终南闲人谈税~五、企业所得税会计处理实务课件

五、企业所得税会计处理实务

李雷二〇一五年七月二十八日五、企业所得税会计处理实务李雷【学习内容】一、企业所得税会计处理的基本理论依据二、企业所得税各情形的会计处理实务【学习内容】一、企业所得税会计处理的基本理论依据一、企业所得税会计处理的基本理论依据※基本概念（一）所得税会计的特点所得税会计是从资产负债表出发，通过比较资产负债表上列示的资产、负债按照企业会计准则规定确定的账面价值与按照税法规定确定的计税基础，对于两者之间的差额分别应纳税暂时性差异与可抵扣暂时性差异，确认相关的递延所得税负债与递延所得税资产，并在此基础上确定每一期间利润表中的所得税费用。一、企业所得税会计处理的基本理论依据※基本概念（二）所得税会计核算的一般程序1、确定资产负债表中除递延所得税资产和递延所得税负债以外的其他资产和负债项目的账面价值。2、按照资产和负债计税基础的确定方法，以适用的税收法规为基础，确定资产负债表中有关资产、负债项目的计税基础。（二）所得税会计核算的一般程序3、比较资产、负债的账面价值与其计税基础，对于两者之间存在差异的，分析其性质，除企业会计准则中规定的特殊情况外，区分应纳税暂时性差异与可抵扣暂时性差异，确定该资产负债表日递延所得税负债和递延所得税资产的应有金额，并与期初递延所得税负债和递延所得税资产的余额相比，确定当期应予进一步确认的递延所得税资产和递延所得税负债金额或应予转销的金额。3、比较资产、负债的账面价值与其计税基础，对于两者之间存在差4、确定利润表中的所得税费用按照适用的税法规定计算确定当期应纳税所得额，将应纳税所得额与适用的所得税税率计算的结果确认为当期应交所得税（即当期所得税），同时结合当期确认的递延所得税资产和递延所得税负债（即递延所得税），作为利润表中应予确认的所得税费用。4、确定利润表中的所得税费用※计税基础和暂时性差异一、暂时性差异

暂时性差异，是指资产或负债的账面价值与其计税基础之间的差额。按照暂时性差异对未来期间应税金额的影响，分为应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异。※计税基础和暂时性差异（一）应纳税暂时性差异，是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生应税金额的暂时性差异。

应纳税暂时性差异产生递延所得税负债。

1、资产的账面价值大于其计税基础；

2、负债的账面价值小于其计税基础。（一）应纳税暂时性差异，是指在确定未来收回资产或清偿负债期间（二）可抵扣暂时性差异，是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生可抵扣金额的暂时性差异。可抵扣暂时性差异确认递延所得税资产。

1、资产的账面价值小于其计税基础；

2、负债的账面价值大于其计税基础。（二）可抵扣暂时性差异，是指在确定未来收回资产或清偿负债期间二、资产的计税基础

资产的计税基础：指企业收回资产账面价值的过程中，计算应纳税所得额时按照税法可以自应税经济利益中抵扣的金额，即该项资产在未来使用或最终处置时，允许作为成本或费用于税前列支的金额。二、资产的计税基础资产的计税基础=未来可税前列支的金额某一资产负债表日资产的计税基础=成本-以前期间已税前列支的金额资产的计税基础=未来可税前列支的金额通俗的税法：资产的账面价值，可以视为收入，而资产的计税价值，可以视为成本费用。收入－费用>0，产生利润，应当纳税。通俗的税法：资产的账面价值，可以视为收入三、负债的计税基础

负债的计税基础，是指负债的账面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额。三、负债的计税基础负债的计税基础=账面价值-未来可税前列支的金额一般负债的确认和清偿不影响所得税的计算，差异主要是自费用中提取的负债。负债的计税基础=账面价值-未来可税前列支的金额四、特殊项目产生的暂时性差异

（一）某些交易或事项发生以后，因不符合资产、负债的确认条件而未体现为资产负债表中的资产或负债，但按税法规定能够确定其计税基础的，其账面价值0与计税基础之间的差异也构成暂时性差异。四、特殊项目产生的暂时性差异比如所得税实施条例：

第四十四条企业发生的符合条件的广告费和业务宣传费支出，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，不超过当年销售（营业）收入15%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。注意，无限期的结转！比如所得税实施条例：（二）按税法规定以后年度可弥补的亏损可抵扣亏损及税款抵减产生的暂时性差异。按照税法规定可以结转以后年度的未弥补亏损及税款抵减，虽不是因资产、负债的账面价值与计税基础不同产生的，但与可抵扣暂时性差异具有同样的作用，均能够减少未来期间的应纳税所得额，进而减少未来期间的应交所得税，会计处理上视同可抵扣暂时性差异，符合条件的情况下，应确认与其相关的递延所得税资产。（二）按税法规定以后年度可弥补的亏损该经营亏损不是资产、负债的账面价值与其计税基础不同产生的，但从性质上看可以减少未来期间的应纳税所得额和应交所得税，属于可抵扣暂时性差异。企业预计未来期间能够产生足够的应纳税所得额利用该可抵扣亏损时，应确认相关的递延所得税资产。注意，时间上，必须不能超过5年，超过5年，则不再可以抵扣！该经营亏损不是资产、负债的账面价值与其计※递延所得税资产及递延所得税负债的确认和计量

一、递延所得税资产的确认和计量

（一）一般原则资产、负债的账面价值与其计税基础不同产生可抵扣暂时性差异的，在估计未来期间能够取得足够的应纳税所得额用以利用该可抵扣暂时性差异时，应当以很可能取得用来抵扣可抵扣暂时性差异的应纳税所得额为限，确认相关的递延所得税资产。※递延所得税资产及递延所得税负债的确认和计量1、递延所得税资产的确认应以未来期间可能取得的应纳税所得额为限。2、按照税法规定可以结转以后年度的未弥补亏损和税款抵减，应视同可抵扣暂时性差异处理。1、递延所得税资产的确认应以未来期间可能取得的应纳税所得额为3、企业合并中，按照会计规定确定的合并中取得各项可辨认资产、负债的入账价值与其计税基础之间形成可抵扣暂时性差异的，应确认相应的递延所得税资产，并调整合并中应予确认的商誉等。3、企业合并中，按照会计规定确定的合并中取得各项可辨认资产、4、与直接计入所有者权益的交易或事项相关的可抵扣暂时性差异，相应的递延所得税资产应计入所有者权益。如因可供出售金融资产公允价值下降而应确认的递延所得税资产。4、与直接计入所有者权益的交易或事项相关的可抵扣暂时性差异，（二）不确认递延所得税资产的

