改增后企业涉税难点解析及纳税申报表填写案例

营改增后企业涉税难点解析及纳税申报表填写案例分析主讲人：财政部财政科学研究所博士后肖太寿

第一讲营改增后企业涉税难点解析一、涉税总框架图试点地区的试点纳税人试点地区的非试点纳税人试点纳税人非试点地区的纳税人非试点纳税人二、提供应税服务的增值税税率（一）提供有形动产租赁服务，税率为17%。（二）提供交通运输业服务，建筑业（不是营改增的试点范围），税率为11%。（财税[2011]110号）第二条）（三）提供现代服务业服务（有形动产租赁服务除外），税率为6%。（财税[2011]111号）的第十二条规定）二、提供应税服务的增值税税率（四）财政部和国家税务总局规定的应税服务，税率为零。（应税服务适用增值税零税率的情形）。《财政部国家税务总局关于应税服务适用增值税零税率和免税政策的通知》（财税[2011]131号）规定：试点地区的单位和个人提供的国际运输服务、向境外单位提供的研发服务和设计服务适用增值税零税率。其中国际运输服务，是指：

在境内载运旅客或者货物出境；

在境外载运旅客或者货物入境；

在境外载运旅客或者货物。二、提供应税服务的增值税税率（四）财政部和国家税务总局规定的应税服务，税率为零。（应税服务适用增值税零税率的情形）。《财政部国家税务总局关于应税服务适用增值税零税率和免税政策的通知》（财税[2011]131号）规定：试点地区的单位和个人提供的国际运输服务、向境外单位提供的研发服务和设计服务适用增值税零税率。其中国际运输服务，是指：

在境内载运旅客或者货物出境；

在境外载运旅客或者货物入境；

在境外载运旅客或者货物。二、提供应税服务的增值税税率（五）财税[2011]111号第十三条规定：增值税征收率为3%.增值税征收率为3%适用的二种情形：

1、小规模纳税人。2、一般纳税人提供以下特定应税服务可以选择简易计税方法计税，但一经选择，36个月内不得变更。

（1）提供公共交通运输服务（包括轮客渡、公交客运、轨道交通、出租车）。（2）动漫企业。二、提供应税服务的增值税税率财税[2012]53号规定：被认定为动漫企业的试点纳税人中的一般纳税人，为开发动漫产品提供的动漫脚本编撰、形象设计、背景设计、动画设计、分镜、动画制作、摄制、描线、上色、画面合成、配音、配乐、音效合成、剪辑、字幕制作、压缩转码（面向网络动漫、手机动漫格式适配）服务，以及在境内转让动漫版权（包括动漫品牌、形象或者内容的授权及再授权），自试点开始实施之日至2012年12月31日，可以选择适用简易计税方法计算缴纳增值税(即3%征收率），但一经选择，在此期间不得变更计税方法。二、提供应税服务的增值税税率（3）试点纳税人中的一般纳税人以试点实施之前购进或者自制的有形动产为标的物提供的经营租赁服务。（《财政部、国家税务总局关于交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点若干税收政策的补充通知》（财税[2012]53号

）第四条规定）二、提供应税服务的增值税税率（4）财政部国家税务总局

《关于交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点若干税收政策的补充通知

》（财税[2012]53号）规定：未与我国政府达成双边运输免税安排的国家和地区的单位或者个人，向境内单位或者个人提供的国际运输服务，符合《交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点实施办法》（财税[2011]111号，以下称《试点实施办法》）第六条规定的，试点期间扣缴义务人暂按3%的征收率代扣代缴增值税。

