新税法中企业重组所涉及的企业所得税政策

企业重组所涉及的企业所得税政策解读59号文对企业重组将产生的具体影响统一了内、外资企业重组及清算事项的所得税处理方法，体现了公平性的税法精神，使内、外资企业重组税务成本得以统一；弥补了新企业所得税法未就特定的企业重组类型规定具体的税务处理方式的空白，为企业特定重组业务的税务处理提供了指引；59号文规定在特殊重组中，无论是国内投资者还是国外投资者，满足一定条件的股权或资产出让方可以选择对重组相关的收益或损失暂时递延确认，这将有助于推动跨境重组活动。与之前的政策异同对外资企业而言，国税函[1997]207号文件(以下简称“207号文”)是“两法合并”前涉及重组税务处理的重要文件之一。而59号文与207号文都允许对符合特定条件的重组交易给予税收递延处理并以成本作为相关的计税基础，新旧政策的一致性，使企业不产生相应的应税所得或损失。整理课件企业重组所涉及的企业所得税政策解读207号文仅适用于外国企业将其持有的中国境内企业股权，或者外商投资企业将其持有的中国境内、境外企业的股权，转让给与其有直接拥有或者间接拥有或被同一人拥有100%股权关系的公司，包括转让给具有上述股权关系的境内投资公司。而59号文对适用特殊性重组税务处理的基本条件则予以了具体说明，还对跨境重组作了更明确的规定。此外，207号文没有对支付对价的形式予以限制，而根据59号文的规定，支付对价形式的不同将直接影响重组行为是否属于特殊重组。因此在新的政策下，支付对价的形式显得十分重要。整理课件企业重组所涉及的企业所得税政策解读新意

59号文提出的最大的创新和亮点有两个：一是特殊重组，二是计税基础。在特殊重组中，满足一定条件的股权或资产出让方可以选择对重组相关的收益或损失暂时递延确认。在有些情况下，重组相关的收益可在10年内均匀计入各年度应纳税所得。这些政策其实就是给了企业在重组税务成本上的一个递延或达到类似“分期付款”的效果，从而为具有合理商业目的的企业重组提供优惠的税务待遇。在当前金融危机的背景下，一些大型企业集团内部已经或多或少地出现不良资产。通过重组整合，将使大型企业节约大量管理成本，之所以之前整合较慢，重组方式少及税务成本不确定是其中的重要因素。而59号文的出台，其实是为大型企业集团内部重组“开道”。当然，59号文也有望促使一些在国内有多处投资的外资企业集团出于合理商业目的而采取整合措施。整理课件企业重组所涉及的企业所得税政策解读在59号文中，“计税基础”概念被提出并强调，这使得企业的相关纳税行为更加明晰、准确、规范，也有助于企业增强税基意识，提高企业税务工作的及时性和准确性，进而推动企业税务管理工作水平的整体提升。当然，这给目前企业的税务工作人员提出了较高的要求，企业需要进行大量的相关数据的准备和记录工作整理课件企业重组所涉及的企业所得税

相关问题的处理

企业重组是指企业在日常经营活动以外发生的法律结构或经济结构重大改变的交易，包括企业法律形式改变、债务重组、股权收购、资产收购、合并、分立等。

（一）法律形式改变注册名称、住所、组织形式等的简单改变，但符合规定其他重组的类型除外。

（二）债务重组（三）股权收购指一家企业（以下称为收购企业）购买另一家企业（以下称为被收购企业）的股权，以实现对被收购企业控制的交易。

支付对价

◆股权支付

◆非股权支付

◆两者的组合。

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相关问题的处理（四）资产收购指一家企业购买另一家企业实质经营性资产的交易。受让企业支付对价的形式包括股权支付、非股权支付或两者的组合。（五）合并指一家或多家企业将其全部资产和负债转让给另一家现存或新设企业，被合并企业股东换取合并企业的股权或非股权支付，实现两个或两个以上企业的依法合并。（六）分立指一家企业将部分或全部资产分离转让给现存或新设的企业。股权支付指企业重组中购买、换取资产的一方支付的对价中，以本企业或其控股企业的股权、股份作为支付的形式；非股权支付指以本企业的现金、银行存款、应收款项、有价证券、存货、固定资产、其他资产以及承担债务等作为支付的形式。整理课件企业重组所涉及的企业所得税

