《税收筹划》-税收筹划第04章课件

第四章商品劳务税筹划第四章商品劳务税筹划1增值税税收筹划第一节增值税的有关概念税负率是指增值税纳税义务人当期应纳增值税占当期应税销售收入的比例。对小规模纳税人来说，税负率就是征收率：3%，而对一般纳税人来说，由于可以抵扣进项税额,税负率就不是17%或13%，而是远远低于该比例。增值税税收筹划第一节增值税的有关概念2比如：

增值税税负率=实际交纳税额/不含税的实际销售收入×100%所得税税负率=应纳所得税额÷应纳税销售额（不含税销售收入）×100%。

主营业务利润税负率=（本期应纳税额÷本期主营业务利润）×100%印花税负担率=（应纳税额÷计税收入）×100%比如：3第二节纳税人的税收筹划增值率判别法：无差别平衡点增值率判别法。无差别平衡点增值率是指企业产品的增值率达到某一数值时，一般纳税人与小规模纳税人的税负相等。从两种增值税纳税人的计税原理来看，一般纳税人的增值税是以增值额为计算基础，而小规模纳税人的增值税是以不含税收入作为计算基础。因此，无差别平衡点增值率的计算公式为：一般纳税人应纳增值税额=小规模纳税人应纳增值税额。即：销售额×增值税税率×无差别平衡点增值率=销售额×征收率；无差别平衡点增值率=征收率/增值税税率。第二节纳税人的税收筹划4增值税暂行条例实施细则第三十四条规定：

有下列情形之一者，应按销售额依照增值税税率计算应纳税额，不得抵扣进项税额，也不得使用增值税专用发票：

（一）一般纳税人会计核算不健全，或者不能够提供准确税务资料的；

（二）除本细则第二十九条规定外，纳税人销售额超过小规模纳税人标准，未申请办理一般纳税人认定手续的。增值税暂行条例实施细则第三十四条规定：5各类型企业无差别平衡点增值率数值一般纳税人小规模纳税人无差别平衡点增值率（销售额不含税）无差别平衡点增值率（销售额含税）17%3%17.65%20.05%13%3%23.08%25.32%各类型企业无差别平衡点增值率数值一般纳税人小规模纳税人无差别6例：某生产性企业，年销售收入（不含税）为85万元，可抵扣购进金额为65万元（不含税）。增值税税率为17%。年应纳增值税额为万元。由无差别平衡点增值率可知，企业的增值率为23.53%［（85－65）/85］＞无差别平衡点增值率17.65%，企业选择作小规模纳税人税负较轻。例：某生产性企业，年销售收入（不含税）为85万元，可抵扣购进7因此企业可通过将企业分设为两个独立核算的企业，使其销售额分别为45万元和40万元，各自符合小规模纳税人的标准。分设后的应纳税额为万元（45×3%＋40×3%），可节约税款万元（－）。因此企业可通过将企业分设为两个独立核算的企业，使其销售额8各类型企业无差别平衡点抵扣率率数值一般纳税人小规模纳税人无差别平衡点抵扣率（销售额不含税）无差别平衡点抵扣率（销售额含税）17%3%82.35%79.95%13%3%76.92%74.68%各类型企业无差别平衡点抵扣率率数值一般纳税人小规模纳税人无差9例：某商业批发企业，年应纳增值税销售额为150万元（不含税），会计核算制度健全，符合作为一般纳税人条件，适用17%增值税税率，该企业准予从销项税额中抵扣的进项税额占销项税额的比重为50%，如何进行筹划可使税负最小？例：某商业批发企业，年应纳增值税销售额为150万元（不含10在这种情况下，企业应纳增值税为万元（150×17%－150×17%×50%）。由无差别平衡点抵扣率可知，该企业的抵扣率50%小于无差别平衡点抵扣率82.35%，因此企业适宜作小规模纳税人。如果将该企业分设两个批发企业，各自作为独立核算单位，那么，分设后的两个单位应税销售额分别为75万元，符合小规模纳税人的条件，可适用3%的征收率。分设后的应纳税额为万元（75×3%＋75×3%），可减轻税负万元（－）。在这种情况下，企业应纳增值税为万元（150×17%－1511乙、丙企业均为小规模纳税人，批发机械配件。乙企业的年销售额为75万元，年可抵扣购进金额为65万元；丙企业的年销售额为70万元，年可抵扣购进金额为60万元（以上金额均不含税）。乙、丙企业均为小规模纳税人，批发机械配件。乙企业的年销售12由于两企业的年销售额均达不到一般纳税人标准，税务机关对乙、丙两企业均按简易办法征税。乙企业年应纳增值税额为万元（75×3%），丙企业年应纳增值税额为万元（70×3%）。由于两企业的年销售额均达不到一般纳税人标准，税务机关对乙13由无差别平衡点抵扣率原理可知，乙企业的抵扣率为86.67%（即65/75）＞无差别平衡点抵扣率82.35%，选择作为一般纳税人税负较轻；丙企业的抵扣率为85.71%（即60/70）＞无差别平衡点抵扣率82.35%，也是选择作为一般纳税人税负较轻。因此乙、丙两企业可通过合并方式，组成一个独立核算的纳税人，年应税销售额为145万元（75＋70），符合一般纳税人的认定资格。企业合并后年应纳增值税额为万元［（145－125）×17%］，可减轻税负万元［（＋）－］。——季松，2009由无差别平衡点抵扣率原理可知，乙企业的抵扣率为86.6714第三节进项税额的税收筹划一、进货对象选择的税收筹划案例：某市一家生产企业为增值税一般纳税人，适用增值税税率17%，预计每年可实现含税销售收入117万元，需要外购原材料700吨。现有甲、乙、丙三个企业提供货源，其中甲为一般纳税人，能够出具增值税专用发票，适用税率17%；乙为生产该材料的小规模纳税人，能够委托主管税务机关代开征收率为3%的专用发票；丙为个体工商户，仅能提供普通发票。甲乙丙三个企业所提供的原材料质量相同，含税价格不同，分别为每吨1000元、800元、700元（假设均为含税价）。假设企业以利润最大化为目标，企业应选择哪一家供应商？（假定只考虑城建税与教育费附加，无其他相关费用，企业所得税税率为25%）。第三节进项税额的税收筹划一、进货对象选择的税收筹划15方案一：从甲企业购进：应纳增值税额=（1170000－700000）（元）净收益=〔（1170000－700000）－68290.6×（7%＋3%）〕×（1－25%）（元）方案一：从甲企业购进：应纳增值税额=（1170000－716方案二：从乙企业购进：应纳增值税额=1170000÷1.17×17%－560000÷（1＋3%）（元）净收益－－153689.33×（7%＋3%）〕×（1－25%）（元）方案二：从乙企业购进：应纳增值税额=1170000÷1.17方案三：从丙企业购进：应纳增值税额=1170000÷1.17×17%=170000（元）净收益－490000－170000×（7%＋3%）〕×（1－25%）=369750（元）可见，虽然方案三应纳增值税额较高，但是其净收益最高，所以选择丙供应商。方案三：从丙企业购进：应纳增值税额=1170000÷1.18二、合理利用相关规定增加进项税额（一）力求进项税额最大化（1）尽可能取得专用发票进行抵扣（合法票据）（2）正确处理进项转出问题思考：1、哪些可以从销项税额中抵扣？2、哪些不可以抵扣？二、合理利用相关规定增加进项税额19《增值税暂行条例实施细则》第二十四条进一步解释，条例第十条所称非正常损失，是指因管理不善造成被盗、丢失、霉烂变质的损失。其主要变化一是增加了非正常损失的“相关的应税劳务”不得抵扣的规定，是指与购进货物相关的应税劳务，如运输费、加工修理等。二是剔除自然灾害损失。原细则规定非正常损失的进项税额不得抵扣，包括自然灾害损失。三是原细则规定的“其他非正常损失”，因不够明确，不利操作，为减少争议，考虑保护纳税人的权益，予以删除。因此，自然灾害损失可抵扣，人为管理不善不可抵扣。正所谓天作孽，犹可恕，人作孽，不可活。《增值税暂行条例实施细则》第二十四条进一步解释，条例第十20由于税法对管理不善的判断标准未予明确，在日常税务征管中，税务部门常常以企业实际执行的标准来判断存货损失的正常与否，实际给予企业解释管理不善上的自主权。管理不善通常属于主观原因，企业通过改进经营管理可以避免其发生，仍发生该类损失，应企业自己承担责任，但如果是不可抗力造成的损失，如自然灾害损失，纳税人已经尽到保护的义务，国家则不应再加重其税收负担。另外市场环境的突然变化，如国际金融危机爆发，大量产品滞销导致产品过期而导致的损失，也是非管理不善引起的，应属于正常损失。另外，购货途中因交通事故发生损失时，进项税额仍能全额抵扣。交通事故大部分均不属于管理不善所导致的，所以其进项应该可以抵扣。由于税法对管理不善的判断标准未予明确，在日常税务征管中，21医药公司购进的药品存放过期，是否属于正常损失？答：根据《增值税暂行条例实施细则》第二十四条规定，非正常损失是指因管理不善造成被盗、丢失、霉烂变质的损失。因此，纳税人生产或购入在货物外包装或使用说明书中注明有使用期限的货物，超过有效（保质）期无法进行正常销售，需作销毁处理的，可视作企业在经营过程中的正常经营损失，不纳入非正常损失。——国家税务总局纳税服务司

