关税及出口退税

关税及出口退免税的核算教授会计师注册税务师余孝文2主要内容关税会计出口退（免）税会计3

关税会计

一、一般规定（一）纳税义务人（二）关税税率二、关税的计算（一）进口关税应纳税额的计算（二）出口关税应纳税额的计算三、关税会计处理（一）进口关税会计处理（二）出口关税会计处理四、海关代征增值税、消费税（一）增值税应纳税额的会计处理（二）消费税应纳税额的会计处理4

关税会计

一、一般规定（一）纳税义务人进口货物的收货人、出口货物的发货人、进境物品的所有人。（二）关税税率（加入世贸前关税总水平15.3%下降到2009年的9.8%）1、进口关税税率①最惠国税率②暂定税率③协定税率④特惠税率⑤普通税率⑥配额税率5

关税会计

2、出口关税税率①普通税率②暂定税率3、特别关税①报复性关税②反倾销税与反补贴税③保障性关税6

关税会计

二、关税的计算（一）进口关税应纳税额1、进口关税应纳税额的计算公式应纳进口关税=进口货物完税价格×进口关税税率2、进口货物完税价格的确定由海关以到岸价格（包括成交价格以及该货物运抵中华人们民共和国境内输入地点起装卸前的运费、包装费、保险费和其他劳务费）为基础审查确定。7

关税会计

（二）出口关税应纳税额的计算1、出口税应纳税额的计算公式应纳出口关税=出口货物完税价格×出口关税税率2、出口货物完税价格的确定出口货物的完税价格由海关以离岸价格(货物的成交价格以及该货物运至我国装载前的运输及其相关费用、保险费)为基础审查确定。出口货物完税价格=离岸价格×外汇汇率÷(1+出口关税税率)出口货物成交价格，是指该货物出口时卖方为出口货物应当向买方直接收取和间接收取的价款总额。出口关税不计入完税价格。8

关税会计

三、关税会计处理（一）进口关税会计处理账户设置：

应交税费——应交进口关税商品采购1、自营进口贸易【例1】某企业从国外进口某货物，国外进价（FOB）USD20000,国外运费3000，保险费USD1000，结算支付当日外汇牌价1：6.35，进口货物的关税税率为30%，增值税率17%。9

关税会计

关税完税价格=（20000+3000+1000）×6.35=152400（元）应纳关税税额=152400×30%=45720（元）会计处理：借：商品采购-进口商品采购45720贷：应交税费——应交进口关税4572010

关税会计

2、代理进口贸易代理进口的关税计征为受托单位代扣代缴。接上例：某企业从国外进口某货物，国外进价（FOB）USD20000,国外运费3000，保险费USD1000，结算支付当日外汇牌价1：6.35，进口货物的关税税率为30%，增值税率17%。会计处理：借：应收账款45720贷：应交税费——应交进口关税4572011

关税会计

（二）出口关税会计处理账户设置：

应交税费——应交出口关税营业税金及附加1、自营出口贸易【例2】某企业出口磷50吨，离岸价格1000美元/吨，结算支付当日外汇牌价1：6.30，出口货物的关税税率为20%。12

关税会计

出口关税税额=（50×1000×6.3）÷（1+20%）×20%=52500（元）会计处理：借：营业税金及附加——应交出口关税52500贷：应交税费——应交出口关税5250013

关税会计

四、海关代征增值税、消费税（由国家税务总局委托海关在进口环节代征）征收条件（1）属于增值税、消费税税目、税率表所规定的征收范围（2）必须已报关进口（一）增值税应纳税额的会计处理1、进口一般货物组成计税价格=到岸价格+进口关税税额应纳税额=组成计税价格×增值税税率14

关税会计

【例3】某企业从国外进口化工原料一批，到岸价格150000美元。进口货物的关税税率为20%，增值税率17%，假定进关日即为结算日，结算支付当日外汇牌价1：6.35，全部款项由银行存款支付。到岸价格=150000×6.35=952500（元）关税=150000×6.35×20%=190500（元）商品购入价格=952500+190500=1143000（元）应纳增值税=1143000×17%=194310（元）15

