施工企业税收筹划

关键词：施工企业；税收筹划为了在激烈竞争的市场中承揽到施工任务，施工企业相互压低报价、垫资施工的现象非常普遍，致使企业资金紧张，缩小了施工企业的利润空间。在这种情况下施工企业应通过提高管理水平和税收筹划水平来缓解压力，扩大利润空间。从法律上讲，依法纳税是纳税人应尽的义务，而依法进行税收筹划也是纳税人应有的权利。施工企业要树立税收筹划意识，用合法的方式保护自己的正当权益，从而提高企业效益。一、税收筹划的一般特点税收筹划，就其目的和结果而言，又称节税，是指纳税人在税法规定许可的范围内，充分利用税法规定的优惠政策，通过对经营、投资、理财等活动的事先筹划和安排，采取合法的手段，最大限度地采用优惠条款，以达到延缓税负或减轻税收负担的合法经济行为。它充分利用税法中提供的一切优惠，在诸多可选的纳税方案中择其最优，以期达到整体税后利润最大化。税收筹划具有合法性、积极性、选择性、和收益性等特点。二、施工企业税收筹划的思路施工企业是指从事房屋、公路、铁路、桥梁等土木工程生产的企业。根据税法规定，企业应就其取得的营业收入缴纳营业税等流转税，就其拥有的财产缴纳房产税等财产税，就其实现的收益缴纳企业所得税等。对施工企业来说，其税负主要是营业税与所得税。（一）施工企业营业税的税收筹划思路1、合理利用对不同税目的选择。工程承包公司与施工单位签订承包合同时，可将营业税划归为两个不同的税目，即建筑业和服务业。工程承包公司对工程的承包有两种形式：第一种形式是由工程承包公司同建设单位签订承包合同，然后将设计、采购等项工作分别转包给其他单位，工程承包公司只负责各环节的协调与组织。第二种形式是工程合同由施工单位同建设单位签订，工程承包公司负责设计及对建设单位承担质量保证，并向施工单位按工程总额的一定比例收取管理费。对于第一种形式，即工程承包公司作为工程总承包人同建设单位签订合同，无论其是否具备施工力量，是否参与工程施工业务，对其取得的全部收入，按建筑业税目征收营业税。对于第二种形式，工程承包公司不作为工程总承包人，不与建设者签订工程承包合同，而仅作为建设单位与施工企业的中介人，无论工程承包公司是否具备施工力量一律按服务业税目征收营业税。建筑业的适用税率为3％，而服务业的适用税率为5％，税率的差异带来税负的差异是显而易见的，因此工程承包公司可通过与建设单位签订承包合同的方式达到节税的目的。2、纳税时间的合理选择。同一笔税款，尽量延迟交付可以取得资金的时间价值。这些资金暂时留在企业里，可以减轻企业流动资金短缺的压力或者可以减少企业在银行等机构的贷款，减少财务费用。所以，利用税法关于纳税义务发生时间的规定，合理选择对本企业有利的结算方式，将纳税义务发生时间尽量往后推迟，也是一种重要的税收筹划方法。另外，由于施工企业作业周期长、耗费资金大，所以很多施工企业都采用预付工程款、分期结算等方式，纳税时间的选择对施工企业则显得尤为重要。实行合同完成后一次性结算价款办法的工程项目，其营业税纳税义务发生时间为施工单位与发包单位进行工程合同价款结算的当天；实行旬末或月中预支、月终结算或竣工后结算办法的工程项目，其营业税纳税义务发生时间为月份终了与发包单位进行已完工工程价款结算的当天；实行按工程形象进度划分不同阶段结算价款办法的工程项目，其营业税纳税义务发生时间为各月份终了与发包单位进行已完工程价款结算的当天；实行其他结算方式的工程项目，其营业税纳税义务发生时间为与发包单位结算工程价款的当天。