变动成本计算

第三章变动成本计算

（VariableCosting）

要点：变动成本法与完全成本法的比较两种方法计算的分期损益形成差异的原因变动成本法的评价完全成本法（吸收成本法）

把一定时期发生的直接材料、直接人工和全部制造费用（包括变动制造费用和固定制造费用）都“吸收”到单位产品上去的一种成本计算方法。第一节变动成本法概述CUMT产品成本期间成本直接材料直接人工变动制造费用固定制造费用销售费用管理费用财务费用生产成本总成本非生产成本完全成本法的成本构成CUMT变动成本法（直接成本法）

以成本性态分析为前提，在计算产品成本时只包括产品生产过程中所消耗的直接材料、直接人工和变动制造费用即变动生产成本，而把固定制造费用即固定生产成本及非生产成本全部作为期间成本处理的产品成本计算方法。CUMT产品成本期间成本直接材料直接人工变动制造费用销售费用管理费用财务费用变动生产成本总成本固定制造费用（固定生产成本）非生产成本变动成本法的成本构成生产成本CUMT第二节变动成本法与完全成本法的比较理论依据不同应用前提与成本构成内容不同产品成本构成内容不同存货的估价及成本流程不同分期损益不同CUMT理论依据不同变动成本法的理论依据：

固定制造费用与特定会计期间相联系，和企业生产经营活动持续经营期的长短成比例，并随时间的推移而消逝。CUMT理论依据不同完全成本法的理论依据：

固定制造费用发生在生产领域。从成本补偿的角度讲，应该作为产品成本，从产品销售收入中得到补偿。CUMT应用前提与成本构成内容不同变动成本法完全成本法应用前提条件以成本性态分析为基础以成本按其用途分类为基础成本划分的类别变动成本直接材料直接人工变动制造费用变动销售费用变动管理费用变动财务费用

生产成本直接材料直接人工制造费用

固定成本固定制造费用固定销售费用固定管理费用固定财务费用非生产成本销售费用管理费用财务费用

表3-1变动成本法与完全成本法的成本构成CUMT产品成本构成内容不同变动成本法完全成本法产品成本直接材料直接人工变动制造费用直接材料直接人工变动制造费用固定制造费用期间成本固定制造费用销售费用管理费用销售费用管理费用表3-2产品成本构成CUMT[例例3-1]设某某企企业业月月初初没没有有在在产产品品和和产产成成品品存存货货。。当当月月某某种种产产品品共共生生产产60件件，，销销售售40件件，，月月末末结结存存20件件。。该该种种产产品品的的制制造造成成本本资资料料和和企企业业的的非非制制造造成成本本资资料料如如表表3-3所所示示。。成本项目单位产品项目成本项目总成本直接材料直接人工变动性制造费用固定性制造费用管理费用销售费用22050301320030001800240033004000合计27700表3-3产品品成成本本资资料料单位位：：元元CUMT两种种成成本本法法下下单单位位产产品品的的比比较较：：成本项目变动成本法完全成本法直接材料直接人工变动性制造费用固定性制造费用

单位产品成本

220220505030303003402400/60CUMT两种种成成本本法法下下期期间间费费用用的的比比较较成本项目变动成本法完全成本法固定性制造费用管理费用销售费用

期间成本2400330033004000400097007300CUMT存货货的的估估价价及及成成本本流流程程不不同同存货货的的估估价价不不同同在例例3-1中中，，月月初初无无在在产产品品，，按变变动动成成本本法法计计算算时时，，期期末末存存货货的的成成本本则则为为6000元元（（300××20））按完完全全成成本本法法计计算算时时，，期期末末存存货货的的成成本本则则为为6800元元（（340××20））CUMT成本本流流程程不不同同直接接人人工工变动动制制造造费费用用直接接材材料料固定定制制造造费费用用存货货成成本本当存存货货销销售售时时销售成本本当期全额额转入期期间成本本营业费用用完全成本本法成本项目目直接人工工变动制造造费用直接材料料固定制造造费用存货成本本当存货销销售时销售成本本资产负债债表损益表图3-3两种成本本计算法法的成本本流程图图成本项目目资产负债债表损益表变动成本本法CUMT分期损益益不同完全成本法下传统损益表变动成本法下贡献式损益表销售收入减：销售成本期初存货成本加：本期生产成本可供销售的产品成本减：期末存货成本销售成本合计销售毛利减：期间费用销售费用管理费用税前净利销售收入减：变动生产成本贡献毛益（制造过程）减：期间成本固定制造费用销售费用管理费用期间费用合计税前净利表3-4损益表的的基本结结构CUMT[例3-2]承接例3-1所所示的表表3-3资料，，假设产产品售价价为600元/件，分分别按两两种成本本计算方方法编制制损益表表。传统式损益表贡献式损益表销售收入（600×40）24000销售收入（600×40）24000减：销售成本减：变动生产成本

