第二章注册会计师管理与职业道德

第二章

注册会计师管理与职业道德本章内容提示知识目标：

了解注册会计师考试与注册制度；掌握注册会计师的业务范围；理解注册会计师职业规范的主要作用；掌握注册会计师职业道德的基本原则；理解注册计师职业道德的具体要求。第一节注册会计师管理

1.1注册会计师考试与注册制度

1.2业务范围

1.3会计师事务所

1.4注册会计师协会第二章第二节注册会计师职业道德

2.1职业道德概述

2.2职业道德基本原则

2.3职业道德具体要求第一节注册会计师管理注册会计师考试与注册制度注册会计师业务范围会计师事务所注册会计师协会注册会计师职业资格考试注册登记税法经济法财务管理审计财务会计

任职资格

业务范围

权限与义务

非鉴证业务鉴证业务企业接受审计委托权调查取证权知识链接注册会计师考试制度中国注册会计师协会网站http:///注册会计师考试与注册制度1、报考条件（1）具有完全民事行为能力；（2）高等专科及专科以上学历；或会计或者相关专业(统计、审计、经济)中级及中级以上技术职称。2、考试组织：财政部组织成立全国考试委员会。全国考试委员会办公室设在中国注册会计师协会。3、成绩认定：考试每科实行百分制，60分为成绩合格分数线。4、注册登记：通过注册会计师考试全科成绩合格的，均可取得申请加入注册会计师协会成为非执业会员的资格，但不能执业。要取得执业会员资格，必须按照规定加入一家会计师事务所，并且需要有两年审计工作经验。注册会计师是一种职业资格考试注册会计师考试报名时间为每年的4、5月份、9、10月份左右。（一）原制度考试科目：会计、审计、财务成本管理、经济法、税法。（二）新制度考试：新制度考试划分为专业阶段考试和综合阶段考试。考生在通过专业阶段考试的全部科目后，才能参加综合阶段考试。

----专业阶段考试：会计、审计、财务成本管理、公司战略与风险管理、经济法、税法6个科目；五年内通过六科发放“专业阶段合格证书”;----综合阶段考试设职业能力综合测试1个科目。通过颁发注册会计师全科合格资格证书。新增：不予注册的情况：

(1)不具有完全民事行为能力的;

(2)因受刑事处罚的;(原来有年限)

(3)因在财务、会计、审计、企业管理或者其他经济管理工作中犯有严重错误受行政处罚、撤职以上处分的;

(4)自行停止执行注册会计师业务满1年的;

鉴证业务相关服务

非鉴证业务审计业务审阅业务其他鉴证业务注册会计师业务范围对财务信息执行商定程序代编财务信息税务服务管理咨询会计服务鉴证对象不同提供保证程度不同区别鉴证业务与非鉴证业务

审计业务：

(1)审查企业会计报表出具审计报告

(2)验证企业资本出具验资报告

(3)办理企业合并、分立、清算事宜中的审计业务出具报告

(4)办理法律、行政法规规定其他审计业务出具相应的报告审阅业务：程序简单、保证程度有限

----财务报表组成部分、合同遵循情况、简要财务报表审计其他鉴证业务：预测性财务信息审核、系统见证、网域认证相关服务业务：注意提供合理保证【例题】下列各项中，属于注册会计师鉴证业务的有

()。

A.验证企业资本

B.预测性财务信息审核

C.对财务报表信息执行商定程序

D.简要财务报表审计

[答案]：ABD会计师事务所1、合伙会计师事务所：由2名以上符合规定条件的合伙人，以书面协议的形式，共同出资、共同执业，以各自财产对事务所的债务承担连带责任。2、有限责任会计师事务所：由注册会计师发起设立、承办注册会计师业务并承担有限责任的会计师事务所。有限责任的会计师事务所以其全部资产对其债务承担责任。09年考试新增内容国际上

我国法定的管理体制独资合伙制股份有限制有限责任制法律规范政府监督行业自律有限责任制合伙制组织形式1、设立合伙会计师事务所的条件：

(1)有2名以上符合规定的注册会计师为合伙人;(2)有书面协议;(3)有会计师事务所的名称；(4)有固定的办公场所。2、设立有限责任会计师事务所必须符合下列条件：