医药公司购进的药品存放过期，是否属于正常损失？22例：A企业原材料发生非常损失，其实际成本为7500元。A企业为一般纳税人，增值税率为17%.则会计账务处理为：

借：待处理财产损溢——待处理流动资产损溢8775

贷：原材料7500

应交税费——应交增值税（进项税额转出）（7500×17%）1275

又如，A企业库存商品发生非常损失，其实际成本为37000元，其中所耗原材料成本为20000元。A企业为一般纳税人，增值税率为17%.则账务处理为：

借：待处理财产损溢——待处理流动资产损溢40400

贷：库存商品37000

应交税费——应交增值税（进项税额转出）（20000×17%）3400

如果上例题中改为在产品，其他资料不变，则账务处理如下：

借：待处理财产损溢——待处理流动资产损溢40400

贷：生产成本37000

应交税费——应交增值税（进项税额转出）（20000×17%）3400例：A企业原材料发生非常损失，其实际成本为7500元。A23按《增值税暂行条例实施细则》第21条的规定，凡是企业无转让价值的存货，一律应作进项税额转出处理。包括已霉烂变质的存货；已过期且无转让价值的存货；生产中已不再需要，并且已无使用价值和转让价值的存货；其他足以证明已无使用价值和转让价值的存货。这些霉烂变质或无转让价值的存货，不管是否有市场变化和产品结构调整的原因，都属于永久或实质性损害的存货，其进项税额在会计上均应做转出处理。

然而，由于市场变化和产品结构调整遭淘汰、过时的存货，虽然市场价值降低，却是由于市场变化引起的，不属于非正常损失，只要没有发生自然灾害损失，没有盘亏、丢失或毁损，就不应作进项税额转出处理。值得注意的是，对于市场价值因市场变化而降低的存货，企业处理前一定要上报主管税务部门，得到税务部门的认可。否则，税务部门会认为是因企业管理不善而导致市场价值降低，甚至认为是因存在盘亏、丢失或毁损的情形而使销售收入总额降低，从而造成企业不应有的税收损失。按《增值税暂行条例实施细则》第21条的规定，凡是企业无转24某书店报废图书一批，其中盘亏图书价值100万、毁损（被读者撕毁造成缺页）价值200万、长期积压无法销售的教辅材料（因教材改版等原因）150万，企业将以上物品按废品出售，取得变价收入38万（不含税），其中毁损部分23万，教辅材料15万。假设该批报损存货进项税率均为13％，报损金额如何认定?

解析：同例一分析，盘亏毁损属于非正常损失应作进项税转出，而教辅材料（因教材改版等原因），属于政策客观因素引起，应属于正常损失，不作进项税转出。因此，非正常损失部分进项税转出=100×13％+（200-23）x13％（万元），报损金额=100+（200－23）+（150－15）（万元）。

某书店报废图书一批，其中盘亏图书价值100万25账务处理如下：

（1）存货发生损失时

借：待处理财产损溢——待处理流动资产损溢450

贷：库存商品450

借：待处理财产损溢——待处理流动资产损溢40.01

贷：应交税费——应交增值税（进项税额转出）40.01

（2）取得变价收入，计提增值税销项

借：银行存款42.94

贷：待处理财产损溢

——待处理流动资产损溢38

应交税费——应交增值税（销项税额）（38×13％）

（3）结转损失

借：营业外支出452.01

贷：待处理财产损溢

——待处理流动资产损溢账务处理如下：

（1）存货发生损失时

借：待处理26A公司为一般纳税人，2009年1月1日购进一台设备，原值100万元，进项税17万元，已经抵扣，公司会计估计使用年限为10年，保留残值为0。2012年1月因管理不善毁损报废，假设2012年1月，累计已计提折旧30万元，已计提减值准备5万元‘在清理过程中，以银行存款支付清理费用2万元，残料变价收入为10万元（含税）。

解析：不得抵扣的进项税额=固定资产净值×适用税率=（100－30）×17％（万元）

（相当于剩下的70万发生非正常损失）账务处理如下：

A公司为一般纳税人，2009年1月1日购进一台设备，原值27（1）转入固定资产清理

借：固定资产清理65

累计折旧30

固定资产减值准备5

贷：固定资产100

（2）发生清理费用

借：固定资产清理2

贷：银行存款2

（3）收到残料变价收入

借：银行存款10

贷：固定资产清理8.55

应交税费——应交增值税1.45

（4）结转固定资产净损益

借：营业外支出——处置固定资产净损失70.35

贷：固定资产清理58.45

应交税费——应交增值税（进项税额转出）11.90（1）转入固定资产清理

借：固定资产清理65

28准予在应纳税所得额前扣除的金额=“固定资产清理”万元+“进项税额转出”万元+固定资产减值准备5万元”万元。这里要注意，一般情况下，企业所计提的固定资产减值准备在计提的年度即作为纳税调整增加项，所以在处置时需要做纳税调减项处理。当然税前扣除金额要报主管税务机关审批确认。

总之，企业发生资产损失时，首先需正确判断损失资产是否为非正常损失，若发生非正常损失，则购进货物及相关应税劳务，其进项税额不得从销项税额中抵扣。已将该购进货物的增值税进项税额申报抵扣，则应当在该批货物发生非正常损失的当期，将该批货物的进项税额予以转出。正确计算涉及的不得从销项税额中抵扣的进项税额时，还注意残值收入。准予在应纳税所得额前扣除的金额=“固定资产清理”万元+“进29固定资产的抵扣：生产型增值税与消费型增值税的比较。中华人民共和国增值税暂行条例实施细则规定：用于增值税应税项目（不含免征增值税项目）也用于非增值税应税项目、免征增值税（以下简称免税）项目、集体福利或者个人消费的固定资产可以抵扣。固定资产的抵扣：30以建筑物或者构筑物为载体的附属设备和配套设施，无论在会计处理上是否单独记账与核算，均应作为建筑物或者构筑物的组成部分，其进项税额不得在销项税额中抵扣。附属设备和配套设施是指：给排水、采暖、卫生、通风、照明、通讯、煤气、消防、中央空调、电梯、电气、智能化楼宇设备和配套设施。——财政部、国家税务总局、关于固定资产进项税额抵扣问题的通知财税[2009]113号以建筑物或者构筑物为载体的附属设备和配套设施，无论在会计31有关“平销返利”目前，许多城市的大型商业零售企业为了降低购货风险，减少资金占用，大都采取由供货企业直接在商业企业设点销售的经营模式。即先由供货方按照商业企业的要求，组织提供货源供商业企业销售，待销售完成后，商业企业再与供货方结算购买货物价款，同时向供货方收取一定的费用。如果供货方提供的货物销售不好，则由供货方无偿收回货物，商业企业也不办理货款结算，但是有的也还要向供货方收取一定费用，如进场费、广告促销费、上架费、展示费、管理费等。对于商业企业向供货方收取的费用，是视同平销返利缴纳增值税，还是作为商业企业向供货方提供营业税应税劳务缴纳营业税呢？