相关问题的处理企业重组，一般性税务处理规定：（一）企业由法人转变为个人独资企业、合伙企业等非法人组织，或将登记注册地转移至中华人民共和国境外（包括港澳台地区），应视同企业进行清算、分配，股东重新投资成立新企业。企业的全部资产以及股东投资的计税基础均应以公允价值为基础确定。企业发生其他法律形式简单改变的，可直接变更税务登记，除另有规定外，有关企业所得税纳税事项（包括亏损结转、税收优惠等权益和义务）由变更后企业承继，但因住所发生变化而不符合税收优惠条件的除外。（二）企业债务重组，相关交易应按以下规定处理：1、以非货币资产清偿债务，应当分解为转让相关非货币性资产、按非货币性资产公允价值清偿债务两项业务，确认相关资产的所得或损失。2、发生债权转股权的，应当分解为债务清偿和股权投资两项业务，确认有关债务清偿所得或损失。3、债务人应当按照支付的债务清偿额低于债务计税基础的差额，确认债务重组所得债权人应当按照收到的债务清偿额低于债权计税基础的差额，确认债务重组损失。4、债务人的相关所得税纳税事项原则上保持不变。

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相关问题的处理

（三）企业股权收购、资产收购重组交易，相关交易应按以下规定处理：

1、被收购方应确认股权、资产转让所得或损失。

2、收购方取得股权或资产的计税基础应以公允价值为基础确定。

3、被收购企业的相关所得税事项原则上保持不变。（四）企业合并，当事各方应按下列规定处理：

1、合并企业应按公允价值确定接受被合并企业各项资产和负债的计税基础。

2、被合并企业及其股东都应按清算进行所得税处理。

3、被合并企业的亏损不得在合并企业结转弥补。（五）企业分立，当事各方应按下列规定处理：

1、被分立企业对分立出去资产应按公允价值确认资产转让所得或损失。

2、分立企业应按公允价值确认接受资产的计税基础。

3、被分立企业继续存在时，其股东取得的对价应视同被分立企业分配进行处理。

4、被分立企业不再继续存在时，被分立企业及其股东都应按清算进行所得税处理。

5、企业分立相关企业的亏损不得相互结转弥补。整理课件企业重组所涉及的企业所得税

相关问题的处理

【案例】四川双马公司发行股份购买资产案例分析（一）相关资料

2008年9月，四川双马发布重大重组预案公告称，公司将通过定向增发，向该公司的实际控制人拉法基中国海外控股公司（以下简称拉法基中国）发行36,809万股A股股票，收购其持有的都江堰拉法基水泥有限公司（以下简称都江堰拉法基）50%的股权。增发价7.61元/股。收购完成后，都江堰拉法基将成为四川双马的控股子公司。都江堰拉法基成立时的注册资本为856,839,300元，其中都江堰市建工建材总公司的出资金额为214,242,370元，出资比例为25%，拉法基中国的出资金额为642,596,930元，出资比例为75%。根据法律法规，拉法基中国承诺，本次认购的股票自发行结束之日起36个月内不上市交易或转让。整理课件企业重组所涉及的企业所得税

相关问题的处理（二）相关的企业所得税处理分析

⑴业务的性质此项股权收购完成后，四川双马将达到控制都江堰拉法基的目的，因此符合《通知》规定中的股权收购的定义。⑵企业所得税政策的适用尽管符合控股合并的条件，尽管所支付的对价均为上市公司的股权，但由于四川双马只收购了都江堰拉法基的50％股权，没有达到75％的要求，因此应当适用一般性的规定处理。整理课件企业重组所涉及的企业所得税

相关问题的处理一般性处理：（1）被收购企业的股东：拉法基，应确认股权转让所得。股权转让所得＝取得对价的公允价值－原计税基础＝7.61×368090000－856839300×50％＝2，372，745，250元由于拉法基中国的注册地在英属维尔京群岛，属于非居民企业，因此其股权转让应纳的所得税为：