特殊情况某项交易不属于企业合并，且交易发生时既不影响会计利润也不影响应纳税所得额，则该项交易中产生的资产、负债的初始确认金额与计税基础存在可抵扣暂时性差异的，不确认相关的递延所得税资产。（二）不确认递延所得税资产的特殊情况典型例子：融资租入的固定资产等会计准则的规定：

固定资产会计准则：购买固定资产的价款超过正常信用条件延期支付，实质上具有融资性质的，固定资产的成本以购买价款的现值为基础确定。实际支付的价款与购买价款的现值之间的差额，除按照《企业会计准则第17号——借款费用》应予资本化的以外，应当在信用期间内计入当期损益。典型例子：融资租入的固定资产等会计准则的规定：

租赁会计准则：第十一条在租赁期开始日，承租人应当将租赁开始日租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值两者中较低者作为租入资产的入账价值，将最低租赁付款额作为长期应付款的入账价值，其差额作为未确认融资费用。企业会计准则第21号——租赁（2006）【财会[2006]3号】租赁会计准则：第十一条在租赁期开始日，承所得税实施条例：

第五十八条固定资产按照以下方法确定计税基础：（一）外购的固定资产，以购买价款和支付的相关税费以及直接归属于使该资产达到预定用途发生的其他支出为计税基础；

…………所得税实施条例：（三）融资租入的固定资产，以租赁合同约定的付款总额和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基础，租赁合同未约定付款总额的，以该资产的公允价值和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基础；（三）融资租入的固定资产，以租赁合同约定的付【举例说明】甲企业当期以融资租赁方式租入一项固定资产，该项固定资产在租赁日的公允价值为2000万元，最低租赁付款额的现值为1960万元。租赁合同中约定，租赁期内总的付款额为2200万元。假定不考虑在租入资产过程中发生的相关费用。【举例说明】甲企业当期以融资租赁方式租入一项固定资产，该项固企业会计准则规定承租人应当将租赁开始日租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值两者中较低者作为租入资产的入账价值，即甲企业该融资租入固定资产的入账价值应为1960万元。企业会计准则规定承租人应当将租赁开始日租赁资产公允价值与最低假定税法规定融资租入资产应当按照租赁合同或协议约定的付款额以及在取得租赁资产过程中支付的有关费用作为其计税成本，即其计税成本应为2200万元。假定税法规定融资租入资产应当按照租赁合同或协议约定的付款额以账务处理过程：借：固定资产

1960未确认融资费用

240贷：长期应付款

2200账务处理过程：假定按10年计提折旧，摊销时也按10年，同时，实际利率法与直线法相差不大。借：生产成本

196贷：累计折旧

196借：财务费用

24贷：未确认融资费用

24

10年间：对利润表影响为（196＋24）×10＝2200假定按10年计提折旧，摊销时也按10年，同时，实如果按2200计入固定资产成本，则，累计折旧额每年为220万元，累计影响为2200万元。因此，在初始确认时，实际上两者是不存在差额的。如果按2200计入固定资产成本，则，累计折旧额每（三）递延所得税资产的计量

1、适用税率的确定。确认递延所得税资产时，应估计相关可抵扣暂时性差异的转回时间，采用转回期间适用的所得税税率为基础计算确定。无论相关的可抵扣暂时性差异转回期间如何，递延所得税资产均不予折现。（三）递延所得税资产的计量【举例说明】甲公司于2007年1月1日开始自行新企业会计准则，适用的所得税税率为33％，2008年开始，执行企业所得税税率为25％，假定甲公司2007年开始计提折旧的一台设备，2007年12月31日其账面价值为80000元，计税基础为60000元。【举例说明】甲公司于2007年1月1日开始自行新企业会计准则2007年12月31日递延所得税负债=（80000-60000）×25%=5000元要按照预期收回该资产期间的适用税率计量。2007年12月31日递延所得税负债=2、递延所得税资产的减值。资产负债表日，企业应当对递延所得税资产的账面价值进行复核。如果未来期间很可能无法取得足够的应纳税所得额用以利用递延所得税资产的利益，应当减记递延所得税资产的账面价值。2、递延所得税资产的减值。资产负债表日，企业应当对递延所得税递延所得税资产的账面价值减记以后，继后期间根据新的环境和情况判断能够产生足够的应纳税所得额利用可抵扣暂时性差异，使得递延所得税资产包含的经济利益能够实现的，应相应恢复递延所得税资产的账面价值。递延所得税资产的账面价值减记以后，继后期间根据新的环境和情况二、递延所得税负债的确认和计量

（一）一般原则除企业会计准则中明确规定可不确认递延所得税负债的情况以外，企业对于所有的应纳税暂时性差异均应确认相关的递延所得税负债。除直接计入所有者权益的交易或事项以及企业合并外，在确认递延所得税负债的同时，应增加利润表中的所得税费用。二、递延所得税负债的确认和计量【举例说明】某企业2007年12月31日某项可供出售金融资产的账面价值为500万元，计税基础为480万元。该企业2008年开始适用的所得税税率为25%。【举例说明】某企业2007年12月31日某项可供出售金融资产应确认递延所得税负债=（500-480）×25%=5.0万元借：资本公积――其他资本公积

