企业业务流程重组与成本控制 课件

企业业务流程重组与成本控制

王仲兵北京工商大学会计学院会计系系主任副教授博士后wzb1216@263.net企业业务流程重组与成本控制1讲座内容：我国企业成本管理现状：基于三份问卷调查的分析成本控制的演进逻辑

业务流程重组与成本控制企业成本控制案例分析讲座内容：2

第一部分我国企业成本管理现状：基于三份问卷调查的分析

第一部分我国企业成本管理现状：3A.南京大学会计学系2000~2001年对中国企业成本管理方法及成本性态管理在中国的运用进行了问卷调查（发放234份问卷中收回有效问卷72份）；B.财政部科研所与日本东京大学2002年10~12月进行了“中国企业成本会计问卷调查”（839家上市制造企业收回63份；688家外商投资制造企业收回47份。横滨国立大学对东京证券交易所500家制造企业进行同样内容调查，收回137份）；C.上海财经大学张鸣对企业战略成本管理问卷调查（发放322分中收回有效问卷60份）。A.南京大学会计学系2000~2001年对中国企业成本管理4表1：成本核算方法调查（A）有效品种法分批法逐步平行分类法其他样本结转法结转法

7040（57.1）4（5.7）13（18.6）16（22.9）9（12.9）6（8.6）

（B）

公司类别品种法分批法分步法其他上市公司39（51）6（8）30（40）1（1）外资企业27（54）4（8）18（36）1（2）日本60（44）0088（64）5（4）表1：成本核算方法调查（A）5表2：成本费用管理方法（A）

划分固定成本划分可控与目标成本实行标准项目与变动成本不可控成本倒推法成本制度30（41.1）33（45.2）20（27.4）7（9.6）制定部门费用分类实行质量进行成本费用定额归口管理成本管理差异分析39（53.4）35（47.9）11（15.1）20（27.4）表3：成本管理方法使用状况（A）

类别标准成本计划成本目标成本其他13（18.1）28（38.9）37（51.4）3（4.2）表2：成本费用管理方法（A）6表4：标准成本计算的目的（B）

目的上市公司外资企业日本控制成本17（59）18（75）33（46）降低成本11（38）12（50）36（51）为预算及控制预算提供材料6（21）3（13）20（28）为计算存货和销售成本提供基础数据

7（24）2（8）

39（55）简化记账方法以加快记账速度

2（7）2（8）22（31）表5：标准成本的种类（B）

种类上市公司外资企业日本理想的标准2（7）3（12）2（3）可能实现的标准19（65）10（42）55（78）预测实际发生并容易达到的标准8（28）11（46）13（18）其他001（1）表4：标准成本计算的目的（B）7表6：标准的修改（B）

时间上市公司外资企业日本不进行修改000一个月01（4）0一个季度1（3）2（8）1（1）半年5（17）5（21）39（57）一年21（72）16（67）25（36）其他2（7）05（7）表7：按开发产品性能计算目标成本（B）上市公司外资企业日本是28（55）13（37）65（53）否23（45）22（63）35（47）表6：标准的修改（B）8表8：新产品设计阶段目标成本计算项目（B）上市公司外资企业日本开发设计费26（19）10（11）33（24）制造成本中的直接费用28（21）20（23）21（15）制造成本44（32）29（33）113（82）保证成本8（6）4（5）10（7）售后服务费用10（7）5（6）11（8）销售费用17（12）13（15）35（26）商品流通费用3（2）4（5）32（23）不计算目标成本1（1）3（3）5（4）其他004（3）表8：新产品设计阶段目标成本计算项目（B）9表9：产品设计阶段成本估价工作的主体（B）

上市公司外资企业日本设计人员18（28）13（28）63（46）生产技术人员5（8）8（17）45（33）器材及采购人员3（4）2（5）16（12）成本计算及管理会计人员35（54）18（39）55（40）VE担当者4（6）2（5）6（4）QC负责人03（6）1（1）其他0013（9）表9：产品设计阶段成本估价工作的主体（B）10表10：设定新产品目标成本的方法（B）产品目标成本的设定:a.导入期;b.成长期、成熟期