应扣缴税额按照下列公式计算：

应扣缴税额=接受方支付的价款÷（1+征收率）×征收率

三、、营营业业税税改改增增值值税税适适用用的的行行业业根据据《《营营业业税税改改征征增增值值税税试试点点方方案案》》（（财税税[2011]110号号）的的规规定定，，目目前前，，在在上上海海试试点点，，先先在在交通通运运输输业业、、部部分分现现代代服服务务业业等生生产产性性服服务务业业开开展展试试点点，，逐逐步步推推广广至至其其他他行行业业。。条条件件成成熟熟时时，，可可选选择择部部分分行行业业在在全全国国范范围围内内进进行行全全行行业业试试点点。。《财财政政部部、、国国家家税税务务总总局局关关于于在在北北京京等等8省省市市开开展展交交通通运运输输业业和和部部分分现现代代服服务务业业营营业业税税改改征征增增值值税税试试点点的的通通知知》》（（财税税[2012]71号号）规规定定：：““北京京市市、、天天津津市市、、江江苏苏省省、、安安徽徽省省、、浙浙江江省省（（含含宁宁波波市市））、、福福建建省省（（含含厦厦门门市市））、、湖湖北北省省、、广广东东省省（（含含深深圳圳市市））。。””等8省省市市开开展展交通通运运输输业业和和部部分分现现代代服服务务业业营业业税税改改征征增增值值税税试试点点地地区区。。三、、营营业业税税改改增增值值税税适适用用的的行行业业而且且财财税税[2012]71号号第第二二条条规规定定：：““北北京京市市应应当当于于2012年年9月月1日日完完成成新新旧旧税税制制转转换换。。江苏苏省省、、安安徽徽省省应当当于于2012年年10月月1日日完完成成新新旧旧税税制制转转换换。。福建建省省、、广广东东省省应当当于于2012年年11月月1日日完完成成新新旧旧税税制制转转换换。。天津津市市、、浙浙江江省省、、湖湖北北省省应当当于于2012年年12月月1日日完完成成新新旧旧税税制制转转换换。。””三、、营营业业税税改改增增值值税税适适用用的的行行业业三、、营营业业税税改改增增值值税税适适用用的的行行业业根据据《《交交通通运运输输业业和和部部分分现现代代服服务务业业营营业业税税改改征征增增值值税税试试点点实实施施办办法法》》（（财税税[2011]111号号））的规规定定，，交通通运运输输业业，，是指指使使用用运运输输工工具具将将货货物物或或者者旅旅客客送送达达目目的的地地，，使使其其空空间间位位置置得得到到转转移移的的业业务务活活动动。。包包括括陆路路运运输输服服务务、、水水路路运运输输服服务务、、航航空空运运输输服服务务和和管管道道运运输输服服务务。。暂不不包包括括铁铁路路运运输输。三、、营营业业税税改改增增值值税税适适用用的的行行业业三、、营营业业税税改改增增值值税税适适用用的的行行业业部分分现现代代服服务务业业，是是指指围围绕绕制制造造业业、、文文化化产产业业、、现现代代物物流流产产业业等等提提供供技技术术性性、、知知识识性性服服务务的的业业务务活活动动。。包包括括研发发和和技技术术服服务务、、信信息息技技术术服服务务、、文文化化创创意意服服务务、、物物流流辅辅助助服服务务、、有有形形动动产产租租赁赁服服务务、、鉴鉴证证咨咨询询服服务务。三、、营营业业税税改改增增值值税税适适用用的的行行业业（一一））研研发发和和技技术术服服务务，，包括括研研发发服服务务、、技技术术转转让让服服务务、、技技术术咨咨询询服服务务、、合合同同能能源源管管理理服服务务、、工程程勘勘察察勘勘探探服服务务。。（二二））信信息息技技术术服服务务，，是指指利利用用计计算算机机、、通通信信网网络络等等技技术术对对信信息息进进行行生生产产、、收收集集、、处处理理、、加加工工、、存存储储、、运运输输、、检检索索和和利利用用，，并并提提供供信信息息服服务务的的业业务务活活动动。。包包括括软件服务务、电路路设计及及测试服服务、信信息系统统服务和和业务流流程管理理服务三、营业业税改增增值税适适用的行行业（三）文文化创意意服务，，包括设计计服务、、商标著著作权转转让服务务、知识识产权服服务、广告服务务和会议议展览服服务。（四）物物流辅助助服务，，包括航空空服务、、港口码码头服务务、货运运客运场场站服务务、打捞捞救助服服务、货物运输输代理服服务、代代理报关关服务、、仓储服服务和装装卸搬运运服务。。（五）鉴鉴证咨询询服务，包括认认证服务务、鉴证证服务和和咨询服务务。（六）有有形动产产租赁，包括有有形动产产融资租赁赁和有形动产产经营性租租赁。四、试点点纳税人人与试点点地区的的试点纳纳税人间间的涉税税难点处处理（一）试试点地区区兼有不不同税率率或征收收率混业业经营的的增值税税处理试点纳税税人兼有有不同税税率或征征收率的的销售货货物、提提供加工工修理修修配劳务务或者应应税服务务的，应应当分别别核算适适用不同同税率或或征收率率的销售售额，未未分别核核算销售售额的，，按照以以下方法法适用税税率或征征收率：：1、兼有有不同税率率的销售货货物、提提供加工工修理修修配劳务务或者应应税服务务的，从高适用用税率；2、兼有有不同征收收率销售货物物、提供供加工修修理修配配劳务或或者应税税服务的的，从高适用用征收率率；3、兼有有不同税率率和征收收率的销售货货物、提提供加工工修理修修配劳务务或者应应税服务务的，从高适用用税率。。案例分析析1某企业兼兼有货物销售售、出租租车业务务、设计计服务，，当期共取取得销售售收入117万万元，且且未分别别核算，，按照“兼兼有不同同税率和和征收率率的销售售货物、、提供加加工修理理修配劳劳务或者者应税服服务的，，从高适适用税率率”的规规定，从高适用用销售货货物17%的税税率，则则该公司司当期销销项税额额为117÷(1＋17%)×17%＝17万元元。四、试点点纳税人人与试点点地区的的试点纳纳税人间间的涉税税难点处处理（二）试点地区区发票使使用规定定《国家税税务总局局关于北北京等8省市营营业税改改征增值值税试点点有关税税收征收收管理问问题的公公告》（国家税税务总局局公告2012年第42号））规定：1、自本本地区试试点实施施之日起起，试点点地区增增值税一一般纳税税人（以以下简称称一般纳纳税人））从事增增值税应应税行为为（提供供货物运运输服务务除外））统一使用用增值税税专用发发票（以以下简称称专用发发票）和和增值税税普通发发票，一般纳税税人提供供货物运运输服务务统一使使用货物运输输业增值值税专用用发票（（以下简简称货运运专用发发票）和和普通发发票。