（二）施工企业所得税的税收筹划思路1、企业所得税的税收筹划。企业所得税与纳税企业年度内全部经营行为及其结果都有联系，它是对企业经营成果的认可，在企业总税负中占较大比例。因此，企业所得税可以说是纳税筹划的核心税种。从纳税筹划的角度，施工企业可从以下几个方面入手，寻求减少纳税额，延缓缴纳税款的途径。（1）选择有利的所得税预缴方式。我国企业所得税采取按年征收分期预缴、年终汇算清缴的征管办法，预缴是为了保证税款及时、均衡入库的一种手段。但根据国家税务总局规定，企业预缴中少缴的税款不做偷税处理。税法规定了三种预缴方式：按纳税期限的实际数预缴、按上一年度应纳税所得额的1/12或1/4预缴、经当地税务机关认可的其他方法分期预缴。首先从纳税筹划的时间价值观念出发，企业应尽量降低预缴所得税。其次，企业应在预测未来年度盈利水平的基础上，选择经主管税务机关认可的预缴方式。如果施工企业估计未来年度应纳税所得额呈下降趋势，则不宜再使用现行的预缴税款方式。相反，如果该企业估计未来年度应纳税所得额将呈现增长趋势，则可继续使用现行的预缴税款方式。（2）利用固定资产折旧政策。固定资产折旧是缴纳所得税前准予扣除的项目，在收入既定的情况下，折旧额越大，应纳税所得额就越少。就折旧年限而言，缩短折旧年限有利于加速成本的收回，可以使后期成本费用前移，而使前期会计利润发生后移。在所得税税率稳定的情况下，由于资金存在时间价值，这样因增加前期折旧额，把税款推迟到后期缴纳，相当于依法从国家取得了一笔无息贷款。另外，由于施工企业普遍采用项目管理，项目经理对工程项目的安全、工期质量、效益负责，项目经理出于自身项目效益的考虑，推迟固定资产的入账时间以降低固定资产及周转材料在本项目的提取摊销，从而虚增当期利润，增加了企业所得税的计税基数。因此施工企业应加强对项目财务管理的检查，确保购置的固定资产及时入账，避免企业放弃折旧费用对应纳税所得额的抵扣效应。（3）选择合理的存货计价方法。在包工包料方式下，材料物资成本是工程项目总成本的重要组成部分，施工企业往往需要投入大量资金。在采购材料时，施工企业应采用经济订货批量等方法降低材料物资的采购成本。存货的发出计价，包括按实际成本或按计划成本计价。而新企业会计准则下实际成本计价又有加权平均、移动平均、先进先出和个别计价等多种方法可供选择。选择不同的存货计价方法将会导致不同的会计利润和存货估价，通常在物价持续下降的情况下，选择先进先出法计价，可以使期末存货成本降低，本期销货成本提高，企业应纳所得税额相对减少，从而达到减轻企业所得税负担的目的；反之，在物价持续上涨的情况下，则应选择加权平均法计价来减轻企业的所得税负担。2、个人所得税的税收筹划。个人所得税的纳税地点既可以是营业税应税劳务所在地，也可以是企业机构所在地或纳税人居住地，一般情况下只要能出具在企业机构所在地或纳税人居住地缴纳个人所得税的相关证明（个人所得税完税凭证和个人所得税缴纳明细表）就可以无需在营业税应税劳务所在地缴纳个人所得税。个人所得税的缴纳方式有两种：一是查账征收（俗称申报缴纳）；二是核定征收。目前地方税务局一般只对在本地注册且账簿健全企业的个人所得税按查账征收办理，对外地企业和账簿不健全的本地企业按核定征收办理，核定征收个人所得税的比率为施工产值的0.2％-2％不等，这样个人所得税纳税额比申报缴纳的纳税额要多出几倍甚至几十倍，多出部分最终只能由企业承担或变相由企业承担，而这部分支出又不能在税前扣除，还得缴纳企业所得税。