关税会计

会计处理如下（1）计提关税时：借：商品采购——进口——化工材料190500贷：应交税费——应交进口关税190500（2）支付货款或税金时：借：商品采购——进口——化工材料952500应交税费——应交进口关税190500应交税费——应交增值税（进项税额）194310贷：银行存款133731016

关税会计

2、进口应税消费品应纳增值税额组成计税价格=到岸价格+进口关税税额+消费税税额应纳税额=组成计税价格×增值税税率【例4】某企业从国外进口化工原料一批，到岸价格50000美元。进口货物的关税税率为30%，增值税率17%，消费税率10%。海关填发税款缴纳证之日外汇牌价1：7.00，全部款项由银行存款支付。到岸价格=50000×7.00=350000（元）关税=50000×7.00×30%=105000（元）商品购入价格=350000+105000=455000（元）应纳消费税=（350000+105000）÷（1-10%）×10%=50555.56（元）应纳增值税=（350000+105000+50555.56）×17%=85944.44（元）17

关税会计

会计处理如下（1）计提关税时：借：商品采购——进口——橡胶轮胎105000贷：应交税费——应交进口关税105000（2）计提消费税时：借：商品采购——进口——橡胶轮胎50555.56贷：应交税费——应交进口消费税50555.56（3）支付货款或税金时：借：商品采购——进口——橡胶轮胎350000应交税费——应交进口关税105000应交税费——应交进口消费税50555.56应交税费——应交增值税（进项税额）85944.44贷：银行存款59150018

关税会计

（二）消费税应纳税额的会计处理1、从价定率的应税消费品组成计税价格=（到岸价格+进口关税税额）÷（1-消费税税率）应纳税额=组成计税价格×消费税税率【例5】某进出口公司从国外进口成套化妆品一批，到岸价格84000美元。关税税率为20%，，消费税率30%。进关日即为结算日，当天汇率1：7.00，全部款项由银行存款支付。19

关税会计

组成计税价格=（84000×7.00+84000×7.00×20%）÷（1-30%）

=（588000+117600）÷70%=100800（元）应纳税额=100800×30%=302400（元）会计处理如下：借：商品采购——进口——化妆品302400贷：银行存款30240020

关税会计

2、从量定额的应税消费品从量定额消费税税额=应税进口消费税数量×消费税税率【例6】某进出口公司从国外进口柴油一批，报关进口时海关核定的进口征税数量为15000吨，消费品柴油计量单位的换算标准1吨=1178升，每升柴油的征税额假定为0.1元。应纳税额=15000×1178×0.1=1767000（元）会计处理如下：借：商品采购——进口——柴油1767000贷：银行存款176700021出口退（免）税会计一、出口退税税种及退税率二、流通型企业出口退税的会计处理三、生产企业出口退、免、税会计处理22出口退（免）税会计一、出口退税税种和退税率（一）出口退税税种：增值税、消费税（二）退税率1、增值税退税率：现行出口货物的增值税退税率：5%、9%、11%、13%、14%、、15%、17%七档。2、消费税退税率：流通型外贸企业实行“征多少、退多少”；生产性外贸企业实行“全额免税”23出口退（免）税会计（三）出口不予退税的货物1、一般纳税人出口不予退税的货物销项税额=2、小规模纳税人出口不予退税的货物应纳税额=（出口货物离岸价×外汇人民币牌价）÷（1+征收率）×征收率24出口退（免）税会计二、流通型企业出口退税的会计处理科目设置“应收出口退税（增值税）”“应交税费——应交增值税”（一）一般纳税人购进货物出口退税

