新企业所得税法与固定资产会计准则处理差异分析 - 新经济学

新企业所得税法与固定资产会计准则处理差异分析-新经济学2008年实施的新?企业所得税法》和?企业所得税法实施条例》从历史本钱和收入与本钱相配比原那么出发，制定了相应的税务处理办法；而?企业会计准那么第4号--固定资产》从及时化解企业经营风险和稳健经营的谨慎性原那么出发，制定了具体会计核算方法，两者存在较多的差别。一、固定资产定义的差别r/>固定资产准那么规定，固定资产是指同时具有以下特征的有形资产：为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有的；使用寿命超过一个会计年度。固定资产同时满足以下条件的，才能予以确认：与该固定资产有关的经济利益很可能流入企业；该固定资产的本钱能够可靠地计量。固定资产不包括投资性房地产和生物资产。?企业所得税法实施条例》中第五十七条规定：\"固定资产\"指企业为生产产品、提供劳务、出租或经营管理而持有的、使用时间超过12个月的非货币性长期资产，包括房屋、建筑物、机器、机械、运输工具以及其他与生产经营有关的设备、器具、工具等。\"

通过比拟可以看出，固定资产准那么与税法从不同角度对固定资产进行定义。准那么规定使用寿命超过一个会计年度并要求合乎确认条件；而税法不但规定年限还采用了列举的方式。新所得税法为了减少与新会计准那么的差别，采用了与新会计准那么近乎一致的规范，取消了资产价值在2000元以上的限制。此外，新会计准那么将投资性房地产和无形资产从固定资产中别离出来，独自设立一项具体准那么，而新企业所得税法仍将其作为固定资产和无形资产处理。

二、固定资产取得时入账价值的差别

外购固定资产本钱按准那么规定，外购固定资产的本钱包括购置价款、相关税费、使固定资产到达预定可使用状态前所发生的可归属于该项资产的运输费、装卸费、安装费和专业人员效劳费等。不以一笔款项购入多项没有独自标价的固定资产，应当按照各项固定资产公允价值比例对总本钱进行分配，分别确定各项固定资产的本钱。而新所得税法规定，其以购置价款和支付的相关税费以及直接归属于使该资产到达预定用途发生的其他支出为计税根底。另外，企业应采购国产设备而收到税务机关退还的增值税款，冲减固定资产的入账价值。但是?关于企业补贴收入征税等问题的通知》财税字(1995)81号文件规定\"企业取得国家财政性补贴和其他补贴收入，除国务院、财政部和国家税务总局规定不计入损益者外，应一律并人实际收到该补贴收入年度的应纳税所得额。\"所以，这局部增值税应作为收入缴纳企业所得税也是一个重要的差别。

自行建造固定资产本钱自行建造固定资产的本钱，由建造该项资产到达预定可使用状态前所发生的必要支出构成，应计入固定资产本钱的借款费用，按照?企业会计准那么第17号一借款费用》处理。?企业所得税法实施条例》第五十八条规定：\"自行建造的固定资产，以竣工结算前发生的支出为计税根底。其按竣工结算前实际发生的支出作为计税根底。\"而固定资产准那么规定对已到达预定可使用状态但尚未办理竣工决算手续的固定资产，可现按估计价值记账，待确定实际价值后，再进行调整，税法那么不成认暂估的固定资产价值。

企业购置固定资产通常在正常信用条件期限内付款，但也会发生超过正常信用条件购置固定资产的经济业务事项，如：采用分期付款方式购置固定资产，且在合同中规定的付款期限比拟长，通常3年以上。在这种情况下购置固定资产，实质上具有融资性质的固定资产的本钱以购置价款的现值为根底确定。实际支付的价款与购置价款的现值之间的差额，除按照?企业会计准那么第17号--借款费用》应予资本化的以外，应当在信用期间内确认为财务费用，计入当期损益。而?企业所得税法实施条例》第五十六条：\"资产的计税根底指企业取得该项资产时，以实际发生的支出为历史本钱计价。\"可见，固定资产的计税根底不按现值计价，不对支付价款折现，会导致超过正常信用条件期限付款购置的固定资产的会计本钱小于计税根底。

投资者投入的固定资产，应按投资合同或协议约定的价值加上应支付的相关税费作为固定资产的入账价值，但合同或协议约定价值不公允除外。而?企业所得税法实施条例》第五十八规定：\"通过捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组等方式取得的固定资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为计税根底。\"显而易见，接受投资固定资产的初始计量与计税根底相同，固定资产会计准那么和税法规定根本一致。

通过债务重组取得的固定资产，适用?企业会计准那么第12号--债务重组》。固定资产准那么最大的\"亮点\"就是债务重组业务交易价格的变化，即债务

人以非现金资产抵偿债务的过程分为两步：首先债务人将非现金资产按公允价值进行处置以确定转让收益；其次再以处置所得偿付债务，同时据此确认债务重组损益。这说明债务重组交易最终以公允价值作为交易价格。由于固定资产准那么采用了等同于税法上使用的销售价格，并将债务人债务重组收益计入了\"营业外收入\"，不再像旧准那么一样计入\"资本公积\"，这样新准那么下以固定资产抵债，在所得税方面不再产生财税差别，勿需进行纳税调整。