(1)有5名以上的股东。

(2)有一定数量的专职从业人员

(3)不少于人民币30万元的注册资本。

(4)有股东共同制定的章程。

(5)有会计师事务所的名称

(6)有固定的办公场所。设立条件新增3、成为会计师事务所合伙人或者股东的条件

(1)持有注册会计师证书

(2)在会计师事务所执业

(3)成为合伙人或者股东前3年内没有因为执业行为受到行政处罚

(4)有取得注册会计师证书后最近连续5年在会计师事务所从事法定审计业务的经历，其中在境内会计师事务所的经历不少于3年

(5)成为合伙人或者股东1年内没有因采取隐瞒或提供虚假材料、欺骗、贿赂等不正当手段申请设立会计师事务所而被省级财政部门作出不予受理、不予批准或者撤销会计师事务所的规定。设立条件新增http:///注册会计师协会了解信息拓宽知识中国注册会计师协会接受财政部、民政部的监督和指导，注册会计师地方组织接受当地财政厅(局)和全国协会的监督和指导。

注册会计师协会是行业性自律组织协会权力机构和常设办事机构

(一)会员代表大会本会最高权力机构为全国会员代表大会。全国会员代表大会每五年举行一次。

(二)理事会与常务理事会全国会员代表大会选举理事若干人组成本会理事会。每届理事会任期五年。

(三)常设执行机构中国注册会计师协会设秘书处，为协会常设执行机构。

(四)专门委员会与专业委员会理事会设若干专门委员会。1.中国注册会计师协会的职责（1）审批和管理本会会员，指导地方注册会计师协会办理注册会计师注册；（2）拟订注册会计师执业准则、规则，监督、检查实施情况；（3）组织对注册会计师的任职资格、注册会计师和会计师事务所的执业情况进行年度检查；（4）制定行业自律管理规范，对违反行业自律管理规范的行为予以承接；（5）组织实施注册会计师全国统一考试；（6）组织和推动会员培训工作；（7）组织业务交流，开展理论研究，提供技术支持；（8）开展注册会计师行业宣传；（9）协调行业内、外关系，支持会员依法执业，维护会员合法权益；（10）代表中国注册会计师行业开展国际交往活动；（11）指导地方注册会计师协会工作；（12）办理法律、行政法规规定和国家机关委托或授权的其他有关工作。2.中国注册会计师协会会员种类

1)个人会员

2)团体会员

3)名誉会员3.地方注册会计师协会各省、自治区、直辖市注册会计师协会是注册会计师的地方组织。其组织机构和章程，由本地区会员代表大会依法确定，报中国注册会计师协会和当地政府主管行政机关备案并接受监督和指导。执业会员和非执业会员会计师事务所第二节注册会计师职业道德注册会计师职业道德概述注册会计师职业道德基本原则注册会计师职业道德具体要求中国注册会计师职业道德基本准则基本要求专业胜任能力与技术规范对客户的责任（保密）对同行的责任（职业行为）其他责任（技术准则）独立性客观性公正性业务胜任资格对助理人员责任职业谨慎不得保证未来事项执业依据完成审计任务为客户保密按规定收费配合工作不得恶意竞争不得互相诋毁不得兼职注册会计师职业道德基本原则具体要求①独立性②专业胜任能力③保密④收费与佣金⑤与执行鉴证业务不相容的工作⑥接任前任注册会计师的审计业务⑦广告业务招揽和宣传注册会计师职业道德具体要求

审计会计1)独立性的含义是指不受外来力量控制、支配，按照一定之规行事，包括实质上的独立和形式上的独立。独立性是审计的灵魂,失去了独立性，审计质量只是一种奢望。很难将保证会计师事务所发表合理的审计意见。审计会计注册会计师职业道德具体要求

