第十四章收入

《中级会计实务》严可为讲授★第一节销售商品收入的确认和计量一、销售商品收入的确认二、销售商品收入的计量（一）托收承付方式销售商品（二）预收款销售商品（三）委托代销商品（四）商品需要安装和检验销售（五）订货销售（六）以旧换新销售（七）销售商品涉及现金折扣、商业折扣、销售折让（八）销售退回及附有销售退回条件的销售商品（九）房地产销售（十）具有融资性质的分期收款销售商品（十一）售后回购（十二）售后租回第二节提供劳务收入的确认和计量一、提供劳务交易结果能够可靠估计的处理（一）提供劳务交易结果能够可靠估计的的条件（二）完工面分比法的具体运用二、提供劳务交易结果不能可靠估计的处理三、同时销售商品和提供劳务四、特殊劳务交易的处理（一）安装费（二）宣传媒介收费（三）开发软件收费（四）价内服务费（五）表演、招待费（六）申请入会费和会员费（七）特许权费（八）长期收费五、授予客户奖励积分的处理六、营改增第三节让渡资产使用权的确认和计量一、利息收入的处理二、使用费收入的处理第四节建造合同收入的确认和计量一、建造合同的类型（一）固定造价合同（二）成本加成合同二、合同的分立与合并（一）合同分立（二）合同合并（三）追加资产的建造三、建造合同收入和成本的内容四、合同结果能够可靠估计时的处理（一）固定造价合同结果能够可靠估计的条件（二）成本加成合同结果能够可靠估计的条件（三）完工进度的确定五、合同结果不能够可靠估计时的处理六、合同预计损失的处理第十四章收入第一节销售商品收入的确认和计量一、销售商品收入的确认二、销售商品收入的计量（一）托收承付方式销售商品（二）预收款销售商品（三）委托代销商品（四）商品需要安装和检验销售（五）订货销售（六）以旧换新销售（七）销售商品涉及现金折扣、商业折扣、销售折让（八）销售退回及附有销售退回条件的销售商品（九）房地产销售（十）具有融资性质的分期收款销售商品（十一）售后回购（十二）售后租回★★★★★★第二节提供劳务收入的确认和计量一、提供劳务交易结果能够可靠估计的处理（一）提供劳务交易结果能够可靠估计的的条件（二）完工百分比法的具体运用二、提供劳务交易结果不能可靠估计的处理三、同时销售商品和提供劳务的处理四、特殊劳务交易的处理（一）安装费（二）宣传媒介收费（三）为特定客户开发软件收费（四）包括在商品售价内可区分的服务费（五）艺术表演、招待宴会和其他特殊活动的收费（六）申请入会费和会员费（七）特许权费（八）长期收费五、授予客户奖励积分的处理六、营改增★★★第三节让渡资产使用权收入的确认和计量一、利息收入的处理二、使用费收入的处理第四节建造合同收入的确认和计量一、建造合同的类型（一）固定造价合同（二）成本加成合同二、合同的分立与合并（一）合同分立（二）合同合并（三）追加资产的建造三、建造合同收入和成本的内容四、合同结果能够可靠估计时的处理（一）固定造价合同结果能够可靠估计的条件（二）成本加成合同结果能够可靠估计的条件（三）完工进度的确定（四）完工百分比法的运用五、合同结果不能够可靠估计时的处理六、合同预计损失的处理★★销售商品收入1.企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方；2.企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施有效控制；3.收入的金额能够可靠地计量；4.相关的经济利益很可能流入企业；5.相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量。提供劳务收入结果能够可靠估计完工百分比法

