”滩追溯调整问馋题，如果出弱现，大家应积会作出正确病处理。屈有属几个问题要勒提醒大家注颈意：深一轻是追溯期内欢宣告发放的弹现金股利的掏处理（不含织初次投资时线已宣告尚未钥发放的现金览股利）。对貌于这部分现欧金股利，应舞区分其在成模本法核算下鬼，是冲减了屋投资成本，雄还是确认了盲投资收益。财这时，在上滔述分录中，婶对于冲减了偶投资成本部勾分，分别在逼“蓬借：长期股捞权投资衰——记某公司（投须资成本）（健2）拌”悄和午“蹄贷：长期股届权投资选——棒某公司（1慈）谁”伐中扣除；对私于确认了投其资收益部分损，分别在寄“割借：长期股畅权投资让——屈某公司（损不益调整）（沿6）馒”们和弃“并利润分配谁——继未分配利润励（8）男”冬中扣除。钥二葡是累积影响平数的确定。蒙累积影响数饿是指期初留插存收益的差跳额，是个税缎后的概念，肤即耳“桥累积影响数料=追溯确认咽的投资收益恋—胳追溯摊销的密股权投资差击额厚—努所得税费用押影响额烫”税。按照目前樱税法规定，绣对于股权投灭资差额摊销存，发生时不蒜得税前扣除猛，股权处置菊时可以税前氏扣除，产生胞时间性差异翼；对于投资杠确认的收益让，可以税前邻扣除，分回嫁的现金股利易时，如果投盐资企业和被摇投资单位税盛率相同或投文资企业税率修低于被投资举单位税率时裂不再补税，酿不产生差异谨，如果投资纳企业税率高堪于被投资单徐位税率时应团补缴所得税梦，产生时间利性差异。叔先涛看股权投资临差额摊销对填所得税费用皇有无影响。省投资企业追果溯调整前没旱有摊销股权的投资差额无师需纳税调整口，追溯调整烫后摊销了股沟权投资差额矿应作为时间傍性差异进行妙纳税调整（领时间性差异章在利润中调君整，同时在详纳税调整项笛目中调整，昼应纳税所得央额不变），给也就是说不势论是否追溯旬调整都不会恩影响坝“皇应交税金叹”摇数额。当投谦资企业采用读应付税款法斧核算时，利河润和时间性核差异计算的爹所得税金均席计入所得税亩费用，一增峰一减，所得叙税费用影响备正好为0。变当投资企业痕采用纳税影遍响会计法核猜算时，利润割计算的所得旱税金应计入羡所得税费用争，时间性差静异计算的所韵得税金应计药入递延税款瓶，所以会存情在所得税影弹响，这时还束要补作一笔印分录：称娘借：递延番税款气（摊秤销的股权投澡资借方差额钓*税率）烟这贷：浅利润分配袍——疼未分配利润桑或谦者山令借：利润刊分配提——顶未分配利润嘉（摊突销的股权投忍资贷方差额叼*税率）作崭贷梨：递延税款惰诸再扮看投资企业遗和被投资单膜位的税率对担所得税费用相有无影响。歉如果投资企召业和被投资客单位税率相舰同或投资企励业税率低于腰被投资单位况税率时，投恒资企业无论押采用应付税翁款法还是纳防税影响会计荒法核算，都攻不会对所得晴税费用产生侍影响。如果摔投资企业税轻率高于被投帅资单位税率蔽时，应将险“撕确认的投资洁收益/（1犁—劈被投资单位原税率）*（检投资企业税庆率抗—尼被投资单位敢税率）显”忠作为时间性耗差异进行纳菜税调整（确小认的投资收粥益作为永久俯性差异，这粉部分时间性坡差异在永久畜性差异中扣抄除，同时在守纳税调整项瘦目中调增，攀应纳税所得逃额不变），窑这时不论是学否追溯调整民也不会影响拌“斯应交税金蹄”免数额。当投沃资企业采用锯应付税款法吃核算时，永翠久性差异和镇时间性差异伙计算的所得肝税金均计入珠所得税费用洗，一增一减香，所得税费脖用影响正好别为0。当投臭资企业采用眼纳税影响会级计法核算时脑，永久性差福异计算的所救得税金应计据入所得税费挎用，时间性非差异计算的妇所得税金应贯计入递延税白款，所以会盼存在所得税陵影响，这时在还要补作一禁笔分录：旷炒借：利润这分配浓——价未分配利润您（应辣补缴的所得宁税）略交串贷馅：递延税款案音三弱是追加投资最日在年度中哀期，累积影渡响数的处理税。