了解被审计单位并评估重大错报风险

Auditing第七章了解被审计单位并评估重大错报风险本章概要

1.风险评估概述

2.了解被审计单位的内部控制

3.评估重大错报风险

第一节风险评估概述一、含义

风险评估，是指以了解被审计单位及其环境为内容，以充分识别和评估财务报表重大错报风险为目的，在设计和实施进一步审计程序之前实施的程序。总体要求

1.风险评估是必要程序和规定动作;风险导向审计的基本理念。

2.风险评估是一个连续和动态收集、更新和分析信息的过程。（风险评估贯穿于整个审计过程的始终）第一节风险评估概述二、风险评估程序(结合工作底稿）（一）询问（二）分析程序（三）观察（四）检查

第一节风险评估概述（五）穿行测试(结合工作底稿）

1、定义是指追踪交易在财务报告信息系统中的处理过程，它是一项综合程序，包括询问、观察、检查记录或文件等。（指每类交易循环中选择一笔或几笔业务进行流程测试）2、目的证实通过其他审计程序获取的交易流程和相关控制的对设计的了解是否正确，并确定其是否执行。

穿行测试：销售交易例如：甲注册会计师从接受顾客订单（审批控制）——填写销售通知单（审批控制）——填写发货单（审核控制）——发货（实物控制）——开具销售发票（审核控制）——记账(职责分离）等交易的整个流程，考虑之前对相关控制的了解是否正确和完整，并确定相关控制是否得到执行。

说明：每一关键业务环节的控制活动并不一定是一种，可能是多种控制活动相结合。第一节风险评估概述

三、了解被审单位及其环境（结合工作底稿）（一）行业状况、法律环境与监管环境以及其他外部因素；（二）被审计单位的性质；（三）被审计单位对会计政策的选择和运用；（四）被审计单位的目标、战略以及相关经营风险；（五）被审计单位财务业绩的衡量和评价；（六）被审计单位的内部控制。第一节风险评估概述第二节了解被审计单位的内部控制一、内部控制的内涵内部控制是指被审计单位为了合理保证财务报告的可靠性、经营的效率和效果以及对法律法规的遵守，由治理层、管理层和其他人员设计和执行的政策和程序。二、与审计相关的内部控制注册会计师需要了解的内控只是与财务报表审计相关的内控，并非被审计单位的所有内控，而且了解时都要联系到具体的报表的认定。

