最新中级会计学课件

中级会计学中级会计学14投资通过本章的学习，明确金融资产的内容和分类，掌握以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产、持有至到期投资和可供出售的金融资产的确认、计量和核算，了解金融资产在报表中的披露。

学习目的与要求4投资通过本章的学习，明确金融资产的内容和分类，掌握2最新中级会计学课件3最新中级会计学课件4最新中级会计学课件5最新中级会计学课件6最新中级会计学课件7最新中级会计学课件8按金融资产的性质划分

按金融资产的性质，金融资产可以分为股权性质的金融资产和债权性质的金融资产。前者主要指企业购买的股票投资，后者主要指企业购买的各种债券。

按金融资产的性质划分按金融资产的性质，金融资产可以分为股权9按金融资产的期限划分

按金融资产的期限，可分为短期金融资产和长期金融资产。前者主要指期限在一年以内的各种有价证券，后者是指期限在一年以上的股票和债券等。

按金融资产的期限划分按金融资产的期限，可分为短期金融资产和10按金融资产的发行主体划分

金融资产的发行主体，可分为政府债券、金融债券、公司债券和公司股票等。其中，政府债券是中央或地方政府发行的债券；金融债券是银行及非银行金融机构发行的债券；公司债券和股票是具有证券发行资格的公司发行的公司债券及股票等。按金融资产的发行主体划分金融资产的发行主体，可分为政府债券11

根据企业业务特点和风险管理要求分类

以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产（InvestmentsAtFairValueThroughProfitOrLoss）

持有至到期投资（Held-to-maturityInvestments）

贷款和应收款项可供出售金融资产（Available-for-saleInvestments）

金融资产7长期股权投资（Long-termInvestmentsInEquity）

根据企业业务特点和风险管理要求分类以公允价值计量且其12

以公允价值计量且其变动

计入当期损益的金融资产交易性金融资产直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产为赚取价差为目的所购的有活跃市场报价的股票/债券投资/基金投资等解决“会计不匹配”:比如，金融资产划分为可供出售,而相关负债却以摊余成本计量,指定后通常能提供更相关的信息;又比如,为了避免涉及复杂的套期有效性测试,等等。8以公允价值计量且其变动

计入当期损益的金融资产13

持有至到期投资

到期日固定回收金额固定或可确定企业有明确意图和能力持有至到期有活跃市场特征9例如：（1）符合以上条件的债券投资等（2）中行IPO：政府债券、公共部门和准政府债券、金融机构债券、公司债券等持有至到期投资到期日固定特征9例如：（1）符合以上条14

贷款和应收款项回收金额固定或可确定无活跃市场特征商业银行贷出款项商业购入贷款商业银行所持没有活跃市场债券/票据工商企业应收账款等例:符合以上条件的企业持有的证券投资基金或类似基金，不能划分为贷款和应收款项10贷款和应收款项回收金额固定或可确定特征商业银行贷出款项15

可供出售金融资产贷款和应收款项、持有至到期投资、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产以外的金融资产在活跃市场上有报价的债券投资（但未被分类为交易性金融资产和持有至到期投资）在活跃市场上有报价的股票投资（但未被分类为交易性金融资产和长期股权投资）等等11可供出售金融资产贷款和应收款项、持有至到期投资、以16权益性投资子公司投资联营企业投资合营企业投资重大影响以下无活跃市场、无法取得公允价值的投资

长期股权投资（Long-termInvestmentsInEquity）

权益性投资子公司投资联营企业投资合营企17金融资产的分类一旦确定，不得随意改变。企业在初始确认时将某金融资产或某金融负债划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债后，不能重分类为其他类金融资产或金融负债；其他类金融资产或金融负债也不能重分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债。持有至到期投资、贷款和应收款项、可供出售金融资产等三类金融资产之间，也不得随意重分类。金融资产的分类一旦确定，不得随意改变。18

金融资产重分类以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产持有至到期投资贷款和应收款项可供出售金融资产XXX其他三类之间不能随意重分类金融资产重分类以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资19【例题1】关于金融资产的重分类，下列说法中正确的有（）。A．以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产不能重分类为持有至到期投资B．以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产可以重分类为持有至到期投资C．持有至到期投资不能重分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产D．持有至到期投资可以重分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产【答案】AC【例题1】关于金融资产的重分类，下列说法中正确的有（20第二节以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产一、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产概述以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，可以进一步划分为交易性金融资产和直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。第二节以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产21交易性金融资产满足以下条件之一的金融资产，应当划分为交易性金融资产：（1）取得该金融资产的目的，主要是为了近期内出售。（2）属于进行集中管理的可辨认金融工具组合的一部分，且有客观证据表明企业近期采用短期获利方式对该组合进行管理。在这种情况下，即使组合中有某个组成项目持有的期限稍长也不受影响。（3）属于衍生工具。但是，被指定为有效套期工具的衍生工具、属于财务担保合同的衍生工具、与在活跃市场中没有报价且其公允价值不能可靠计量的权益工具投资挂钩并须通过交付该权益工具结算的衍生工具除外。其中，财务担保合同是指保证人和债权人约定，当债务人不履行债务时，保证人按照约定履行债务或者承担责任的合同。交易性金融资产满足以下条件之一的金融资产，应当划分为交易性金222．直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产只有在满足以下条件之一时，企业才能将某项金融资产直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产：（1）该指定可以消除或明显减少由于该金融资产的计量基础不同所导致的相关利得或损失在确认或计量方面不一致的情况。（2）企业风险管理或投资策略的正式书面文件已载明该金融资产组合等，以公允价值为基础进行管理、评价并向关键管理人员报告。在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的权益工具投资，不得指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。以上所指活跃市场，是指同时具有下列特征的市场：（1）市场内交易的对象具有同质性；（2）可随时找到自愿交易的买方和卖方；（3）市场价格信息是公开的。2．直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产只23二、交易性金融资产的账户设置交易性金融资产①取得时的公允价值（取得成本）②资产负债表日公允价值高于账面余额的差额①出售时结转的成本和累计公允价值变动②资产负债表日公允价值低于账面余额的差额余额：期末持有的交易性金融资产账面余额（公允价值）企业应当按照交易性金融资产的类别和品种，分别设置“成本”、“公允价值变动”等明细账户进行核算。资产类账户二、交易性金融资产的账户设置①取得时的公允价值（取得成本）①24公允价值变动损益①资产负债表日企业持有的交易性金融资产等的公允价值低于账面价值的差额②资产负债表日企业持有的交易性金融资产等的公允价值高于账面价值的差额⑥期末将贷方余额结转入“本年利润”账户