独立性实质上的独立，是指注册会计师在发表意见时其专业判断不受影响，公正执业，保持客观和专业怀疑；形式上的独立，是指会计师事务所或鉴证小组避免出现这样重大的情形，使得拥有充分相关信息的理性第三方推断其公正性客观性或专业怀疑受到损害。所谓实质上的独立，是要求注册会计师与委托单位之间必须实实在在地毫无利害关系。本质上是指注册会计师在审计过程中保持的一种公正无偏的态度，一种在履行专业判断和发表审计意见时不依赖和屈从于外界的压力的精神状态。它要求注册会计师在执业过程中严格保持超然性，不能主观偏袒任何一方当事人，尤其不应使自己的结论依附和屈从于持反对意见利益集团或人士的影响和压力。所谓形式上的独立性，又称为“表面独立性”，是对第三者而言的，即注册会计师必须在第三者面前呈现一种独立于委托单位的身份。如果注册会计师具备了实质上的独立，但是报表使用者却认为他们是客户的辩护人，那么审计的作用就会大大降低。因此，报表使用者对这种实质上的独立性的信任也很重要。这种信任使得注册会计师必须具备形式上的独立性。区别实质上独立VS.形式上独立具体是指审计人员必须与委托人和被审计单位没有任何特殊的利益关系，如不得在客户中有直接经济利益、不能是客户的贷款人、不得与客户存在近亲关系等。实质上的独立和形式上的独立是两个不同的概念，但有时又密不可分。实质上的独立性是无形的，难以测量的；而形式上的独立性是有形的，可以观察的。注册会计师在执行审计业务时，不仅要保持实质上的独立，而且要保持形式上的独立。因为实质上的独立只有当注册会计师在整个审计过程中真正保持中立（即不偏不倚）时才成立，而形式上的独立则是社会公众对注册会计师独立性评判的结果。在现实中，即使注册会计师确实保持了实质上的独立，但如果社会公众认为其偏袒了委托人或其他任何一方而有失形式上的独立，则审计结果再正确也是徒劳，他的服务也会丧失其价值。因此，形式上的独立是实质上的独立的重要保证，也是社会公众评价注册会计师工作、进而决定对注册会计师信赖与否的标准。联系

2)对独立性的损害行为

(1)经济利益因素自身利益威胁

(2)自我评价因素密切关系威胁

(3)关联关系因素利害关系人

(4)外界压力因素干预、威胁、降低收费[多选]在考虑道德冲突事项后，会员应当确定采取适当的措施，并权衡各种可能采取的措施产生的后果。如果问题仍无法解决，会员应当（)

A.向会计师事务所或雇佣单位内部的适当人员进行咨询，寻求帮助解决问题

B.如果道德问题涉及会员与某一组织的冲突或是组织内部的冲突，会员还应当确定是否向该组织的治理层(如董事会)咨询

C.会员可以考虑向相关职业团体或法律顾问获取专业建议(不违反保密原则的条件下获得解决道德问题的指导)

D.会员应当在可能的情况下拒绝继续与产生冲突的事项发生关联。ABCD可能影响损害注册会计师独立性的应当回避的事项有5种：①曾在委托单位任职，离职后未满两年的；②持有委托单位股票、债券或在委托单位有其他经济利益的；③与委托单位负责人和主管人员、董事或委托事项当事人近亲关系的；④担任委托单位常年会计顾问或代为代理会计事项的；⑤其他为保持独立性而应回避的事项。3）注册会计师应采取哪些必要的措施以消除损害独立性的因素一是从整体把握，采取以下措施，