目标责任主体第二节了解被审计单位的内部控制

三、内部控制的局限性

内控的固有局限性是指，无论如何设计和执行，只能对财务报告的可靠性提供合理的保证，而非绝对的保证。主要包括：

1、在决策时人为判断可能出现错误和由于人为失误而导致内部控制失效；

2、可能两人或更多的人员串通或管理层凌驾于内部控制之上而被规避；小型被审计单位由于成本——效益原则的限制，注册会计师应当考虑一些关键领域是否存在有效的内部控制。

第二节了解被审计单位的内部控制四、内部控制的要素

三要素论：控制环境、会计系统、控制程序五要素论：控制环境、风险评估过程

、信息系统和沟通、控制活动、对控制的监控

——COSO委员会(美国的内部控制的专门研究机构）1992年内部控制报告关注：COSO委员会有关内控的研究与报告我国的审计准则采用了COSO的内部控制框架对内控要素进行分类。（一）控制环环境是对内控的设设计、执行有有影响的因素素的统称，它它可以增强或削弱具体控制政策和程序的有效性。对诚信和道德德价值观念的的沟通与落实实对胜任能力的的重视治理层的参与与程度管理层的理念念和经营风格格组织结构与职职权和责任的的分配人力资源政策策与实务好的内控：……第二节了了解被审计单单位的内部控控制（二）风险评评估过程是指被审计单单位识别、评评估、管理与与财务报告目目标有关的各各种风险的过过程。风险的来源识识别经营风险好的内控：专专门的评估风风险的部门和和人员第二节了了解被审计单单位的内部控控制（三）信息系系统与沟通主要是指会计计系统生成和和传递会计信信息。好的内控：及及时、正确的的成、记录、、处理和报告告交易。第二节了了解被审计单单位的内部控控制（四）控制活活动（核心））1、授权（审批批）是指指保证所有的的交易必须在在授权的范围围内执行。一般授权：常常规交易例例如：100万以下的销售售业务有销售售经理授权特别授权：特特殊交易或超超限额的常规规交易(集体决策）例例如：出出售子公司；；100万以上的销售售第二节了了解被审计单单位的内部控控制（四）控制活活动（核心））2、职责分离不相容职责：是指某员工工在履行其职职责的正常过过程中就可能能发生错误或或舞弊，并且且内控又难以以发现，这些些职责就是不相容的，必须进行行职责分离。。职责分离：是指对某交交易的涉及的的各项职责进进行合理划分分，使每个人人的工作自动动检查另一个个或更多人的的工作。体现:一项工作由不不同的部门，，每个部门又又由不同的人人完成第二节了了解被审计单单位的内部控控制（四）控制活活动（核心））3、实物控制是指限制接近近重要的资产产和记录。例例如:保险柜4、业绩评价将实际业绩与与预期业绩比比较发现差异异，并采取必必要措施调查查、纠正差异异。第二节了了解被审计单单位的内部控控制（四）控制活活动（核心））5、信息处理一般控制：例例如:操作系统（进进入口令）应用控制：例例如：电算化化软件（记账账凭证的输入入借贷平衡控控制)第二节了了解被审计单单位的内部控控制（五）对控制制的监督是指被审计单单位评价其内控本身在一段时间内内设计的合理理性和运行有有效性的过程程，以及根据据情况的变化化采取必要纠纠正措施。例如：内部审计部门门内控的最后一一道屏障内控的自我修修复、自我完完善机制第二节了了解被审计单单位的内部控控制五、了解内控控包括确定内控控是如何设计以及是否执行两个方面。（了解的内内容、了解的的方法、了解解的步骤)（一）在整体体层面了解内内控包括了解控制制环境、风险险评估过程、、信息系统与与沟通、对控控制的监督四四个要素。(按照复印的工工作底稿介绍绍）注册会计师在在了解内控的的各构成要素素时，应当对对其设计和执执行情况做出出评价，这一一评价过程需需要大量的职职业判断，并并没有固定的的公式或指标标可供参考。。第二节了了解被审计单单位的内部控控制五、了解内控控（二）在业务务流程层面了了解内控包括了解按照照各个业务流流程设计的各各项具体控制制活动。