⑤期末将借方余额结转入“本年利润”账户

③

出售时将原计入该金融资产的公允价值增加额转出④

出售时将原计入该金融资产的公允价值减少额转出该账户期末没有余额损益类账户公允价值变动损益①资产负债表日企业持有的交易性金融资产等的公25注意：公允价值变动损益属于“浮动盈亏”2007年底中国证监会在《关于证券公司2007年年度报告工作的通知》中就已指出，证券公司可供分配利润中公允价值变动收益部分，不得用于向股东进行现金分配。由于只有在相关资产处置之后获得的收益才是到手的收益，上述资产持有期间的公允价值变动即浮盈并未落袋为安，显然不能用于向股东分配。

可供出售金融资产公允价值变动计入资本公积的部分，同样是尚未落袋为安的权益。

注意：公允价值变动损益属于“浮动盈亏”26投资收益①投资发生的损失③投资取得的收益②期末将贷方余额结转入“本年利润”账户

④期末将借方余额结转入“本年利润”账户

该账户期末没有余额损益类账户投资收益①投资发生的损失③投资取得的收益②期末将贷方余额结转27三、交易性金融资产的取得

（初始确认和计量）借：交易性金融资产—成本（公允价值）投资收益（发生的交易费用）应收股利（已宣告但尚未发放的现金股利）应收利息（已到付息期但尚未领取的利息）贷：银行存款等交易费用是指可直接归属于购买、发行或处置金融工具新增的外部费用，包括支付给代理机构、咨询公司、券商等的手续费和佣金及其他必要支出等。三、交易性金融资产的取得

（初始确认和计量）借：交易性金融资28四、持有期间的股利或利息借：应收股利（被投资单位宣告发放的现金股利×投资持股比例）应收利息（资产负债表日计算的应收利息）贷：投资收益四、持有期间的股利或利息29五、交易性金融资产的期末计价（资产负债表日公允价值变动）1．公允价值上升借：交易性金融资产—公允价值变动贷：公允价值变动损益2．公允价值下降借：公允价值变动损益贷：交易性金融资产—公允价值变动五、交易性金融资产的期末计价（30六、出售交易性金融资产借：银行存款等（实收款）贷：交易性金融资产（账面价值）投资收益（差额，也可能在借方）

同时：借：公允价值变动损益（原计入该金融资产的公允价值变动）贷：投资收益或：借：投资收益贷：公允价值变动损益六、出售交易性金融资产31交易性金融资产核算举例2006年1月1日,甲公司购入一笔债券，该债券的面值为100万元，票面年利率3%,划分为交易性金融资产。甲公司在取得该债券时，共支付了价款103（含已到期未发放的利息3万元），另支付交易费用2万元。则甲公司的会计处理如下（金额单位：万元）：（1）购买时：借：交易性金融资产――成本100应收利息3投资收益2贷：银行存款105交易性金融资产核算举例2006年1月1日,甲公司购入一笔债32（2）2006年1月5日，收到最初支付价款中所含利息3万元。借：银行存款3贷：应收利息3（3）2006年12月31日，债券公允价值为110万元时：借：交易性金融资产――公允价值变动10贷：公允价值变动损益10（4）2006年12月31日，确认应收利息时：借：应收利息3贷：投资收益3（2）2006年1月5日，收到最初支付价款中所含利息3万元。33（5）2007年1月5日，收到2006年利息时：借：银行存款3贷：应收利息3（6）2007年10月6日，将该债券处置，售价为120万元，假定无其他税费。借：银行存款120贷：交易性金融资产―成本100－公允价值变动10投资收益10

借：公允价值变动损益10贷：投资收益（120-100）10（5）2007年1月5日，收到2006年利息时：34第三节持有至到期投资一、持有至到期投资概述持有至到期投资，是指到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产。通常情况下，企业持有的、在活跃市场上有公开报价的国债、企业债券、金融债券等，可以划分为持有至到期投资。到期日固定、回收金额固定或可确定有明确意图持有至到期有能力持有至到期特征第三节持有至到期投资一、持有至到期投资概述持有至到期投资35企业有明确意图将该金融资产持有至到期存在下列情况之一的，表明企业没有明确意图将金融资产投资持有至到期：

（1）持有该金融资产的期限不确定。（2）发生市场利率变化、流动性需要变化、替代投资机会及其投资收益率变化、融资来源和条件变化、外汇风险变化等情况时，将出售该金融资产。但是，无法控制、预期不会重复发生且难以合理预计的独立事项引起的金融资产出售除外。（3）该金融资产的发行方可以按照明显低于其摊余成本（AmortizedCost）的金额清偿。（4）其他表明企业没有明确意图将该金融资产持有至到期的情况。企业有明确意图将该金融资产持有至到期存在下列情况之一的，表36存在下列情况之一的，表明企业没有能力将具有固定期限的金融资产投资持有至到期：（1）没有可利用的财务资源持续地为该金融资产投资提供资金支持，以使该金融资产投资持有至到期。（2）受法律、行政法规的限制，使企业难以将该金融资产投资持有至到期。（3）其他表明企业没有能力将具有固定期限的金融资产投资持有至到期的情况。存在下列情况之一的，表明企业没有能力将具有固定期限的金融资产37二、持有至到期投资的账户设置“持有至到期投资”账户。属于资产类账户，核算企业持有至到期投资的摊余成本，具体核算时应按照持有至到期投资的品种和类别，分别“成本”、“利息调整”、“应计利息”等进行明细核算。“持有至到期投资减值准备”账户。作为“持有至到期投资”的备抵账户，也属于资产类账户，反映持有至到期投资应计提的减值准备金额。二、持有至到期投资的账户设置“持有至到期投资”账户。属于资产38