1、事务所主任会计师重视独立性问题，这是关键

2、事务所制订有关政策和程序，这些政策和程序包括如何识别独立性、如何识别损害独立性的因素，如何评价损害独立性严重程度以及如何采取相应的措施；

3、进行监督，包括注册会计师、事务所遵循独立性是否到位；

4、沟通。二是针对某项业务，事务所应采取的措施有以下几个方面，1、首先如安排鉴证小组以外注册会计师去复核工作底稿，防止有些注册会计师独立性受到影响，而事务所没有发现；2、其次是定期轮换项目负责人及签字注册会计师，包括负责这个项目的合伙人；3、与鉴证客户审计委员会、监事会讨论独立性问题；4、向鉴证客户审计委员会、监事会告知服务性质和收费范围，其目的是让审计委员会了解审计程序和收费高低，取得理解。5、制订确保鉴证小组成员不代替鉴证客户行使管理决策和承担相应责任的政策和程序；6、将独立性受到损害的鉴证小组成员调离鉴证小组。会计师事务所、注册会计师采取必要的措施以消除损害独立性因素的影响或将其降至可接受水平。7、当采取的措施不足以消除或将其降至可接受水平时，会计师事务所应当拒绝承接业务，或解除业务约定。2003年2月3日，诚信会计师事务所的注册会计师张凡接到好朋友李杰的电话，说有一个亲戚开办的华东高科技公司2002年度的会计报表拟委托会计师事务所审计，正在寻找合适的会计师事务所。李杰希望张凡能够承接对该公司的审计。张凡听了一方面受朋友所托，另一方面也认为开拓了一个新客户，于是非常爽快的答应了，同时张凡考虑该项业务的复杂性和特殊性，除按规定标准收取审计费外，另在业务约定中提出增加2万元赶工费。并于2003年2月6日亲自带领审计小组到华东高科技公司实施审计。

做一做华东高科技公司属于私营公司，主营计算机软件开发，兼营计算机硬件、配件等，自开业5年来业务发展很好，但从没有接受过注册会计师审计。注册会计师张凡是诚信会计师事务所的出资人之一，业务专长是对工业企业，尤其是国有工业企业进行会计报表审计。

找出案例中损害独立性的行为？？2)专业胜任能力的含义是指会员具有专业知识、技能和经验，有效地完成客户委托的业务。事实上，如果会员在缺乏足够的知识、技能和经验的情况下提供专业服务，就构成了一种欺诈。没有胜任能力就不能承接业务。审计会计注册会计师职业道德具体要求

专业胜任能力(1)专业胜任能力的获取;(2)专业胜任能力的保持。2003年2月3日，诚信会计师事务所的注册会计师张凡接到好朋友李杰的电话，说有一个亲戚开办的华东高科技公司2002年度的会计报表拟委托会计师事务所审计，正在寻找合适的会计师事务所。李杰希望张凡能够承接对该公司的审计。张凡听了一方面受朋友所托，另一方面也认为开拓了一个新客户，于是非常爽快的答应了，同时张凡考虑该项业务的复杂性和特殊性，除按规定标准收取审计费外，另在业务约定中提出增加2万元赶工费。并于2003年2月6日亲自带领审计小组到华东高科技公司实施审计。

回顾华东高科技公司属于私营公司，主营计算机软件开发，兼营计算机硬件、配件等，自开业5年来业务发展很好，但从没有接受过注册会计师审计。注册会计师张凡是诚信会计师事务所的出资人之一，业务专长是对工业企业，尤其是国有工业企业进行会计报表审计。

张凡的专业胜任能力如何？？该案例中，诚信会计师事务所如果要接受该公司的审计委托，从独立性和专业胜任能力原则方面考虑，不能委派张凡承担该项审计业务，应当委派熟悉计算机行业，并具有丰富的软件开发审计经验的其他注册会计师承接该项业务，同时应当提请注册会计师在审计中注意华东高科技公司属于私营公司和以前年度没有接受过注册会计师审计这两个方面所带来的审计风险。该案例中，张凡的独立性以及对高新科技这一特殊行业审计能力都存在疑问时，却毫不犹豫地承接了业务，容易导致审计失败。诚信会计师事务所张凡承接此项业务是否合适？为什么？客户寻求第二次意见如果某公司或实体不是注册会计师的现行客户(其他所得客户)而该公司或实体要求注册会计师对现任注册会计师运用会计、审计、报告或其他准则或原则处理有关情形和交易的情况提供第二次意见，可能对职业道德基本原则的遵循产生哪些威胁？想一想威胁产生的原因：如果第二次意见不是基于现任注册会计师可获得的相同事实，或是基于不充分的证据，可能对专业胜任能力和应有的关注产生威胁。防范措施主要包括：