四、试点点纳税人人与试点点地区的的试点纳纳税人间间的涉税税难点处处理（二）试点地区区发票使使用规定定2、小规规模纳税税人提供供货物运运输服务务，接受受方索取取货运专专用发票票的，可向主管管税务机机关申请请代开货货运专用用发票。。代开货运运专用发发票按照照代开专专用发票票的有关关规定执执行。四、试点点纳税人人与试点点地区的的试点纳纳税人间间的涉税税难点处处理（二）试点地区区发票使使用规定定3、自本本地区试试点实施施之日起起，试点地区区纳税人人不得开开具公路路、内河河货物运运输业统统一发票票。4、试点点地区提提供港口码头头服务、、货运客客运场站站服务、、装卸搬搬运服务务以及旅旅客运输输服务的一般纳纳税人可以选择择使用定定额普通通发票。。四、试点点纳税人人与试点点地区的的试点纳纳税人间间的涉税税难点处处理（二）试点地区区发票使使用规定定5、试点点地区从从事国际货物物运输代代理业务务的一般般纳税人人，应使用六六联增值值税专用用发票或或五联增增值税普普通发票票，其中中第四联联用作购购付汇联联；从事事国际货货物运输输代理业业务的小小规模纳纳税人开开具的普普通发票票第四联联用作购购付汇联联。四、试点点纳税人人与试点点地区的的试点纳纳税人间间的涉税税难点处处理（二）试点地区区发票使使用规定定6、纳税税人于本本地区试试点实施施之日前前提供改改征增值值税的营营业税应应税服务务并开具具发票后后，如发生服服务中止止、折让让、开票票有误等等，且不不符合发发票作废废条件的的，应开开具红字字普通发发票，不不得开具具红字专专用发票票和红字字货运专专用发票票。对于需重重新开具具发票的的，应开开具普通通发票，，不得开开具专用用发票和和货运专专用发票票。四、试点点纳税人人与试点点地区的的试点纳纳税人间间的涉税税难点处处理（三））试点点纳税税人销销售使使用过过的固固定资资产如如何纳纳税？？按照《《试点点实施施办法法》和和《试试点有有关事事项的的规定定》认认定的的一般纳纳税人人，销销售自自己使使用过过的在试点点实施施之后后购进或或自制制的固固定资资产，，按照适适用税税率征征收增增值税税；销售自自己使使用过过的在在试点实实施之之前购进或或者自自制的的固定定资产产，按照4%征征收率率减半半征收收增值值税。使用用过的的固定定资产产，是是指纳纳税人人根据据财务务会计计制度度已经经计提提折旧旧的固固定资资产。。四、试试点纳纳税人人与试试点地地区的的试点点纳税税人间间的涉涉税难难点处处理（四））总、、分支支机构构不在在同一一地区区的，，如何何进行行申报报纳税税？总机构构和分分支机机构不不在同同一县县（市市）的的，应当分分别向向各自自所在在地的的主管管税务务机关关申报报纳税税；经财政政部和和国家家税务务总局局或者者其授授权的的财政政和税税务机机关批批准，，可以由由总机机构合合并向向总机机构所所在地地的主主管税税务机机关申申报纳纳税。。财税[2011]111号文件的的附件件1《《交通通运输输业和和部分分现代代服务务业营营业税税改征征增值值税试试点实实施办办法》》第七七条也也规定定，两个或或者两两个以以上的的试点点纳税税人，，经财财政部部和国国家税税务总总局批批准，，可以以视为为一个个纳税税人合合并纳纳税。。四、试试点纳纳税人人与试试点地地区的的试点点纳税税人间间的涉涉税难难点处处理（五））总机机构试试点纳纳税人人的增增值税税计算算《总机机构试试点纳纳税人人增值值税计计算缴缴纳暂暂行办办法》（财税[2011]132号）规定定：1、总总机构构应当当汇总总计算算总机机构及及其分分支机机构的的应交交增值值税，，抵减减分支支机构构已缴缴纳的的增值值税和和营业业税税税款后后，解解缴入入库。。分支机机构按按现行行规定定计算算缴纳纳增值值税和和营业业税，，并按按规定定归集集汇总总已缴缴纳的的增值值税和和营业业税数数据，，传递递给总总机构构。四、试试点纳纳税人人与试试点地地区的的试点点纳税税人间间的涉涉税难难点处处理2、总总机构构的汇汇总应应征增增值税税销售售额由由以下下两部部分组组成：（（1））总机机构及及其分分支机机构的的应征征增值值税销销售额额；（（2））非试试点地地区分分支机机构发发生《《试点点实施施办法法》中中《应应税服服务范范围注注释》》所列列业务务的销销售额额。计算公公式如如下：：销售额额＝应应税服服务的的营业业额÷÷（1＋增增值税税适用用税率率）应税服服务的的营业业额，，是指指非试试点地地区分分支机机构发发生《《应税税服务务范围围注释释》所所列业业务的的营业业额。。增值值税适适用税税率，，是指指《试试点实实施办办法》》规定定的增增值税税适用用税率率四、试试点纳纳税人人与试试点地地区的的试点点纳税税人间间的涉涉税难难点处处理3、非非试点点地区区分支支机构构销售售货物物、提提供加加工修修理修修配劳劳务，，按照照现行行规定定申报报缴纳纳增值值税；；发生生《应应税服服务范范围注注释》》所列列业务务，按按照现现行规规定申申报缴缴纳营营业税税。分支机机构当当期已已缴纳纳的增增值税税税款款和营营业税税税款款，允允许在在总机机构当当期增增值税税应纳纳税额额中抵抵减，，抵减减不完完的，，可以以结转转下期期继续续抵减减。四、试试点纳纳税人人与试试点地地区的的试点点纳税税人间间的涉涉税难难点处处理4、总机机构及及其分分支机机构，，一律律由其其机构构所在在地主主管国国税机机关认认定为为增值值税一一般纳纳税人人。5、发发生《《应税税服务务范围围注释释》所所列业业务的的非试点点地区区分支支机构构，应按月月将当当月的的营业业税应应税营营业额额和已已缴纳纳的营营业税税税款款归集集汇总总，填填写《营业业税传传递单单》（（附1），，报送主主管地地税机机关签签章确确认后后，于于次月月10日前前传递递给总总机构构。销售货货物、、提供供加工工修理理修配配劳务务和应应税服服务的的分支支机构构，应应按月月将当当月应应征增增值税税销售售额、、进项项税额额和已已缴纳纳的增增值税税税款款归集集汇总总，填填写《增值值税传传递单单》（（附2），，报送主主管国国税机机关签签章确确认后后，于于次月月10日前前传递递给总总机构构。四、试试点纳纳税人人与试试点地地区的的试点点纳税税人间间的涉涉税难难点处处理6、总总机构构的增增值税税纳税税期限限为一一个季季度。。总机构构应当当在开开具增增值税税专用用发票票的次次月15日日前向向主管管税务务机关关报税税。