5贷：递延所得税负债

5应确认递延所得税负债=（500-480）×25%=5.0万元（二）不确认递延所得税负债的特殊情况：与联营企业、合营企业投资等相关的应纳税暂时性差异，一般应确认相应的递延所得税负债，但同时满足以下两个条件的除外：一是投资企业能够控制暂时性差异转回的时间；二是该暂时性差异在可预见的未来很可能不会转回。（二）不确认递延所得税负债的特殊情况：满足上述条件时，投资企业可以运用自身的影响力决定暂时性差异的转回，如果不希望其转回，则在可预见的未来该项暂时性差异即不会转回，从而无须确认相应的递延所得税负债。满足上述条件时，投资企业可以运用自身的影响力决定暂时性差异的【举例说明】甲公司2008年1月1日向乙公司投资并持有乙公司30%的股份，采用权益法核算。甲公司适用的所得税税率为25%，乙公司适用的所得税税率为15%，甲公司按乙公司2008年税后净利润的30%计算确认的投资收益为85万元。假定甲公司除此项目外无其他纳税调整。假定甲公司不能够控制暂时性差异转回的时间，该暂时性差异在可预见的未来能够转回。【举例说明】甲公司2008年1月1日向乙公司投资并持有乙公甲公司2008应确认的递延所得税负债=

85/（1-15%）×（25%-15%）=10万元。借：所得税费用

10贷：递延所得税负债

10甲公司2008应确认的递延所得税负债=如果投资企业能够控制暂时性差异转回的时间且该暂时性差异在可预见的未来很可能不会转回，那么投资企业不确认递延所得税负债。如果投资企业能够控制暂时性差异转回的时间且该暂时性差异在可预（三）递延所得税负债的计量递延所得税负债应以相关应纳税暂时性差异转回期间适用的所得税税率计量。（三）递延所得税负债的计量所得税费用的确认与计量：

所得税包括当期所得税和递延所得税两个部分，其中：

应交所得税=应纳税所得额×所得税税率应纳税所得额=税前会计利润+纳税调整增加额-纳税调整减少额当期所得税=应纳税所得额×当期适用税率递延所得税=当期递延所得税负债的增加（-减少）-当期递延所得税资产的增加（+减少）所得税费用的确认与计量：递延所得税的确认一般情况下→利润表企业合并→调整商誉确认时计入权益的交易→计入权益递延所得税的确认对计入利润表的所得税费用的会计处理首先确定本期递延所得税资产、递延所得税负债和应交所得税的发生额，然后确定本期所得税费用的发生额。对计入利润表的所得税费用的会计处理本期递延所得税资产、递延所得税负债发生额=递延所得税资产、递延所得税负债（期末余额-期初余额）本期所得税费用=本期应交所得税+本期递延所得税资产、递延所得税负债贷方发生额-本期递延所得税资产、递延所得税负债借方发生额本期递延所得税资产、递延所得税负债发生额=递延所得税资【举例说明】A公司2007年度利润表中利润总额为1200万元，该公司适用的所得税税率为33%。自2008年1月1日起，适用的所得税税率改为25％。【举例说明】A公司2007年度利润表中利润总额为1200万20×7年发生的有关交易和事项中，会计处理与税收处理存在的差别有：（1）20×7年1月2日开始计提折旧的一项固定资产，成本为600万元，使用年限为10年，净残值为零，会计处理按双倍余额递减法计提折旧，税收处理按直线法计提折旧。假定税法规定的使用年限及净残值与会计规定相同。20×7年发生的有关交易和事项中，会计（2）向关联企业提供现金捐赠200万元。（3）当年度发生研究开发支出500万元，较上年度增长20%。其中300万元资本化计入无形资产成本。税法规定按该企业的情况，可按实际发生研究开发支出的150%加计扣除。其中，符合资本化条件后发生的支出为300万元，假定所开发无形资产于期末达到预定可使用状态。（2）向关联企业提供现金捐赠200万元。（4）应付违反环保法规定罚款100万元。（5）期末对持有的存货计提了30万元的存货跌价准备。（4）应付违反环保法规定罚款100万元。会计与税法其他主要差异

一、分期收款销售收入

会计规定：

合同或协议明确规定销售商品需要延期收取价款，如分期收款销售商品，实质上具有融资性质的（通常为超过3年），应当按照应收的合同或协议价款的现值确定其公允价值。应收的合同或协议价款与其公允价值之间的差额，应当在合同或协议期间内，按照应收款项的摊余成本和实际利率计算确定的摊销金额，冲减财务费用。会计与税法其他主要差异税法规定

所得税法实施条例第二十三条企业的下列生产经营业务可以分期确认收入的实现：（一）以分期收款方式销售货物的，按照合同约定的收款日期确认收入的实现；税法规定二、固定资产会计规定：

1、达到预定可使用状态后的固定资产，开始计提折旧；

2、未使用固定资产，计提折旧。二、固定资产税法规定：第十一条在计算应纳税所得额时，企业按照规定计算的固定资产折旧，准予扣除。下列固定资产不得计算折旧扣除：（一）房屋、建筑物以外未投入使用的固定资产（五）与经营活动无关的固定资产例如：转产前的专用固定资产税法规定：三、无形资产

会计规定，对于适用寿命可确定的无形资产，需按期计提摊销；使用寿命不确定的无形资产，需在每一个资产负债表日进行减值测试。三、无形资产税法规定：第十二条在计算应纳税所得额时，企业按照规定计算的无形资产摊销费用，准予扣除。下列无形资产不得计算摊销费用扣除：（三）与经营活动无关的无形资产；（四）其他不得计算摊销费用扣除的无形资产。税法规定：四、商誉会计规定：对于合并中产生的商誉，如果是控股合并，则在单户报表中不进行反映，只在编制合并报表中反映，如果是吸收合并，则在单户报表中确认相关的商誉。

对于商誉，不进行摊销，但必须在每一个资产负债表日进行减值测试。四、商誉税法规定：

所得税实施条例第六十五条企业所得税法第十二条所称无形资产，是指企业为生产产品、提供劳务、出租或者经营管理而持有的、没有实物形态的非货币性长期资产，包括专利权、商标权、著作权、土地使用权、非专利技术、商誉等。