上市公司外资企业日本ababab不设定目标成本

8（16）02（6）07（5）7（5）售价-（销售成本

+希望利润）

17（33）19（37）14（40）14（40）46（34）53（39）参考同类或类似产品估价各环节目标成本，在现存技术基础上计算预算成本15（29）8（35）12（34）10（29）60（44）48（35）考虑新技术可能性同计算预算成本8（16）13（26）5（14）7（20）30（24）27（20）其他3（6）1（2）2（6）4（11）3（2）4（3）表10：设定新产品目标成本的方法（B）11表11：产品各种机能分割情况（B）

上市公司外资企业日本消费者立场的各机能重要度6（12）4（11）8（12）厂家立场的各机能重要度1（2）5（14）5（5）与并用12（24）2（6）23（35）预测同种及类似产品性能和性能组成的成本比率，并依此比率配比2（4）020（31）依据某种政策进行配比1（2）04（6）视实际情况而定，没有固定分割方法8（16）1（3）12（18）其他20（40）23（66）1（1）表11：产品各种机能分割情况（B）12表12：目标成本未能达标时的对策（B）

上市公司外资企业日本期待在以后阶段努力达标37（48）27（48）66（48）无奈进行下一步5（7）3（5）9（7）修改目标成本27（35）16（29）49（36）降低产品性能1（1）5（9）15（11）将开发设计延期5（7）3（5）8（6）中止开发设计2（3）2（4）5（4）其他表12：目标成本未能达标时的对策（B）13表13：开发产品时估算目标成本的阶段（B）a.主力产品；b.其他产品上市公司外资企业日本ababab计划阶段12（24）8（17）8（22）6（17）62（45）52（38）设计阶段16（32）14（29）9（25）7（19）86（62）86（63）生产准备阶段20（40）18（38）16（45）14（39）17（12）17（12）其他2（4）8（17）3（8）9（25）00表14：主力产品计划阶段目标成本与实际成本误差（B）上市公司外资企业日本

3%5（10）3（10）16（16）5%16（31）12（39）21（21）10%18（35）12（39）47（47）15%4（8）2（6）6（6）20%以下8（16）2（6）8（8）20%以上002（2）表13：开发产品时估算目标成本的阶段（B）14表15：降低成本的主要方法（B）

上市公司外资企业日本价值分析（VA）或价值工学（VE）手法4（6）11（23）80（58）QC法6（10）3（6）77（56）OR法01（2）7（5）目标管理（OBM）42（67）21（45）57（42）其他11（17）11（23）18（13）表16：材料消耗定额制定权（A）有效样本生产部门技术部门计划部门财务部门其他6925（36.2）38（55.1）19（27.5）21（30.4）4（5.8）表15：降低成本的主要方法（B）15表17：材料消耗定额制定方法与依据（A）技术历史最过去平同行业同行业上期定额其他测定好水平均水平平均水平最好水平降低率37（52.1）17（23.9）22（31）9（12.7）12（16.9）17（23.9）2（2.8）表18：制造费用分配标准（A）

人工工时机器工时产量直接材料直接人工其他

36（53.7）8（11.9）22（32.8）10（14.9）13（19.4）4（6）表19.制造费用分配方法（B）上市公司外资企业日本直接人工12（19）8（17）9（7）直接作业时间12（19）13（28）68（80）机械运行时间2（3）6（13）17（12）产品产量26（41）11（23）22（16）直接材料2（3）2（4）15（11）直接人工和直接材料4（7）1（2）29（21）其他5（8）6（13）6（4）表17：材料消耗定额制定方法与依据（A）16表20：对成本管理的理解（C）a.产品设计到顾客消费；b.产品设计到销售；c.产品生产过程上市公司非上市公司abcabc12（20）15（25）9（15）14（23.33）5（8.33）5（8.33）表21：采用SWOT的情况（C）上市公司非上市公司是否是否27（45）9（15）19（31.67）5（8.33）表22：完整成本预算（计划）制度及效果（C）a.未实施；b.实施无法判断效果；c.实施无效；d.实施效果明显上市公司非上市公司abcdabcd