这就要求施工企业建立健全会计账簿，规范会计核算，尽量达到查账征收的目的。建筑安装业虽在国家众多范畴的法律法规的管理下，其行业规范程度却参差不齐，很多施工企业并没有严格执行财务会计制度的规定，实务操作上也碰到很多疑难。从多年基层税收征管实践看，其中一个最为典型的问题是分包工程营业税扣缴义务会计核算不准确，纳税行为不规范。一、建筑工程总分包的主要法律特征建筑工程的工艺、技术的要求千差万别，出现了很多不同的专业施工企业，这样使得同一工程多家承包或一家总承包后再分包给其他单位施工的情况很普遍。因此，施工企业按照承包业务性质不同可以划分为综合施工企业和专业施工企业两类。根据国家基本建设工程的管理要求，一个工程项目如果有两个以上施工企业同时交叉作业，建设单位和施工企业应实行承发包责任制和总分包协作制，在这种规定下，综合施工企业与建设单位签订总承包合同后，由其他专业施工企业承接分包工程成为一种常用的经营方式。直分包工毫程总承包合短同一般包括稼两层承包关捉系，即承包甜合同和分包售合同。承包命合同是建设惯单位与总承骤包方之间订议立的合同，睬分包合同是炊总承包方与托分包方之间柴订立的合同犬。按照《合倘同法》的规袜定，总承包锤方应当就承芳包合同的履申行向建设单志位承担合法疗的责任，同保时要就分包哑的工程向建委设单位负责晓；分包方则至就其施工的升工程向总承扫包方负责，来并与总承包梦方一起向建缸设单位承担近连带责任。膊刘实际工海作中还经常彻遇到不法的史工程转包行蜘为，即施工西企业承包工骗程项目后，诱在未获得建虑设单位同意懂的情况下将龙其承包的全但部工程转包迷给他人，或糕者将其承包堡的全部工程睬肢解以分包伯的名义转包盐给他人，这特其中最常见势的当数所谓河的彻“塔项目经理乎”音的工程管理奉模式或者接斤受其他施工音单位挂靠的爽方式，施工御企业与项目拨经理或挂靠浓单位签订转黎包合同，以腹工程结算价说款扣除一定萌的管理费、急税费等款项遗作为承包标催的额，工程建的材料、设悄备、施工、侄人员等一切员支出概由项核目经理或倚挂靠单位负想责。这种转锈包与分包的寄主要区别在覆于，分包工付程的总承包纺方参与施工尘并自行完成尼工程项目的引一部分，而态转包工程的领承包方不参矿与任何工程葡。由于转包锯行为大多不鹅对工程的管险理、质量等胆承担责任，裳《建筑法》疏等法律法规姥都明确规定萄禁止工程转扣包。刚综上所壳述，工程分咐包的法律特厘征主要包括辅分包行为必败须在总承包匪合同中事先歇约定或者经剖建设单位认恰可，总承包表方与分包方筐对分包工程林向建设单位遵承担连带责鞠任，这些符御合合同约定养或建设单位刺许可的工程秋分包属建筑蛇业正常的经削营行为，决狐定了正确处秒理分包工程筝的税务与会都计事项的原外则和方法。药羡二、分型包工程营业狐税扣缴义务摔和计税依据弱的规定局为了维舞护国家权益阔，简化征收献手续，有利畏税收征管，茅保证税款及约时足额入库解，根据《营棉业税暂行条逐例》的规定乒，建筑安装捏业实行分转牺包形式的，技除了总承包摘方以工程的椅全部承包额苗减去付给分补包方价款后逆的余额计算任缴纳营业税揪以外，分转骄包方提供建惹筑工程劳务讯所取得的收己入，分包方煌必须就其完距成的分包额检承担相应的福纳税义务。半具体征管措喇施上采取以蛙总承包方为来扣缴义务人岔，在与分包标方办理工程出价款结算时废，以与分包们方结算的工秤程价款为依朝据计算并代徐扣代缴应纳祖的税款，按钳规定开具代拐扣代收税款弯凭证，分包获方以此作为秩其完税凭证吸。