税法规定：所得税实施条例第六十七条无形资产按照直线法计算的摊销费用，准予扣除。

外购商誉的支出，在企业整体转让或者清算时，准予扣除。所得税实施条例第六十七条无形资产按照五、以公允价值进行后续计量的投资性房地产会计规定：以公允价值进行后续计量的投资性房地产，不提折旧，不摊销税法：对于房产和地产，必须计提折旧，必须摊销！把握原则：叫什么名称不重要，房地是否分离不重要，重要的是后续计量方法。五、以公允价值进行后续计量的投资性房地产六、长期股权投资、金融资产等税法规定：企业所得税法第六条企业以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入，为收入总额，包括：（四）股息、红利等权益性投资收益；（五）利息收入；六、长期股权投资、金融资产等财政部国家税务总局“关于执行《企业会计准则》有关企业所得税政策问题的通知”（财税〔2007〕80号）规定：“企业对持有至到期投资、贷款等按照新会计准则规定采用实际利率法确认的利息收入，可计入当期应纳税所得额。”财政部国家税务总局“关于执行《企业会计准则》有关企业所得税会计规定：

交易性金融资产、可供出售的金融资产，持有期间收到的股利或利息（不是购入时已经宣告尚未发放的现金股利或者已到计息期尚未领取的利息），作为投资收益入账。

持有至到期投资及贷款等，按照实际利率法确认利息收入。会计规定：长期股权投资，持有期间收到的股利，成本法下，一般应当确认为投资收益，如果系属于对投资前实现的利润进行分配，则冲减长期股权投资成本。权益法下，一般应当确认为冲减长期股权投资损益调整科目，但如果系属于对投资前实现的利润进行分配，则冲减长期股权投资成本。长期股权投资，持有期间收到的股利，成本法下，一般应当确认为投【学习内容】一、企业所得税会计处理的基本理论依据二、企业所得税各情形的会计处理实务【学习内容】一、企业所得税会计处理的基本理论依据二、企业所得税各情形的会计处理实务财务会计核算必须遵循会计质量要求和企业会计准则，其目的是为了真实、完整地反映企业财务状况、经营业绩的全貌，为相关利益者提供对决策有用的信息。税法是以课税为目的，根据经济合理、公平税负、促进竞争的原则，依据有关税收法规，确定一定时期内纳税人应缴纳的税额。二、企业所得税各情形的会计处理实务财务会计核算必须遵循会计质从所得税角度考虑，主要是确定企业的应税所得，以对企业的经营所得和其他所得进行征税。财务会计与税收法规的区别主要在于确认收益和费用扣除的时间以及费用的可扣性。从所得税角度考虑，主要是确定企业的应税所得，以对企业的经营所由于财务会计是按照企业会计准则来确认收益、费用、利润、资产、负债等，而税法是按照税收法规确认收入、费用、资产、负债等，因此，按照财务会计方法计算的利润与按照税法规定计算的应税所得并不相等。由于财务会计是按照企业会计准则来确认收益、费用、利润、资产、企业缴纳所得税，首先需要确认其计税基础。2006年财政部颁布的《企业会计准则第18号——所得税》规定，资产的计税基础，是指企业收回资产账面价值过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额。负债的计税基础，是指负债的账面价值减去未来期间计算应纳所得额时按照税法规定可予以抵扣的金额。企业缴纳所得税，首先需要确认其计税基础。资产或负债的账面价值与计税基础之间的差额，称为暂时性差异。对于某些未作为资产和负债确认的项目，按照税法规定可以确认其计税基础的，该计税基础与其账面价值之间的差额也属于暂时性差异。按照对未来期间应税金额的影响，暂时性差异可分为应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异。资产或负债的账面价值与计税基础之间的差额，称为暂时性差异。其中，应纳税暂时性差异，是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生应税金额的暂时性差异；可抵扣暂时性差异，是指在确定未来收回资产或清偿债务期间的应纳税所得额时，将导致产生可抵扣金额的暂时性差异。其中，应纳税暂时性差异，是指在确定未来收回资产或清偿负债期间对于暂时性差异，《企业会计准则第18号——所得税》要求采用资产负债表债务法进行相关账务处理，其具体账务处理程序主要分为以下步骤：第一步，确定产生暂时性差异的项目；第二步，确定各年的暂时性差异；第三步，确定该差异对纳税的影响；第四步，确定所得税费用并作出综合分录。对于暂时性差异，《企业会计准则第18一、递延所得税负债确认及计量：企业应该将当期和以前期间应交未交的所得税确认为负债。当企业资产或负债的账面价值大于其计税基础，从而产生应纳税暂时性差异时，企业应该将其确认为负债，作为递延所得税负债加以处理。一、递延所得税负债确认及计量：二、递延所得税资产确认及计量：企业应该将已支付的所得税超过应支付的部分确认为资产。当企业资产或负债的账面价值小于其计税基础，从而产生可抵扣暂时性差异时，企业应该将其确认为资产，作为递延所得税资产加以处理。二、递延所得税资产确认及计量：但确认的前提条件是在资产负债表日，有确凿证据表明未来期间很可能获得足够的应纳税所得额用来抵扣暂时性差异。如果有确凿证据表明未来期间很可能不能获得足够的应纳税所得额用来抵扣暂时性差异，则不能确认为递延所得税资产。但确认的前提条件是在资产负债表日，有确凿证据表明未来期间很可但在资产负债表日，如果有确凿证据表明未来期间很可能获得足够的应纳税所得额用来抵扣暂时性差异，则应当确认以前期间未确认的递延所得税资产。但在资产负债表日，如果有确凿证据表明未来期间很可能获得足够的对于与子公司、联营企业及合营企业投资相关的可抵扣暂时性差异，同时满足下列条件的，也应当确认为相应的递延所得税资产：暂时性差异在可预见的未来很可能转回；未来很可能获得用来抵扣暂时性差异的应纳税所得额。但同时具有下列特征的交易中因资产或负债的初始确认所产生的递延所得税资产不予确认：该项交易不是企业合并；交易发生时既不影响会计利润也不影响应纳税所得额（或可抵扣亏损）。对于与子公司、联营企业及合营企业投资相关的可抵扣暂时性差异，三、税率变动时递延所得税调整在采用资产负债表债务法核算递延所得税时，如果预计转回的税率能够合理确定，发生时按预计转回期间的税率核算。此外，无论发生或转销期间，如果税率变动，均应进行调整。三、税率变动时递延所得税调整四、亏损弥补所得税会计处理：我国现行税法允许企业亏损时递延弥补亏损5年。《企业会计准则第18号——所得税》要求企业对于能够结转以后年度的可抵扣亏损和税款抵减，应当以可能获得用于抵扣尚可抵扣的亏损和税款抵减的未来应纳税所得额为限，确认相应的递延所得税资产。企业应当对5年内可抵扣暂时性差异是否能在以后经营期内的应税利润充分转回作出判断，如果不能，企业则不应确认。四、亏损弥补所得税会计处理：【举例说明】企业在20x0年至20x3年间每年的应税收益分别为：－200万元、80万元、70万元、80万元，适用税率为20%，假设无其他暂时性差异。其中，20x0年产生的40万元亏损，经综合判断能在5年内转回，确认可抵扣暂时性差异，即确认递延所得税资产。【举例说明】企业在20x0年至20x3年间每年的应税收益分（1）20x0年企业应税收益为亏损200万元，产生可抵扣的暂时性差异40万元，即确认递延所得税资产40万元，会计处理为：借：递延所得税资产400000贷：所得税费用400000（