业务流程（业业务循环）（1）销售与收款款循环P137页（2）采购与付款款循环（3）生产与储存存循环（4）筹资与投资资循环业务循环的划划分不绝对，，可以拆分或或合并第二节了了解被审计单单位的内部控控制五、了解内控控（二）在业务务流程层面了了解内控步骤：1、确定被审计计单位的重要要业务流程和和重要交易类类别；2、了解重要交交易流程，并并记录获得的的了解；(文字表述、流流程图）3、确定可能发发生错报的环环节；4、识别和了解解相关控制；；5、执行穿行测测试，证实对对交易流程和和相关控制的的了解；6、进行初步评评价和风险评评估。(下节介绍）第二节了了解被审计单单位的内部控控制第三节评评估重大错错报风险一、评估财务务报表层和认认定层重大错错报风险评估步骤P81页1.在了解被审计计单位及其环环境的整个过过程中，结合合对财务报表表中各类交易易、账户余额额和披露的考考虑识别风险险；2.结合对拟测试试的相关控制制的考虑，将将识别出的风风险与认定层层次可能发生生错报的领域域相联系；；3.评估识别出的的风险，并评评价其是否更更广泛地与财财务报表转整整体相关，进进而潜在地影影响多项认定定；4.考虑发生错报报的可能性。。（是否足以以导致重大错错报）区分各种重大大错报风险，，是因为有不不同的应对措措施可能表明存在在重大错报风风险的事项宏观方面：包包括所在地经经济稳定性、、市场情况、、监管环境、、行业环境等等。第三节评评估重大错错报风险第三节评评估重大错错报风险企业方面：包包括进入新的的业务领域、、采用新技术术、发生收购购等重大事项项、复杂的合合营或联营、、复杂的融资资形式等。该交易附加条条件主要包括括：收购完成成后双方须注注册成立新公公司，总部设设在澳大利亚亚。新公司名名称为兖煤澳澳大利亚有限限公司，2012年底前需在澳澳大利亚证券券交易所上市市。届时，中中国兖州煤业业须将其在兖兖煤澳大利亚亚有限公司中中的持股比例例降至70%以下。新公司司须启用澳方方人员组成的的管理和销售售团队，公司司多数董事会会会议须在澳澳大利亚召开开。新公司首首席执行官和和首席财政官官须多数时间间居住在澳大大利亚。澳费利克斯资资源有限公司司第三节评评估重大错错报风险会计方面：重重大会计调整整、应用新的的准则或制度度、会计计量量过程复杂、、经济业务有有重大不确定定性等。重大错报风险险的层次某些重大错报报风险可能与与特定的某类类交易、账户户余额、列报报的认定相关关。某些重大错报报风险可能余余财务报表整整体广泛相关关，进而影响响多项认定。。控制环境对评评估财务报表表层次重大错错报风险的影影响。控制活动对评评估认定层次次重大错报风风险的影响。。第三节评评估重大错错报风险在下列两种情情况下，应考考虑出具保留留意见或无法法表示意见的的审计报告：：会计记录的状状况和可靠性性存在重大问问题，不能获获取充分适当当的审计证据据；对管理层的诚诚信存在严重重疑虑。第三节评评估重大错错报风险内部控制对财财务报表可审审计性的影响响应考考虑虑风风险险是是否否属属于于舞舞弊弊风风险险、、是是否否与与近近期期经经济济环环境境、、会会计计处处理理方方法法等等发发生生重重大大变变化化有有关关、、交交易易的的复复杂杂程程度度、、是是否否涉涉及及重重大大的的关关联联方方交交易易、、需需要要主主观观判判断断的的程程度度、、是是否否涉涉及及异异常常的的重重大大交交易易了解解被被审审计计单单位位与与特特别别风风险险相相关关的的控控制制，，评评价价其其设设计计和和执执行行情情况况。。特别别风风险险的判判定定特别别风风险险的处处理理二、、需需要要特特别别考考虑虑的的重重大大错错报报风风险险特别别风风险险：：需需要要特特别别考考虑虑的的重重大大错错报报风风险险。。非常常规规交交易易判判断断事事项项第三三节节评评估估重重大大错错报报风风险险例如如：：在在被被审审计计单单位位对对日日常常交交易易采采用用高高度度自自动动化化处处理理的的情情况况下下，，审审计计证证据据可可能能仅仅以以电电子子形形式式存存在在，，其其充充分分性性和和适适当当性性通通常常取取决决于于自自动动化化信信息息系系统统相相关关控控制制的的有有效效性性。。第三节评评估重大大错报风风险三、仅通通过实质质性程序序无法应应对的重重大错报报风险三、仅通通过实质质性程序序无法应应对的重重大错报报风险了解客户户的内控控实质性程程序初步评价价风险最终评价价风险控制测试进一步评价风险如果注册册会计师师认为仅仅通过实实质性程程序获取取的审计计证据无无法将认认定层次次的重大大错报风风险降至至可接受受的低水水平，注注册会计计师应当评价被审审计单位位针对这这些风险险设计的的控制，，并确定定其执行行情况。。