如果追加低投资日在年标度中期，计肝算出的累积肺影响数既包寸含了对以前乖年度净损益组的调整，又迫包含了对当饼年度净损益乡的调整。这怜时大家要注污意，累积影洋响数全部通讯过课“眉利润分配匆——求未分配利润走”汇核算，而不乓要画蛇添足皆，将对以前招年度净损益抓的调整，计不入剑“暖利润分配箱——唇未分配利润闻”战，将对当年权度净损益的拨调整。计入冷“疤投资收益促”促，这是因为番出现了《中凝期财务报告旺》准则的缘戒故。比如，栏企业按规定裹需对外披露慰季度报告，液如果200参2年7月2隆日追加投资短，如果将累域积影响数中民对寻“你2002年拳1华—仪6月净损益植的调整额瞒”提计入弄“壁投资收益盘”离，则会混淆溉当年三季度垫和前两个季燥度的经营成优果。当然，笑如果是20灾02年8月歌2日追加投顷资，则可以宰将累积影响完数中对贷“蒙2002年返1串—串6月净损益冷的调整额霞”李计入钢“顿利润分配晃——降未分配利润潜”查，对沈“骡2002年捐7月净损益玻的调整额粥”件计入辽“昨投资收益批”映。岗2精、调整盈余您公积砌借旁：利润分配总——炒未分配利润划汉贷：张盈余公积聪如剖果累积影响侵数计算结果须为负数，作剃相反分录。批教材上例题山解答没有考挪虑这一步，符其实是不完师整的。建议渔大家考试时波写上，焰“撤油多不坏菜欲”渐。喝3营、将追溯调正整的魂“舱损益调整拥”宾和作“芦股权投资准幸备灭”乌明细科目转欣入舅“棉投资成本间”名明细科目，增加上原追溯车调整的孤“挠投资成本聋”邻明细科目，妻确定追溯调巡整后的初次睡投资成本惨线借：长期字股权投资鸡——读某公司（投垄资成本）政溉踢贷：长期股兵权投资援——荷某公司（损骑益调整）节尊典歪长期医股权投资愁——遭某公司（股尿权投资准备阿）澡教时材上例题解饮答没有考虑红这一步，同轨样是不正确踪的。昆4邮、计算追加航投资成本混按隐“斜追加投资金绳额+相关税用费源”热，作如下分冷录：扛最借：长期钳股权投资努——无某公司（投测资成本）呢踪殖贷：银行怎存款贼5秘、计算追加剪投资后的股泄权投资差额伸股难权投资差额滩=（追溯调美整后的初次影投资成本+葵追加投资成胖本）竹—螺追加投资时企被投资单位略所有者权益系*（原持股薪比例+追加枝持股比例）膀种借：长期场股权投资寻——恼某公司（股远权投资差额窃）钢甜刃贷：长期股仰权投资砌——养某公司（投杯资成本）食6投、摊销追加候投资后的股汪权投资差额田摊些销金额=（助追溯确认的云股权投资差辱额摊余金额裁+追加投资姻后的股权投方资差额）/街（全部摊销貌期盯—通追溯期）*清当年摊销期杠挑借：投资解收益露桑贷吉：长期股权笑投资坏————腊某公司（股情权投资差额呀）条7回、计算追加祖投资当年应筑享有投资收按益笑投飞资收益=追于加投资后至任年末被投资飞单位当年净盗损益*（原任持股比例+志追加持股比谁例）群谨借：长具期股权投资唐——贴某公司（损兔益调整）肠金危贷：投资他收益三、举例触以千教材135景页例19为恒基础，我们呈来看一下几响种特殊情况逝的处理。偶教对材135页贷例19：A距企业于19阔99年1月极1日以52捡0000元巡购入B公司枝股票，占B芽公司实际发炕行在外股数狸的10％，帮另支付20要00元相关衣税费等，A敌企业采用成岔本法核算。协1999年举5月2日B规公司宣告分贺派1998久年度的股利汁，每股分派懒0.1元的摊现金股利，两A企业可以雕获得400贪00元的现而金股利。2葬000年1土月5日，A觉企业又以1共80000脱0元购入B岭公司实际发培行在外股数陕的25％，紫另支付90热0元相关税饭费。至此持细股比例达3迎5％，改用缝权益法核算搁此项投资。抓如果199伶9年1月1捉日B公司所枪有者权益合昂计为450脑0000元找，1999拾年度实现的凑净利润为4末00000借元，200号0年度实现喉净利润为4蜡00000促元。A企业炎和B公司的胞所得税税率小均为33％骂。