总机构构的增增值税税进项项税额额，应应当在在认证证当季季终了了后的的申报报期内内申报报抵扣扣。7、非非试点点地区区分支支机构构发生生《应应税服服务范范围注注释》》所列列业务务而购购进货货物或或者接接受加加工修修理修修配劳劳务和和应税税服务务，应当索索取增增值税税扣税税凭证证。案例分分析2中国东东方航航空公公司分分别在在安徽徽、山山东、、江西西、浙浙江、、山西西、河河北、、甘肃肃、北北京、、四川川等地地设有有9家家分公公司，，在上上海设设有一一个分分支机机构———上上海航航空有有限公公司的的中国国东方方航空空股份份有限限公司司。假设2012年年10月，，四川川分公公司航航运业业务收收入1000万万元，，上海航航空公公司航航运业业务收收入2000万万元，，中国东东方航航空公公司总总机构构收入入17000万万元。。请分析析中国国东方方航空空公司司应如如何申申报纳纳税？？案例分分析2由于中中国东东方航航空公公司的的总部部和其其分支支机构构上海海航空空有限限公司司设在在上海海，是是在营营业税税改征征增值值税的的试点点地区区，则则有关关纳税税计算算如下下：1、四四川分分公司司2012年11月月纳税税申报报时，，应缴缴纳营营业税税1000×3%＝＝30（万万元）），在在成都都缴纳纳入库库。不不考虑虑进项项税额额；2、上上海航航空公公司11月月纳税税申报报缴纳纳增值值税2000÷÷（1＋11%）××11%＝＝198.20（万万元））；3、分分支机机构在在各自自所在在地缴缴纳的的营业业税、、增值值税以以附件件1《营业业税传传递单单》、、《增增值税税传递递单》》的形形式，，传递递至总总机构构确认认纳税税。案例分分析24、总总机构构汇总总的应应征增增值税税销售售额由由两部部分组组成。。第一部部分为为总机机构及及其分分支机机构的的应征征增值值税销销售额额。本案例例中，，总机机构收收入加加上上上海航航空公公司收收入构构成的的销售售额为为（17000＋＋2000）÷÷（1＋11%）＝＝17117.12（万万元））。案例分析24、总机构构汇总的应应征增值税税销售额由由两部分组组成。第二部分为非非试点地区区分支机构构发生《财政部、、国家税务务总局关于于在上海市市开展交通通运输业和和部分现代代服务业营营业税改征征增值税试试点实施办办法》（财税[2011]111号）附件1《《交通运输输业和部分分现代服务务业营业税税改征增值值税试点实实施办法》》中《应税服务范范围注释》》所列业务务的销售额额。计算公式式如下：销售额＝应应税服务的的营业额÷÷（1＋增增值税适用用税率）。。比如本例例的四川分公司司，应税服服务业营业业额为1000万元元，换算销销售额为1000÷÷（1＋11%）＝＝900.9（万元元）。案例分析25、总机构构应纳税额额计算总机构应当当汇总计算算总机构及及其分支机机构的应缴缴增值税，，抵减分支支机构已缴缴纳的增值值税和营业业税款后，，解缴入库库。不考虑进项项税额抵扣扣，总机构应缴缴增值税（（17117.12＋900.9）××11%－－30－198.2＝1753.78（万元））。案例分析26、总机构构进项税额额可以汇总总确定。营改增”后后，总机构构要按照整整体销售额额确定应缴缴纳增值税税，相应非非试点地区区分支机构构所取得的的增值税进进项税额发发票可以抵抵扣。因此，财税税[2011]132号规定定，总机构的进进项税额，，是指总机机构及其分分支机构购购进货物或或者接受加加工修理修修配劳务和和应税服务务，支付或或者负担的的增值税税税额，用于于销售货物物、提供加加工修理修修配劳务和和发生《应应税服务范范围注释》》所列业务务之外的进进项税额不不得抵扣。。非试点地区区分支机构构发生《应应税服务范范围注释》》所列业务务而购进货货物或者接接受加工修修理修配劳劳务和应税税服务，应应当索取增增值税扣税税凭证。尽管非试点点地区分支支机构发生生《应税服服务范围注注释》所列列业务，按按照现行规规定还要申申报缴纳营营业税，但但是从总机机构层面上上来看，整整个东方航航空公司相相当于全面面实施了营营业税改征征增值税试试点。案例分析2例如，上例例中四川分分公司营运运收入尽管管缴纳营业业税，但其其运营业务务一样可取取得增值税税专用发票票认证，只不过要由由上海总机机构计算应应纳税额时时进行进项项抵扣处理理。上海总机构构处理时，，对于分支支机构当期期已缴纳的的增值税税税款和营业业税税款，，允许在总总机构当期期增值税应应纳税额中中抵减，抵抵减不完的的，可以结结转下期继继续抵减。。案例分析27、税务管理：：试点地区总总机构经批批准可合并并缴纳增值值税需要提醒纳纳税人注意意的是，除除中国东方方航空公司司总分机构构纳税人可可以适用财税[2011]132号附件规定的的计算方法法外，其他总分机机构纳税人人若适用上上述规定，，必须经财财政部和国国家税务总总局批准。《中华人人民共和国国增值税暂暂行条例》》第二十二二条第一款款规定了增增值税的纳纳税地点，，即“固定定业户应当当向其机构构所在地的的主管税务务机关申报报纳税。总总机构和分分支机构不不在同一县县（市）的的，应当分分别向各自自所在地的的主管税务务机关申报报纳税；经经国务院财财政、税务务主管部门门或者其授授权的财政政、税务机机关批准，，可以由总总机构汇总总向总机构构所在地的的主管税务务机关申报报纳税”。。案例分析27、税务管理：：试点地区区总机构经经批准可合合并缴纳增增值税财税[2011]111号文件的附件件1《交通通运输业和和部分现代代服务业营营业税改征征增值税试试点实施办办法》第七七条也规定定，两个或或者两个以以上的试点点纳税人，，经财政部部和国家税税务总局批批准，可以以视为一个个纳税人合合并纳税。。具体办法法由财政部部和国家税税务总局另另行制定。。本条是对对两个或者者两个以上上的试点纳纳税人，可可以视为一一个试点纳纳税人合并并纳税的规规定。合并纳税的的批准主体体是财政部部和国家税税务总局。。因此，总总分机构处处于“营改改增”试点点地区和非非试点地区区的纳税人人，若适用用上述政策策，必须经经财政部、、国家税务务总局批准准后方可适适用上述合合并纳税政政策。