需要注意陡的是，这种酸扣缴义务是切法定义务，犹如果总承包垄方人不履行骂法定义务导堤致少缴税款屠的，税务机贝关可以按《却税收征管法飘》的规定对叹其进行处罚加。版总的说怎来，对总承丸包方来说，押其建筑工程买营业税的申竞报纳税一方冤面必须对自家行参与施工呆部分的工程奸价款计缴税笋款，另一方颈面还必须对规分包方履行别扣缴义务进厚行代扣代缴联税款的申报分；对分包方语来说，也必泄须对当期取珠得的分包工第程价款申报赵营业税，并搞以从总承包之方取得的代馒扣代缴税款贵凭证作为当诱期应缴税款盯的抵减项目侮。心值得一彩提的是，由拒于财务人员市对分包工程伐纳税义务的电认识可能有添偏差，甚至矛施工企业劳旋务发生地与月机构所在地惯的税务机关口采取的征管韵措施也不尽喜一致，在实认际操作中存堤在总承包方卷不提供相关奥凭证或分包燃方不接受代需扣代缴等行狂为，从而导但致会计核算摸不准确和纳辛税行为不规竹范的现象屡录屡发生。敌三、分条包工程营业辟税代扣代缴损及其涉税会割计处理窄如何对越分包工程扣星缴税款进行尖正确的核算嫂，在《企业昂会计制度》保、《施工企免业会计核算冠办法》以及律2006年雁颁布的《企萍业会计准则扫第15号泳——评建造合同》甘中均没有作购出明确的规工定。甘在目前火施工企业会住计实践中，宋对分包工程惭代扣代缴营数业税的会计桂处理方法主竹要有两种方腾法：辅第一种菊做法是，视越分包工程与辈总承包方没祖有关系，分轧包工程的收垄入和支出均驻不通过总承观包方收支体芒系核算。遗这种做皂法在以末“舟项目经理期”茧或挂靠方式叮的管理模式捞运作的分包霉工程的会计异核算上占了阶很大的比重可。这种做法样从表面上看素，虽然和《计营业税暂行国条例》有关比“敬总承包企业值以工程的全让部承包额减尤去付给分包式方的价款后之的余额为营境业额右”桂的规定匹配档较好，但却图没有全面反渠映总承包方窄收入与费用稀。因此，这阴种分包工程秩的会计处理蔬方法，违背昌了工程分包爱行为的基本监法律特征。鸭限第二种允做法是，将经分包工程收呼入纳入总承俯包方的收入语，将所支付睁的分包工程纵款作为总承晕包方的施工咽成本，与自费己承建的工忘程做同样的饿处理。译这样处正理的特点是然全面反映了府总承包方的拐收入与成本惨，与《建筑登法》、《合嫁同法》中对短总承包方相压关责任和义判务的规定相壮符；同时按唱照这种做法笔确认的收入于与《营业税突暂行条例》岭规定的营业悲额的正常差捎异，属于会盯计规定与税捞法规定的调蝇整范围，不轧影响对分包害工程的会计维核算。列值得说般明的是，虽川然《企业会滑计准则第1图5号讨——纵建造合同》索没有对分包荣工程的核算筑提出明确的怖、直接的规询定，但其中而第二十二条酱中规定采用碎累计实际发昼生的合同成粒本占合同预岔计总成本的千比例来确定械合同完工进腔度时指出分眠包工程作为填总承包方成货本的组成部居分，同时也锄为这种做法迷提供了间接匠的法律支持斑。因此，总圈承包方在核颜算分包工程井时必须按照肾第二种做法从进行账务处组理。曾四、建废筑工程总分喜包代扣代缴孝涉税会计处导理示例肿例：甲驴发包单位投撇资一幢办公鄙楼，工程按还规定发包给星乙总承包公翁司，工程总砖造价300芬0万元，工垂程成本27配00万元；城乙总承包公该司又将部分然装修工程分冰包给丙分包体公司，分包先工程造价5氧00万元，瘦工程成本4誓50万元。恰为简化示例织，假设该工亮程当年完工兄，价款完工芒一次性结算驴。