1.征得客户同意，与现任注册会计师进行沟通;

2.在与客户的沟通函件中阐述注册会计师意见的局限性;

3.向现任注册会计师提供第二次意见的复印件。如果要求提供第二次意见的公司或实体不允许与现任注册会计师沟通，注册会计师应当在考虑所有情况的基础上确定是否提供第二次意见。(1)除非法律法规和职业规范允许或要求，在未经适当且特别授权的情况下，向会计师事务所或雇佣单位以外的第三方披露由于职业关系和商业关系获知的涉密信息(2)利用因职业关系和商业关系获知的涉密信息为自己或第三方谋取利益。保密义务保密义务的豁免保密3会员可以披露客户涉密信息的情形

(1)法律法规允许披露，并且取得客户或雇佣单位的授权;

(2)法律法规要求披露，包括为法律诉讼出示文件或提供证据，以及向有关监管机构报告发现的违法行为;

(3)会员有义务和权利披露且法律法规未予禁止，比如：接受行业协会或监管机构的质量检查、答复行业协会或监管机构的询问和调查、在法律诉讼程序中维护自身的职业利益和遵守执业准则或道德要求。或有收费佣金应收账款其他相关账户收费与佣金注册会计师不应向客户或其他第三方收取介绍费或佣金

4与职业鉴证业务不相容的工作注册会计师不得从事有损于或可能有损于其独立性、客观性、公正性或职业声誉的业务、职业或活动，它们都是与鉴证业务不相容的。5不得为同一家上市公司提供资产评估和审计服务所内职员不得担任鉴证客户的高层关键职位接受委托前的沟通是否接受委托变更事务所原因重大问题上意见分歧接受委托后的沟通充分了解前任会计师的审计问题查看具有持续意义的工作底稿6接任前任注册会计师的审计业务业务招揽宣传广告会计报表综合审计广告、业务招揽和宣传信息传播非法手段过度宣传7

知识拓展

从“安然事件”丑闻中思考安达信会计师事务所的独立性？中国审计网：http://独立性是社会审计的灵魂，离开了独立性，审计质量只能是一种奢谈。安达信在审计安然公司时，是否保持独立性，正受到美国各界的广泛质疑。从美国国会等部门初步调查所披露的资料和新闻媒体的报道看，安达信对安然公司的审计至少缺乏形式上的独立性，主要表现为：①安然公司的许多高层管理人员为安达信的前雇员，他们之间的密切关系至少有损安达信形式上的独立性。安然公司的首席财务主管、首席会计主管和公司发展部副总经理等高层管理人员都是安然公司从安达信招聘过来的。至于从安达信辞职，到安然公司担任较低级别管理人员的更是不胜枚举。②安达信不仅为安然公司提供审计鉴证服务，而且提供收入不菲的咨询业务。安然公司是安达信的第二大客户，2000年度，安达信向安然公司收取了高达5200美元的费用，其中一半以上为咨询服务收入。安达信提供的咨询服务甚至包括代理记账。社会各界纷纷质疑，既然安达信从安然公司获取回报丰厚的咨询收入，它能保持独立吗？安达信在安然公司的审计中是否存在厉害冲突？它能够以超然独立的立场对安然公司的财务报表发不偏不倚的意见吗？即使安达信发现了重大的会计问题，它有可能冒着被辞聘从而丧失巨额咨询收入的风险而坚持立场吗？1、中国注册会计师的业务范围有哪些？2、中国注册会计师协会有哪些职责？3、对审计项目的质量控制中，督导人员应当对助理人员的工作进行复核，复核的目的包括哪些方面？4、列举可能影响注册会计师和会计师事务所独立性的事项。5、在哪些情况下，注册会计师可以披露客户的有关信息而不属于泄密？复习与思考

技能训练资料：A公司系B会计师事务所的常年审计客户。2007年11月。B会计师事务所与A公司续签了审计业务约定书，审计A公司2007年度财务报表。假定存在以下情形：（1）A公司由于财务困