2372745250×10％＝237，274，525元（2）收购方：四川双马取得（对都江堰拉法基）股权的计税基础应以公允价值为基础确定，即

2，801，164，900元（7.61×368090000）。（3）被收购企业：都江堰拉法基的相关所得税事项保持不变。整理课件企业重组所涉及的企业所得税

相关问题的处理适用特殊性税务处理规定的企业重组

（一）具有合理的商业目的，且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的。

（二）被收购、合并或分立部分的资产或股权比例符合规定的比例。

（三）企业重组后的连续12个月内不改变重组资产原来的实质性经营活动。

（四）重组交易对价中涉及股权支付金额符合规定比例。

（五）企业重组中取得股权支付的原主要股东，在重组后连续12个月内，不得转让所取得的股权。

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相关问题的处理企业重组符合上述规定条件的，交易各方对其交易中的股权支付部分，可以按以下规定进行特殊性税务处理：（一）企业债务重组确认的应纳税所得额占该企业当年应纳税所得额50%以上，可以在5个纳税年度的期间内，均匀计入各年度的应纳税所得额。企业发生债权转股权业务，对债务清偿和股权投资两项业务暂不确认有关债务清偿所得或损失，股权投资的计税基础以原债权的计税基础确定。企业的其他相关所得税事项保持不变。

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相关问题的处理（二）股权收购，收购企业购买的股权不低于被收购企业全部股权的75%，且收购企业在该股权收购发生时的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%，可选择以下处理：

1.被收购企业的股东取得收购企业股权的计税基础，以被收购股权的原有计税基础确定。

2.收购企业取得被收购企业股权的计税基础，以被收购股权的原有计税基础确定。

3.收购企业、被收购企业的原有各项资产和负债的计税基础和其他相关所得税事项保持不变。

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相关问题的处理如果其它条件不变，拉法基中国将转让的股权份额提高到75％，也就转让其持有的全部都江堰拉法基的股权，那么由于此项交易同时符合《通知》中规定的五个条件，因此可以选择特殊性税务处理：（1）被收购企业的股东：拉法基中国，暂不确认股权转让所得。（2）收购方：四川双马取得（对都江堰拉法基）股权的计税基础应以被收购股权的原有计税基础确定，即（856839300×75％）。（3）被收购企业：都江堰拉法基的相关所得税事项保持不变。可见，如果拉法基中国采用后一种方式，转让都江堰拉法基水泥有限公司75％的股权，则可以在当期避免2.37亿元的所得税支出。整理课件企业重组所涉及的企业所得税

相关问题的处理（三）资产收购，受让企业收购的资产不低于转让企业全部资产的75%，且受让企业在该资产收购发生时的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%，可选择以下处理：

1.转让企业取得受让企业股权的计税基础，以被转让资产的原有计税基础确定。

2.受让企业取得转让企业资产的计税基础，以被转让资产的原有计税基础确定。

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相关问题的处理

（四）企业合并，企业股东在该企业合并发生时取得的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%，以及同一控制下且不需要支付对价的企业合并，可选择以下处理：

1.合并企业接受被合并企业资产和负债的计税基础，以被合并企业的原有计税基础确定。

2.被合并企业合并前的相关所得税事项由合并企业承继。

3.可由合并企业弥补的被合并企业亏损的限额=被合并企业净资产公允价值×截至合并业务发生当年年末国家发行的最长期限的国债利率。

4.被合并企业股东取得合并企业股权的计税基础，以其原持有的被合并企业股权的计税基础确定。

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相关问题的处理

（五）企业分立，被分立企业所有股东按原持股比例取得分立企业的股份，分立企业和被分立企业均不改变原来的实质经营活动，且被分立企业股东在该企业分立发生时取得的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%，可以选择按以下规定处理：