四、试点纳纳税人与试试点地区的的试点纳税税人间的涉涉税难点处处理（六）试点点纳税人提提供应税服服务的销售售额的确定定根据《财政政部国家家税务总局局关于在上上海市开展展交通运输输业和部分分现代服务务业营业税税改征增值值税试点的的通知》（（财税﹝2011﹞﹞111号号）附件1《交通运运输业和部部分现代服服务业营业业税改征增增值税试点点实施办法法》的规定定：“第三三十三条销售额，是是指纳税人人提供应税税服务取得得的全部价价款和价外外费用。价外费用，，是指价外收收取的各种种性质的价价外收费，，但不包括括代为收取取的政府性性基金或者者行政事业业性收费。。四、试点纳纳税人与试试点地区的的试点纳税税人间的涉涉税难点处处理（六）试点点纳税人提提供应税服服务的销售售额的确定定按照国家有关差额征征收营业税税政策的情情况下的计计税销售额额是，指试点点纳税人提提供应税服服务，按照照国家有关关营业税政政策规定差差额征收营营业税的，，其取得的的全部价款款和价外费费用（不含含税），扣除支付给给非试点纳纳税人价款款（不含税税）后的余余额。案例分析32012年年9月16日，北京京某一般纳纳税人取得得某项服务务费收入212万元元，开具防防伪税控《《增值税专专用发票》》，销售额额200万万元，销项项税额12万元。2012年年9月19日，取得得分包方纳纳税人（该纳税人属属非试点省省市管辖，，其服务缴缴纳营业税税）开具的普普通发票，，金额10万元。计税销售额的计算：计税销售额≠200-10计税销售额≠200-10/(1+6%)计税销售额≠200-10*(1-5%)计税销售额≠200+12-10计税销售额=(200+12-10)/(1+6%)注意：计税销销售额≠200-10/(1+6%)≠≠计税销售额=(200+12-10)/(1+6%)四、试点纳税税人与试点地地区的试点纳纳税人间的涉涉税难点处理理（六）试点纳纳税人提供应应税服务的计计税销售额的的确定《交通运输业业和部分现代代服务业营业业税改征增值值税试点有关关事项的规定定》（财税[2011]111号）规定：1、试点纳税税人提供应税税服务，按照国家有关关营业税政策策规定差额征征收营业税的的，允许其以以取得的全部部价款和价外外费用，扣除支付给非非试点纳税人人（指试点地区区不按照《试试点实施办法法》缴纳增值值税的纳税人人和非试点地地区的纳税人人）价款后的余额额为销售额。四、试点纳税税人与试点地地区的试点纳纳税人间的涉涉税难点处理理（六）试点点纳税人提供供应税服务的的计税销售额的确定2、试点纳税税人中的小规规模纳税人提供交通运输业服服务和国际货货物运输代理理服务，按照国家有关关营业税政策策规定差额征征收营业税的的，其支付给试点点纳税人的价价款，也允许许从其取得的的全部价款和和价外费用中中扣除。四、试点纳税税人与试点地地区的试点纳纳税人间的涉涉税难点处理理3、试点纳税税人中的一般般纳税人提供国际货物运输输代理服务，按照国家有有关营业税政政策规定差额额征收营业税税的，其支付给试点点纳税人的价价款，也允许许从其取得的的全部价款和和价外费用中中扣除；其支付给试点点纳税人的价价款，取得增增值税专用发发票的，不得得从其取得的的全部价款和和价外费用中中扣除。允许扣除价款款的项目，应应当符合国家家有关营业税税差额征税政政策规定。四、试点纳税税人与试点地地区的试点纳纳税人间的涉涉税难点处理理截止目前国家家有关营业税税差额征税的的政策规定包包括哪些具体体项目？包括以下五类类：（一）有形动动产融资租赁赁（二）交通运运输业服务（三）试点物流企业业承揽的仓储储业务（四）勘察设设计单位承担担的勘察设计劳务务四、试点纳税税人与试点地地区的试点纳纳税人间的涉涉税难点处理理（五）代理，具体包括：：1.、知识产产权代理2、广告代理理3、货物运输输代理4、船舶代理理服务5、无船承运运业务6、包机业务务7、代理报关关业务四、试点纳税税人与试点地地区的试点纳纳税人间的涉涉税难点处理理（七）增值税税差额征税的的规定1、什么是增增值税差额征征税？答：指试点地地区提供营业业税改征增值值税应税服务务的纳税人，，按照国家有关关营业税差额额征税的政策策规定，以取得的全部部价款和价外外费用扣除支支付给规定范范围纳税人的的规定项目价价款后的不含税余额为销售额（以以下称计税销销售额）的征征税方法。四、试点纳税税人与试点地地区的试点纳纳税人间的涉涉税难点处理理2、增值税差额征征税的计税销销售额如何计计算？（1）一般纳纳税人计税销售额=（取得的全全部含税价款款和价外费用用－支付给其其他单位或个个人的含税价价款）÷（1+对应征税税应税服务适适用的增值税税税率或征收收率）具体计算请参参考如下：《《一般纳税人人提供应税服服务差额征税税计税销售额额计算表》。。四、试点纳税税人与试点地地区的试点纳纳税人间的涉涉税难点处理理2、增值税差额征征税的计税销销售额如何计计算？（2）小规模模纳税人计税销售额=（取得的全全部含税价款款和价外费用用－支付给其其他单位或个个人的含税价价款）÷（1+征收率））具体计算请参参考《小规模模纳税人提供供应税服务差差额征税计税税销售额计算算表》。四、试点纳税税人与试点地地区的试点纳纳税人间的涉涉税难点处理理3、哪些纳税人人可以适用增增值税差额征征税政策？答：同时符合合以下两个条条件的纳税人人可以适用增增值税差额征征税政策，即即：（一）纳税人人提供的服务务属于营业税税改征增值税税的应税服务务范围；（二）提供的的应税服务符符合现行国家家有关营业税税差额征税的的政策规定。。4、增值税小小规模纳税人人和增值税一一般纳税人都都可以适用增增值税差额征征税政策吗？？答：可以。四、试点纳税税人与试点地地区的试点纳纳税人间的涉涉税难点处理理5、适用增值税差差额征税政策策的纳税人支支付给试点纳纳税人的价款款是否可以扣扣除？答：按照目前前的增值税差差额征税政策策规定，增值税一般纳纳税人除提供供国际货物运运输代理服务务以外的其他他应税服务，不可以扣除除支付给试点点纳税人的价价款；增值税小规模模纳税人除提提供交通运输输业服务和国国际货物运输输代理服务以外的其他应应税服务，不不可以扣除支支付给试点纳纳税人的价款款。四、试点纳税税人与试点地地区的试点纳纳税人间的涉涉税难点处理理6、按照目前的增增值税差额征征税政策规定定，试点纳税人支支付给试点纳纳税人的价款款可以扣除的的两种情形：：（1）增值税税一般纳税人人提供国际货货物运输代理理服务，可以扣除支支付给试点纳纳税人的价款款；（2）增值税税小规模纳税税人提供交通通运输业服务务和国际货物物运输代理服服务，可以扣除支支付给试点纳纳税人的价款款。