2（3.33）3（5）16（26.67）15（25）2（3.33）10（16.67）11（18.33）1（1.67）表20：对成本管理的理解（C）17表23：价值链、作业链与成本链分析情况（C）a.否；b.部分有；c.是上市公司非上市公司abcabc8（13.33）11（18.33）17（28.33）17（28.33）5（8.33）2（3.33）表24：库存控制制度及实施效果（C）a.效果良好；b.效果不明显；c.有但无效果；d.没有上市公司非上市公司abcdabcd11（18.33）19（31.67）6（10）010（16.77）9（15）2（3.33）3（5）表23：价值链、作业链与成本链分析情况（C）18表25：成本责任中心及其效果（C）a.效果良好；b.无法判断；c.无效果；d.管理成本上升而负效果上市公司非上市公司abcdabcd18（30）12（20）3（5）3（5）4（6.67）7（11.67）9（15）4（6.67）表26：实施ABC及TQM情况（C）

是否实施ABC是否实施TQM上市公司非上市公司上市公司非上市公司是否是否是否是否6（10）30（50）6（10）18（30）24（40）12（20）17（28.33）7（11.67）表27：实施BPR、ERP、BSC、JIT至少一种情况（C）

上市公司非上市公司是否是否8（13.33）28（46.67）4（6.67）20（33.33）表25：成本责任中心及其效果（C）19国外作业成本法调查综述1.1989年10月，英国Coopers&Lybrand会计公司作了一次问卷调查：成本会计方法的准确程度：25%（±5%）；55%（±20%）；20%（不知道）成本核算方法的使用：40%（ABC）；40%（TC）;20%（LCC）分配间接成本的基数：40%（工人工时）；15%（机器小时）；25%（两者并用）；20%（其他）国外作业成本法调查综述1.1989年10月，英国Cooper202.1990~1994年英国成本与管理会计师协会（CIMA）对1000家大公司作了两次调查：1990年：187份11家（ABC）1994年：89份14家（正在使用）4家（曾使用但已放弃）15家（尚未考虑）13家（考虑但不采纳）43家（正在考虑）2.1990~1994年英国成本与管理会计师协会（CIMA）213.1996年美国管理会计师协会（IMA）的成本管理组（CMG）的一次调查结论：1996年采用的企业高达49%；53%公司用于会计职能以外的领域，如销售与工程；89%认为效果大于实施成本；2/3的答卷称用于经营或战略决策；15%用于财务报表以代替传统的成本制度。3.1996年美国管理会计师协会（IMA）的成本管224.爱尔兰1999与2004年同样性质调查，对比英国2000年与新西兰2003年的数据，如下：

2004年1999年英国（2000）新西兰（2003）

正在使用34（27.9）24（11.8）31（17.5）60（20.3）考虑采纳11（9）42（20.6）36（20.3）33（11.1）曾考虑但未采纳13（10.7）26（12.7）27（15.3）32（10.8）迄今未考虑采纳64（52.4）112（54.9）83（46.9）171（57.8）合计122（100）204（100）177（100）296（100）5.美国在2003年发表《财富》500强实施ABC的调查报告，85家公司中41家没有采用ABC；44家不同程度的采用，其中，1年以下的4家，1~2年的17家，2~3年的12家，3~4年的3家，5年以上的8家。4.爱尔兰1999与2004年同样性质调查，对比英国200023结论及启示：1.成本控制是一个理论性与实务性都非常强的议题，成本控制的构成要素，甚至成本控制本身，仍然比较模糊。2.不同的成本适用于不同的目的。一定程度上各种成本方法具有互补性质。3.伴随科学技术、市场竞争和社会经济环境的变迁，企业经营理念和组织形态的不断演进，成本控制历经了一个逐步迈向科学、精确、系统和公平的发展与变革过程。结论及启示：24第二部分成本控制的演进逻辑

第二部分成本控制的演进逻辑25一、企业本质的界定1.企业具体形态的简化模型价格机制范围（市场）非价格机制范围（企业）价格机制范围（市场）（官僚组织行政权威范围）要素所有者签订市场契约 企业 真正产出△资本转换投入产出价值链系统（资本价值初次确认） △层级管理△企业价值市场评估△以市场行为作为规则 △资本保值增值为（资本价值再确认）终极目标