非货币性交易取得的固定资产，适用?企业会计准那么第7号--非货币性资产交换》。该准那么规定，只有采用公允价值计价的情况下才确认损益，而此时不论波及补价与否，企业都应该将换出资产的公允价值与其账面价值的差额确认为交易损益。采用账面价值法时，企业一律不确认交易损益。税法规定，企业以物易物不管波及的货币性补价占多少比例，均视同发售旧资产、购置新资产，交易各方均应按照发售资产的公允价值确定有关资产的计税本钱，除非属于合乎条件的整体资产置换。按准那么交换具有商业实质，且用于交换的资产公允价值能可靠计量。按照公允价值和应支付的相关税费作为换入资产本钱的情况下，收到补价的，换入资产本钱加收到的补价之和与换出资产账面价值加应支付的相关税费之和的差额，计入当期损益。由于新准那么采用了公允价值，并将交易收益计入了\"营业外收入\"，换出固定资产的计税本钱与会计价值一样，固定资产交换无需进行纳税调整。

捐赠固定资产本钱通过捐赠取得的固定资产，按该资产的公允价值和应支付的相关税费作为计税根底，固定资产会计准那么和税法规定根本一致。

弃置费用按准那么确定固定资产本钱时，应当考虑预计弃置费用因素。弃置费用指根据国家法律和行政法规、国际公约等规定，企业承当的环境爱护和生态恢复等义务所确定的支出，如核电站核设施等的弃置和恢复环境义务等。而除税法对特殊行业另有规定外，一般企业不允许预计弃置费用因素在税前扣除。

三、固定资产后续计量的差别

固定资产后续计量的差别，主要包括固定资产折旧的范围、计提、减值损失确实定，以及后续资本化支出的计量。

折旧提取范围的差别

固定资产准那么规定，企业应当对所有固定资产计提折旧，但已提足折旧仍继续使用的固定资产和独自计价入账的土地除外。而?企业所得税法》规定，房屋、建筑物以外的未投入使用的固定资产、与经营活动无关的固定资产、其他不得计算折旧扣除的固定资产按固定资产准那么规定计提的折旧，不得在税前扣除。用于不征税收入购买的固定资产的计税根底为零，持有期间计提的折旧以及处置时，均不得在税前扣除。

折旧提取办法的差别

按固定资产准那么企业应当根据与固定资产有关的经济利益的预期实现方式，合理选择固定资产折旧办法，可以采用平均年限法、工作量法、年数总和法、双倍余额递减法等，而?企业所得税法》对折旧费用的计算采取直线折旧法，固定资产加速折旧办法不允许采用缩短折旧年限法，对合乎政策规定的加速折旧条件的固定资产，应采用余额递减法或年限总和法，具体办法由企业对合乎政策规定的固定资产可在申报纳税时自主选择采用加速折旧的办法，同时报主管税务机关备案，主管税务机关发现不合乎固定资产加速折旧条件的应进行纳税调整。

折旧年限和净残值的差别

按固定资产准那么企业至少应于每年年度终了，对固定资产的使用寿命、预计净残值和折旧办法进行复核。使用寿命预计数与原先估计数有差别的，应当调整固定资产使用寿命。预计净残值预计数与原先估计数有差别的，应当调整预计净残值。与固定资产有关的经济利益预期实现方式有重大改变的，应当改变固定资产折旧办法。而?企业所得税法实施条例》第五十九条规定：\"企业应当根据固定资产性质和使用情况，合理确定固定资产的预计净残值。固定资产的预计净残值一经确定，不得变更。\"?企业所得税法实施条例》第六十条规定：\"除国务院财政、税务主管部门另有规定外，固定资产计算折旧的最低年限如下：房屋、建筑物20年；飞机、火车、轮船、机器、机械和其他生产设备10年；与生产经营活动有关的器具、工具、家具等5年；飞机、火车、轮船以外的运输工具4年；电子设备，为3年。\"

固定资产的资本化后续支出的差别

固定资产的后续支出是指固定资产使用过程中发生的更新改造支出、修理费用等。后续支出的处理原那么为：与固定资

产有关的更新改造等后续支出，合乎固定资产确认条件的，应当计入固定资产本钱，如有被替换的局部，应扣除其账面价值；不满足固定资产准那么规定确认条件的固定资产修理费用等，应当在发生时计入当期损益。固定资产装修费用，如果满足固定资产确认条件的，装修费用应当计入固定资产账面价值，并在\"固定资产\"科目下单设\"固定资产装修\"明细科目进行核算，在两次装修间隔期间与固定资产尚可使用年限两者较短的期间内，采用合理的办法独自计提折旧。?企业所得税法条例》规定已足额提取折旧的固定资产的改建支出，按照固定资产预计尚可使用年限分期摊销；租入固定资产的改建支出，按照合同约定的残余租赁期限分期摊销。改建的固定资产延长使用年限的，除上述两项规定外，应当适当延长折旧年限。固定资产的大修理支出，是指同时合乎以下条件的支出：修理支出到达取得固定资产时的计税根底50％以上；修理后固定资产的使用年限延长2年以上。上述大修理支出按照固定资产尚可使用年限分期摊销。

固定资产减值准备处理的差别

?企业会计准那么第8号--资产减值》规定：\"企业应在资产负债表日判断资产是否存在可能减值的迹象。资产存在减值迹象的，应当进行减值测试，