200×20%=40）（1）20x0年企业应税收益为亏损200万元，产生可抵扣的暂（2）20x1年企业应税收益为盈利80万元，转回暂时性差异16万元，会计处理为：借：所得税费用160000贷：递延所得税资产160000（

80×20%=16）（2）20x1年企业应税收益为盈利80万元，转回暂时性差异1（3）20x2年企业应税收益为盈利70万元，转回暂时性差异14万元，会计处理为：借：所得税费用140000贷：递延所得税资产140000（

70×20%=14）（3）20x2年企业应税收益为盈利70万元，转回暂时性差异1（4）20x3年企业应税收益为盈利80万元，可转回暂时性差异10万元，确认本年度应交税费6万元。会计处理为：借：所得税费用160000贷：递延所得税资产100000应交税费——应交所得税60000（4）20x3年企业应税收益为盈利80万元，可转回暂时性差异五、递延所得税资产减值

《企业会计准则第18号——所得税》要求，在每个资产负债表日，企业应当对递延所得税资产的账面价值进行复核。如果未来期间很可能无法获得足够的应纳税所得额用以抵扣递延所得税资产的利益，则应当减记递延所得税资产的账面价值，其具体会计处理为：五、递延所得税资产减值借记“所得税费用——递延所得税费用”，贷记“递延所得税资产”。在很可能获得足够的应纳税所得额时，减记的金额应当转回，其具体会计处理为：借记“递延所得税资产”，贷记“所得税费用——递延所得税费用”。借记“所得税费用——递延所得税费用”，贷记“递延所得税资产”【举例说明】20x4年12月31日，企业递延所得税资产的账面价值为30万元。经复核，企业在未来可能获得的用以抵扣递延所得税资产的利益只有18万元。企业应确认相应的递延所得税资产减值。其会计处理为：借：所得税费用——递延所得税费用

120000贷：递延所得税资产120000【举例说明】20x4年12月31日，企业递延所得税资产的账面假设20x5年12月31日，经复核，企业在未来可能获得的用以抵扣递延所得税资产的利益有40万元。企业应在原减值的范围内转回其减值。借：递延所得税资产120000贷：所得税费用——递延所得税费用

120000假设20x5年12月31日，经复核，企业企业所得税汇算清缴会计分录汇总

企业所得税汇算清缴是指纳税人在纳税年度终了后规定时期内，依照税收法律、法规、规章及其他有关企业所得税的规定，自行计算全年应纳税所得额和应纳所得税额，根据月度或季度预缴的所得税数额，确定该年度应补或者应退税额，并填写年度企业所得税纳税申报表，向主管税务机关办理年度企业所得税纳税申报、提供税务机关要求提供的有关资料、结清全年企业所得税税款的行为。企业所得税汇算清缴会计分录汇总企业所得税根据税法实施条例规定，企业所得税按年计算，分月或分季预缴。按月(季)预缴(一般是分季度预缴)，年终汇算清缴所得税的会计处理如下：根据税法实施条例规定，企业所得税按年计算，分月或分季预缴。1、按月或按季计算应预缴所得税额借：所得税贷：应交税金--应交企业所得税1、按月或按季计算应预缴所得税额2、缴纳季度所得税时借：应交税金--应交企业所得税贷：银行存款2、缴纳季度所得税时3、跨年5月31日前汇算清缴，全年应交所得税额减去已预缴税额，正数时应补税额：借：以前年度损益调整贷：应交税金--应交企业所得税3、跨年5月31日前汇算清缴，全年应交所得税额减去已预缴税额4、缴纳年度汇算清应缴税款借：应交税金--应交企业所得贷：银行存款4、缴纳年度汇算清应缴税款5、重新分配利润借：利润分配-未分配利润贷：以前年度损益调整5、重新分配利润6、年度汇算清缴，如果计算出全年应纳所得税额少于已预缴税额（应退）借：应交税金-应交企业所得税(其他应收款--应收多缴所得税款)

贷：以前年度损益调整6、年度汇算清缴，如果计算出全年应纳所得税额少于已预缴税额（7、重新分配利润借：以前年度损益调整贷：利润分配-未分配利润7、重新分配利润8、经税务机关审核批准退还多缴税款借：银行存款贷：应交税金-应交企业所得税(其他应收款--应收多缴所得税款)8、经税务机关审核批准退还多缴税款9、对多缴所得税额不办理退税，用以抵缴下年度预缴所得税借：所得税贷：应交税金-应交企业所得税(其他应收款--应收多缴所得税款)9、对多缴所得税额不办理退税，用以抵缴下年度预缴所得税10、免税企业也要做分录借：所得税