1、计税依据购进出口货物增值税专用发票上注明的进项金额。

2、应退税额应退税额＝购进出口货物不含增值税购进金额×退税率

或：=出口货物数量×加权平均进货单价×退税率

25出口退（免）税会计3、不得退税税额不得退税税额＝购进出口货物不含增值税购进金额×（征收率-退税率）或：=出口货物数量×加权平均进货单价×（征收率-退税率）26出口退（免）税会计销项税额进项税额应纳税额外贸企业内销货物27出口退（免）税会计进项税额17%0%应退税额转成本外贸企业一般贸易出口货物4%13%28出口退（免）税会计【例7】某外贸公司购进一批货物出口并取得增值税专用发票，发票注明的金额为700000元，进项税额119000元。该批货物出口后，企业收齐单证申报出口退税，使用的出口退税率13%。（1）应退增值税的申报应退增值税=700000×13%=91000（元）借：应收出口退税（增值税）91000贷：应交税费-应交增值税(出口退税)91000（2）征退税差处理应计入成本的征税退差=700000×（17%-13%）=28000（元）借：主营业务成本28000贷：应交税费-应交增值税(进项税额转出)2800029出口退（免）税会计（3）收到退税款借：银行存款91000贷：应收出口退税（增值税）91000（4）出口退税对已办理申报的出口货物发生退关或退货的，出口企业应按规定到主管税务机关办理《出口商品退运已补税证明》，按实际已退增值税额补交税款。30出口退（免）税会计【例8】假定该批出口货物发生退关，企业按实际已退增值税额补交税款91000元。借：应交税费—应交增值税（出口退税）91000贷：银行存款91000同时将原计入成本的出口货物退税差部分从成本中转出借：应交税费-应交增值税(进项税额转出)28000贷：主营业务成本28000如尚未申报退税的出口货物发生退关或退货，不需补交税款，不做会计处理。31出口退（免）税会计（5）实退与原退税数相差的处理【例9】假定该外贸企业出口货物后，向税务机关申报出口退税104000元，并已做相关会计处理。经税务机关审核，申报时适用退税率不符（或者因不可弥补缺失单证及其他原因造成无法退税），实际准予退税93600元，与原申报退税数相差10400元。借：主营业务成本—出口货物10400贷：应收出口退税(增值税)1040032出口退（免）税会计（二）小规模纳税人购进货物出口退税

1、应退税额应退税额＝普通发票所列销售额/（1+征收率）×3%【例10】某抽纱公司购入抽纱一批，取得普通发票，发票注明金额26500元。该批货物出口后，申报退税额为：应退税额＝26500÷（1+3%）×3%=777.18（元）借：应收出口退税（增值税）777.18贷：应交税费-应交增值税(出口退税)777.18收到退税款借：银行存款777.18

贷：应收出口退税（增值税）777.1833

（三）外贸企业委托生产企业加工出口货物的退税委托其它纳税人加工收回后出口的货物，按取得的原辅材料和加工费增值税专用发票上所列明的进项金额依不同的退税率分别计算应退增值税额。其计算公式为：应退增值税额＝购进原辅材料增值税专用发票所列明的进项金额×原辅材料的适用退税率+加工费增值税专用发票所列明的金额×出口货物的适用退税率出口退（免）税会计34出口退（免）税会计销项税额进项税额0%原材料13%加工费17%委托加工出口货物15%5%2%8%应退税额转成本应退税额转成本出口商品退税率原材料退税率35出口退（免）税会计（四）出口应税消费品应退消费税额的计算实行从价办法征收的：应退税额=购进出口货物的进货金额×消费税税率实行从量办法征收的：应退税额=出口数量×单位税额借：应收出口退税(消费税)

贷：主营业务成本—出口货物36出口退（免）税会计三、生产企业出口退免税会计处理（一）生产企业出口实行免、抵、退税管理办法所谓“免、抵、退”税办法是指生产企业自营出口或委托代理出口的自产货物，免征本企业生产销售环节的增值税，然后将生产出口货物所耗用原材料、零部件等的进项税额抵顶内销货物的应纳税额，未抵顶完的，经主管退税的税务机关批准，对未抵顶完的应退税额办理退税。