三、持有至到期投资的初始确认企业取得的持有至到期投资借：持有至到期投资—成本（面值）应收利息（分期付息债券已到付息期但尚未领取的利息）或：

持有至到期投资——应计利息（到期一次还本付息债券已确认的利息）持有至到期投资—利息调整（差额，也可能在贷方）贷：银行存款、其他货币资金——存出投资款等三、持有至到期投资的初始确认39四、持有至到期投资的后续计量

借：应收利息（分期付息债券按票面利率计算的利息）持有至到期投资—应计利息（到期一次还本付息债券按票面利率计算的利息）贷：投资收益（持有至到期投资摊余成本和实际利率计算确定的利息收入）

持有至到期投资—利息调整（差额，也可能在借方）有迹象表明减值的，计提减值准备：借：资产减值损失贷：持有至到期投资减值准备以后价值恢复的，可将原计提的减值准备转回（相反分录）四、持有至到期投资的后续计量40实际利率>票面利率，按折价发行，折价实质上是发行企业为以后少付利息提前付出的代价，对于投资者而言是为以后少的利息提前得到的收益，所以进行摊销投资收益>名义利息（即应收利息）。实际利率<票面利率，按溢价发行，溢价实质上是发行企业为以后多付利息提前得到的补偿，对于投资者而言是为以后多的利息提前付出的代价，所以进行摊销后投资收益<名义利息（即应收利息）。实际利率>票面利率，按折价发行，折价实质上是发行企业为以后少41①名义利息=票面值×票面利率×期限②实际利息=摊余成本×实际利率×期限③溢价摊销额（持有至到期投资—利息调整）=①—②④折价摊销额（持有至到期投资—利息调整）=②—①持有至到期投资——应计利息（或）应收利息投资收益①名义利息=票面值×票面利率×期限持有至到期投资——应计利42金融资产的摊余成本，是指该金融资产初始确认金额经下列调整后的结果：（1）扣除已偿还的本金；（2）加上或减去采用实际利率法将该初始确认金额与到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销额；（3）扣除已发生的减值损失（仅适用于金融资产）。金融资产的摊余成本，是指该金融资产初始确认金额经下列调整后的43【例5.5】2007年1月1日，A公司支付价款10000元（含交易费用），从活跃市场上购入某公司的5年期债券，该债券面值为12500元，票面利率为4.72%，按年支付利息（即每年支付590元）。本金最后一次支付。合同约定，债券的发行方在遇到特定情况时可以将债券赎回，且不需要为提前赎回支付额外款项。A公司在购买该债券时，预计发行方不会提前赎回。2007年1月1日，A公司购入债券时所编制的会计分录为：

【例5.5】2007年1月1日，A公司支付价款10000元44借：持有至到期投资——成本12500贷：银行存款10000持有至到期投资——利息调整2500借：持有至到期投资——成本1250045最新中级会计学课件46最新中级会计学课件47借：应收利息590持有至到期投资——利息调整410贷：投资收益1000实际收到票面利息金额借：银行存款590贷：应收利息590借：应收利息548（2）2008年12月31日，确认预期收益借：应收利息590持有至到期投资——利息调整451贷：投资收益1041实际收到票面利息金额借：银行存款590贷：应收利息590（3）2009年12月31日，确认预期收益借：应收利息590持有至到期投资——利息调整496贷：投资收益1086实际收到票面利息金额借：银行存款590贷：应收利息590（2）2008年12月31日，确认预期收益49（4）2010年12月31日，确认预期收益借：应收利息590持有至到期投资——利息调整546贷：投资收益1136实际收到票面利息金额借：银行存款590贷：应收利息590（5）2011年12月31日，确定预期收益借：应收利息590持有至到期投资——利息调整597贷：投资收益1187实际收到票面利息金额借：银行存款590贷：应收利息590（4）2010年12月31日，确认预期收益50（6）收回持有至到期投资时借：银行存款12500贷：持有至到期投资——成本12500（6）收回持有至到期投资时51【例5.7】承例5.5，假设A公司购买的债券不是分期计息，而是到期一次还本付息债券，且计算利息按单利计算。A公司所编制的会计分录为：（1）2007年1月1日，购入债券时借：持有至到期投资——成本12500贷：银行存款10000持有至到期投资——利息调整2500【例5.7】承例5.5，假设A公司购买的债券不是分期计息，而52最新中级会计学课件53债券利息计算表（加上此表题）单位：元年份期初摊余成本（1）实际利息（2）=（1）×9.05%现金流入（3）期末摊余成本（4）=（1）+（2）-（3）200710000905010905200810905986.9011891.9200911891.91076.2012968.1201012968.11173.6014141.7201114141.71308.3*130900债券利息计算表（加上此表题）54确定预期收益的会计分录如下：借：持有至到期投资——应计利息590——利息调整315贷：投资收益905（3）2008年12月31日，确定预期收益借：持有至到期投资——应计利息590——利息调整396.9贷：投资收益986.9确定预期收益的会计分录如下：55（4）2009年12月31日，确定预期收益借：持有至到期投资——应计利息590——利息调整486.2贷：投资收益1076.2（5）2010年12月31日，确定预期收益借：持有至到期投资——应计利息590——利息调整583.6贷：投资收益1173.6（4）2009年12月31日，确定预期收益56（6）2011年12月31日，确定预期收益借：持有至到期投资——应计利息590——利息调整718.3贷：投资收益1308.3（7）2011年12月31日收回持有至到期投资的本金和利息时借：银行存款15450贷：持有至到期投资——应计利息2950——成本12500（6）2011年12月31日，确定预期收益57五、出售持有至到期投资