贷：应交税金--应交所得税借：应交税金--应交所得税

贷：资本公积借：本年利润

贷：所得税10、免税企业也要做分录相关的税收会计处理分析一、免征企业所得税如何账务处理？根据现行《企业会计准则第16号——政府补助》及应用指南的规定，按照国家有关规定采取先征后返（退）、即征即退等办法向企业返还的税款，属于以税收优惠形式给予的一种政府补助，于实际收到时计入“营业外收入”。相关的税收会计处理分析一、免征企业所得税如何账务处理？除税收返还外，税收优惠还包括直接减征、免征、增加计税抵扣额、抵免部分税额等形式。这类税收优惠并未直接向企业无偿提供资产，不作为政府补助。不需要做专门的账务处理。除税收返还外，税收优惠还包括直接减征、免征、增加计税抵扣额、对于减免的所得税，企业不应该将其重新纳入损益计算中进行利润或股利分配。因为如果重新纳入损益计算，不仅会使企业提供的会计信息不实，而且也会对次年的企业所得税汇算清缴工作带来影响的，相关会计分录如下：对于减免的所得税，企业不应该将其重新纳（一）先计后退的会计处理1、计提所得税时：借：所得税贷：应交税金-应交所得税2、减免所得税时：借：应交税金-应交所得税贷：盈余公积（或资本公积）（一）先计后退的会计处理（二）先缴后退的会计处理1、计提所得税时：借：所得税贷：应交税金-应交所得税2、上缴所得税时：借：应交税金-应交所得税贷：银行存款（二）先缴后退的会计处理3、收到退款时：借：银行存款贷：所得税（三）法定直接减免，不作会计处理。3、收到退款时：二、企业所得税中的不征税收入和免税收入免税收入和不征税收入的区别在于：免税收入是一个税收优惠概念，是国家为了实现某些经济和社会目标，在特定时期或者对特定项目取得的经济利益给予的税收优惠范畴，列入不征税收入的项目一般不属于营利性活动带来的经济利益，是专门从事特定目的的收入，对这些收入纳税对国家来说没有任何意义，从企业所得税原理上来说属不列为征税范围的收入范畴。二、企业所得税中的不征税收入和免税收入（一）免税收入，是指企业应纳税所得额免予征收企业所得税的收入。按照《企业所得税法》的规定，企业的免税收入包括国债利息收入；符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益；在中国境内设立机构、场所的非居民企业从居民企业取得与该机构、场所有实际联系的股息、红利等权益性投资收益；符合条件的非营利组织的收入。（一）免税收入，是指企业应纳税所得额免予征收企业所得税的收入免税收入的会计处理——

免税收入计入投资收益、营业收入中。免税收入的会计处理——（二）不征税收入，是指不列入企业所得税征税范围的收入。《企业所得税法》第七条规定，收入总额中的下列收入为不征税收入：财政拨款；依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费、政府性基金；国务院规定的其他不征税收入。（二）不征税收入，是指不列入企业所得税征税范围的收入。《企业《财政部国家税务总局关于专项用途财政性资金企业所得税处理问题的通知》（财税[2011]70号）进一步明确：

对企业自2011年1月1日起从县级以上各级人民政府财政部门及其他部门取得的应计入收入总额的财政性资金，凡同时符合以下条件的，可以作为不征税收入，在计算应纳税所得额时从收入总额中减除：《财政部国家税务总局关于专项用途财政性资金企业所得税处理问1、企业能够提供资金拨付文件，且文件中规定该资金的专项用途；2、财政部门或其他拨付资金的政府部门对该资金有专门的资金管理办法或具体管理要求；1、企业能够提供资金拨付文件，且文件中规定该资金的专项用途；3、企业对该资金以及以该资金发生的支出单独进行核算。

同时规定，不征税收入用于支出所形成的费用，不得在计算应纳税所得额时扣除。企业将符合本通知第一条规定条件的财政性资金作不征税收入处理后，在5年（60个月）内未发生支出且未缴回财政部门或其他拨付资金的政府部门的部分，应计入取得该资金第六年的应税收入总额；计入应税收入总额的财政性资金发生的支出，允许在计算应纳税所得额时扣除。3、企业对该资金以及以该资金发生的支出单独进行核算。

不征税收入会计处理——

主要形式包括：财政拨款、财政贴息、税收返还、无偿划拨非货币性资产等。按照《企业会计准则第16号--政府补助》分为与资产相关的政府补助和与收益相关的政府补助。不征税收入会计处理——存在相关递延收益的，冲减相关递延收益账面余额，超出部分计入当期损益（营业外收入）；若不存在相关递延收益的，计入当期损益（营业外收入）。即政府补助计入损益，而不是计入权益，因此采用新准则以后，政府补助将会给企业带来利润而不是权益。存在相关递延收益的，冲减相关递延收益账面余额，超出部分计入当免税收入和不征税收入的税收待遇不同：

免税收入取得的资产用于支出，可以税前扣除；不征税收入取得的资产用于支出，不得在税前扣除，必须有相应的调整，在用于研发项目时放弃不征税收入待遇是好主意。免税收入和不征税收入的税收待遇不同：三、查补收入的会计和税务处理查补收入是国家税源的主要组成部分，每年每季每月时有发生，关于查补收入的财税处理，是税企双方均需了解的问题。三、查补收入的会计和税务处理（一）查补收入的会计处理1、本年度发生的查补收入，只影响本年度的税收，应按会计准则进行正常的会计核算，调整与本年度相关的账目，以保证本年度应缴税金和财务成果核算真实、正确。对增值税一般纳税人，应设立“应交税费——增值税检查调整”账户，专门核算税务机关稽查应补（退）的增值税。（一）查补收入的会计处理2、以前年度查补收入。对于以前年度查补收入，应根据《企业会计准则第28号——会计政策、会计估计变更和差错更正》规定，判断是否构成前期差错。当企业要更正重要的前期差错时，应采用