1.收入的金额能够可靠地计量。2.相关的经济利益很可能流入企业。3.交易的完工进度能够可靠地确定。4.交易中已发生和将要发生的成本能够可靠地计量。结果不能够可靠估计1.已经发生的劳务成本预计能够得到补偿的，收入＝成本。2.已经发生的劳务成本预计只能部分得到补偿的，收入＜成本。3.已经发生的劳务成本预计全部不能得到补偿的，收入＝0但有成本。让渡资产使用权收入1.相关的经济利益很可能流入企业；2.收入的金额能够可靠地计量；建造合同收入结果能够可靠估计完工百分比法固定造价合同1.合同总收入能够可靠地计量2.与合同相关的经济利益很可能流入企业3.实际发生的合同成本能够清楚地区分和可靠地计量4.合同完工进度和为完成合同尚需发生的成本能够可靠地确定成本加成合同1.与合同相关的经济利益很可能流入企业2.实际发生的合同成本能够清楚地区分和可靠地计量结果不能够可靠估计1.合同成本能够收回的，收入＝成本。2.合同成本能够收回的，收入＝0但有成本。第一节一，收入的确认条件【例题•多选题】下列各项中，表明已售商品所有权的主要风险和报酬尚未转移给购货方的有（）。（2012年）A.销售商品的同时，约定日后将以融资租赁方式租回B.销售商品的同时，约定日后将以高于原售价的固定价格回购C.已售商品附有无条件退货条款，但不能合理估计退货的可能性D.向购货方发出商品后，发现商品质量与合同不符，很可能遭受退货【答案】ABCD【解析】选项A，售后租回，且是以融资方式租回资产的，是将资产售价和账面价值差额计入递延收益，不确认损益，销售资产的风险和报酬没有转移；选项B，销售商品，用固定价格回购的交易属于融资交易，销售资产的风险和报酬没有转移，将收到款项计入其他应付款核算；选项C，销售商品无法估计退货率的，销售时不能确认收入的实现，销售资产的风险和报酬没有转移；选项D，该项交易很可能发生退货，说明经济利益不是很可能流入企业，不满足收入确认条件，销售资产的风险和报酬没有转移。【例题•判断题】M公司于2014年年末委托某运输公司向某企业交付一批产品。由于验收时发现部分产品有破损，该企业按照合同约定要求M公司采取减价等补偿措施或者全部予以退货，M公司以产品破损是运输公司责任为由而拒绝对方要求。由于发货前已收到该企业预付的全部货款，M公司于2014年确认了相应主营业务收入。（）【答案】×【解析】由于该货物存在可能被退回的情形，并且销售企业并没有采取任何措施，即无法确定退货的可能性，M公司销售的该批产品的主要风险和报酬还没有真正转移，因此不应当确认收入。【例题•判断题】M公司在2014年12月按合同约定以离岸价向某外国公司出口产品时，对方告知由于其所在国开始实施外汇管制，无法承诺付款。为了开拓市场，M公司仍于2014年年末交付产品，但在2014年未确认相应的主营业务收入。（）【答案】√【解析】由于并不满足关于预期的经济利益很可能流入企业这个关键条件所以不应确认收入。第一节二，销售商品收入的计量（一）托收承付方式销售商品1.通常应在发出商品且办妥托收手续时确认收入。借：应收账款等贷：主营业务收入应交税费—增(销）借：主营业务成本贷：库存商品2.如果不满足认收入确认条件。但又发货开票(如对方资金困难)例14－13借：发出商品贷：库存商品若增值税纳税义务已经发生借：应收账款等贷：应交税费—增(销）1.托收承付方式销售商品商品发出，但不收入条件办妥攒眉手续时2.预收款销售商品发出商品时3.委托代销商品视同买断（无退货权）发出商品时视同买断（有退货权）收到代销清单时收取手续费收到代销清单时4.商品需要安装和检验销售

5.订货销售发出商品时6.以旧换新

分解为两部分7.销售商品涉及现金折扣、商业折扣、销售折让商业折扣后、现金折扣前、销售折让(不冲成本)8.销售退回及附有销售退回条件的销售商品能估计退货可能性发出商品时不能估计退货可能性退货期满时9.房地产销售10.具有融资性质的分期收款销售商品现值入账11.售后回购按固定价格回购不确认收入按当时的公允价值回购可以确认收入12.售后租回融资租回不确认收入经营租回可能确认损益第一节二，销售商品收入的计量（二）预收款销售商品应在发出商品时确认收入，在此之前预收的货款应确认为负债。借：银行存款贷：预收账款以后发出商品时借：预收账款贷：主营业务收入应交税费—增(销）借：主营业务成本贷：库存商品例14－14第一节二，销售商品收入的计量（三）委托代销商品1.视同买断方式①不得退货，发货时作收入，作成本．例14－15借：应收账款贷：主营业务收入