有关“平销返利”32《国家税务总局关于平销行为征收增值税问题的通知》（国税发[1997]167号）规定：自1997年1月1日起，凡增值税一般纳税人，无论是否有平销行为，因购买货物而从销售方取得的各种形式的返还资金，均应依所购货物的增值税税率计算应冲减的进项税金，并从其取得返还资金当期的进项税金中予以冲减。应冲减的进项税金计算公式如下：当期应冲减进项税金＝当期取得的返还资金×所购货物适用的增值税税率。而按照营业税税法规定，商业企业因代销商品收取的手续费或提供管理服务而收取的服务费性质的费用也要缴纳营业税。这样，商业企业向供货方收取的有些费用既要缴纳增值税，同时又要缴纳营业税。显然，对同一笔收入重复纳税是不合理的。《国家税务总局关于平销行为征收增值税问题的通知》（国税发33因此，自2004年7月1日起，《国家税务总局关于商业企业向货物供应方收取的部分费用征收流转税问题的通知》（国税发[2004]136号）对此重新明确规定如下：“商业企业向供货方收取的部分收入，按照以下原则征收增值税或营业税：（一）对商业企业向供货方收取的与商品销售量、销售额无必然联系，且商业企业向供货方提供一定劳务的收入，例如进场费、广告促销费、上架费、展示费、管理费等，不属于平销返利，不冲减当期增值税进项税金，应按营业税的适用税目税率征收营业税。（二）对商业企业向供货方收取的与商品销售量、销售额挂钩（如以一定比例、金额、数量计算）的各种返还收入，均应按照平销返利行为的有关规定冲减当期增值税进项税金，不征收营业税。同时对应冲减进项税金的计算公式调整为：当期应冲减进项税金=当期取得的返还资金÷（1＋所购货物适用增值税税率）×所购货物适用增值税税率。”因此，自2004年7月1日起，《国家税务总局关于商业企业34此文件下发后，虽然解决了重复纳税的问题，但是由于区分征税的主要依据是该项收入与商品销售量、销售额有无必然联系这一关键点，而这个关键点在有些情况下又不是十分明晰的，所以，纳税人就可以以此进行税收筹划。如有些商业企业在可以预计供货方商品销售额的基础上，规定必须缴纳固定数额的进场费、广告促销费、上架费、展示费、管理费等，而不可预计的数额范围之外则按销售金额或数量收取变动费用，这样就可以将本应进行增值税进项转出的收入，转而只缴纳营业税，从而达到降低税负的结果。此文件下发后，虽然解决了重复纳税的问题，但是由于区分征税35例如，某商业企业预计某供货方当月提供的商品货物销售收入将达到1000万元以上，原本按照双方约定商业企业应按15%收取费用，预计可以收取150万元。为了降低税负，双方约定本月无论销售金额，收取固定费用（可以列明进场费、广告促销费、上架费、展示费、管理费等）100万元，其余按5%收取比例费用。那么，前后两种方法缴纳税款结果如下（假设增值税税率均为17%）：例如，某商业企业预计某供货方当月提供的商品货物销售收入将36方法一：按销售金额比例向供货方收取费用150万元，应按照平销返利行为的有关规定冲减当期增值税进项税金。当期应冲减进项税金=150÷（1＋17%）×17%＝（万元）。即该商业企业向供货方收取的150万元费用，应缴纳增值税万元。方法二：形式上与商品销售量、销售额无必然联系而收取的固定费用100万元，应按营业税的适用税目税率征收营业税。应缴纳营业税＝100×5%＝5（万元）。其余50万元是按销售金额比例向供货方收取的费用，应按照平销返利行为的有关规定冲减当期增值税进项税金。当期应冲减进项税金=50÷（1＋17%）×17%＝（万元）。方法二应缴纳营业税和增值税合计万元（5＋），比方法一减少税款万元（－）。方法一：按销售金额比例向供货方收取费用150万元，应按照37如果将固定费用比例扩大，变动费用比例缩小，其减税效果更加明显。当然，商业企业应结合实际情况，考虑固定费用与变动费用比例的合理性，切不可违反事实，编造虚假的情况，人为调剂收入费用。（实际是17%÷（1＋17%）即14.53%与5%的比较）如果将固定费用比例扩大，变动费用比例缩小，其减税效果更加38放弃免税特权：纳税人销售货物或者应税劳务适用免税规定的，可以放弃免税，依照条例的规定缴纳增值税。放弃免税后，36个月内不得再申请免税。

增值税纳税人放弃免税权可以不进行免税货物的单独核算可以免去免税产品的质检及国税减免税备案纳税人之所以作出放弃免税权的选择，一般情况下原因有：1.免税销售额很少，享受免税得不到太大实惠。2.免税的备案手续、单独核算太麻烦。3.执行免税政策反而多缴税（放弃免税特权在于可开出增值税专用发票，别的企业如果需要抵扣，则可以开出专用发票，保证生意的持续性。）放弃免税特权：392007年9月25日，《财政部国家税务总局关于增值税纳税人放弃免税权有关问题的通知》（财税[2007]127号）下发后，那些正在享受增值税免税权“蛋糕”的纳税人可以选择放弃免税权，并自2007年10月1日起执行。正确领会该文件的精神，不仅需要把握该文件关于增值税纳税人放弃免税权的规则，同时也需要了解纳税人缘何会选择放弃增值税免税权这块已经享有的“蛋糕”。2007年9月25日，《财政部国家税务总局关于增值税纳税40增值税暂行条例实施细则》第三十六条规定，纳税人销售货物或者应税劳务适用免税规定的，可以放弃免税，依照条例的规定缴纳增值税。放弃免税后，36个月内不得再申请免税。因此，上述公司如果决定放弃免税权，要以书面形式申请并到税务机关备案。同时，还应注意，纳税人在免税期内购进用于免税项目的货物或者应税劳务所取得的增值税扣税凭证，一律不得抵扣，且在36个月内不得再申请免税。增值税暂行条例实施细则》第三十六条规定，纳税人销售货物或41