借：银行存款等持有至到期投资减值准备贷：持有至到期投资投资收益（差额，也可能在借方）五、出售持有至到期投资借：银行存款等58六、持有至到期投资的重分类企业应当于每个资产负债表日对持有至到期投资的意图和能力进行评价。发生变化的，应当将其重分类为可供出售金融资产。1、企业因持有意图或能力发生改变，使某项投资不再适合划分为持有至到期投资的，应当将其重分类为可供出售金融资产，并以公允价值进行后续计量。2、企业将持有至到期投资在到期前处置或重分类，通常表明其违背了将投资持有到期的最初意图。如果处置或重分类为其他类金融资产的金额相对于该类投资（即企业全部持有至到期投资）在出售或重分类前的总额较大，则企业在处置或重分类后应立即将其剩余的持有至到期投资（即全部持有至到期投资扣除已处置或重分类的部分）重分类为可供出售金融资产，且在本会计年度及以后两个完整的会计年度内不得再将该金融资产划分为持有至到期投资。六、持有至到期投资的重分类59将持有至到期投资转换

借：可供出售金融资产（重分类日公允价值）持有至到期投资减值准备贷：持有至到期投资资本公积—其他资本公积（差额，也可能在借方）将持有至到期投资转换60【例5.8】2007年2月份，由于贷款利率的变动和其他市场因素的影响，甲公司持有的、原划分为持有至到期投资的公司债券价格持续下跌。为此，甲公司于3月11日将所持债券的10%对外出售，出售的价格为100万元。假定出售前债券的账面价值为80万元，不考虑其他因素的影响，则甲公司所编制的会计分录为：【例5.8】2007年2月份，由于贷款利率的变动和其他市场因61借：银行存款1000000贷：持有至到期投资——成本800000投资收益200000同时，将剩余的持有至到期投资重分类为可供出售金融资产：借：可供出售金融资产——成本9000000贷：持有至到期投资——成本7200000资本公积——其他资本公积1800000借：银行存款100000062第四节可供出售金融资产可供出售金融资产，是指初始确认时即被指定为可供出售的非衍生金融资产，以及没有划分为持有至到期投资、贷款和应收款项、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。通常情况下，划分为此类的金融资产应当在活跃的市场上有报价，因此，企业从二级市场上购入的、有报价的债券投资、股票投资、基金投资等，可以划分为可供出售金融资产。第四节可供出售金融资产可供出售金融资产，是指初始确认时即63

二、可供出售金融资产的账户设置“可供出售金融资产”账户核算企业持有的可供出售金融资产的公允价值，包括划分为可供出售的股票投资、债券投资等金融资产。本账户可按照可供出售金融资产的类别和品种，设置“成本”、“利息调整”、“应计利息”、“公允价值变动”等明细账户。二、可供出售金融资产的账户设置“可供出售金融资产”账户核算64三、可供出售金融资产的初始确认企业取得可供出售的金融资产1．股票投资借：可供出售金融资产—成本（公允价值+交易费用）应收股利（已宣告但尚未发放的现金股利）贷：银行存款等2．债券投资借：可供出售金融资产—成本（面值）应收利息（已到付息期但尚未领取的利息）可供出售金融资产—利息调整（差额，也可能在贷方）贷：银行存款等例5.10，5.11三、可供出售金融资产的初始确认例5.10，5.1165四、持有损益（一）股票或基金投资借：应收股利贷：投资收益（二）债券投资：资产负债表日计算利息

借：应收利息（分期付息债券按票面利率计算的利息）可供出售金融资产—应计利息（到期时一次还本付息债券按票面利率计算的利息）贷：投资收益（可供出售债券的摊余成本和实际利率计算确定的利息收入）可供出售金融资产—利息调整（差额，也可能在借方）四、持有损益66五、后续计量：资产负债表日公允价值变动

1．公允价值上升

借：可供出售金融资产—公允价值变动贷：资本公积—其他资本公积2．公允价值下降

借：资本公积—其他资本公积贷：可供出售金融资产—公允价值变动五、后续计量：资产负债表日公允价值变动67六、出售可供出售金融资产

借：银行存款等贷：可供出售金融资产投资收益（差额，也可能在借方）同时：借：资本公积—其他资本公积（从所有者权益中转出的公允价值累计变动额）贷：投资收益或：借：投资收益贷：资本公积—其他资本公积（从所有者权益中转出的公允价值累计变动额）六、出售可供出售金融资产68第五节金融资产减值企业应当在资产负债表日对以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产以外的金融资产的账面价值进行检查，如有客观证据表明该金融资产发生减值的，应当提取减值准备。

持有至到期投资贷款和应收款项可供出售金融资产1.发行方或债务人发生严重财务困难；2.债务人违反了合同条款，如偿付利息或本金发生违约或逾期等；3.债权人出于经济或法律等方面因素的考虑，对发生财务困难的债务人作出让步；4.债务人很可能倒闭或进行其他财务重组；5.因发行方发生重大财务困难，该金融资产无法在活跃市场继续交易；6.无法辨认一组金融资产中的某项资产的现金流量是否已经减少，但根据公开的数据对其进行总体评价后发现，该组金融资产自初始确认以来的预计未来现金流量确已减少且可计量，如该组金融资产的债务人支付能力逐步恶化，或债务人所在国家或地区失业率提高、担保物在其所在地区的价格明显下降、所处行业不景气等；7.债务人经营所处的技术、市场、经济或法律环境等发生重大不利变化，使权益工具投资人可能无法收回投资成本；8.权益工具投资的公允价值发生严重或非暂时性下跌；9.其他表明金融资产发生减值的客观证据。满足上述条件之一的，就应该考虑提取减值准备。第五节金融资产减值企业应当在资产负债表日对以公允价69金融资产减值

—持有至到期投资、贷款和应收款项1.持有至到期投资、贷款和应收款项等金融资产发生减值时，应当将该金融资产的账面价值减记至预计未来现金流量的现值，减记的金额确认为资产减值损失，计入当期损益。预计未来现金流量现值，应当按照该金融资产的原实际利率折现确定。原实际利率是初始确认该金融资产时计算确定的实际利率。短期应收款项的预计现金流量与其现值相差很小的，在确定相关减值损失时，可以不对其预计未来现金流量进行折现。金融资产减值