1.分立企业接受被分立企业资产和负债的计税基础以被分立企业的原有计税基础确定。

2.被分立企业已分立出去资产相应的所得税事项由分立企业承继。

3.被分立企业未超过法定弥补期限的亏损额可按分立资产占全部资产的比例进行分配，由分立企业继续弥补。整理课件企业重组所涉及的企业所得税

相关问题的处理4.被分立企业的股东取得分立企业的股权（以下简称“新股”）如需部分或全部放弃原持有的被分立企业的股权（以下简称“旧股”），“新股”的计税基础应以放弃“旧股”的计税基础确定。如不需放弃“旧股”，则其取得“新股”的计税基础可从以下两种方法中选择确定：直接将“新股”的计税基础确定为零；或者以被分立企业分立出去的净资产占被分立企业全部净资产的比例先调减原持有的“旧股”的计税基础，再将调减的计税基础平均分配到“新股”上。

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相关问题的处理重组交易各方对交易中股权支付暂不确认有关资产的转让所得或损失的，其非股权支付仍应在交易当期确认相应的资产转让所得或损失，并调整相应资产的计税基础。

非股权支付对应的资产转让所得或损失＝（被转让资产的公允价值－被转让资产的计税基础）×（非股权支付金额÷被转让资产的公允价值）

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相关问题的处理企业发生涉及中国境内与境外之间（包括港澳台地区）的股权和资产收购交易，除应符合上述规定的条件外，还应同时符合下列条件，才可选择适用特殊性税务处理规定：

（一）非居民企业向其100%直接控股的另一非居民企业转让其拥有的居民企业股权，没有因此造成以后该项股权转让所得预提税负担变化，且转让方非居民企业向主管税务机关书面承诺在3年（含3年）内不转让其拥有受让方非居民企业的股权；

（二）非居民企业向与其具有100%直接控股关系的居民企业转让其拥有的另一居民企业股权；

（三）居民企业以其拥有的资产或股权向其100%直接控股的非居民企业进行投资；

（四）财政部、国家税务总局核准的其他情形。

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相关问题的处理第（三）项所指的居民企业以其拥有的资产或股权向其100%直接控股关系的非居民企业进行投资，其资产或股权转让收益如选择特殊性税务处理，可以在10个纳税年度内均匀计入各年度应纳税所得额。吸收合并中，合并后的存续企业性质及适用税收优惠的条件未发生改变的，可以继续享受合并前该企业剩余期限的税收优惠，其优惠金额按存续企业合并前一年的应纳税所得额（亏损计为零）计算。

存续分立中，分立后的存续企业性质及适用税收优惠的条件未发生改变的，可以继续享受分立前该企业剩余期限的税收优惠，其优惠金额按该企业分立前一年的应纳税所得额（亏损计为零）乘以分立后存续企业资产占分立前该企业全部资产的比例计算。

整理课件企业重组所涉及的企业所得税

相关问题的处理企业在重组发生前后连续12个月内分步对其资产、股权进行交易，应根据实质重于形式原则将上述交易作为一项企业重组交易进行处理。企业发生符合特殊性重组条件并选择特殊性税务处理的，当事各方应在该重组业务完成当年企业所得税年度申报时，向主管税务机关提交书面备案资料，证明其符合各类特殊性重组规定的条件。未按规定书面备案的，一律不得按特殊重组业务进行税务处理。对企业在重组过程中涉及的需要特别处理的企业所得税事项，由国务院财政、税务主管部门另行规定。

自2008年1月1日起执行。

整理课件关于合伙企业合伙人所得税问题

财税[2008]159号定义合伙企业是指依照中国法律、行政法规成立的合伙企业。纳税义务人

及应纳税种合伙企业以每一个合伙人为纳税义务人。◆合伙人是自然人的，缴纳个人所得税；◆合伙人是法人和其他组织的，缴纳企业所得税。合伙企业生产经营所得和其他所得采取“先分后税”的原则应纳税所得额的计算按照《关于个人独资企业和合伙企业投资者征收个人所得税的规定》（财税[2000]91号）及《财政部国家税务总局关于调整个体工商户个人独资企业和合伙企业个人所得税税前扣除标准有关问题的通知》（财税[2008]65号）的有关规定执行。所称生产经营所得和其他所得，包括合伙企业分配给所有合伙人的所得和企业当年留存的所得（利润）。