四、试点纳税税人与试点地地区的试点纳纳税人间的涉涉税难点处理理7、适用增值税差差额征税政策策的纳税人支支付给非试点点纳税人的价价款是否可以以扣除？根据《交通运运输业和部分分现代服务业业营业税改征征增值税试点点有关事项的的规定》的规规定，试点纳税人提提供应税服务务，按照国家家有关营业税税政策规定差差额征收营业业税的，允许许其以取得的的全部价款和和价外费用，，扣除支付给非非试点纳税人人价款后的余余额为销售额额。四、试点纳税税人与试点地地区的试点纳纳税人间的涉涉税难点处理理（八）试点纳纳税人收取试试点纳税人运运输发票的税税务处理1、《交通运运输业和部分分现代服务业业营业税改征征增值税试点点实施办法》》（财税〔2011〕111号）的第二十二二条第（四））项规定：““试点地区一般般纳税人接受交通运输输业服务，除取得增值税税专用发票外外（即取得货物运输输业专用发票票，则抵扣11%），按照运输费费用结算单据据上注明的运输费用金金额和7%的的扣除率计算算的进项税额额进行抵扣。。进项税额计算算公式：进进项税税额=运输费费用金额×扣扣除率运运输费用用金额，是指指运输费用结结算单据上注注明的运输费费用（包括铁铁路临管线及及铁路专线运运输费用）、、建设基金，，不包括装卸费费、保险费等等其他杂费。。”四、试点纳税税人与试点地地区的试点纳纳税人间的涉涉税难点处理理《交通运输业业和部分现代代服务业营业业税改征增值值税试点有关关事项的规定定》（财税[2011]111号）规定：试点纳税人接接受试点纳税税人中的小规模纳税人人提供的交通通运输业服务务，按照取得得的增值税专专用发票上注注明的价税合合计金额和7%的扣除率率计算进项税税额。试点纳税人从从试点地区取取得“该地地区试点实施施之日（含））”以后开具具的运输费用用结算单据（（铁路运输费费用结算单据据除外），不得作为增值值税扣税凭证证。六、试点纳税税人初次购买买税控机具的的使用问题法律依据：财财税[2012]15号号（1）增值值税纳税人人2011年12月月1日（含含12月1日当天））以后初次购买增值税税控控系统专用用设备(包包括分开票票机)支付付的费用以以及缴纳的的技术维护护费(以下下称二项费费用)可凭购买增增值税税控控系统专用用设备取得得的增值税税专用发票票，在增值值税应纳税税额中全额额抵减（抵抵减额为价价税合计额额），不足足抵减的可可结转下期期继续抵减减。三、税控机机具使用问问题关于这一点点要注意以以下几点：：第一，可以以在增值税税应纳税额额中全额抵抵减“二项项费用”的的，只限于于从2011年12月1日起起初次购买买增值税税税控系统专专用设备的的增值税纳纳税人。第二，可以以在增值税税应纳税额额中全额抵抵减的“二二项费用””是指购买买增值税税税控系统专专用设备(包括分开开票机)支支付的费用用以及缴纳纳的技术维维护费，不包括其培培训费、资资料费等其其他的附加加费用。三、税控机机具使用问问题第三，无论论是新办的的增值税企企业，还是是原有企业业自2011年12月1日起起，新开展展增值税业业务，只要要是初次购购买增值税税税控系统统专用设备备(包括分分开票机)支付的费费用以及缴缴纳的技术术维护费均均可享受该该抵减政策策。其中技术维维护费执行行国家定价价，其法律依依据是《发发改委关于于降低增值值税专用发发票和防伪伪税控系统统技术维护护价格的通通知》(发改价格[2009]1607号)，发改价格[2009]1607号第二条规定定：“将增增值税防伪伪税控系统统专用设备备技术维护护中准价格格由每户每每年450元降低为370元元。各省、自自治区、直直辖市价格格主管部门门可根据本本地情况，，在上下10%的浮浮动幅度内内制定具体体价格，报报我委备案案。”三、税控机机具使用问问题技术维护费费是个什么么费？从1994年年初开始，，我国开始始实施以加加强增值税税管理为主主要目标的的“金税””工程。为为配合金税税工程的实实施，要求求纳税人额额外增加了了部分计算算机硬件及及软件。纳纳税人增加加的计算机机软硬件的的维护费用用由纳税人人自己承担担，并需委委托专门的的机构从事事防伪税控控设备的维维护工作。。为防止乱乱收费，再再额外加重重纳税人负负担，国家发改委委将该项收收费纳入政政府定价收收费项目管管理。技术术维护费的的税收征管管各地不尽尽统一，但但大都作为为营业税征征税范围缴缴纳营业税税。因此，，纳税人取取得的收取取技术维护护费的发票票一般为地地税监管的的发票。三、税控机机具使用问问题第四，抵减的是““应纳税额额”，包含所有有原因形成成的增值税税应纳税额额，当然包包含按照简简易征收办办法计算出出的应纳税税额。第五，增值税税控控系统包括：增值值税防伪税税控系统、、货物运输输业增值税税专用发票票税控系统统、机动车车销售统一一发票税控控系统和公公路、内河河货物运输输业发票税税控系统。。增值税防防伪税控系系统的专用用设备包括括金税卡、IC卡、读读卡器或金金税盘和报报税盘；货物运输业业增值税专专用发票税税控系统专专用设备包包括税控盘盘和报税盘盘；机动车车销售统一一发票税控控系统和公公路、内河河货物运输输业发票税税控系统专专用设备包包括税控盘和传传输盘。三、税控机机具使用问问题第六，分开票机的的概念。分开开票机就是是副机。主主开票机是是用来分发发购买来的的发票的,分开票机机是设有多多个销售部部门的大型型企业各部部门用来开开发票的。。比如某企企业是大型型企业，其其所设的多多个销售部部门都需要要开具发票票就可以用用这个功能能，在国税税买来发票票在自己的的机器上分分发给分开开票机，各各分开票机机开票用的的是一个税税号。第七，要注注意在增值值税应纳税税额中全额额抵减的是是价税合计计额而不是税控系系统专用设设备的进项项税额，不足抵减的的可结转下下期继续抵抵减。三、税控机机具使用问问题（2）增值税纳税税人非初次次购买增值值税税控系系统专用设设备支付的的费用，由其自行负负担，不得得在增值税税应纳税额额中抵减。。（3）增值值税一般纳纳税人支付付的二项费费用在增值值税应纳税税额中全额额抵减的，，其增值税专专用发票不不作为增值值税抵扣凭凭证，其进进项税额不不得从销项项税额中抵抵扣。（见财税[2012]15号号第三条））五、试点纳纳税人与非非试点纳税税人之间的的涉税难点点处理（一）非试试点纳税人人接受试点点纳税人发发票的处理理根据财政部部国家税税务总局关关于印发《《营业税改改征增值税税试点方案案》的通知知（财税[2011]110号号）和