提示：我国的增值税是对应税项目在各流转环节中的增值额计征的，其征收方式是环环相扣的链条式，任何一个环节征税或抵扣不足，都会导致该链条的脱节，使税负在不同环节间发生转移。正因如此，使得免税在某些情况下不但不能给纳税人增加利益，反而会加重其税收负担。提示：42举例说明：假设某产品从开始生产到最终退出市场流转进入消费领域经过如下环节，相关纳税人均为一般纳税人，各环节不考虑其他进项税额：1、甲公司将原材料加工成A产品，进项税额100元，销项税额120元；2、乙公司购入A产品进一步加工成B产品，销项税额140元；3、丙公司购入B产品销售给最终消费者，销项税额160元。如果不存在免税环节，产品在以上流转环节中共产生增值税税负160－100=60（元）。下面分析在不同环节免税对纳税人总体税负的影响，假设各环节产品销售价格不变：举例说明：假设某产品从开始生产到最终退出市场流转进入消费431、甲公司A产品享受免税，甲公司增值税负为0，购买原材料等取得的进项税额不得抵扣并转入原材料成本。乙公司购入A产品加工成B产品销售后，应计提销项税额140元，无可抵扣进项税额，因此其增值税税负为140元，甲、乙、丙共产生增值税税负0+140+20=160（元）。2、乙公司B产品享受免税，同理，甲、乙、丙共产生增值税税负20+0+160=180（元）。3、丙公司C产品享受免税，则甲、乙、丙共产生增值税税负20+20+0=40（元）。1、甲公司A产品享受免税，甲公司增值税负为0，购买原材料44只有在产品最终进入消费领域从而退出市场流转时免税，纳税人的总体税负才会降低。如果对中间产品免税，则其所免税款在整个流转环节中并未被真正免掉，而是要由下一环节纳税人负担，同时由于免税环节的进项税额不能抵扣而转入产品成本，因此免征环节越往后，纳税人总体增加的税负也越高。上述分析还没有考虑购买免税产品的纳税人由于所购产品免税，使成本增加了不得抵扣的进项税额，为维持利润而提高售价后所增加的增值税税负。因此，对于购买免税产品的纳税人，如果可以从其他渠道以合适的价格购入非免税产品，他必然会选择不购入免税产品，从而势必影响享受免税待遇的纳税人的产品销售。只有在产品最终进入消费领域从而退出市场流转时免税，纳税人45课外资料：如果增值税由先征后返、先征后退、即征即退方式改为免征，影响将更大。以生产尿素企业为例，2005年7月1日前，其增值税的征收办法为先征后返50％，2005年7月1日后，根据《财政部国家税务总局关于暂免征收尿素产品增值税的通知》（财税［2005］87号），上述政策调整为暂免征增值税。这本是一项保证化肥供应、稳定化肥价格的积极举措，却使以外购尿素为原料的企业在该政策调整后，增值税税负、产品成本都严重增加。为此，一些以尿素为原料生产三聚氰胺、尿醛胶的企业，在该政策调整后采取了兼并其上游产品生产厂家或增加尿素生产线等措施，这作为一项税收筹划，实际上也是一种无奈之举。因此对于生产的尿素主要作为下游厂家原料的企业，他们要求再改为先征后返甚至放弃免税待遇的呼声会更高。课外资料：46增值税一般纳税人购进农业生产者销售的免税农业产品的进项税额扣除率为13%，购进的农产品以买价为依据扣除13％的进项税额，而销售的产品以不含税销售额为依据按13％计算销项税额，从而形成了“低征高扣”现象，如果产品增值率不高于13％，则会形成留抵税额。如某企业购进100万元的免税农产品，计算可抵扣进项税额为：100×13％=13（万元），如果生产产品的含税销售额为110万元，则应计提销项税额：110÷（1+13％）×13％＝（万元），当期形成留抵税额：13－＝（万元）：再考虑企业在日常经营中耗用的水、电等其他物料可抵扣的进项税额，留抵税额将会更大。如果企业享受免税，当然也就不可能存在留抵税额。因此对这类企业，征税显然比免税更有利。增值税一般纳税人购进农业生产者销售的免税农业产品的进项税47为什么享受了免税待遇反而要多缴税呢？其根本原因就是该公司所生产和销售的免税产品的毛利率太低，如果该公司的毛利率大于13％就不存在这个问题。因此，对于纳税人来说，某一项税收优惠政策自己是否能够去享受，应该首先算一笔账。为什么享受了免税待遇反而要多缴税呢？其根本原因就是该公司48注意事项：1、纳税人放弃免税权，必须注意申请的时机生产和销售免征增值税货物或劳务的纳税人要求放弃免税权，应当以书面形式提交放弃免税权声明，报主管税务机关备案，并自提交备案资料的次月起，按照现行有关规定计算缴纳增值税。实务中有纳税人出于营销战略的需要，采取赊销或者分期收款方式销售货物，根据《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》，纳税义务人采取赊销或者分期收款方式销售货物的，增值税纳税义务发生时间为合同约定的收款日期当天。如果赊销或分期收款销售合同确定的收款日期在纳税人提交放弃免税权备案资料的次月，则其所收款项必须要按照规定计提销项税额，同时由于相关的原材料等是在免税期内购进的，根据《国家税务总局关于增值税若干征管问题的通知》（国税发[1996]155号），免税货物恢复征税后，其免税期间外购的货物，一律不得作为当期进项税额抵扣，恢复征税后收到的该项货物免税期间的增值税专用发票，应当从当期进项税额中剔除。财税[2007]127号文也强调，纳税人在免税期内购进用于免税项目的货物或者应税劳务所取得的增值税扣税凭证，一律不得抵扣。因此，如果纳税人选择放弃免税权的时机不恰当，可能会使部分产品承担相当高的增值税税负。注意事项：1、纳税人放弃免税权，必须注意申请的时机492、纳税人放弃免税权应当从长计议、综合考虑、全面平衡根据该文规定，纳税人自税务机关受理其放弃免税权声明的次月起36个月内不得再申请免税，这就要求纳税人对于放弃免税权必须从长计议，而不能只计一时之得失。该文规定，纳税人一经放弃免税权，其生产销售的全部增值税应税货物或劳务均应按照适用税率征税，不得选择某一免税项目放弃免税权，也不得根据不同的销售对象选择部分货物或劳务放弃免税权。因此，放弃免税权的企业不可能存在兼营免税项目，而对于有多种产品享受免税的企业，未必所有免税产品放弃免税权都有利，因此纳税人必须全面、综合地考虑各种产品放弃免税权后利益此消彼长的得与失。2、纳税人放弃免税权应当从长计议、综合考虑、全面平衡503、纳税人放弃免税权后应当及时申请认定为一般纳税人纳税人放弃免税权后，其免税产品就变为应税产品，根据《国家税务总局关于加强增值税专用发票管理有关问题的通知》（国税发［2005］150号），凡年应税销售额超过小规模纳税人标准的，税务机关应当按规定认定其一般纳税人资格。对符合一般纳税人条件而不申请办理一般纳税人认定手续的纳税人，应按销售额依照增值税税率计算应纳税额，不得抵扣进项税额，也不得使用或开具增值税专用发票，如需开具也只能向税务机关申请代开税率（征收率）为3％的专用发票。因此纳税人放弃免税权后如果符合一般纳税人条件，应当及时按规定申请认定为一般纳税人，以免遭受不必要的损失和处罚。3、纳税人放弃免税权后应当及时申请认定为一般纳税人51（二）合理选择索票时间三、特定方法（一）新设机构（二）委托代购、委托代销（中介）（二）合理选择索票时间52案例：某饮料加工企业有一自属的苹果种植园，该加工企业将种植园的苹果采摘后送到饮料加工车间以生产苹果汁饮料。苹果汁饮料的增值税税率是17%，若只有企业的水电费和购入包装物等按规定可以抵扣进项税额，假定全年准予抵扣的进项税额为15万元。全年苹果汁饮料的销售收入600万元（不含税）。案例：某饮料加工企业有一自属的苹果种植园，该加工企业将种53则该企业应纳增值税额=600×17%－15=87（万元）。若该企业将苹果种植园与饮料加工厂分立为两个独立核算的企业，分立后，苹果种植园为农业生产者，销售其自产的苹果免征增值税；饮料加工厂可以从苹果种植园购入苹果并可以抵扣13%的进项税额。假定种植园卖给饮料加工厂的苹果售价为350万元。则该企业应纳增值税额=600×17%－15－（万元）可见，苹果种植园与饮料加工厂分立后比分立前节税万元。则该企业应纳增值税额=600×17%－15=87（万元）54第四节销项税额的税收筹划一、通过税率进行筹划17%与13%分别核算华茂物资公司属增值一般纳税人，1月份销售钢材900万元，同时又经营农机收入100万元。则应纳税款计算如下：（1）未分别核算时：应纳税额=（900＋100）/（1＋17%）（万元）（2）分别核算时：应纳税额=900万元/（1＋17%）×17%＋100万元/（1＋13%）（万元）可见，分别核算可以为企业减轻万元税收负担。第四节销项税额的税收筹划一、通过税率进行筹划55二、利用税收优惠进行筹划（一）残疾人安置优惠2007年7月1日起，对安置残疾人的单位，实行由税务机关按单位实际安置残疾人的人数，限额即征即退增值税或减征营业税的办法。1、实际安置的每位残疾人每年可退还的增值税或减征的营业税的具体限额，由县级以上税务机关根据单位所在区县（含县级市、旗，下同）适用的经省（含自治区、直辖市、计划单列市，下同）级人民政府批准的最低工资标准的6倍确定，但最高不得超过每人每年万元。企业常用的策略：一般无需寻求进项抵扣，一方面不需要供货方提供发票，更容易以低价做生意；另一方面灵活调整销项税额、进项税额、即征即退的数额。二、利用税收优惠进行筹划562、主管国税机关应按月退还增值税，本月已交增值税额不足退还的，可在本年度（指纳税年度，下同）内以前月份已交增值税扣除已退增值税的余额中退还，仍不足退还的可结转本年度内以后月份退还。主管地税机关应按月减征营业税，本月应缴营业税不足减征的，可结转本年度内以后月份减征，但不得从以前月份已交营业税中退还。2、主管国税机关应按月退还增值税，本月已交增值税额不足退57享受税收优惠政策单位的条件：1、依法与安置的每位残疾人签订了一年以上（含一年）的劳动合同或服务协议，并且安置的每位残疾人在单位实际上岗工作。2、月平均实际安置的残疾人占单位在职职工总数的比例应高于25%（含25%），并且实际安置的残疾人人数多于10人（含10人）。享受税收优惠政策单位的条件：583、为安置的每位残疾人按月足额缴纳了单位所在区县人民政府根据国家政策规定的基本养老保险、基本医疗保险、失业保险和工伤保险等社会保险。4、通过银行等金融机构向安置的每位残疾人实际支付了不低于单位所在区县适用的经省级人民政府批准的最低工资标准的工资。5、具备安置残疾人上岗工作的基本设施。3、为安置的每位残疾人按月足额缴纳了单位所在区县人民政府59（二）软件行业优惠