外部治理 内部管理管理业绩评价一、企业本质的界定26

企业本质被界定为不完备要素使用权资本化交易合约履行的过程，从价值角度可以描述为财务资本、人力资本、组织资本与社会资本的一个不完全契约组合。Thenatureofthefirmwhichdefinedthefulfillingprocessofincompletecontractsabouttransactionsofcapitalizedusingrightsofelements,fromtheviewofvalue,canbedefinedasacombinationofincompletecontractswhichmadeupofFinanceCapital,HumanCapital,OrganizationCapitalandSocialCapital.企业本质被界定为不完备要素使用27

企业资本价值（总资本）

有形生产性资本无形生产性资本资本资本时间风险价值价值物质资本人力资本组织资本社会资本（财务资本）

资本资本企业主体个体所有内部外部交换使用人力资本人力资本治理治理价值价值（整体观）（所有观）资本资本

财购实预时 一特专显潜务买物期间般殊属现在资力资资资组组组社社本资本本本织织织会会本资资资资资本本本本本

知识资本

282.工业经济时代层级管理特征环境阶段性；来自效率；相对稳定；本地化。生产

劳动分工、流水线式作业；少品种、重复制造、批量生产。管理

劳动分工理论；注重运用TQM、JIT、SE等方法改善各环节管理；金字塔式多级职能部门管理。IT手段

手工、信息孤岛。2.工业经济时代层级管理特征293.后工业经济时代管理特征环境

持续性、来自创新、瞬息万变、全球一体化。生产

流程化、动态联盟；多品种、小批量、个性化。管理

流程管理；注重业务流程整体最优；扁平式业务流程管理。IT手段

协同商务、知识管理。3.后工业经济时代管理特征304.工业经济时代演进至后工业经济时代的新企业观念（1）新企业观，是把企业理解为服务于顾客利益需要而设计的一系列作业的集合体，每一项作业都有特定的功能，它的完成需要消耗企业的资源，同时也为企业创造了一定的价值，不同的作业之间通过流程的传递，价值进行累加，直到最终完成所有的作业，将产品提供给用户。

4.工业经济时代演进至后工业经济时代的新企业观念31（2）新企业观的基本描述作业A作业B作业C作业D

作业E作业F作业M作业H

作业I作业N

产品1产品2

（2）新企业观的基本描述

32（3）作业成本核算制度下两维成本计算观

成本分配观资源

资源成本的分配过程分析观成本动因作业业绩计量作业成本分配产品（3）作业成本核算制度下两维成本计算观33两个解释前因（过程分析观）：成本是由作业引起的，形成一个作业的必要性？要追溯到产品的设计环节。

否

消除该项作业一项作业是否必要是是继续保持作业效率优化资是否满意源配置否提高作业效率两个解释34后果（成本分配观）：作业的执行以至产品完成实际耗费多少资源？资源的耗费对产品最终给顾客价值有多大贡献？

作业中心1A产品作业中心2所耗资源成本作业中心3B产品

资源动因作业动因后果（成本分配观）：作业的执行以至产品35（4）几个基本概念

作业：企业为提供一定的产品或劳务所发生的、以消耗资源为重要特征的各项业务活动的统称。将类似作业归集在一起便构成了作业中心。作业链：企业为满足顾客需要而建立的一系列有序的作业集合体。企业本身就是一个由此及彼，由内而外的作业链。作业链也称供应链，有些情况下作业之间的关系是网络状，因为多项作业之间可能存在互为投入产出关系。

（4）几个基本概念36成本动因：决定成本发生额与作业消耗量之间的内在数量关系的根本因素。成本控制的关键是控制成本动因。

成本动因：决定成本发生额与作业消耗量之37流程：为达到预想的目标或产品的一系列有序和完善的步骤或操作。作业就是业务流程，是由一系列的组成要素构成，包括信息、资金、人员、技术、文档等，最后通过流程产生所期望的结果，如产品、服务等。流程的参与者