应交税费—增—销借：主营业务成本

贷：库存商品②可退货，或可得到补偿．发出商品：①借：发出商品

贷：库存商品收到代销清单时作收入②借：应收账款贷：主营业务收入

应交税费—增—销借：主营业务成本

贷：发出商品2.支付手续费方式例14－16收到代销清单时作收入(同上)，另应付手续费．借：销售费用

贷：应收账款

A

B 顾客100120A

B 顾客100100第一节二，销售商品收入的计量（四）商品需要安装和检验销售安装和检验，是重要的，在安装和检验完毕前，销售方通常不应确认收入。安检完后再作收入①销售商品，安检劳务能区分且能单独计量．分别作销售商品收入，和提供劳务收入．例14－29②否则，全部作销售商品收入安装和检验，不重要的．销售方可以在发出商品时确认收入。在发出商品时确认收入（五）订货销售同预收货款销售.应在发出商品并符合收入确认条件时确认收入，在此之前预收的货款应确认为负债。第一节二，销售商品收入的计量（六）以旧换新销售分别作购／销．例14－17第一节二，销售商品收入的计量（七）销售商品涉及现金折扣、商业折扣、销售折让1.现金折扣按现金折扣前金额作收入；例14－18现金折扣在实际发生时计入财务费用。计算现金折扣时是否考虑增值税视题目假定而定。2.商业折扣按照商业折扣后的金额作收入。3.销售折让（1）已经确认销售商品收入的售出商品发生销售折让的，应当在发生时冲减当期的销售商品收入；例14－19（2）已确认收入的销售折让属于资产负债表日后事项的，应当按照《企业会计准则第29号——资产负债表日后事项》的相关规定进行处理。第一节二，销售商品收入的计量（八）销售退回及附有销售退回条件的销售商品的处理

1.销售退回（1）对于未确认收入的售出商品发生的销售退回.（2）对于已确认收入的售出商品发生的销售退回.例14－20（3）日后期间退回．2.附有销售退回条件的商品销售（1）能估计退货的可能性，发出商品时作收入转成本，期末根据退货可能性确认预计负债，同时冲减收入成本．例14－21(1)(2).①期满前退货：退货＜20％；退货＝

20％；退货＞20％．②期满后退货：退货＜20％；退货＝

20％；退货＞20％．（2）不能估计退货的可能性．退货期满作收入转成本．例14－22销售3000件／退2000件．分别退货／已销作分录．已收款，期满退2000件：借：预收账款100应交税费—增（销）17贷：银行存款117

借：库存商品80贷：发出商品80已收款，期满销售3000件：借：预收账款150贷：主营业务收入150

借：主营业务成本120贷：发出商品120第一节二，销售商品收入的计量(2)

贷：预计负债

10正常销售退回1000件：借：主营业务收入50应交税费—增（销）8.5贷：银行存款58.5借：库存商品40贷：主营业务成本40(4)销售退回1000件：借：库存商品

40

应交税费—增（销）8.5预计负债

10贷：银行存款

58.5正常销售退回1200件：借：主营业务收入50应交税费—增（销）10.2贷：银行存款70.2借：库存商品48贷：主营业务成本40正常销售退回800件：借：主营业务收入50应交税费—增（销）6.8贷：银行存款

46.8借：库存商品32贷：主营业务成本40(2)

贷：预计负债

10(2)

贷：预计负债

10(4)销售退回1200件：借：库存商品

48

应交税费—增（销）

10.2

主营业务收入

10预计负债

10贷：主营业务成本8

银行存款

70.2(4)销售退回800件：借：库存商品

32

应交税费—增（销）

6.8

主营业务成本8预计负债

10贷：

银行存款

46.8

主营业务收入

10+8+10-10-8期满，退货率不是20％，调整收入成本能估计退货的可能性期满后退货期满前退货借：库存商品

(退回商品成本)

应交税费—增（销）

(退回商品售价×0.17)

主营业务收入(差额)预计负债

(退货率的利润＝售价－成本)

贷：主营业务成本(差额)

银行存款(退回商品售价×1.17)退货＝20％，全冲预计负债，不调收入成本；无差额退货＞20％，全冲预计负债，冲收入成本；有差额退货＜20％，全冲预计负债，作收入成本；有差额同左退货＝20％，全冲预计负债，不调收入成本；无差额退货＞20％，全冲预计负债，冲收入(借)

／成本；有差额退货＜20％，按比例冲预计负债，不调收入成本；无差额或者：退货≤20％，按比例冲负债，不调收入成本；

退货＞20％，全冲预计负债，冲收入(借)

／成本；同左★②能估计退货的可能性，期满后退货：退货＝20％，全冲预计负债，不调收入成本；退货＞20％，全冲预计负债，调收入成本；退货＜20％，全冲预计负债，调收入成本；①能估计退货的可能性，期满前退货：退货＝20％，全冲预计负债，不调收入成本；退货＞20％，全冲预计负债，调收入成本；退货＜20％，按比例冲预计负债，不调收入成本；1.销售退回1000件：退货＝20％；借：库存商品