自2000年6月24日起至2010年底以前，对增值税一般纳税人销售其自行开发生产的软件产品，按17%的法定税率征收增值税后，对其增值税实际税负超过3%的部分实行即征即退政策。动漫产品,其增值税实际税负超过3%的部分,实行即征即退。集成电路按17%的法定税率征收增值税以后，对其增值税实际税负超过6%的部分实行即征即退的政策。（二）软件行业优惠60软件生产企业实行增值税即征即退政策所退还的税款，由企业用于研究开发软件产品和扩大再生产，不作为企业所得税应税收入，不予征收企业所得税。——财税[2008]1号软件生产企业实行增值税即征即退政策所退还的税款，由企业用61

一、对企业在2008年1月1日至2010年12月31日期间从县级以上各级人民政府财政部门及其他部门取得的应计入收入总额的财政性资金，凡同时符合以下条件的，可以作为不征税收入，在计算应纳税所得额时从收入总额中减除：

（一）企业能够提供资金拨付文件，且文件中规定该资金的专项用途；

（二）财政部门或其他拨付资金的政府部门对该资金有专门的资金管理办法或具体管理要求；

（三）企业对该资金以及以该资金发生的支出单独进行核算。

二、根据实施条例第二十八条的规定，上述不征税收入用于支出所形成的费用，不得在计算应纳税所得额时扣除；用于支出所形成的资产，其计算的折旧、摊销不得在计算应纳税所得额时扣除。

三、企业将符合本通知第一条规定条件的财政性资金作不征税收入处理后，在5年（60个月）内未发生支出且未缴回财政或其他拨付资金的政府部门的部分，应重新计入取得该资金第六年的收入总额；重新计入收入总额的财政性资金发生的支出，允许在计算应纳税所得额时扣除。财税[2009]87号一、对企业在2008年1月1日至2010年12月31日期62企业常用策略：1、软件企业售后服务开增值税发票。因为实际税负超过3％的部分实行即征即退。（如果交营业税则至少是5%的税负，交增值税则是3%的税负。）2、也可以不寻求进项抵扣，更容易和供货方做生意。因为税负再高，也只负担3%的增值税税负。企业常用策略：63华电软件公司属于一般纳税人，2009年自行开发并销售软件产品2000万元，收取提供安装服务、修理培训费用300万元。有两个方案可以选择：一是在软件产品交付使用并结算以后分期收取安装服务费用。二是软件产品及其安装服务费用一起收回。执行方案一，可以享受退税2000×17%—2000×3%=280万元。实际缴纳增值税款2000×17%—280=60万元（增值税及其附加共计为66万）。缴纳营业税及其附加为万元，合计税务负担为万元。执行方案二，可以享受退税2300×17%—2300×3%=322万元，实际缴纳增值税2300×17%—322=69万元（增值税及其附加共计为万）。由于安装服务费用和软件一起计算收入，只需要计算增值税，不需要计算营业税及其附加费了，比方案一税务总负担少万元。

华电软件公司属于一般纳税人，2009年自行开发并销售软件64（三）资源综合利用优惠1、免征增值税生产原料中掺兑废渣比例不低于30%的特定建材产品。（三）资源综合利用优惠652、即征即退例如：以废旧沥青混凝土为原料生产的再生沥青混凝土。废旧沥青混凝土用量占生产原料的比重不低于30%。采用旋窑法工艺生产并且生产原料中掺兑废渣比例不低于30%的水泥（包括水泥熟料）。

2、即征即退66

重大提示：由于即征即退容易使企业虚开增值税专用发票及骗税等涉税违法行为，一般都是先评估，后退税。销售额变动异常与税负率变动异常都应引起警觉。重大提示：由于即征即退容易使企业虚开增值税专用发票及骗税67三、销售方式选择的筹划（一）折扣销售（二）以物易物（进销项相等）（三）以物抵债（可寻求中介）三、销售方式选择的筹划68第五节出口退税的税收筹划一、来料加工与进料加工的筹划（一）考虑国产料件所占比重（二）考虑利润率高低（三）考虑“免抵退”征税与“先征后退”征税的差异二、自营出口与委托代理比较退税率与征税率第五节出口退税的税收筹划一、来料加工与进料加工的筹划69[例1]某特区生产性企业采取进料加工方式生产T/C纱复出口，其进口涤纶棉CIF价折合人民币200万元，假定海关按90%免关税，关税税率为15%。又假定该进口料件当期已全部加工出口并已办理（免）退税核销手续，出口售价折合人民币310万元。该进料加工耗用国内辅件为10万元，进项税额万元。该企业适用征税率为17%，退税率为13%。[例1]某特区生产性企业采取进料加工方式生产T/C纱复出70（1）采用进料加工复出口方式进口料件组成计税价格=货物CIF价＋海关实征关税=200＋200×15%×（1－90%）=203（万元）当期应纳税额=0－［－（310－203）×（17%－13%）］（万元）相关税收成本=3＋（万元）（1）采用进料加工复出口方式71（2）采用来料加工复出口方式由于来料加工复出口方式免征增值税，也不办理出口退税，其相关成本除了国内辅件价款外，就是进口关税和国内辅件的进项税额:相关税收成本=3＋（万元）（2）采用来料加工复出口方式72对上述结果的比较可知，来料加工复出口方式下，该笔业务的相关成本节约（－）万元，而进料加工复出口由于有万元的税额不得免征和抵扣，在抵扣国内辅件的进项税额万元以后，还要纳税万元，比来料加工的进项税额万元多交增值税万元。所以，在这种条件下，来料加工复出口的贸易方式更有利于企业出口货物的（免）退税。但是，如果耗用国内辅件的比重有较大上升时，情况则相反。对上述结果的比较可知，来料加工复出口方式下，该笔业务的相73[例2]承例1，假设该项业务耗用国内辅件价款由10万元升至100万元，则进项税额17万元，T/C纱复出口售价由310万元升至400万元人民币，其他条件不变的情况下，其相关成本的计算如下:（1）采用进料加工复出口方式当期应纳税额=0－［17－（400－203）×（17%－13%）］=－（万元）出口货物“免、抵、退”税额＝（400－203）×13%＝（万元）当期应退万元不予退还进项税额=17－（万元）相关税收成本=3＋（万元）[例2]承例1，假设该项业务耗用国内辅件价款由10万元升74（2）采用来料加工复出口方式相关税收成本=3＋17=20（万元）此种情况下应该采用进料加工而不是采用来料加工方式处理该项业务，这样可以节约相关税收成本万元（20－）。通过计算可知，当加工增值率为50%和退税率小于征税率4个百分点的条件下，耗用国内辅件与进口价之比为6.5%时，两者税收成本相等，即出口货物免退税额等于零。国内辅件比例小于这个比值时，宜采用来料加工;大于这个比例时，宜采用进料加工。注：加工增值率为50%时，200+200×50%＋10（国内辅件价格）＝310200×6.5%×17%－（300＋200×6.5%－203）×（17%－13%）＝－17%×200×6.5%（2）采用来料加工复出口方式75