《交通运输业业和部分现现代服务业业营业税改改征增值税税试点有关关事项的规规定》(财税〔2011〕111号）的有关规定定，非试点纳税税人接受试试点纳税人人发票的处处理如下：1、接受试试点一般纳税人人提供的应税税服务，取取得的增值值税专用发发票上注明明的增值税额为为进项税额额，准予从从销项税额额中抵扣；；五、试点纳纳税人与非非试点纳税税人之间的的涉税难点点处理（一）非试试点纳税人人接受试点点纳税人发发票的处理理2、接受试试点纳税人人中的小规模纳纳税人提供的交通运输输业服务务，按照从提提供方取取得的增增值税专专用发票票上注明明的价税税合计金金额和7%的扣扣除率计算进进项税额额，从销销项税额额中抵扣扣；3、接受受试点纳纳税人中中的小规模纳纳税人提提供的部分现代代服务业业服务（包括研研发和技技术服务务、信息息技术服服务、文文化创意意服务、、物流辅辅助服务务、有形形动产租租赁服务务、鉴证证咨询服服务），，按照由其其向主管管税务机机关申请请代开的的增值税税专用发发票上注注明的增增值税额额为进项项税额，，准予从从销项税税额中抵抵扣；五、试点点纳税人人与非试试点纳税税人之间间的涉税税难点处处理（一）非非试点纳纳税人接接受试点点纳税人人发票的的处理4、从试试点地区区取得的的“该地区区试点实实施之日日（含））以后开具具的运输费用用结算单单据（铁路运运输费用用结算单单据除外外），一律不得得作为增增值税扣扣税凭证证；5、因接接受试点点地区的的应税服服务（指指专利技技术、非非专利技技术、商商誉、商商标、著著作权、、有形动动产租赁赁）专用于非非增值税税应税项项目、免免征增值值税项目目、集体体福利或或者个人人消费的的，从试试点地区区取得的的增值税税专用发发票注明明的进项项税额不不得从销销项税额额中抵扣扣；6、因接接受试点点地区的旅客运运输服务务，从试点地区区取得的增值值税专用发票票注明的进项项税额不得从销项税税额中抵扣。。第二讲、“营营改增”试试点地区的账账务处理及案案例精解———法律依据：：《财政部关于于印发〈营业业税改征增值值税试点有关关企业会计处处理规定〉的的通知》（财会[2012]13号号）（一）试点纳纳税人中的一一般纳税人提提供应税服务务时，如何进进行会计处理理？试点纳税人中中的一般纳税税人提供应税税服务，应在在符合收入确确认条件时，，按照实际收收到或应收的的价款，借记记“银行存款款”、“应收收账款”等科科目，按照税税法规定应交交纳的增值税税额，贷记““应交税费———应交增值值税（销项税税额）”等科科目，按照确确认的服务收收入，贷记““主营业务收收入”、“其其他业务收入入”等科目。。借：银行存存款/应收账账款贷记：应交税税费——应交交增值税（销销项税额）主营业务收入入/其他业务务收入（二）一般纳纳税人差额征征税的会计处处理企业接受应税税服务时，按按规定允许扣扣减销售额而而减少的销项项税额，借记"应交税税费——应交交增值税（营营改增抵减的的销项税额）"科目，按按实际支付或或应付的金额额与上述增值值税额的差额额，借记"主主营业务成本本"等科目，，按实际支付付或应付的金金额，贷记"银行存款"、"应付账账款"等科目目。对于期末一次次性进行账务务处理的企业业，期末，按按规定当期允允许扣减销售售额而减少的的销项税额，，借记“应交税费———应交增值税税（营改增抵抵减的销项税税额）”科目目，贷记“主主营业务成本本”等科目案例分析4上海某广告公公司在此次““营改增”中中被认定为一一般纳税人。。2012年年1月10日日，其与一客客户签定一份份广告代理合合同，合同含税总金金额为1060万元，该该广告公司与与某电视台签签定广告发布布合同，合同同金额为636万元，该广告于2月10日发发布，广告公司收到到该电视台开开具的广告发发布营业税发发票，金额为为636万元元，广告公司司支付了该电电视台全额费费用，但只收收到客户80%的合同款款，上海某广告告公司应如何何进行会计核核算。案例分析4由合同的含税税价算出合同同的不含税价价：现代服务务业——广告告业的增值税税率为6%，，所以合同的的含税价为：：1060÷（1+6%）=1000万元，增增值税销项税税额为1000×6%=60万元。。其账务处理理如下：借：银行存款款8480000应收账款2120000贷记：应交税税费——应交交增值税（销销项税额）600000主营业务收入入10000000案例分析4根据《交通运运输业和部分分现代服务业业营业税改征征增值税试点点有关事项的的规定》的规规定，试点纳税人提提供应税服务务，按照国家家有关营业税税政策规定差差额征收营业业税的，允许许其以取得的的全部价款和和价外费用，，扣除支付给非非试点纳税人人价款后的余余额为销售额额。试点纳税人中中的小规模纳纳税人提供交交通运输业服服务和国际货货物运输代理理服务，按照照国家有关营营业税政策规规定差额征收收营业税的，，其支付给试点点纳税人的价价款，也允许许从其取得的的全部价款和和价外费用中中扣除。