追溯重述法

进行处理。2、以前年度查补收入。对于以前年度查补收入，应根据《企业会计追溯重述法，是指在发现前期差错时，视同该项前期差错从未发生过，从而对财务报表相关项目进行更正的方法。对于发生的重要前期差错，如影响损益，应将其对损益的影响数调整发现当期的期初留存收益，财务报表其他相关项目的期初数也应一并调整。追溯重述法，是指在发现前期差错时，视同该项前期差错从未发生过对于查补的前期收入，如果影响较大，应该通过“以前年度损益调整”科目进行处理。对于不重要的前期差错，只调整发现当期与前期相同的相关项目，属于影响损益的，应直接计入本期与上期相同的净损益项目。对于查补的前期收入，如果影响较大，应该通过“以前年度损益调整（二）查补收入的税务处理：1、查补收入应作为计提业务招待费、广告费和业务宣传费的基数。《国家税务总局关于企业所得税年度纳税申报口径问题的公告》（国家税务总局2011年第29号）【提示——依据国家税务总局公告2014年第63号国家税务总局关于发布《中华人民共和国企业所得税年度纳税申报表(A类，2014年版)》的公告，本法规自2015年1月1日起全文废止。】（二）查补收入的税务处理：对查增应纳税所得额的填报予以了明确规定。根据公告规定，查补的收入属于“主营业务收入、其他业务收入，视同销售收入”中的一种，应作为业务招待费、广告费和业务宣传费的基数。【关于查补收入可否作为业务招待费扣除基数？】（具体实例见讲义）对查增应纳税所得额的填报予以了明确规定。根2、查补收入可以弥补以前亏损根据《国家税务总局关于查增应纳税所得额弥补以前年度亏损处理问题的公告》（国家税务总局公告2010年第20号）的规定，税务机关对企业以前年度纳税情况进行检查时调增的应纳税所得额，凡企业以前年度发生亏损、且该亏损属于企业所得税法规定允许弥补的，应允许调增的应纳税所得额弥补该亏损。2、查补收入可以弥补以前亏损弥补该亏损后仍有余额的，按照企业所得税法规定计算缴纳企业所得税。也就是说，查补收入可以弥补以前年度亏损。弥补该亏损后仍有余额的，按照企业所得税法规定计算缴纳企业所得会计上应该按照《企业会计准则第18号——所得税》的规定，进行相应的递延所得税会计处理，借记“以前年度损益调整”科目，贷记“递延所得税资产”科目。会计上应该按照《企业会计准则第18号——所得税》的规定，进行3、查补收入计入增值税年应税销售额根据《国家税务总局关于明确〈增值税一般纳税人资格认定管理办法〉若干条款处理意见的通知》（国税函〔2010〕139号）第一条规定，认定办法第三条所称年应税销售额，包括纳税申报销售额、稽查查补销售额、纳税评估调整销售额、税务机关代开发票销售额和免税销售额。稽查查补销售额和纳税评估调整销售额计入查补税款申报当月的销售额，不计入税款所属期销售额。3、查补收入计入增值税年应税销售额（三）补缴企业所得税的会计分录对于补缴企业所得税的会计处理的会计分录总结归纳如下：1、计提税款时借：以前年度损益调整贷：应交税费－应交企业所得税（三）补缴企业所得税的会计分录2、补交税款时借：应交税费－应交企业所得税贷：银行存款3、同时调整未分配利润借：利润分配－未分配利润贷：以前年度损益调整2、补交税款时（四）税务查补企业所得税及罚款，滞纳金账务处理？1、凡涉及会计差错的账务处理，首先进行更正，涉及损益的，通过“以前年度损益调整”科目核算。（四）税务查补企业所得税及罚款，滞纳金账务处理？2、补缴上年度增值税，视具体情况，借记有关科目，贷记“应交税费——增值税检查调整”；然后将“应交税费——增值税检查调整”，结转至“应交税费——未交增值税”科目，若“应交税费——未交增值税”科目出现贷方余额，将贷方余额补缴入库。2、补缴上年度增值税，视具体情况，借记有关科目，贷记“应交税3、补缴上年度所得税，借记“以前年度损益调整”，贷记“应交税费——应交所得税”科目。3、补缴上年度所得税，借记“以前年度损益调整”，贷记“应交税4、滞纳金、罚款，直接计入当期损益，借记“营业外支出——税收滞纳金、罚款”，贷记“银行存款”科目。4、滞纳金、罚款，直接计入当期损益，借记“营业外支出——税收5、最后将“以前年度损益调整”科目的余额，结转“利润分配——未分配利润”。5、最后将“以前年度损益调整”科目的余额，结转“利润分配——四、企业所得税预缴纳税人分月或者分季预缴企业所得税时，应当按照月度或者季度的实际利润额预缴；按照月度或者季度的实际利润额预缴有困难的，可以按照上一纳税年度应纳税所得额的月度或者季度平均额预缴，或者按照经税务机关认可的其他方法预缴。预缴方法一经确定，该纳税年度内不得随意变更。四、企业所得税预缴企业在进行所得税预缴时应重点关注以下几方面问题：（一）预缴所得税的基数问题企业预缴的基数为“实际利润额”，而绝非“利润总额”。“实际利润额”为按会计制度核算的利润总额减除以前年度待弥补亏损以及不征税收入、免税收入后的余额。即企业所得税预缴时，不但可以弥补以前年度的亏损，而且允许扣除不征税收入、免税收入。这在一定程度上减轻了企业流动资金的压力。企业在进行所得税预缴时应重点关注以下几方面问题（二）不征税收入的处理