37（二）计算方法和程序如下：1、免抵退税不得免征和抵扣税额的计算免抵退税不得免征和抵扣税额＝当期出口货物离岸价×外汇人民币牌价×（出口货物征税税率－出口货物退税率）

2、计算当期应纳税额当期应纳税额＝当期销项税额－（当期进项税额－当期免抵退税不得免征和抵扣税额）－上期留抵税额

3、计算当期免抵退税额免抵退税额＝出口货物离岸价×外汇人民币牌价×出口货物退税率出口退（免）税会计384、计算当期免抵税额和当期应退税额

当期期末留抵税额≤当期免抵退税额时，当期应退税额＝当期期末留抵税额当期免抵税额＝当期免抵退税额－当期应退税额

当期期末留抵税额>当期免抵退税额时当期应退税额＝当期免抵退税额当期免抵税额＝0出口退（免）税会计39出口退（免）税会计进项税额销项税额生产企业内销货物应纳税额40出口退（免）税会计销项税额全部进项税额其他进项税额出口货物进项税额内销货物进项税额内销销项税额外销收入免税免41出口退（免）税会计销项税额全部进项税额其他进项税额出口货物进项税额内销货物进项税额内销销项税额外销收入免税免抵42出口退（免）税会计抵销项税额全部进项税额内销销项税额月末未抵扣完的进项税额本月出口销售收入×退税率免＜应退税额＝月末未抵扣完的进项税额应退税额43出口退（免）税会计抵销项税额全部进项税额内销销项税额月末未抵扣完的进项税额本月出口销售收入×退税率≥应退税额=本月出口销售收入×退税率免应退税额44出口退（免）税会计某出口生产企业2009年7—9月份资料如下，该企业适用17%征收率和13%的退税率，假定7月份没有上期留底税额。项目7月8月9月进项税额上期留底税额0本期增加150160110内销销售额800400500销项税额1366885外销准予退税的出口额700500700不予退税的出口额11735.1进口料件金额300020045出口退（免）税会计（1）出口应退税额全部抵减内销应退税额后，7月份当月仍需缴纳增值税月份计算项目计算公式计算结果会计处理7月份不得免征和抵扣税额抵减额300×（17%-13%）12不得免征和抵扣税额700×（17%-13%）-1216√不予退税的出口额计提销项税额117÷（1+17%）×17%

17√准予抵扣的进项税额150-16134应纳税额（136+17）-13419√免抵退税抵减额300×13%39免抵退税额700×13%-3952应退税额0免抵税额52-052√期末留底税额046出口退（免）税会计不予抵扣额转入成本借：主营业务成本-自营出口销售成本160000贷：应交税费-应交增值税(进项税额转出)160000出口货物按规定应计提销项税额借：应收外汇账款1170000贷：主营业务收入-自营出口销售收入1000000

应交税费-应交增值税（销项税额）170000出口产品当月予抵扣的税款：借：应交税费-应交增值税(出口抵减内销应纳税额)520000贷：应交税费-应交增值税(出口退税)520000月度终了结转本月未交增值税：借：应交税费-应交增值税(转出未交增值税)190000贷：应交税费-未交增值税19000047出口退（免）税会计（2）8月份当月有退税申报额，无免抵税额月份计算项目计算公式计算结果会计处理8月份不得免征和抵扣税额抵减额不得免征和抵扣税额500×（17%-13%）20√准予抵扣的进项税额160-20140√不予退税的出口额计提销项税额35.1÷（1+17%）×17%5.1√应纳税额（68+5.1）-140-66.9免抵退税抵减额

免抵退税额500×13%65应退税额︳-66.9︳＞6565√免抵税额65-650期末留底税额66.948出口退（免）税会计不予抵扣额转入成本借：主营业务成本-自营出口销售成本200000贷：应交税费-应交增值税(进项税额转出)200000出口货物按规定应计提销项税额借：应收外汇账款351000