—持有至到期投资、贷款和应收款项1.持有至到期70金融资产减值

—持有至到期投资、贷款和应收款项2.对于存在大量性质类似且以摊余成本后续计量金融资产的企业，在考虑金融资产减值测试时，应当先将单项金额重大的金融资产区分开来，单独进行减值测试，如果有客观证据表明其已发生减值，应当确认减值损失，计入当期损益。对单项金额不重大的金融资产，可以单独进行减值测试，或包括在具有类似风险特征的金融资产组合中进行减值测试。企业可根据具体情况确定单项金额重大的标准。该项标准一经确定，应当一致运用，不得随意变更。金融资产减值

—持有至到期投资、贷款和应收款项2.对于存在大71金融资产减值

—持有至到期投资、贷款和应收款项单独测试未发现减值的金融资产（包括单项金额重大和不重大的金融资产），应当包括在具有类似信用风险特征的金融资产组合中再进行减值测试。已单项确认减值损失的金融资产，不应包括在具有类似信用风险特征的金融资产组合中进行减值测试。金融资产减值

—持有至到期投资、贷款和应收款项单独测试未发现72金融资产减值

—持有至到期投资、贷款和应收款项3.对持有至到期投资、贷款和应收款项等金融资产确认减值损失后，如有客观证据表明该金融资产价值已恢复，且客观上与确认该损失后发生的事项有关（如债务人的信用评级已提高等），原确认的减值损失应当予以转回，计入当期损益。但是，该转回后的账面价值不应当超过假定不计提减值准备情况下该金融资产在转回日的摊余成本。

金融资产减值

—持有至到期投资、贷款和应收款项3.对持有至到73金融资产减值

—持有至到期投资、贷款和应收款项会计分录计提时：借：资产减值损失贷：持有至到期投资减值准备坏账准备等反冲时，反之即可。金融资产减值

—持有至到期投资、贷款和应收款项会计分录计提时74金融资产减值

—可供出售金融资产1.可供出售金融资产发生减值时，即使该金融资产没有终止确认，原直接计入所有者权益的因公允价值下降形成的累计损失，也应当予以转出，计入当期损益（资产减值损失）。金融资产减值

—可供出售金融资产1.可供出售金融资产发生减值75金融资产减值

—可供出售金融资产对于已确认减值损失的可供出售债务工具，在随后的会计期间公允价值已上升且客观上与原减值损失确认后发生的事项有关的，原确认的减值损失应当予以转回，计入当期损益（资产减值损失）。允许转回的减值金融资产减值

—可供出售金融资产对于已确认减值损失的可供出售76金融资产减值

—可供出售金融资产可供出售权益工具投资发生的减值损失，不得通过损益转回（计入资本公积）。但是，在活跃市场中没有报价且其公允价值不能可靠计量的权益工具投资，或与该权益工具挂钩并须通过交付该权益工具结算的衍生金融资产发生的减值损失，不得转回。不允许转回的减值金融资产减值

—可供出售金融资产可供出售权益工具投资发生的减77A公司2007年3月10日购买B公司发行的股票300万股，成交价为14.7元，另付交易费用90万元，占B公司表决权5%，作为可供出售金融资产；2007年4月20日B公司宣告现金股利1200万元；5月20日收到现金股利；2007年12月31日，该股票每股市价为13元，A公司预计股票价格下跌是暂时的；2008年12月31日，B公司因违反相关证券法规，受到证券监管部门查处，受此影响，B公司股票的价格发生严重下跌，2008年12月31日收盘价格为每股市价为6元；2009年12月31日B公司整改完成，加之市场宏观面好转，2009年12月31日收盘价格为每股市价为10元。要求：编制A公司有关会计分录。

案例分析A公司2007年3月10日购买B公司发行的股票300万股，成78（1）2007年3月10日购买B公司发行的股票

借：可供出售金融资产—成本4500

（300×14.7+90）

贷：银行存款

4500（2）2007年4月20日B公司宣告现金股利

借：应收股利

1200×5%=60

贷：投资收益

60（3）2007年5月20日收到现金股利

借：银行存款

60

贷：应收股利

60（4）2007年12月31日，该股票每股市价为13元

借：资本公积—其他资本公积600

（4500－300×13）

贷：可供出售金融资产—公允价值变动

600（1）2007年3月10日购买B公司发行的股票79（5）2008年12月31日，确认可从出售金融资产减值

确认可供出售金融资产减值损失=4500－300×6=2700（万元）

借：资产减值损失

2700

贷：资本公积—其他资本公积

600（原已确认的公允价值下降）

可供出售金融资产—公允价值变动

2100[300×（13-6）]（6）2009年12月31日，收盘价格为每股市价为10元

可供出售金融资产的公允价值=3000万元确认转回可供出售金融资产减值损失=300×（10－6）=1200（万元）

借：可供出售金融资产—公允价值变动

1200

贷：资本公积—其他资本公积

1200（5）2008年12月31日，确认可从出售金融资产减值80谢谢大家!谢谢大家!81

结束语谢谢大家聆听！！！82

结束语谢谢大家聆听！！！82中级会计学中级会计学834投资通过本章的学习，明确金融资产的内容和分类，掌握以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产、持有至到期投资和可供出售的金融资产的确认、计量和核算，了解金融资产在报表中的披露。

学习目的与要求4投资通过本章的学习，明确金融资产的内容和分类，掌握84最新中级会计学课件85最新中级会计学课件86最新中级会计学课件87最新中级会计学课件88最新中级会计学课件89最新中级会计学课件90按金融资产的性质划分

按金融资产的性质，金融资产可以分为股权性质的金融资产和债权性质的金融资产。前者主要指企业购买的股票投资，后者主要指企业购买的各种债券。

按金融资产的性质划分按金融资产的性质，金融资产可以分为股权91按金融资产的期限划分

按金融资产的期限，可分为短期金融资产和长期金融资产。前者主要指期限在一年以内的各种有价证券，后者是指期限在一年以上的股票和债券等。

按金融资产的期限划分按金融资产的期限，可分为短期金融资产和92按金融资产的发行主体划分

金融资产的发行主体，可分为政府债券、金融债券、公司债券和公司股票等。其中，政府债券是中央或地方政府发行的债券；金融债券是银行及非银行金融机构发行的债券；公司债券和股票是具有证券发行资格的公司发行的公司债券及股票等。按金融资产的发行主体划分金融资产的发行主体，可分为政府债券93