企业内部各项业务活动的承担者客户供应商（包括产品、服务、资金的供应者）其他利益方（社会大众、中介机构、政府部门）流程：为达到预想的目标或产品的一系列有序和完善38业务流程的组成要素：流程概况组成要素描述流程执行情况的描述，包括批准执行、输出结果是什么等驱动因素触发流程运行的因素或条件输入信息流程启动时需要的输入信息输出信息流程最终交付的增值结果流程拥有者谁为流程带来增加的那部分价值信息提供和接收者对于某一流程的信息提供者和接收者假设条件在进行流程重组过程中符合业务规范的环境因素业务规程流程执行的原则对组织结构的影响为符合当前业务模式向未来流程转变所需进行的组织结构变革效率评估观测流程运行和改进的关键指标流程重组领域发现能够更有效地提高流程运行效率的领域业务流程的组成要素：39价值链：一系列企业的价值活动，是构筑企业竞争优势的基石。它主要描述供应商、生产商、中间商和顾客及其内部战略经营单位之间的相互影响和依赖关系，从而识别它们为顾客创造的价值，强化公司的竞争优势。价值的主要两种形式：

以比竞争者更低的价格提供无差别的产品或服务

以合理的额外费用提供唯一的优质产品或服务价值链：一系列企业的价值活动，是构筑企业竞争优40价值链中产品或服务的概念包括下述含义：

产品/服务系列。指对特定顾客而言，厂家提供产品或服务的宽度、深度和可得性。定单管理和交货服务。针对不同顾客而言。顾客服务过程。包括在顾客满意的程度上和顾客可以接受的时间内的通讯接受和问题解决。价值链中产品或服务的概念包括下述含义：41作业管理：以顾客链为导向，以作业链-价值链为中心，对企业的“作业流程”进行根本、彻底的改造，强调协调企业内外部顾客的关系，从企业整体出发，协调各部门各环节的关系，要求企业物资供应、生产和销售等环节的各项作业形成连续、同步的“作业流程”，消除作用链中一切不能增加价值的作业，使企业处于持续改善状态，促进企业整体价值链的优化。作业管理：以顾客链为导向，以作业链-价值42作业管理的原则管理作业而非资源客户让客户决定作业在流程内整合作业程序计划并改进作业消除无价值的作业持续改进作业面向变化的

保持作业的一贯性管理尚未利用

管理

减少作业操作确定产能而改变作业时间的产能的不一致性作业管理的原则43二、成本控制方法的演进1.成本控制演进的四个阶段及其特征

研发制造营销使用弃置

制造周期

企业角度寿命周期

顾客角度寿命周期

社会角度寿命周期二、成本控制方法的演进44100成本（%）

80

成本决定曲线

成本发生曲线60

40

20产品产品生产制造销售与一般策划设计准备活动管理活动批量生产以前批量生产（源流管理）（传统管理对象）100成本（%）45四个阶段成本控制特征：

控制战略制造成本企业成本顾客成本社会成本比较项目控制控制控制控制控制内容制造成本研发、制造研发、制造研发、制造营销成本营销、顾客营销、使用使用成本、弃置成本出发点生产者利益生产者利益生产者和顾生产者利益客利益、顾客利益与社会利益控制机制封闭系统的接受环境反与环境交互强调系统和反馈机制，应的半开放作用开放系环境的融合单节点控制系统的反馈统，前馈为立体控制和前馈机制主，点与线多节点控制控制结合成本动因技术统计相逻辑和因果因果相关和社会统计相关性直接相关性社会统计相关性（结构性）关性（半结（非结构构性）性为主）四个阶段成本控制特征：462.成本避免观念引起某项资源耗费的作业是不必要的作业，就应该避免发生。某项耗费不能避免，才是成本控制层次。

成本避免杜绝或消除浪费，成本控制最大限度减少浪费。2.成本避免观念47三、应用举例：质量作业成本控制

质量的改进会导致成本增加，企业只有在提高产品质量的同时，降低不增值作业质量成本，在有望在市场中具有更大的竞争优势。质量作业成本管理是通过对各种质量作业活动的动态反映，在分析和优化质量作业的基础上，对质量作业及其成本进行动态控制，以提高质量作业成本管理水平。质量成本以价值链作业过程为标准可分为预防成本、鉴定成本、内部失败成本和外部失败成本。质量作业成本控制主要包括三个方面的内容：