40

应交税费—增（销）8.5预计负债

10贷：银行存款

58.51.销售退回1000件：退货＝20％；借：库存商品

40

应交税费—增（销）8.5预计负债

10贷：银行存款

58.52.销售退回1200件：退货＞20％．借：库存商品

48

应交税费—增（销）

10.2

主营业务收入

10预计负债

10贷：主营业务成本8

银行存款

70.22.销售退回1200件：退货＞20％．借：库存商品

48

应交税费—增（销）

10.2

主营业务收入

10预计负债

10贷：主营业务成本8

银行存款

70.23.销售退回800件：退货＜20％；借：库存商品

32

应交税费—增（销）

6.8

主营业务成本8预计负债

10贷：

银行存款

46.8

主营业务收入

103.销售退回800件：退货＜20％；借：库存商品

32

应交税费—增（销）

6.8

预计负债

8

(退货800占预期退1000比例冲)贷：

银行存款

46.8

不能估计退货的可能性退货期满后，没有退货全作收入与成本退货期满后，有退货全退货已收款的，退货退钱．部分退货已收款的：①退货部分退钱；②没退货部分作销售．第一节二，销售商品收入的计量（九）房地产销售1.自行建房卖房，如房产公司．遵循收入准则．2.签订合同来承建，遵循建造合同准则．第一节二，销售商品收入的计量（十）具有融资性质的分期收款销售商品，例14－23销售方：（1）20×1年1月1日销售实现借：长期应收款2000

本息贷：主营业务收入1600

本未实现融资收益400

息借：主营业务成本1560贷：库存商品1560（2）20×1年12月31日借：银行存款468贷：长期应收款400

本息应交税费—增（销）68借：未实现融资收益126.88

贷：财务费用

126.88

息购货方：（1）20×1年1月1日购入借：固定资产1600

本未实现融资费用

400

息贷：长期应付款2000

本息（2）20×1年12月31日借：长期应付款400

本息应交税费—增（进）68贷：银行存款468

借：财务费用

126.88

息贷：未实现融资费用126.88每期未确认融资收益摊销额＝期初摊余成本本金×实际利率＝

（期初长期应收款余额-期初未确认融资收益余额）×实际利率每期未确认融资费用摊销额＝期初摊余成本本金×实际利率＝

（期初长期应付款余额-期初未确认融资费用余额）×实际利率第一节二，销售商品收入的计量（十一）售后回购例14－24通常情况下，以固定价格回购，不作收入，是融资即借钱还钱．回购价格大于原售价的，差额应在回购期间按期计提利息，计入财务费用。回购价按市场价格达成的，销售的商品按售价确认收入，回购的商品作为购进商品处理。第一节二，销售商品收入的计量第一节二，销售商品收入的计量（十二）售后租回1.如果售后租回交易认定为融资租赁，售价与资产账面价值之间的差额应当予以递延，并按照该项租赁资产的折旧进度进行分摊，作为折旧费用的调整。2.企业的售后租回交易认定为经营租赁

（1）有确凿证据表明售后租回交易是按照公允价值达成的,售价与资产账面价值的差额应当计入当期损益。（2）售后租回交易如果不是按照公允价值达成的，售价低于公允价值的差额，应计入当期损益；但若该损失将由低于市价的未来租赁付款额补偿时，有关损失应予以递延（递延收益），并按与确认租金费用相一致的方法在租赁期内进行分摊；如果售价大于公允价值，其大于公允价值的部分应计入递延收益，并在租赁期内分摊。第二节提供劳务收入的确认和计量一、提供劳务交易结果能够可靠估计的处理．例14－25／26／27.完工百分比法：本期确认的收入＝提供劳务收入总额×完工进度－以前会计期间累计已确认提供劳务收入本期确认的成本＝提供劳务预计成本总额×完工进度－以前会计期间累计已确认提供劳务成本完工进度：【提示】无论采用哪一种完工进度，必须确定已发生成本及其将要发生的成本。（1）已完工作的测量，这是一种比较专业的测量方法。（2）已经提供的劳务占应提供劳务总量的比例．（3）已经发生的成本占估计总成本的比例二、提供劳务交易结果不能可靠估计的处理1.已经发生的劳务成本预计能够得到补偿的，收入＝成本。例14－282.已经发生的劳务成本预计只能部分得到补偿的，收入＜成本。3.已经发生的劳务成本预计全部不能得到补偿的，收入＝0但有成本。第二节提供劳务收入的确认和计量三、商品需要安装和检验销售安装和检验，是重要的，在安装和检验完毕前，销售方通常不应确认收入。安检完后再作收入①销售商品，安检劳务能区分且能单独计量．分别作销售商品收入，和提供劳务收入．例14－29②否则，全部作销售商品收入安装和检验，不重要的．销售方可以在发出商品时确认收入。在发出商品时确认收入第二节提供劳务收入的确认和计量四、特殊劳务交易的处理例14-30例14-31