根据企业业务特点和风险管理要求分类

以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产（InvestmentsAtFairValueThroughProfitOrLoss）

持有至到期投资（Held-to-maturityInvestments）

贷款和应收款项可供出售金融资产（Available-for-saleInvestments）

金融资产7长期股权投资（Long-termInvestmentsInEquity）

根据企业业务特点和风险管理要求分类以公允价值计量且其94

以公允价值计量且其变动

计入当期损益的金融资产交易性金融资产直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产为赚取价差为目的所购的有活跃市场报价的股票/债券投资/基金投资等解决“会计不匹配”:比如，金融资产划分为可供出售,而相关负债却以摊余成本计量,指定后通常能提供更相关的信息;又比如,为了避免涉及复杂的套期有效性测试,等等。8以公允价值计量且其变动

计入当期损益的金融资产95

持有至到期投资

到期日固定回收金额固定或可确定企业有明确意图和能力持有至到期有活跃市场特征9例如：（1）符合以上条件的债券投资等（2）中行IPO：政府债券、公共部门和准政府债券、金融机构债券、公司债券等持有至到期投资到期日固定特征9例如：（1）符合以上条96

贷款和应收款项回收金额固定或可确定无活跃市场特征商业银行贷出款项商业购入贷款商业银行所持没有活跃市场债券/票据工商企业应收账款等例:符合以上条件的企业持有的证券投资基金或类似基金，不能划分为贷款和应收款项10贷款和应收款项回收金额固定或可确定特征商业银行贷出款项97

可供出售金融资产贷款和应收款项、持有至到期投资、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产以外的金融资产在活跃市场上有报价的债券投资（但未被分类为交易性金融资产和持有至到期投资）在活跃市场上有报价的股票投资（但未被分类为交易性金融资产和长期股权投资）等等11可供出售金融资产贷款和应收款项、持有至到期投资、以98权益性投资子公司投资联营企业投资合营企业投资重大影响以下无活跃市场、无法取得公允价值的投资

长期股权投资（Long-termInvestmentsInEquity）

权益性投资子公司投资联营企业投资合营企99金融资产的分类一旦确定，不得随意改变。企业在初始确认时将某金融资产或某金融负债划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债后，不能重分类为其他类金融资产或金融负债；其他类金融资产或金融负债也不能重分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债。持有至到期投资、贷款和应收款项、可供出售金融资产等三类金融资产之间，也不得随意重分类。金融资产的分类一旦确定，不得随意改变。100

金融资产重分类以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产持有至到期投资贷款和应收款项可供出售金融资产XXX其他三类之间不能随意重分类金融资产重分类以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资101【例题1】关于金融资产的重分类，下列说法中正确的有（）。A．以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产不能重分类为持有至到期投资B．以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产可以重分类为持有至到期投资C．持有至到期投资不能重分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产D．持有至到期投资可以重分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产【答案】AC【例题1】关于金融资产的重分类，下列说法中正确的有（102第二节以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产一、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产概述以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，可以进一步划分为交易性金融资产和直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。第二节以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产103交易性金融资产满足以下条件之一的金融资产，应当划分为交易性金融资产：（1）取得该金融资产的目的，主要是为了近期内出售。（2）属于进行集中管理的可辨认金融工具组合的一部分，且有客观证据表明企业近期采用短期获利方式对该组合进行管理。在这种情况下，即使组合中有某个组成项目持有的期限稍长也不受影响。（3）属于衍生工具。但是，被指定为有效套期工具的衍生工具、属于财务担保合同的衍生工具、与在活跃市场中没有报价且其公允价值不能可靠计量的权益工具投资挂钩并须通过交付该权益工具结算的衍生工具除外。其中，财务担保合同是指保证人和债权人约定，当债务人不履行债务时，保证人按照约定履行债务或者承担责任的合同。交易性金融资产满足以下条件之一的金融资产，应当划分为交易性金1042．直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产只有在满足以下条件之一时，企业才能将某项金融资产直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产：（1）该指定可以消除或明显减少由于该金融资产的计量基础不同所导致的相关利得或损失在确认或计量方面不一致的情况。（2）企业风险管理或投资策略的正式书面文件已载明该金融资产组合等，以公允价值为基础进行管理、评价并向关键管理人员报告。在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的权益工具投资，不得指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。以上所指活跃市场，是指同时具有下列特征的市场：（1）市场内交易的对象具有同质性；（2）可随时找到自愿交易的买方和卖方；（3）市场价格信息是公开的。2．直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产只105二、交易性金融资产的账户设置交易性金融资产①取得时的公允价值（取得成本）②资产负债表日公允价值高于账面余额的差额①出售时结转的成本和累计公允价值变动②资产负债表日公允价值低于账面余额的差额余额：期末持有的交易性金融资产账面余额（公允价值）企业应当按照交易性金融资产的类别和品种，分别设置“成本”、“公允价值变动”等明细账户进行核算。资产类账户二、交易性金融资产的账户设置①取得时的公允价值（取得成本）①106公允价值变动损益①资产负债表日企业持有的交易性金融资产等的公允价值低于账面价值的差额②资产负债表日企业持有的交易性金融资产等的公允价值高于账面价值的差额⑥期末将贷方余额结转入“本年利润”账户

⑤期末将借方余额结转入“本年利润”账户

③

出售时将原计入该金融资产的公允价值增加额转出④

出售时将原计入该金融资产的公允价值减少额转出该账户期末没有余额损益类账户公允价值变动损益①资产负债表日企业持有的交易性金融资产等的公107注意：公允价值变动损益属于“浮动盈亏”2007年底中国证监会在《关于证券公司2007年年度报告工作的通知》中就已指出，证券公司可供分配利润中公允价值变动收益部分，不得用于向股东进行现金分配。由于只有在相关资产处置之后获得的收益才是到手的收益，上述资产持有期间的公允价值变动即浮盈并未落袋为安，显然不能用于向股东分配。