第二种情形：不同加工增值率情况下的比较在上述两种情况的分析中，设定了加工贸易中的加工增值率都是相同的情况。如果加工增值率不同，对出口退税的影响也将不同。因为进料加工的增值额可以依据退税率计算退税额，而来料加工则不能。事实上，对于加工增值率较高的出口货物，宜采用来料加工方式，反之，宜采用进料加工方式。第二种情形：不同加工增值率情况下的比较76[例3]仍承例1，若加工增值率为70%，出口售价折合人民币350万元。其他条件不变的情况下，其相关税收成本的计算如下:（1）采用进料加工复出口方式当期应纳税额=0－［－（350－203）×（17%－13%）］（万元）（即要纳税万元）相关税收成本=3＋（万元）[例3]仍承例1，若加工增值率为70%，出口售价折合人民77（2）采用来料加工复出口方式（来料加工相关成本与例1的金额不变）相关税收成本=3＋（万元）可知，来料加工复出口方式下，该笔业务的相关成本节约万元（－）。这是由于进料加工复出口有万元的税额不得免征和抵扣，在抵扣国内辅件的进项税额万元以后，还要纳税万元，比来料加工的进项税额万元多交增值税万元。所以，出口企业应选择来料加工方式。（2）采用来料加工复出口方式（来料加工相关成本与例1的金78但是，若加工增值率为10%，出口售价折合人民币为230万元，假定其他条件不变，则进料加工的相关税收成本计算为:当期应纳税额=0－［－（230－203）×（17%－13%）］=－（万元）当期免抵退税额＝（230－203）×13%＝（万元）当期应退万元不予退还进项税额－（万元）相关税收成本=3＋（万元）但是，若加工增值率为10%，出口售价折合人民币为230万79而来料加工的成本同样为万元，采用进料加工方式节约的差量税收成本为万元，宜采用进料加工方式。通过计算可知，当出口售价为万元时，出口退税额等于零。也就是说，在出口退税率小于征税4个百分点条件下，若出口货物的增值率为17.75%，无论采用进口加工方式还是采用来料加工贸易方式，其出口的相关税收成本是相等的，当加工贸易的增值率小于17.75%时，宜采用进料加工方式。反之，则采用来料加工方式。注：200×（1＋17.75%）＝235.5（万元）＋10（国内辅件）＝（万元）而来料加工的成本同样为万元，采用进料加工方式节约的差量税80三、结合其他因素的比较一是企业当期或近期有无足够的可抵扣进项税额。出口企业“免、抵、退”增值税，从会计处理的角度看，其“退税”的前提必须是期末有留抵税额。根据计算公式:应纳税额=销项税额－（进项税额－不得免征和抵扣税额）可知，在销项税额一定的情况下，其实际的“免、抵、退”税额就决定于“进项税额－不得免征和抵扣税额”的差额。虽然企业按“FOB价×出口退税率”计算的“免、抵、退”税额可以分别在不同月份进行申报退税，但税法规定，货物出口后最长4个月不办理出口退税申报的，税务机关将视同内销货物予以征税。三、结合其他因素的比较81所以，当加工增值率高，按FOB价计算的“免、抵、退”税额较大时，如果没有足够的可供抵扣进项税额，其应“免、抵、退”税金额就得不到有效地抵退。这时，就可以考虑放弃进料加工的贸易方式，而采用来料加工贸易方式。所以，当加工增值率高，按FOB价计算的“免、抵、退”税额82二是征税率与退税率相同的情况。对于退税率等于征税率的产品，无论其利润率有多高，采用“免、抵、退”税的进料加工贸易方式，比采用“不征不退”的来料加工免税方式更为有利。因为这两种方式出口货物均不征税，而“免、抵、退”税方式可以退还耗用国产辅件全部的进项税，而“不征不退”的免税方式则要将该项税款计入成本。二是征税率与退税率相同的情况。对于退税率等于征税率的产品83三是关于有无所有权及定价权的情况。出口企业是采用来料加工方式还是进料加工方式，还应注意货物的所有权问题。因为来料加工方式下，进口料件和出口成品的所有权都归外商所有，承接来料加工的出口企业只收取加工费（工缴费），出口企业也没有定价权;但进料加工方式下，进口料件及加工后成品的所有权及定价权都属于承接进料加工的出口企业，因此，企业可通过提高货物售价来增大出口产品的盈利率，从而最大限度地提高出口退税的计税（FOB价）基数。——姚金武三是关于有无所有权及定价权的情况。出口企业是采用来料加工84第六节征收管理的税收筹划纳税义务发生时间的筹划：直接收款分期收款委托代销第六节征收管理的税收筹划纳税义务发生时间的筹划：85补充内容一、有关起征点的筹划（一）起征点与免征额的区别。（二）增值税起征点的适用范围限于个人。增值税起征点的幅度规定如下：1、销售货物的，为月销售额5000－20000元；2、销售应税劳务的，为月销售额5000－20000元；3、按次纳税的，为每次（日）销售额300－500元。（定期定额：五个因素，七个方法）补充内容一、有关起征点的筹划86税务机关应当根据定期定额户的经营规模、经营区域、经营内容、行业特点、管理水平等因素核定定额，可以采用下列一种或两种以上的方法核定：（一）按照耗用的原材料、燃料、动力等推算或者测算核定；（二）按照成本加合理的费用和利润的方法核定；（三）按照盘点库存情况推算或者测算核定；（四）按照发票和相关凭据核定；（五）按照银行经营账户资金往来情况测算核定；（六）参照同类行业或类似行业中同规模、同区域纳税人的生产、经营情况核定；（七）按照其他合理方法核定。税务机关应当运用现代信息技术手段核定定额，增强核定工作的规范性和合理性。税务机关应当根据定期定额户的经营规模、经营区域、经营内容87二、行政区划变更的税务筹划我国《增值税暂行条例实施细则》规定，设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，将货物从一个机构移送其他机构用于销售，移送环节视同销售，但相关机构设在同一县（市）的除外。二、行政区划变更的税务筹划88B县的甲企业是一家饮料企业（一般纳税人），其产品主要通过甲企业在A市的各个区设立的统一核算的分支机构销售，预计销售成本为200万元，进项税额为25万元，企业销售总额为300万元，各分支机构的市场销售总额为350万元，后经批准A市将邻近地区的B县划入其管辖范围，并将B县升格为A市的B区。B县行政区划的变更对甲企业的增值税税负有多大的影响？县在划入A市前：应纳增值税额=300×17%－25＋（万元）。因为甲企业调拨给A市的各分支机构的饮料，尽管未销售，还在分支机构，但都要作销售处理。同时由于其分支机构不是一般纳税人，进项税额不能抵扣，要按3%的征收率缴纳增值税（2009年增值税转型后，小规模纳税的征收率统一为3%），便形成了“双重”征税。B县的甲企业是一家饮料企业（一般纳税人），其产品主要通过89县在划入A市后：随着行政区划的调整，B县变成A市的B区，甲企业和其分支机构处在同一市内，甲企业调拨给分支机构的货物不属视同销售，分支机构不用“双重”纳税，甲企业将所有产品交由分支机构出售，保证了较好的利润。应纳增值税额=350×17%－（万元）。从上面分析可以看出，企业运用行政区划的变动，合理设置关联机构，从而降低增值税税负2万元（－）。纳税人应当注意的是：虽然《增值税暂行条例实施细则》规定的机构间移送货物视同销售，以县（市）为界限，但各地在执行中对县（市）范围的规定是有区别的，如有的直辖市规定在全市范围内移送货物，都不作为视同销售，没有县、区的区别。县在划入A市后：随着行政区划的调整，B县变成A市的B区，90消费税税收筹划第一节消费税的基本规定第二节纳税人的税收筹划一、纳税人合并后的选择两大型酒厂合并（1）例5.1属于吸收合并。（2）递延部分税款，增值税与消费税可递延至药酒销售环节。（3）粮食白酒税率为20%，还有从量税部分，而药酒税率为10%，无从量税部分，整体税负降低。消费税税收筹划第一节消费税的基本规定91二、购买对象的选择（一）需掌握外购应税消费品已纳税款的扣除（二）索取发票方面的选择例：某烟丝加工厂为小规模纳税人，用外购的烟丝生产烟丝。该加工厂从其他企业购进增值税价20万元的烟丝，在索取发票上可以有以下两种选择：二、购买对象的选择92（1）买价20万元，增值税万元的专用发票。（2）取得金额万元的普通发票。取得专用发票准予扣除已纳税金20×30%＝6（万元）取得普通发票准予扣除已纳税金23.4÷（1＋3%）×30%＝（万元）取得普通发票可节约税款万元。（1）买价20万元，增值税万元的专用发票。93外购应税消费品已纳消费税的扣除用外购已税消费品连续生产应税消费品销售时，按当期生产领用数量计算准予扣除外购应税消费品已纳的消费税税款。(1)外购的已税烟丝生产的卷烟;(2)外购的已税化妆品生产的化妆品;(3)外购的已税珠宝玉石生产的贵重首饰及珠宝玉石;(4)外购的已税鞭炮、焰火生产的鞭炮、焰火;(5)外购的已税汽车轮胎(内胎或外胎)生产的汽车轮胎;外购应税消费品已纳消费税的扣除94(6)外购的已税摩托车生产的摩托车;(7)以外购的已税石脑油、燃料油为原料生产的应税消费品;(8)以外购的已税润滑油为原料生产的润滑油;(9)以外购的已税杆头、杆身和握把为原料生产的高尔夫球杆;(10)以外购的已税木制一次性筷子为原料生产的木制一次性筷子;(11)以外购的已税实木地板为原料生产的实木地板，（12）外购的汽油、柴油用于连续生产甲醇汽油、生物柴油。(6)外购的已税摩托车生产的摩托车;95第三节计税依据的税收筹划一、利用关联企业转让定价的税收筹划例：某企业小汽车正常出厂价为115200元/辆，适用税率为5%。而该厂分设了独立核算的经销部，向经销部供货时价格定为88200元/辆，当月出厂小汽车200辆。第三节计税依据的税收筹划一、利用关联企业转让定价的税96两种销售方式税负对比如下：厂家直接销售，应纳消费税额为：115200×200×5%＝1152000（元）由经销部销售，应纳消费税税额为：88200×200×5%＝882000（元）企业少纳消费税270000元。两种销售方式税负对比如下：97