第二节提供劳务收入的确认和计量明细确认收入时点（一）安装费按完工进度资产负债表日销售附带安装安装费在确认商品销售时作收入（二）宣传媒介费

出现于公众面前时广告制作费按完工进度资产负债表日（三）软件开发费按完工进度资产负债表日（四）价内服务费

在服务期内分期确认（五）表演招待费

活动发生时（六）会费只取得会籍，其他服务另行收费款项收回无重大不确定时入会费，低价得到服务商品在受益期内分期作收入（七）特许权费提供设备等的转移资产（所有权）时提供后续服务的提供服务时（八）长期重复劳务费

劳务活动发生时五、授予客户奖励积分的处理（一）在销售产品或提供劳务的同时授予客户奖励积分的，应当将销售取得的货款或应收货款在本次商品销售或劳务提供产生的收入与奖励积分的公允价值之间进行分配，将取得的货款或应收货款扣除奖励积分公允价值的部分确认为收入、奖励积分的公允价值确认为递延收益。借：银行存款贷：主营业务收入递延收益(一相对公允价值比例法；二剩余价值比例法)（二）在客户兑换奖励积分或失效时，授予企业应将原计入递延收益的与所兑换积分相关的部分确认为收入。被兑换部分确认为收入的金额应当以被兑换用于换取奖励的积分数额占预期将兑换用于换取奖励的积分总数的比例为基础计算确定。借：递延收益

贷：主营业务收入【提示】确认收入的金额＝递延收益×（被兑换用于换取奖励的积分数额/预期将兑换用于换取奖励的积分总数）第二节提供劳务收入的确认和计量六、营业税改征增值税的处理自2013年8月1日起，在全国范围内开展交通运输业（不包括铁路运输业）和部分现代服务业营业税改征增值税试点；自2014年1月1日起，全国范围内开展铁路运输业和邮政业营业税改征增值税试点，自2014年6月1日起，在全国范围内开展电信业营业税改征增值税试点。（一）一般纳税人的会计处理例14-32

借：应交税费——应交增值税（营改增抵减的销项税额）主营业务成本等（差额）贷：银行存款等（实际支付或应付的金额）对于期末一次性进行账务处理的企业借：应交税费——应交增值税（营改增抵减的销项税额）贷：主营业务成本等（二）小规模纳税人的会计处理例14-33

借：应交税费——应交增值税主营业务成本等（差额）贷：银行存款等（实际支付或应付的金额）对于期末一次性进行账务处理的企业借：应交税费——应交增值税贷：主营业务成本等第二节提供劳务收入的确认和计量第三节让渡资产使用权收入的确认和计量一，利息收入实际利息收益例14－34二，使用费收入．按合同规定的时间和方法计算确定．（一）使用费一次支付的1.不提供后续服务的，收款时一次确认收入；例14－352.提供后续服务的，在合同期内分期确认收入。（二）使用费分期支付的按合同或协议规定的收款时间和金额或规定的收费方法计算确定的金额分期确认收入。例14－36／37第四节建造合同收入的确认和计量一、建造合同的类型（一）固定造价合同（二）成本加成合同二、合同的分立与合并（一）合同分立（二）合同合并（三）追加资产的建造三、建造合同收入和成本的内容（一）建造合同收入1.合同的规定初始收入。2.因合同变更、索赔、奖励等形成的收入。（二）建造合同成本建造合同成本包括直接费用和间接费用。【提示】合同完成后处置残余物资取得的收益等与合同有关的零星收益，应当冲减合同成本。【提示】合同成本不包括应当计入当期损益的管理费用、销售费用和财务费用等期间费用。【提示】因订立合同而发生的有关费用，如差旅费、投标费等，能够单独区分和可靠计量且合同很可能订立的，应当予以归集，待取得合同时计入合同成本；未满足相关条件的，应当直接计入当期损益。四、合同结果能够可靠估计时的处理例14－49（一）固定造价合同结果能够可靠估计的条件（二）成本加成合同结果能够可靠估计的条件（三）完工进度的确定1.成本比例法例14－44／45中成本不包括的内容2.工作量比例法3.专业测量法（四）完工百分比法的运用1.当期合同收入＝合同总收入×完工进度－以前会计期间累计已确认合同收入2.当期合