股权投资呈差额按10魔年平均摊销倦。鹅不膜考虑追溯调赵整时股权投惹资差额摊销达对所得税的便调整。A企牢业按净利润谨10%提取剑法定公积金筝，按净利润闻5%提取法挣定公益金。盗（此条件为孕我个人所加偷，教材例题煤资料不完整谅，教材解答豆也不严谨。沫准则例题就析有咐“器不考虑追溯贷调整时股权玻投资差额摊政销对所得税军的调整演”腰的条件）屿A泡企业的会计渔处理如下：往祥①究1999年辫1月1日投贱资时杀借：长期股芽权投资包——饥B公司巡522发000（5温20000萌＋2000轮）要贷：银钢行存款挂522垒000造排②米1999年采宣告分派现保金股利时挡借：应收股党利筝40000笑贷：长期股向权投资捕——颤B公司袜400斗00圆捷③惨2000年利1月5日再貌次投资时赔第一，对原层按成本法核雪算的对B公黄司投资采用敢追溯调整法朋，调整原投商资的账面价勾值黑1999年膛投资时产生五的股权投资足差额=52到2000－政（4500大000孝×慰10％）=肝72000许（元）慨1999年扎应摊销股权启投资差额=熔72000甘÷界10=72质00（元）温1999年跟应确认的投诚资收益=4薪00000危×贴10％=4片0000（误元）纸成本法改为壁权益法的累段积影响数=爱40000尼－7200盒=3280奏0（元）芝借：长期股骤权投资拼——叫B公司（投旬资成本）沾41丸0000朽长期股权投陈资撤——宋B公司（股滩权投资差额乖）牌64800体长期股权投先资肆——凑B公司（损瓜益调整）喝40擦000肌贷：长期股雨权投资除——即B公司叉482拔000览利润分配放——灰未分配利润途3上2800正第二，调整释盈余公积缎借耽：利润分配戒——斑未分配利润宰4牵920描肠纠贷：盈余公报积诞4920锹第茶三、确定追野溯调整后的捆初次投资成省本暗借股：长期股权梢投资文——羡B公司（投羞资成本）塑40女000盾贷：长期股村权投资讲——考B公司（损惩益调整）汉40活000励第场四，追加投释资惭借：长期股她权投资止——庸B公司（投才资成本）年18简00900见（1800者000＋9请00）殃贷：银行存喜款电18009倡00然盾④丝计算再次投堂资时的股权娇投资差额杯股权投资差奇额=180幕0900－提（4500签000－4中00000词＋4000尤00）冒×通25％=1腥80090饭0－112煮5000=义67590鹰0（元）丛借：长期股剖权投资渠——有B公司（股催权投资差额臣）6759仇00杯贷：长期股荒权投资乱——疲B公司（投科资成本）6习75900解股权投资差块额按10年在摊销，由于躁1999年三已经摊销了皮1年，因此卸，尚可摊销匪年限为9年贤。表2000年蠢应摊销额=型（6480器0＋675理900）扶÷吊9=823凶00（元）傲借：投资收承益弦——贯股权投资差望额摊销续823激00座贷：长期股亩权投资瓣——滥B公司（股并权投资差额绪）瞧82300民坏⑤槐计算200超0年应享有搜的投资收益祝=4000馅00桑×邪35％=1志40000衰（元）涌借：长期股调权投资末——蜘B企业（损粗益调整）只14回0000膀贷：投资收溜益笨——复股权投资收悄益庆14000乡0跃1译、假设原例觉题中，税法繁规定对于股怨权投资差额泥摊销不予税透前扣除，A严企业所得税李采用纳税影策响会计法核坚算（递延法朴或债务法）陷，其他资料尖不变。源则扯原例题解答神③荡中，包成本法改为镜权益法的累时积影响数=哀40000梳－（720玉0东—事7200*卵33%）=拘35176类（元）盟借：长期股速权投资情——还B公司（投脉资成本）毕41辨0000娱长期股权投洲资锯——磨B公司（股勿权投资差额首）部64800留长期股权投匪资横——季B公司（损姜益调整）熄40芬000润挨宇递延税款柴2拾376覆贷：长期股诊权投资袄——击B公司监