可供出售金融资产公允价值变动计入资本公积的部分，同样是尚未落袋为安的权益。

注意：公允价值变动损益属于“浮动盈亏”108投资收益①投资发生的损失③投资取得的收益②期末将贷方余额结转入“本年利润”账户

④期末将借方余额结转入“本年利润”账户

该账户期末没有余额损益类账户投资收益①投资发生的损失③投资取得的收益②期末将贷方余额结转109三、交易性金融资产的取得

（初始确认和计量）借：交易性金融资产—成本（公允价值）投资收益（发生的交易费用）应收股利（已宣告但尚未发放的现金股利）应收利息（已到付息期但尚未领取的利息）贷：银行存款等交易费用是指可直接归属于购买、发行或处置金融工具新增的外部费用，包括支付给代理机构、咨询公司、券商等的手续费和佣金及其他必要支出等。三、交易性金融资产的取得

（初始确认和计量）借：交易性金融资110四、持有期间的股利或利息借：应收股利（被投资单位宣告发放的现金股利×投资持股比例）应收利息（资产负债表日计算的应收利息）贷：投资收益四、持有期间的股利或利息111五、交易性金融资产的期末计价（资产负债表日公允价值变动）1．公允价值上升借：交易性金融资产—公允价值变动贷：公允价值变动损益2．公允价值下降借：公允价值变动损益贷：交易性金融资产—公允价值变动五、交易性金融资产的期末计价（112六、出售交易性金融资产借：银行存款等（实收款）贷：交易性金融资产（账面价值）投资收益（差额，也可能在借方）

同时：借：公允价值变动损益（原计入该金融资产的公允价值变动）贷：投资收益或：借：投资收益贷：公允价值变动损益六、出售交易性金融资产113交易性金融资产核算举例2006年1月1日,甲公司购入一笔债券，该债券的面值为100万元，票面年利率3%,划分为交易性金融资产。甲公司在取得该债券时，共支付了价款103（含已到期未发放的利息3万元），另支付交易费用2万元。则甲公司的会计处理如下（金额单位：万元）：（1）购买时：借：交易性金融资产――成本100应收利息3投资收益2贷：银行存款105交易性金融资产核算举例2006年1月1日,甲公司购入一笔债114（2）2006年1月5日，收到最初支付价款中所含利息3万元。借：银行存款3贷：应收利息3（3）2006年12月31日，债券公允价值为110万元时：借：交易性金融资产――公允价值变动10贷：公允价值变动损益10（4）2006年12月31日，确认应收利息时：借：应收利息3贷：投资收益3（2）2006年1月5日，收到最初支付价款中所含利息3万元。115（5）2007年1月5日，收到2006年利息时：借：银行存款3贷：应收利息3（6）2007年10月6日，将该债券处置，售价为120万元，假定无其他税费。借：银行存款120贷：交易性金融资产―成本100－公允价值变动10投资收益10

借：公允价值变动损益10贷：投资收益（120-100）10（5）2007年1月5日，收到2006年利息时：116第三节持有至到期投资一、持有至到期投资概述持有至到期投资，是指到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产。通常情况下，企业持有的、在活跃市场上有公开报价的国债、企业债券、金融债券等，可以划分为持有至到期投资。到期日固定、回收金额固定或可确定有明确意图持有至到期有能力持有至到期特征第三节持有至到期投资一、持有至到期投资概述持有至到期投资117企业有明确意图将该金融资产持有至到期存在下列情况之一的，表明企业没有明确意图将金融资产投资持有至到期：

（1）持有该金融资产的期限不确定。（2）发生市场利率变化、流动性需要变化、替代投资机会及其投资收益率变化、融资来源和条件变化、外汇风险变化等情况时，将出售该金融资产。但是，无法控制、预期不会重复发生且难以合理预计的独立事项引起的金融资产出售除外。（3）该金融资产的发行方可以按照明显低于其摊余成本（AmortizedCost）的金额清偿。（4）其他表明企业没有明确意图将该金融资产持有至到期的情况。企业有明确意图将该金融资产持有至到期存在下列情况之一的，表118存在下列情况之一的，表明企业没有能力将具有固定期限的金融资产投资持有至到期：（1）没有可利用的财务资源持续地为该金融资产投资提供资金支持，以使该金融资产投资持有至到期。（2）受法律、行政法规的限制，使企业难以将该金融资产投资持有至到期。（3）其他表明企业没有能力将具有固定期限的金融资产投资持有至到期的情况。存在下列情况之一的，表明企业没有能力将具有固定期限的金融资产119二、持有至到期投资的账户设置“持有至到期投资”账户。属于资产类账户，核算企业持有至到期投资的摊余成本，具体核算时应按照持有至到期投资的品种和类别，分别“成本”、“利息调整”、“应计利息”等进行明细核算。“持有至到期投资减值准备”账户。作为“持有至到期投资”的备抵账户，也属于资产类账户，反映持有至到期投资应计提的减值准备金额。二、持有至到期投资的账户设置“持有至到期投资”账户。属于资产120

三、持有至到期投资的初始确认企业取得的持有至到期投资借：持有至到期投资—成本（面值）应收利息（分期付息债券已到付息期但尚未领取的利息）或：

持有至到期投资——应计利息（到期一次还本付息债券已确认的利息）持有至到期投资—利息调整（差额，也可能在贷方）贷：银行存款、其他货币资金——存出投资款等三、持有至到期投资的初始确认121四、持有至到期投资的后续计量

借：应收利息（分期付息债券按票面利率计算的利息）持有至到期投资—应计利息（到期一次还本付息债券按票面利率计算的利息）贷：投资收益（持有至到期投资摊余成本和实际利率计算确定的利息收入）