质量作业分析质量作业成本计算质量作业成本控制三、应用举例：质量作业成本控制48MN公司2002至2004年的有关质量成本数据如下：分类作业200220032004品管训练202300301100443500预防成本供应商稽核292004860040200（生产准备过程）新产品审核144001800022000合计245900367700505700新材料试验128001892021600来料检验3120507011060制程抽检2700048900101700最终成品检验2250055800144200化学品检验180000226000638000检验用器具222043805120鉴定成本检验仪器校正110001890021800（生产过程）检验仪器确效22404005032100检验仪器维护360005180058300合计2968804698201033880MN公司2002至2004年的有关质量成本数据如下：49分类作业200220032004报废不良品480006040098200内部失败成本返工720091001350（生产）停工损失8600801010100合计6380077510109650抱怨处理9600944014600外部失败成本折让损失36000880011100（营销和售后服务费用520042805800服务过程）合计508002252031500质量成本总计6573809375501680730销售额3700000055800000113366000占销售额比例1.78%1.68%1.48%分类50由于内部失败成本与外部失败成本是应该消除的非增值作业所产生的成本，因此，这里主要就内部失败成本进行分析。1.内部失败成本分析用质量控制（QC）方法中的帕累托法（ParetoCharts）与因果分析图（CauseandEffectDiagram）对MN公司内部失败成本进行分析。内部失败成本分析图科目项目金额所占百分比累计百分比内部失败成本报废不良品4800075.24%75.24%（金额63800）返工720011.29%86.53%停工损失860013.47%100%由于内部失败成本与外部失败成本是应该消除的非增值作业所51内部失败成本中占主导地位的是报废不良品，这是分析关键。2002年报废不良品有关数据如下，其中生产数为136813个。2002年报废不良品数据采集分类（序号）不良数（个）不良率累计不良品率（AI/A）I=（1，…N）染色不良（A1）121908.91%N=146.41%

边缘不良（A2）88246.45%N=280.00%刮迹（A3）32422.37%N=392.34%光差（A4）11210.82%N=496.61%表面不良（A5）5880.43%N=598.85%其他（A6）3010.22%N=6100%合计（A）2626619.2%内部失败成本中占主导地位的是报废不良品，这是分析关键。52企业80%的问题是由于20%的原因造成的，即80/20定律，帕累托法是通过定量分析以识别少数关键因素，优先采取解决措施。2002年报废不良品数据的帕累托分析25%

100%

90%20%80%不良率70%15%累计占不良数率60%

50%10%8.91%40%6.45%30%5%20%2.37%0.82%0.43%10%0%0.22%0%染色不良边缘不良刮痕光差表面不良其他合计企业80%的问题是由于20%的原因造成的，即80/20定律，53染色不良分析因果图人设备温度时间染色液分注量时间温度染料配置比例染色不良催化剂搅拌时间材料调配环境

54

质量成本占销售额比率图2%1.8%20021.6%20031.4%20041.2%1%0.8%0.6%0.4%0.2%0%

预防成本鉴定成本内部失败成本外部失败成本质量成本

55

质量成本和销售额增长趋势增（减）项目20022003金额%质量成本65738093755028007042.62销售额37000000558000001800000050.81增（减）项目20032004金额%质量成本937550168073074318079销售额5580000011336600057566000103质量成本和销售额56质量成本控制有助于对质量成本投入的方向和产品改进措施作出决策。质量成本控制有助于提高公司产品的知名度和美誉度，进而获得较高的投资回报率。质量成本控制有助于公司质量成本管理系统的优化，进而提升整个企业的核心竞争力。质量成本控制有助于对质量成本投入的方向和产品改进措施作出决57第三部分业务流程重组与成本控制第三部分业务流程重组与成本控制58一、业务流程重组（BusinessProcessRe-engineering）1.BPR就是“对企业的业务流程（Process）进行根本性（Fundamental）再思考和彻底性（Radical）再设计，从而获得在成本、质量、服务和速度等方面业绩的戏剧性（Dramatic）改善”。2.业务流程重组的基本要素

主要目标：流程；尽量减少无增值活动改进模式：激进式组织侧重点：基于流程顾客侧重点：“结果”驱动过程侧重点：“理想化”整顿主要技术：流程图、标杆瞄准、自我评价、信息系统/信息技术、创造性/现有思路一、业务流程重组（BusinessProcessRe-e593.BPR的企业需求与准备程度分析框架