第三节评评估重大大错报风风险四、对风风险评估估的修正正注册会计计师对认认定层次次重大错错报风险险的评估估应以获获取的审审计证据据为基础础，并可可能随着着不断获获取审计计证据而而做出相相应的变变化。评估重大大错报风风险与了解被审审计单位位及其环环境一样，也也是一个个连续和和动态地地收集、、更新与与分析信信息的过过程，贯贯穿于整整个审计计过程的的始终。。第三节评评估重大大错报风风险第四节与与治理理层和管管理层的的沟通注册会计计师应将将注意到到的内部部控制重大缺陷陷告知适当当层次的的管理层层或治理理层。下列情况况通常表表明内控控存在重重大缺陷陷：审计人员员发现了了重大错错报，而而内控没没有发现现控制环境境薄弱存在高层层管理人人员舞弊弊迹象如果识别别出被审审计单位位未加控控制或控控制不当当的重大大错报风风险，或或认为被被审计单单位的风风险评估估过程存存在重大大缺陷，，注册会会计师应应当就此此类内部部控制缺缺陷与治理层沟通。我国内部部控制规规范体系系2008年5月22日财政部部会同证证监会、、审计署署、银监监会、保保监会制制定了《企业内部部控制基基本规范范》，自2009年7月1日起在上市公司司范围内施施行，鼓鼓励非上上市的大大中型企企业执行行。执行行本规范范的上市市公司，，应当对对本公司司内部控控制的有有效性进进行自我我评价，，披露年年度自我评价价报告，并可聘请请具有证券券、期货货业务资资格的会会计师事事务所对对内部控控制的有有效性进进行审计计。企业内部控制应用指引企业内部控制评价指引企业内部控制审计指引企业内部部控制配配套指引引我国内部部控制规规范体系系2010年4月26日，财政政部、证证监会、、等联合合发布了了《企业内部部控制配配套指引引》。自2011年1月1日起在境境内外同同时上市市的公司司施行，，自2012年1月1日起在上上海证券券交易所所、深圳圳证券交交易所主主板上市市公司施施行。《萨班斯-奥克斯利利法案》：出台背背景系列证券券市场舞舞弊丑闻闻引发的的信任危危机（上市市公司司、中中介机机构、、监管管当局局）安然事事件（（2001）：号称“全球最最大的的能源源企业业”，曾经经排名名美国国第七七大公公司，，“世界500强”第16位。2001年12月2日申请请破产产保护护，当当时美美国历历史上上最大大的破破产案案。虚虚报盈盈余5.88亿美元元，掩掩盖约约10亿美元元债务务。世界通通信公公司事事件（（2002）：著名的的全球球数据据通信信供应应商，，列美美国第第42位，全全球500强第90位。2002年7月17日申请请破产产保护护。1999年至2001年，虚虚构营营业收收益达达90多亿美美元。。安达信信会计计师事事务所所：全球第第五大大会计计师事事务所所（2001年财政政年度度其全全球营营业额额为93.4亿美元元），，美国国国内内市场场老大大，最最早进进入中中国市市场并并保持持领先先。被被SEC勒令在在2002年8月底之前前停止止营业业。为挽救救投资资者信信心，，2002年7月25日，美美国国国会通通过了了《公众公公司会会计改改革和和投资资者保保护法法案》，又称称为《萨班斯斯—奥克斯斯利法法案》。《萨班斯斯-奥克斯斯利法法案》：主要要内容容共分11章，第第1至第6章主要要涉及及对审审计行行业及及公司司行为为的监监管，，第7章要求求相关关部门门在法法案正正式生生效后后的指指定日日期内内提交交若干干份研研究报报告，，第8至第11章主要要是提提高对对公司司高管管及白白领犯犯罪的的刑事事责任任。最引人人注目目的变变化：：设立立了一一个新新的会会计行行业监监管机机构——公众公公司会会计监监察委委员会会(PCAOB)302条款：：公众众公司司对财财务报报告的的义务务404条款：：管理理层对对内部部控制制的评评价906条款：：公众众公司司有关关财务务报告告的刑刑责美国上上市公公司首首次执执行SOX404披露内内控缺缺陷主主要原原因（样本本库：：154家年收收入在在2.5亿美元元以上上的公公司））