持有至到期投资—利息调整（差额，也可能在借方）有迹象表明减值的，计提减值准备：借：资产减值损失贷：持有至到期投资减值准备以后价值恢复的，可将原计提的减值准备转回（相反分录）四、持有至到期投资的后续计量122实际利率>票面利率，按折价发行，折价实质上是发行企业为以后少付利息提前付出的代价，对于投资者而言是为以后少的利息提前得到的收益，所以进行摊销投资收益>名义利息（即应收利息）。实际利率<票面利率，按溢价发行，溢价实质上是发行企业为以后多付利息提前得到的补偿，对于投资者而言是为以后多的利息提前付出的代价，所以进行摊销后投资收益<名义利息（即应收利息）。实际利率>票面利率，按折价发行，折价实质上是发行企业为以后少123①名义利息=票面值×票面利率×期限②实际利息=摊余成本×实际利率×期限③溢价摊销额（持有至到期投资—利息调整）=①—②④折价摊销额（持有至到期投资—利息调整）=②—①持有至到期投资——应计利息（或）应收利息投资收益①名义利息=票面值×票面利率×期限持有至到期投资——应计利124金融资产的摊余成本，是指该金融资产初始确认金额经下列调整后的结果：（1）扣除已偿还的本金；（2）加上或减去采用实际利率法将该初始确认金额与到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销额；（3）扣除已发生的减值损失（仅适用于金融资产）。金融资产的摊余成本，是指该金融资产初始确认金额经下列调整后的125【例5.5】2007年1月1日，A公司支付价款10000元（含交易费用），从活跃市场上购入某公司的5年期债券，该债券面值为12500元，票面利率为4.72%，按年支付利息（即每年支付590元）。本金最后一次支付。合同约定，债券的发行方在遇到特定情况时可以将债券赎回，且不需要为提前赎回支付额外款项。A公司在购买该债券时，预计发行方不会提前赎回。2007年1月1日，A公司购入债券时所编制的会计分录为：

【例5.5】2007年1月1日，A公司支付价款10000元126借：持有至到期投资——成本12500贷：银行存款10000持有至到期投资——利息调整2500借：持有至到期投资——成本12500127最新中级会计学课件128最新中级会计学课件129借：应收利息590持有至到期投资——利息调整410贷：投资收益1000实际收到票面利息金额借：银行存款590贷：应收利息590借：应收利息5130（2）2008年12月31日，确认预期收益借：应收利息590持有至到期投资——利息调整451贷：投资收益1041实际收到票面利息金额借：银行存款590贷：应收利息590（3）2009年12月31日，确认预期收益借：应收利息590持有至到期投资——利息调整496贷：投资收益1086实际收到票面利息金额借：银行存款590贷：应收利息590（2）2008年12月31日，确认预期收益131（4）2010年12月31日，确认预期收益借：应收利息590持有至到期投资——利息调整546贷：投资收益1136实际收到票面利息金额借：银行存款590贷：应收利息590（5）2011年12月31日，确定预期收益借：应收利息590持有至到期投资——利息调整597贷：投资收益1187实际收到票面利息金额借：银行存款590贷：应收利息590（4）2010年12月31日，确认预期收益132（6）收回持有至到期投资时借：银行存款12500贷：持有至到期投资——成本12500（6）收回持有至到期投资时133【例5.7】承例5.5，假设A公司购买的债券不是分期计息，而是到期一次还本付息债券，且计算利息按单利计算。A公司所编制的会计分录为：（1）2007年1月1日，购入债券时借：持有至到期投资——成本12500贷：银行存款10000持有至到期投资——利息调整2500【例5.7】承例5.5，假设A公司购买的债券不是分期计息，而134最新中级会计学课件135债券利息计算表（加上此表题）单位：元年份期初摊余成本（1）实际利息（2）=（1）×9.05%现金流入（3）期末摊余成本（4）=（1）+（2）-（3）200710000905010905200810905986.9011891.9200911891.91076.2012968.1201012968.11173.6014141.7201114141.71308.3*130900债券利息计算表（加上此表题）136确定预期收益的会计分录如下：借：持有至到期投资——应计利息590——利息调整315贷：投资收益905（3）2008年12月31日，确定预期收益借：持有至到期投资——应计利息590——利息调整396.9贷：投资收益986.9确定预期收益的会计分录如下：137（4）2009年12月31日，确定预期收益借：持有至到期投资——应计利息590——利息调整486.2贷：投资收益1076.2（5）2010年12月31日，确定预期收益借：持有至到期投资——应计利息590——利息调整583.6贷：投资收益1173.6（4）2009年12月31日，确定预期收益138（6）2011年12月31日，确定预期收益借：持有至到期投资——应计利息590——利息调整718.3贷：投资收益1308.3（7）2011年12月31日收回持有至到期投资的本金和利息时借：银行存款15450贷：持有至到期投资——应计利息2950——成本12500（6）2011年12月31日，确定预期收益139五、出售持有至到期投资

借：银行存款等持有至到期投资减值准备贷：持有至到期投资投资收益（差额，也可能在借方）五、出售持有至到期投资借：银行存款等140六、持有至到期投资的重分类企业应当于每个资产负债表日对持有至到期投资的意图和能力进行评价。发生变化的，应当将其重分类为可供出售金融资产。1、企业因持有意图或能力发生改变，使某项投资不再适合划分为持有至到期投资的，应当将其重分类为可供出售金融资产，并以公允价值进行后续计量。2、企业将持有至到期投资在到期前处置或重分类，通常表明其违背了将投资持有到期的最初意图。如果处置或重分类为其他类金融资产的金额相对于该类投资（即企业全部持有至到期投资）在出售或重分类前的总额较大，则企业在处置或重分类后应立即将其剩余的持有至到期投资（即全部持有至到期投资扣除已处置或重分类的部分）重分类为可供出售金融资产，且在本会计年度及以后两个完整的会计年度内不得再将该金融资产划分为持有至到期投资。六、持有至到期投资的重分类141将持有至到期投资转换

借：可供出售金融资产（重分类日公允价值）持有至到期投资减值准备贷：持有至到期投资资本公积—其他资本公积（差额，也可能在借方）将持有至到期投资转换142【例5.8】2007年2月份，由于贷款利率的变动和其他市场因素的影响，甲公司持有的、原划分为持有至到期投资的公司债券价格持续下跌。为此，甲公司于3月11日将所持债券的10%对外出售，出售的价格为100万元。假定出售前债券的账面价值为80万元，不考虑其他因素的影响，则甲公司所编制的会计分录为：【例5.8】2007年2月份，由于贷款利率的变动和其他市场因143借：银行存款1000000贷：持有至到期投资——成本800000投资收益200000同时，