期初存货成本贡献毛益

加：本期生产成本减：期间成本

可供销售的产品成本固定制造费用

减：期末存货成本管理费用

销售成本合计销售费用销售毛利期间费用合计减：期间费用税前净利管理费用销售期间费用合计税前净利表3-5损损益表表单单位：：元a单位固定定性制造造费用2400元/60件=40元元/件（340a×60））02040020400（340×20）680013600104003300400073003100120001200024003300400097002300（300×40）CUMT[例3-3]假定某企企业某年年度1、、2、3三个月月收入、、成本及及生产数数据资料料如表3-6所所示（为为了便于于说明问问题，假假定三个个月中产产品的价价格和成成本未变变）项目1月2月3月期初存货（件）本期生产（件）本期销售（件）期末存货（件）销售单价（元）单位变动生产成本（元）变动性管理费用（元）固定性制造费用（元）固定销售和管理费用（元）01200012000015101120001600001200090003000151011200016000300012000150000151011200016000表3-6成成本本及生产产数据资资料表下面再以以连续期间间的损益计计算为例例，全面面分析两两种成本本计算法法对分期期损益计计算的影影响。CUMT项目1月2月3月销售收入（售价×销售量）减：变动成本其中：变动生产成本=单位变动成本×销售量变动性销售和管理费用（1×销售量）贡献毛益减：固定成本其中：固定性制造费用固定性销售和管理费用税前净利表3-7损损益益表（变变动成本本法）单位：元元18000013200012000012000480002800012000160002000013500099000900009000360002800012000160008000225000165000150000150006000028000120001600032000CUMT项目1月2月3月销售收入（售价×销售量）减：销售成本其中：期初存货成本加：本期生产成本（单位产品成本×本期生产量）减：期末存货成本销售毛利：减：销售和管理费用其中：变动性销售和管理费用固定性销售和管理费用税前净利损益表（（完全成成本法））单单位位：元180000135000225000132000001320001320001320000480002800012000160002000016000160001500031000250009000110002900036000600000330003300099000165000CUMT对分期损损益的影影响=+-完全成本法计入当期损益表的固定生产成本期初存货释放的固定生产成本本期发生的固定生产成本期末存货吸收的固定生产成本变动成本法下计入当期损益表的固定生产成本本期发生的固定生产成本=两种成本法下某期税前净利的差额=该期完全成本法下的税前净利-该期变动成本法下的税前净利CUMT-两种成本法下计入当期损益表的固定生产成本的差额完全成本法下期初存货释放的固定生产成本完全成本法下期末存货吸收的固定生产成本=在其他因因素相同同的情况况下，有有下式成成立：两种成本法下某期税前净利的差额=完全成本法下期末存货吸收的固定生产成本-完全成本法下期初存货释放的固定生产成本总结从几个连连续的会会计期间间来观察察，如果果几年的的总生产产量等于于总销售售量，则则两种方方法计算算出的净净收益将将是相等等的。CUMT第三节完完全成成本法和和变动成成本法的的评价完全成本本法优点:鼓鼓励企业业提高产产品生产产的积极极性。缺点:所所计算的的分期损损益难以以为管理理部门所所理解，，不便于于为决策策、控制制和分析析直接提提供有关关的资料料。CUMT举例说明明每年销售售量、销销售单价价、单位位变动成成本和固固定成本本的总额额都相同同，以以完全成成本计算算为基础础所确定定的各年年净收益益却表现现出较大大的差别别。某单位连连续三年年的有关关资料见见表项