一般缺陷显著缺陷实质性漏洞信息技术控制36%22%21%收入确认13%10%6%固定资产10%7%9%财务报告和结账9%16%12%采购付款9%13%12%人力资源（工资和福利费用）8%6%15%公司层面的控制3%4%9%其他12%22%16%美国上上市公公司首首次执执行SOX概况美国上上市公公司首首次执执行SOX概况上市公公司遵遵从SOX404付出昂昂贵的的代价价根据国国际财财务经经理协协会(FEI)对321家企业业的调调查结结果显显示：：每家企企业第第一年年实施施平均均成本本460万美元元每家企企业平平均投投入3.5万小时时的内内部人人工每家企企业平平均花花费130万美元元的外外部顾顾问和和软件件费用用全美“财富”1000强的审审计费费用猛猛增了了103%执行SOX的好处处会转化化为公公司在在市场场上的的竞争争优势势、有有利于于赢得得客户户的信信赖公司CEO和CFO等高管管可安安心于于正常常的经经营管管理和和业务务扩展展，减减少对对引发发财务务危机机的担担心有利于于提高高公司司治理理水平平。机机构投投资者者进行行投资资决策策时，，公司司治理理水平平和财财务表表现是是两项项同等等重要要的考考量指指标股价表表现好好。麦麦肯锡锡2002年的一一项调调查显显示，，有良良好公公司治治理和和内控控措施施的公公司股股价表表现较较同行行要高高出12-14%市场风险险低，融融资成本本低。标标准普尔尔研究显显示，透透明度和和信息披披露排名名靠前的的公司市市场风险险更低，，因此可可以获得得更低的的股权融融资成本本练习单选1.注册会计计师了解解被审计计单位及及其环境境的目的的是（））。A.为了进行行风险评评估程序序B.收集充分分适当的的审计证证据C.为了识别别和评估估财务报报表的重重大错报报风险D.控制检查查风险C练习单选2.《中国注册册会计师师审计准准则第1211号——了解被审审计单位位及其环环境并评评估重大大错报风风险》作为专门门规范风风险评估估的准则则，规定定注册会会计师应应当（）），以以充分识识别和评评估财务务报表重重大错报报风险，，设计和和实施进进一步审审计程序序。A.了解被审审计单位位的内部部控制B.了解被审审计单位位及其环环境C.了解被审审计单位位公允价价值计量量和披露露的程序序D.了解被审审计单位位的业务务和经营营情况B练习单选4.注册会计计师在就就被审计计单位对对胜任能能力的重重视情况况进行了了解和评评估时，，不需要要考虑的的主要因因素包括括（））。A.被审计单单位是否否有书面面的行为为规范并并向所有有员工传传达B.财会人员员是否具具备理解解和运用用会计准准则所需需的技能能C.管理层是是否配备备足够的的财会人人员以适适应业务务发展和和有关方方面的需需要D.财会人员员以及信信息管理理人员是是否具备备与被审审计单位位业务性性质和复复杂程度度相称的的足够的的胜任能能力和培培训，在在发生错错误时，，是否通通过调整整人员或或系统来来加以处处理A练习单选6.对小型被被审计单单位的审审计，由由于其通通常没有有正式的的计划或或程序来来确定目目标、战战略并管管理经营营风险，，注册会会计师应应当（））。A.直接将其其重大错错报风险险水平评评估为高高B.收集同行行业信息息，参照照同行业业水平评评估重大大错报风风险C.询问管理理层或观观察小型型被审计计单位如如何应对对这些事事项，以以获取了了解，并并评估重重大错报报风险D.询问治理理层或观观察小型型被审计计单位如如果应对对这些事事项以获获取了解解，并评评估重大大错报风风险C练习单选7.由于下列列（））特征，，与重大大判断事事项相关关的特别别风险可可能导致致更高的的重大错错报风险险。A.复杂的计计算或会会计处理理方法B.数据收集集和处理理涉及更更多的人人工成分分C.风险是否否涉及重重大的关关联方交交易D.所要求的的判断是是主观和和复杂的的，或需需要对未未来事项项做出假假设D练习单选9.下列关于于财务报报表层次次重大错错报风险险的说法法不正确确的是（（）。。A.通常与控控制环境境有关B.与财务报报表整体体存在广广泛联系系C.可能影响响多项认认定D.可以界定定于某类类交易、、账户余余额、列列报的具具体认定定D练习多选1.注册会计计师运用用各项风风险评估估程序，，在了解解被审计计单位及及其环境境的整个个过程中中识别风风险，下下列识别别的风险险中与各各类交易易、账户户余额和和列报相相联系的的有（））。A.被审计单单位因相相关环境境法规的的实施需需要更新新设备，，可能面面临原有有设备闲闲置或贬贬值的风风险B.被审计单单位对于于存货跌跌价准备备的计提提没有实实施比较较有效的的内部控控制，管管理层未未根据存存货的可可变现净净值，计计提相应应的跌价价准备C.竞争者开开发的新新产品上上市，可可能导致致被审计计单位的的主要产产品在短短期内过过时，预预示将出出现存货货跌价和和长期资资产的减减值D.管理层缺缺乏诚信信或承受受异常的的压力可可能引发发舞弊风风险ABC练习多选2.注册会计计师了解解被审计计单位及及其环境境时应当当实施下下列观察察和检查查程序（（）。A.追踪交易易在财务务报告信信息系统统中的处处理过程程B.实地察看看被审计计单位的的生产经经营场所所和设备备C.阅读由管管理层和和治理层层编制的的报告D.检查文件件、记录录和内部部控制手手册ABCD练习多选3.在识别和和了解业业务流程程层面的的内部控控制时，，注册会会计师会会用到询询问的方方法，下下面提法法正确的的有（））。A.询问被审审计单位位各级别别的负责责人员是是识别和和了解控控制采用用的主要要方法B.业务流程程越复杂杂，注册册会计师师越有必必要询问问信息系系统人员员C.为了辨别别重要控控制，应应先询问问级别较较高的人人员，再再询问级级别较低低的人员员D.了解管理理层对控控制运行行情况的的熟悉程程度，应应先询问问级别较较低的人人员，再再询问级级别较高高的人员员ABCD练