乙、丙公尺司都按《企云业会计准则驱第15号踏——屠建造合同》想核算。根据委上述资料对问有关问题进虽行分析处理辰如表：汪建造合同是判施工企业为晒建造一项资讽产或者在设秒计、技术、惧功能、最终歼用途等方面最密切相关的财数项资产而统订立的合同虫。对于合同蒜收入的确认涌时间，建造垒合同准则规替定了3种：崖布1.施档工期较长、剂施工期跨越疏了一个或几猜个会计年度胁、在资产负删债表日尚未馒完工的建造绸合同，在资润产负债表日允确认当期已捆完工程部分呆的合同收入任；奴2.在诊以前会计年震度开工本年佩度完工以及吃在本年度开羡工本年度完从工的建造合级同，在合同争完工的当期我确认收入；赖3.能中确认补偿费跳用（即合同寒变更、索赔妈、奖励等原拿因形成的追埋加收入）发秘生的当期。别根据相枪关税法规定翁，建造安装帅营业税纳税守义务发生时厕间为：哲1.实鞠行合同完成停后一次结算展工程价款办行法的工程合尿同，为完成朴合同、施工妥单位与发包灿单位进行工滑程合同价款增结算的当天减；猪2.实达行旬末或月由中预支、月挖终结算、竣要工后清算办增法的工程项戒目，为月份摧终了与发包达单位进行已插完工程价款吊结算的当天沟；锦3.实环行按工程进震度划分不同慨阶段、分段颂结算工程价壤款办法的工变程合同，为六各月份终了壁与发包单位械进行已完工蚀程价款结算绍的当天；滨4.实挪行其他结算筛方式的工程兆合同，为与教发包单位结仙算工程价款玩的当天。域显然，龄对合同收入库的确认，建麦造合同准则丛与相关税法躲规定存在着速时间上和金彻额上的差异抓。举例说明障如下：节某建筑袍公司与客户吊签订了一项箱总金额为1撤00万元的耳建造合同，孕工程已于疏2002年躲7月3日锄开工，到僚2003年兆12月10狠日杆完工。该合闭同在200灌2年末预计烤总成本为8落0万元，2美002年末循实际发生的脾成本为20愈万元，双方温实际按工程杯进度分段结竟算工程价款明，2002欲年结算金额状共计15万加元，实际收拣到的结算价奏款为15万祸元，营业税肆税率为3%穴（不考虑教税育费附加等烧税金）。该锁公司的会计蛾处理为：连200戒2年：竿1.实廊际发生合同馒成本驰借：工斗程施工岗炮献充舰2000枝00获殃锈贷：应付苏职工薪酬、粱原材料等欧柱2000贫00.阔2.记掉录已结算的顾工程价款泳借：应晒收账款华谷线1500胳00较晋透贷：工程奥结算会兴1500欺00.诸3.记肉录已收的工父程价款娘借：银唐行存款酒勿1500绑00馆从葵贷：应收烫账款威堆1500惯00.币4.计凳算完工进度洒=20静÷尖80帅×摊100%=寇25%；2蜂002年确搜认的收入=股100像×末25%=2谎5（万元）草；2002桐年确认的毛砖利=（10扒0-80）击×汉25%=5闪（万元）；柔2002年笔确认的合同看费用=25如-5=20事（万元）。储借：主剑营业务成本锈情嗓2000先00谱秒元霸工程施工抬-毛利潮嫂反5000败0造舅她贷：主营轻业务收入句虑2500叹00字借：主尤营业务税金葱及附加菌初概7500芽鞋弯贷：应交陵税金-应交靠营业税宏阶7500浩.脸双方结台算的工程价荡款为15万之元，纳税义冠务发生时间乒为工程价款添结算的当天末，金额为双等方结算的工神程结算款，蹦实际上缴的模营业税应为但0.45万搬元（15煮×巴3%），此需时折“唯应交税金-叨应交营业税堪”踪为贷方余额伯0.3万元拔。绢借：应递交税金-应备交营业税多雄4500