目1月2月3月期初存货（件）

003000

本期生产（件）

12000

15000

9000

本期销售（件）

12000

12000

12000

期末存货（件）030000单位售价151515单位变动生产成本（元）101010单位变动性管理费用（元）111固定性制造费用（元）120001200012000固定销售和管理费用（元）160001600016000CUMT计算两种种方法下下的单位位生产成成本变动成本本法下的的单位生生产成本本为10元，完全成本本法下：：1月份:单位固定定性制造造费用=12000/12000=1（元））单位生产产成本=11（（元）2月份：：单位固定定性制造造费用=12000/15000=0.8（（元）单位生产产成本=10.8（元元）3月份：：单位固定定性制造造费用=12000/9000=1.33（（元）单位生产产成本=11.33（（元）CUMT项目1月2月3月销售收入（15×销售量）减：变动成本其中：变动生产成本（10×销售量）变动性销售和管理费用（1×销售量）贡献毛益减：固定成本其中：固定性制造费用固定性销售和管理费用税前净利损益表（（变动成成本法））单单位位：元132000180000120000120004800028000120001600020000132000180000120000120004800028000120001600020000132000180000120000120004800028000120001600020000CUMT项目1月2月3月销售收入（15×销售量）减：销售成本其中：期初存货成本加：本期生产成本减：期末存货成本销售毛利：减：销售和管理费用其中：变动性销售和管理费用固定性销售和管理费用税前净利损益表（（完全成成本法））单单位位：元18000018000018000013200012960013400013200016200010200048000280001200016000200000000324003240050400456002800012000160002800012000160002240017600CUMT销售量增加，，在产品的售售价、成本不不变的情况下下，利润反而而减少某公司生产一一种产品，第第一年和第二二年度的有关关资料见表项目第一年第二年生产量（件）5000045000销售量（件）4500050000单位售价（元/件）8080单位变动成本（元/件）1010固定性制造费用总额（元）20000002000000固定性销售及行政管理费用（元）500000500000CUMT完全成本计算算法单位：元项目第一年第二年销售收入销售产品的制造成本期初存货本期变动性生产成本固定性制造费用总额可供销售的成本减：期末存货成本销售毛利减：固定性销售及行政管理费用税前利润360000040000002250000270000050000020000002500000250000135000050000050000025000085000080000013000002000000270000045000000CUMT原因解释第二年比第一年增加销售收入（5000*80）400，000增加可变成本（5000*10）50，000增加贡献毛益350，000增加固定成本上年结转（5000*40）200，000本年多负担（4500*（44.4-40）200，000第二年比第一年净收益减少50，000注：第一年单位固定成本2000000/5000040第二年单位固定成本2000000/4500044.4CUMT在销售单价、、成本不变的的情况下，产产成品期末存存货增加，企企业利润也会会增加。假设某公司2005年和和2006年年的有关资料料如下：项目2005年2006年生产量（件）4000050000销售量（件）4000040000单位售价（元/件）8080单位变动成本（元/件）1010固定性制造费用总额（元）20000002000000固定性销售及行政管理费用（元）500000500000CUMT完全成本计算算法单位：元项目第一年第二年销售收入销售产品的制造成本期初存货本期变动性生产成本固定性制造费用总额可供销售的成本减：期末存货成本销售毛利减：固定性销售及行政管理费用税前利润320000032000002400000200000040000020000002400000080000050000050000003000007000001200000200000025000005000000500000CUMT变动成本法优点：符合“收益与与费用相配比比”的会计原原则有利于企业正正确进行短期期决策有利于进行成成本控制和业业绩评价促使管理当局局重视销售，，防止盲目生生产简化产品成本本的计算，提提高了成本核核算信息的客客观性CUMT变动成本法缺点：不符合传统的的成本概念的的要求不能满足企业业长期预测、、决策的需要要由传统的完全全成本法改用用变动成本法法会影响有关关方面的利益益CUMT第四节变动动成本法与完完全成本法的的整合[例3-5]某企业只产销销一种商品，，其有关资料料如下：期初初存存货货0当期期产产量量5500件件当期期销销售售4500件件期末末存存货货1000件件单位位变变动动成成本本直接接材材料料15元元直接接人人工工10元元变动动性性制制造造费费用用5元元单位位变变动动性性管管理理费费用用2元元固定定性性制制造造费费用用22000元元固定定性性管管理理费费用用45000元元单位位产产品品售售价价50元元对外外以以完完全全成成本本法法计计算算为为基基础础，，对对内内采采用用变变动动成成本本法法。。CUMT（1））平平时时核核算算以以变变动动成成本本法法为为基基础础，，原原材材料料费费用用、、直直接接人人工工费费用用和和变变动动制制造造费费用用都都计计入入““生生产产成成本本””账账户户，，计计算算变变动动成成本本如如下下：：直接接材材料料=15××5500=82500直接接人人工工=10××5500=55000变动动制制造造费费=5××5500=27500编制制分分录录：：借：：生生产产成成本本165000贷：：原原材材料料82500应付付工工资资55000变动动制制造造费费用用27500CUMT（2））结结转转本本月月生生产产完完工工产产品品成成本本的的会会计计分分录录如如下下：：借：：库库存存商商品品165000贷：：生生产产成成本本165000（3））产产品品销销售售时时，，通通过过““主主营营业业务务收收入入””账账户户核核算算，，计计算算如如下下：：产品品销销售售收收入入=50××4500=225000编制制分分录录：：借：：应应收收账账款款225000贷：：主主营营业业务务收收入入225000（4））结结转转产产品品销销售售成成本本时时，，计计算算如如下下：：产品销售售成本=（15+10+5））×4500=135000会计分录录为：借：主营营业务成成本135000贷：库存存商品135000CUMT（5）结结转各项项收支到到“本年年利润””账户，，计算如如下：变动性管管理费用用=2××4500=9000本月发生生管理费费用=9000+45000=54000会计分录录为：借：主营营业务收收入225000贷：本年年利润225000借：本年年利润211000贷：主营营业务成成本135000管理费用用54000固定制造造费用22000在变动成成本法下下，计算算所得的的税前净净利润为为：本年利润润=225000-211000=14000（（元）CUMT（6）期期末，为为了满足足按完全全成本法法编制会会计报表表的要求求，要把把固定制制造费用用中应由由存货分分摊的部部分加到到“存货货”项目目上，应应由销货货分摊的的部分加加到“主主营业务务成本””项目上上，同时时调整利利润额。。单位固定定制造费费用=22000÷÷5500=4（元元/件））①按完全全成本法法应计入入产品销销售成本本固定制制造费用用：4×4500=18000（元元）按完全成成本法计计算的产产品销售售成本=135000+18000=153000（（元）②按完全全成本法法应计入入期末产产品存货货成本的的固定制制造费用用：4×1000=4000（元））按完全成成本法计计算的期期末产品品存货成成本=（15+10+5））×1000+4000=34000（元元）CUMT产品销售收入225000减：变动成本144000其中：产品销售成本135000变动销