税法规定：纳税人通过自设非独立核算门市部销售的自产应税消费品，应当按照门市部对外销售额或者销售数量征收消费税。但需注意：纳税人通过自设非独立核算门市部销售自产消费品，往往不能达到筹划目的。因为，生产厂家向向经销部出售应税消费品时，价格只能适度压低。如果压低幅度过大，税务机关有权调整。税法规定：纳税人通过自设非独立核算门市部销售的自产应税消98有关白酒企业消费税纳税筹划准备知识：纳税人通过非独立核算的门市部销售自产应税消费品，以门市部对外销售额或销售数量为计税依据。白酒消费税最低计税价格核定标准如下：（1）白酒生产企业销售给销售单位的白酒，生产企业消费税计税价格高于销售单位对外销售价格70%(含70%)以上的，税务机关暂不核定消费税最低计税价格。（2）白酒生产企业销售给销售单位的白酒，生产企业消费税计税价格低于销售单位对外销售价格70%以下的，消费税最低计税价格由税务机关根据生产规模、白酒品牌、利润水平等情况在销售单位对外销售价格50%至70%范围内自行核定。其中生产规模较大，利润水平较高的企业生产的需要核定消费税最低计税价格的白酒，税务机关核价幅度原则上应选择在销售单位对外销售价格60%至70%范围内。有关白酒企业消费税纳税筹划99我国对白酒行业征收消费税,计税价格包括20%的从价税率和元/斤的从量税。与以往的税收标准相比,新标准的从价税率没有变,但征税税基提高了。以飞天茅台为例,目前“公司出厂价”约为220元,“销售公司出厂价”为439元。以前的标准是按照“公司出厂价”征收,只须上缴消费税:220元×20%（从价税率）＝44元。按照新标准以销售单位对外销售价格（即销售公司出厂价）和最低计税价格进行计算,上缴消费税为:439元元。我国对白酒行业征收消费税,计税价格包括20%的从价税率和100具体筹划方法：1、及时填报相关价格信息。尽管办法规定白酒计税价格低于销售单位对外销售价格(不含增值税)70％以下的，才由税务机关核定消费税最低计税价格，但这并不等于说70％以上的就“事不关己”。办法第四条规定，按主管税务机关规定的时限内填报《白酒相关经济指标申报表》，是针对所有白酒生产企业的要求。如果没有及时填报，则按办法第十二条规定，要按照销售单位销售价格征收消费税。如果这样，消费税额将会大增，设立销售单位不仅不能减轻纳税负担，反而会增加企业的开支。具体筹划方法：1012、正确申报最低计税价格。最低计税价格由白酒生产企业自行申报，省级(或计划单列市)税务机关核定，核定依据主要是生产规模、白酒品牌、利润水平等。价格的调整幅度通常为销售单位对外销售价格的50％-70％。生产规模较大、利润水平较高的为60％-70％。假设某品牌白酒销给销售单位的价格是240元／公斤，销售单位对外销售价为600元／公斤，如果申报最低计税价格为420元／公斤(即对外销售价的70％)，则达到了最低计税价的上限，企业当然不划算。但若申报最低计税价格为208元／公斤，则不到对外销售价格的50％，在税务机关肯定通不过，会给税务机关留下企业不够诚信的不良印象。如果申报最低计税价格为360元／公斤，估计就能得到税务机关的认可。总之，申报最低计税价格时，既要考虑最大限度保留企业的利润空间，又要换位思考，让税务机关能够接受。2、正确申报最低计税价格。102