整理课件关于合伙企业合伙人所得税问题

合伙企业的合伙人按照下列原则确定应纳税所得额◆按照合伙协议约定的分配比例确定应纳税所得额◆合伙协议未约定或者约定不明确的，按照合伙人协商决定的分配比例确定应纳税所得额。◆协商不成的，按照合伙人实缴出资比例确定应纳税所得额。◆无法确定出资比例的，按照合伙人数量平均计算每个合伙人的应纳税所得额。合伙协议不得约定将全部利润分配给部分合伙人。合伙人是法人和其他组织的，合伙人在计算其缴纳企业所得税时不得用合伙企业的亏损抵减其盈利。自2008年1月1日起执行。

二○○八年十二月二十三日

整理课件

试点企业集团合并缴纳企业

所得税有关问题

财税[2008]119号2008-10-17

对2007年12月31日前经国务院批准或按国务院规定条件批准实行合并缴纳企业所得税的企业集团（具体名单106家略），在2008年度继续按原规定执行。从2009年1月1日起，名单所述企业集团一律停止执行合并缴纳企业所得税政策整理课件

母子公司间提供服务支付

费用有关涉税问题

国税发〔2008〕86号，2008年8月14日适用范围：境内不同独立法人的母子公司之间提供服务支付费用的所得税处理：母公司为其子公司提供各种服务母公司向其子公司提供服务须签订服务合同或协议母公司作为营业收入申报纳税；子公司作为成本费用税前扣除。整理课件

母子公司间提供服务支付费用

有关涉税问题母公司向多个子公司提供同类项服务母公司以管理费形式向子公司提取费用子公司申报税前扣除向母公司支付的服务费用，应提供与母公司签订的服务合同或者协议等与税前扣除该项费用相关的材料。不能提供相关材料的，支付的服务费用不得税前扣除。整理课件新旧税法实施事项衔接

一、关于已购置固定资产预计净残值和折旧年限的处理问题新税法实施前已投入使用的固定资产，企业已按原税法规定预计净残值并计提的折旧，不做调整。新税法实施后，对此类继续使用的固定资产，可以重新确定其残值并就其尚未计提折旧的余额，按照新税法规定的折旧年限减去已经计提折旧的年限后的剩余年限，按照新税法规定的折旧方法计算折旧。新税法实施后，固定资产原确定的折旧年限不违背新税法规定原则的，也可以继续执行。整理课件新旧税法实施事项衔接

二、关于递延所得的处理企业按原税法规定已作递延所得确认的项目，其余额可在原规定的递延期间的剩余期间内继续均匀计入各纳税期间的应纳税所得额。

三、关于利息收入、租金收入和特许权使用费收入的确认新税法实施前已按其他方式计入当期收入的利息收入、租金收入、特许权使用费收入，在新税法实施后，凡与按合同约定支付时间确认的收入额发生变化的，应将该收入额减去以前年度已按照其它方式确认的收入额后的差额，确认为当期收入。整理课件新旧税法实施事项衔接

四、关于以前年度职工福利费余额的处理根据《国家税务总局关于做好2007年度企业所得税汇算清缴工作的补充通知》（国税函〔2008〕264号）的规定，企业2008年以前按照规定计提但尚未使用的职工福利费余额，2008年及以后年度发生的职工福利费，应首先冲减上述的职工福利费余额，不足部分按新税法规定扣除；仍有余额的，继续留在以后年度使用。企业2008年以前节余的职工福利费，已在税前扣除，属于职工权益，如果改变用途的，应调整增加企业应纳税所得额。整理课件新旧税法实施事项衔接五、关于以前年度职工教育经费余额的处理对于在2008年以前已经计提但尚未使用的职工教育经费余额，2008年及以后新发生的职工教育经费应先从余额中冲减仍有余额的，留在以后年度继续使用。六、关于工效挂钩企业工资储备基金的处理原执行工效挂钩办法的企业，在2008年1月1日以前已按规定提取，但因未实际发放而未在税前扣除的工资储备基金余额，2008年及以后年度实际发放时可在实际发放年度企业所得税前据实扣除。整理课件新旧税法实施事项衔接七、