案例分析4试点纳税人中中的一般纳税税人提供国际际货物运输代代理服务，按按照国家有关关营业税政策策规定差额征征收营业税的的，其支付给给试点纳税人人的价款，也也允许从其取取得的全部价价款和价外费费用中扣除；；其支付给试点点纳税人的价价款，取得增增值税专用发发票的，不得得从其取得的的全部价款和和价外费用中中扣除。收到符合条件件可以差额纳纳税发票时，借：应交税费费——应交增增值税（营改增抵减的的销项税额）360000主营业务成本本6000000贷：银行存款款6360000案例分析5苏州A试点物物流企业2013年9月月为生产企业业甲公司提供供运输服务，，甲公司支付付A公司1110万元（（含税）。A公司将承揽揽甲公司的省省外段的运输输业务分包给非试点点地区货物运运输企业J公公司，按联运协议A公司支付J公司500万元运输费费用，取得J公司开出的的运输发票。。案例分析5A公司差额纳纳税会计处理理如下：(1)A公司司为甲公司提提供应税服务务借：应收账款款——甲公司司11100000贷：主营业务务收入10000000应交税费———应交增值税税（销项税额额）1100000案例分析5A公司差额纳纳税会计处理理如下：（2）A公司司接受B公司司提供的分段段运输服务借：主营业务务成本4504504.50应交税费———应交增值税税（营改增抵抵减的销项税税额）495495.50贷：应付账款款——B公司司5000000案例分析6北京市甲运输输公司是增值值税一般纳税税人，2012年9月取取得全部收入入200万元元，其中，国国内客运收入入185万元元，支付非试点联联运企业运费费50万元并并取得交通运运输业专用发发票，销售货物取得得支票12万万元，运送该该批货物取得得运输收入3万元。假设设该企业本月月无进项税额额，期初无留留抵税额（单单位：万元））。请分析甲甲运输公司应应如何账务处处理？案例分析6由于客运收入入属于交通运运输业，属于于营业税改征征增值税的应应税服务，适适用的增值税税率为11%，销售货物物属于增值税税应税货物，，税率为17%.因此，，甲运输公司司销售额为（（185+3-50）÷÷（1+11%）+12÷（1+17%）=104.85（万元）。。甲运输公司应应交增值税额额为（185+3-50）÷（1+11%）××11%+12÷（1+17%）××17%=15.42（（万元）。案例分析6试点纳税人接接受非试点营营业税纳税人人联运业务，，销售额要按按差额计算。。根据《交通通运输业和部部分现代服务务业营业税改改征增值税试试点有关事项项的规定》规规定，试点纳税人提提供应税服务务的销售额，，按照国家有有关营业税政政策规定差额额征收营业税税的，允许其其以取得的全全部价款和价价外费用，扣扣除支付给非非试点纳税人人（指试点地地区不按照试试点实施办法法缴纳增值税税的纳税人和和非试点地区区的纳税人））价款后的余余额为销售额额。案例分析6甲运输公司取取得收入的会会计处理：借：银行存款款200贷：主营业务务收入179.63应交税费———应交增值税税（销项税额额）20.37[（（185+3）÷（1+11%）××11%+12÷（1+17%）××17%]。。支付联运企业业运费：借：主营业务务成本45.05应交税费———应交增值税税（营改增抵抵减的销项税税额）4.95[50÷（1+11%）××11%]贷：银行存款款50。。案例分析6假设本案例中中的增值税一一般纳税人甲甲运输公司支付试点联运运企业（小规规模纳税人））运费50万万元并取得交交通运输业专专用发票，其其他条件不变变。则根据《交通通运输业和部部分现代服务务业营业税改改征增值税试试点有关事项项的规定》的的规定，试点纳税人接接受试点纳税税人中的小规规模纳税人提提供的交通运运输业服务，，按照取得的的增值税专用用发票上注明明的价税合计计金额和7%的扣除率计计算进项税额额。案例分析6甲运输公司销销项税额为（（185+3）÷（1+11%）××11%+12÷（1+17%）××17%=20.37（（万元）。甲运输公司可可抵扣进项税税额为50××7%＝3.5（万元））。借：银行存款款200贷：主营业务务收入179.63应交税费———应交增值税税（销项税额额）20.37。支付联运小规规模纳税人企企业运费：借：主营业务务成本46.5应交税费———应交增值税税（进项税额额）3.5贷：银行存款款50。。案例分析6假设支付试点联运运企业（一般般纳税人）运运费价税合计计50万元并并取得增值税税专用发票，，其他条件不不变。则甲运输公司司可抵扣进项项税额：50÷（1+11%）×11%=4.95（万元元）。甲运输公司提提供服务取得得收入的会计计处理：借：银行存款款200贷：主营业务务收入179.63应交税费———应交增值税税（销项税额额）20.37。支付联运一般般纳税人企业业运费：借：主营业务务成本45.05应交税费———应交增值税税（进项税额额）4.95贷：银行存款款50。。（三）小规模模纳税人差额额征税的会计计处理试点纳税人中中的小规模纳纳税人提供应应税服务，应应在符合收入入确认条件时时，按照实际际收到或应收收的价款，借