3、价格调整要把握好幅度和节奏。办法出台后，许多企业迫不及待地提高白酒销售价格，把税收负担转嫁给消费者。尽管税负转嫁是筹划办法之一，但这种作法宜慎重。办法第十条规定，“已核定最低计税价格的白酒，销售单位对外销售价格持续上涨或下降时间达到3个月以上、累计上涨或下降幅度在20％(含)以上的白酒，税务机关重新核定最低计税价格。”如果提价太频繁，反复核定最低计税价格,纳税筹划就没有稳定性，对企业是相当不利的。3、价格调整要把握好幅度和节奏。1034、调整产品结构和产业链。（1）多生产高档白酒白酒企业的消费税实行按从价定率和从量定额复合计税的方式征收,除从价定率征收消费税外,每斤征收元的定量税,从量计征消费税对低档白酒的影响明显很大,但对高档白酒的影响却是微不足道的。因此,白酒企业需要根据自身实际情况适当调整产品结构,提高高档价位白酒的产销比例。4、调整产品结构和产业链。104（2）选择自制白酒从生产环节来看许多企业都有外购或委托加工酒或酒精后继续生产白酒的情况,但是按我国现行税法的规定,已停止执行外购或委托加工已税酒和酒精生产白酒,已纳税款或代收代交的税款准予抵扣政策,即外购酒或酒精生产的白酒在销售时还要按销售价格缴纳消费税。（2）选择自制白酒105委托加工应税消费品的单位和个人,应依法缴纳消费税,委托加工的应税消费品,由受托方在向委托方交货时代收代缴税款。如果企业把委托加工的或外购的粮食白酒用于企业连续生产应税消费品,这批粮食白酒就要缴纳两道消费税,即在委托加工或生产环节交一次税,然后在企业委托加工收回后再加工或购进后用于加工生产,再销售时还要再交一次消费税。可见,委托加工和购进白酒显然要比自制白酒的税负重。委托加工应税消费品的单位和个人,应依法缴纳消费税,委托加106二、选择合理的生产或加工方式的税收筹划委托加工的应税消费品，是指由委托方提供原料和主要材料，受托方只收取加工费和代垫部分辅助材料加工的应税消费品。以下三种情形不属于委托加工：1、受托方提供原材料2、受托方将原材料卖给委托方，然后接受加工3、受托方以委托方名义购进原材料二、选择合理的生产或加工方式的税收筹划107实际工作中，纳税人对应税消费品的生产，主要有自营和委托加工两种方式.纳税人以自营方式生产应税消费品时，所缴纳的消费税是以产品的实际对外销售价格作为计税依据，而采用委托加工方式时，所缴纳的消费税则是以受托方当期同类商品的平均销售价格或组成计税价格作为计税依据的，并由受托方代扣代缴消费税，二者的计税依据不同。（由公式得出）实际工作中，纳税人对应税消费品的生产，主要有自营和委托加108通常情况下，受托方代扣代缴消费税的计税价格往往要低于应税消费品的实际销售价格，并且受托方计税价格低于应税消费品实际销售价格的差额部分，是不缴纳消费税的，这样纳税人通过委托加工方式生产应税消费品，往往会节约一定数额的消费税。通常情况下，受托方代扣代缴消费税的计税价格往往要低于应税109案例：某卷烟厂外购烟叶100万，取得增值税专用发票注明税额17万元。现需将该批烟叶加工成甲类卷烟300大箱并且以相同的价格对外销售.有两种加工方式可供选择:一是自行加工，加工成本150万元，对外出售时取得不含税售价800万元。二是委托加工，支付给对方的加工费现实中肯定高于自行加工的成本，按平均利润率10%来确定，对外支付的加工费为150万×(1+10%)=165万元，且取得了增值税专用发票，注明税额28.05万。已知对方没有同类卷烟的售价。将委托加工的卷烟收回后直接对外销售，不含税售价800万元。案例：某卷烟厂外购烟叶100万，取得增值税专用发票注明110自行加工方式下:应纳增值税＝800万×17%－17万=119万应纳消费税=800万×56%+300大箱×150元/大箱＝452.5万委托加工方式下:应纳增值税=800万×17%－17－28.05＝90.95万应纳消费税=组成计税价格×比例税率十定额税组成计税价格＝(烟叶成本十加工费十定额税)×(1－消费税比例税率)＝(100万+165万+300大箱×150元/大箱)÷（1－56%）万应纳消费税万×56%+300大箱×150元/大箱万自行加工方式下:111经计算可看出，委托加工方式与自行加工方式相比，虽然耗费的加工成本较高，但却使得增值税税负减轻28.05万元((119万－90.95万)、消费税税负减轻105万元(452.5万－万)。因此，当企业需加工应税消费品再直接对外销售的，应尽量选择委托加工的方式，这样可以减轻增值税、消费税的税负，从而为企业带来更大的利益。经计算可看出，委托加工方式与自行加工方式相比，虽然耗费的112三、包装物计税依据筹划1、与“包装物本身”相关的税法规定。实行从价定率办法计算应纳税额的应税消费品连同包装物销售的,无论包装物是否单独计价,也不论会计上如何核算,均应并入应税消费品的销售额中按照该消费品的消费税税率征收消费税。三、包装物计税依据筹划1132、对“包装物本身”进行纳税筹划。根据上述规定，由于随同应税消费品一并销售的包装物的价值应并入应税消费品的销售额中征收消费税,因此筹划的出发点是怎样将包装物的价值与应税消费品的销售额分离。仍可采用变“先包装后销售”为“先销售后包装”的方式,将消费品和包装物按照各自的价格分别销售给零售商,再由零售商包装后对外销售。这样就不必针对包装物本身缴纳消费税。并且,应税消费品的包装物越昂贵,其节税效果越明显。2、对“包装物本身”进行纳税筹划。根据上述规定，由于随同114现行制度规定:消费税的计算方法有从价定率和从量定额两种，对实行从价定率办法计算应纳税额的应税消费品，如果包装物连同产品销售，无论包装物是否单独计价，也不论会计上如何处理，包装物均应并入销售额中计征消费税。但如果包装物并未随同产品销售，而是借给购货方周转使用，仅仅收取包装物押金的话，只要此项押金在规定的时间内(一般为1年)退回，可以不并入销售额计算纳税。因此，企业可以考虑在情况允许时采用出借包装物的方式，一方面有助于减少计税依据，降低税收负担，另一方面在归还押金之前，企业可以占有这部分押金的利息。现行制度规定:消费税的计算方法有从价定率和从量定额两种115例:某企业销售商品100件，每件售价500元，其中含包装箱价款50元（含税价），如果连同包装物一并销售，销售额为50000元（不含税价）。若消费税税率为10%，应纳消费税税额为50000×10%＝5000元。如果企业不将包装物随同消费品出售，而采用收取包装物押金的方法，规定要求购货方在6个月内退还，如果按期退还，就可以节税5000÷（1＋17%）×10%＝元。例:某企业销售商品100件，每件售价500元，其中含包装116税法规定，对因逾期未收回包装物不再退还的押金，应按所包装货物适用的税率计算缴纳消费税、增值税。这其中的“逾期”是以一年为限。对收取的押金超过一年以上的，无论是否退还都应并入销售额计税。虽然暂时少纳的税款最终是要缴纳的，但由于其缴纳时限延缓了一年，相当于免费使用银行资金，增加了企业的营运资金，获取了资金的时间价值，为企业的生产经营提供了便利。税法规定，对因逾期未收回包装物不再退还的押金，应按所包装117注意，包装物及其押金的筹划要点是：1、包装物不作价随产品销售2、押金必须在规定时间收回，则可以不并入销售额征消费税注意，包装物及其押金的筹划要点是：118第四节税率的税收筹划一、对不同等级的应税消费品进行定价筹划2009年5月1日起，卷烟每标准条的调拨价≥70元（不含增值税）的适用56%的比例税率，以及0.003元/支的定额税，而每标准条的调拨价＜70元（不含增值税）的适用36%的比例税率，以及0.003元/支的定额税。第四节税率的税收筹划一、对不同等级的应税消费品进行定价119由此，从价定率有个临界点。即单条调拨价在70元时，税率发生变化。税率由36%上升到56%，税负必然加重。如果企业的财务目标是追求企业税后利润最大化，可筹划价格定位。由此，从价定率有个临界点。即单条调拨价在70元时，税率发120构建简单模型：设临界点的价格为A（A≥70），城建税税率为7%，教育费附加征收率为3%。A－成本－费用－A×56%－从量税－［（A×56%＋从量税）＋（A×17%－进项税）］×（7%＋3%）＝－成本－费用－69.99×36%－从量税－［（69.99×36%