收入总额中的不征税收入为：财政拨款，依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费、政府性基金，国务院规定的其他不征税收入。《企业所得税法》第七条第（三）项所称国务院规定的其他不征税收入，是指企业取得的，由国务院财政、税务主管部门规定专项用途并经国务院批准的财政性资金。（二）不征税收入的处理对于税法上规定的不征税收入，在会计上可能作为损益计入了当期利润，上述财税差异不属于暂时性差异，在未来期间无法转回，应该归为永久性差异，在所得税预缴或汇算清缴时，按照“调表不调账”的原则，企业应作纳税调减处理。对于税法上规定的不征税收入，在会计上可能作为损益计入了当期利（三）免税收入的处理免税收入主要包括：国债利息收入，符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益，在中国境内设立机构、场所的非居民企业从居民企业取得与该机构、场所有实际联系的股息、红利等权益性投资收益，符合条件的非营利组织的收入。（三）免税收入的处理对于免税收入，可能形成永久性差异（国债利息收入），也可能是暂时性差异（投资收益），企业应视具体情况进行分析。对于免税收入，可能形成永久性差异（国债利息收入），也可能是【举例说明】A公司2009年第一季度会计利润总额为100万元，其中包括国债利息收入5万元，企业所得税税率为25％，以前年度未弥补亏损15万元。企业“长期借款”账户记载：年初向建设银行借款50万元，年利率为6%；向B公司借款10万元，年利率为10%，上述款项全部用于生产经营。另外，计提固定资产减值损失5万元。假设无其他纳税调整事项。A公司第一季度预缴所得税的数额确定和会计处理如下：【举例说明】A公司2009年第一季度会计利润总额为1企业预缴的基数为会计利润100万元，扣除上年度亏损15万元以及不征税收入和免税收入5万元后，实际利润额为80万元。对于其他永久性差异，即题目中长期借款利息超支的4万元〔10×（10%－6%）〕和暂时性差异（资产减值损失5万元），季度预缴时不作纳税调整。企业预缴的基数为会计利润100万元，扣除上年度亏损15万元以会计处理为：借：所得税费用

200000

贷：应交税费——应交所得税

200000

（800000×25%）会计处理为：下月初缴纳企业所得税：借：应交税费——应交所得税

200000

贷：银行存款

200000下月初缴纳企业所得税：（四）年度预缴及汇算清缴处理

1、假设第二季度企业累计实现利润140万元，第三季度累计实现利润-10万元，第四季度累计实现利润110万元，则每季度末会计处理如下：（四）年度预缴及汇算清缴处理第二季度末：借：所得税费用

150000

贷：应交税费——应交所得税

150000

[（1400000－800000）×25%]第二季度末：下月初缴纳企业所得税：借：应交税费——应交所得税

150000

贷：银行存款

150000下月初缴纳企业所得税：第三季度：

累计利润为亏损，不缴税也不作会计处理。第四季度：

累计实现利润110万元，税法规定应先预缴税款，再汇算清缴。由于第四季度累计利润小于以前季度（第二季度）累计实现利润总额，暂不缴税也不作会计处理。第三季度：2、经税务机关审核，假如该企业汇算清缴后全年应纳税所得额为120万元，应缴企业所得税额为30万元，而企业已经预缴所得税额35万元。按照相关规定，主管税务机关应及时办理退税，或者抵缴下一年度应缴纳的税款。2、经税务机关审核，假如该企业汇算清缴后全年应纳税所得额为1一般情况下，税务机关为了减少税金退库的麻烦，实务中，大多将多预缴的上年度企业所得税抵缴下一年度应缴纳的税款。这种情况下，企业的会计处理为：借：其他应收款——所得税退税款

50000

贷：以前年度损益调整——所得税费用

50000一般情况下，税务机关为了减少税金退库的麻烦，实务中，大多将多3、假如2009年第一季度应预缴企业所得税为15万元，会计处理如下：借：所得税费用

150000

贷：应交税费——应交所得税

1500003、假如2009年第一季度应预缴企业所得税为15万元，会计处下月初缴纳企业所得税：借：应交税费——应交所得税

150000贷：银行存款

100000

其他应收款——所得税退税款

50000下月初缴纳企业所得税：另外，特别强调，对于暂时性差异产生的对递延所得税的影响，应该按照及时性原则，在产生时立即确认，而非在季末或者年末确认，即以上资产减值损失形成的暂时性差异，应该在计提时同时作以下分录：借：递延所得税资产

12500贷：所得税费用

12500另外，特别强调，对于暂时性差异产生的对递延所得税的影响，应该五、企业所得税汇算清缴会计处理年度终了，企业应根据“本年利润”科目有关资料，计算出本年实现的利润总额。企业应按规定将利润总额进行调整，包括弥补上年度亏损，减除已缴纳所得税的投资利润等，调整后的余额，就构成企业本年度的应纳税所得额。按本年度应纳税所得额乘上规定的税率，就得出企业的应纳税额。（企业如果有来源于境外的所得，其已在境外缴纳的所得税税额，按规定从应纳税额中扣除）五、企业所得税汇算清缴会计处理

1、企业在汇算清缴时，计算的实际全年应纳税额多于全年已预缴的所得税税额，其少交的部分，应于下一年度缴纳时补缴。计算出少缴的税款时，作如下会计分录：

借：所得税

贷：应交税金——应交所得税

1、企业在汇算清缴时，计算的实际全年应纳税额多于全年已预缴实际补缴少缴的税款时，作如下会计分录：借：应交税金——应交所得税

贷：银行存款

多缴的部分，可在下一年度抵缴。实际补缴少缴的税款时，作如下会计分录：2、企业所得税减免税的会计处理

按照税法规定，企业在享受减免税优惠措施时，应将减、免的应纳税额计算入帐，并按规定进行纳税申报。2、企业所得税减免税的会计处理

企业按规定计算出应纳税额时，作如下会计分录：

借：所得税

贷：应交税金——应交所得税

企业按规定计算出应纳税额时，作如下会计分录：

实行先缴后退的企业，按规定交纳税款时，作如下分录：借：应交税金——应交所得税贷：银行存款

实行先缴后退的企业，按规定交纳税款时，作如下分录：企业按规定收到退回的所得税税款时，作如下分录：

借：银行存款

贷：应交税金——应交所得税

同时作：借：应交税金——应交所得税

贷：盈余公积

企业按规定收到退回的所得税税款时，作如下分录：

3、上年利润调整所得税会计处理

企业年度决算报表经有关部门审核后，对发现的上年度会计事项，如果是涉及损益的，应对上年利润总额和利润分配进行调整，计算出多缴或少缴所得税，办理补缴或退税手续。3、上年利润调整所得税会计处理

企业按规定调整上年利润，如调整增加上年利润或调减上年亏损时，作如下分录：借：有关科目

贷：利润分配——未分配利润

企业按规定调整上年利润，如调整增加上年利润或调减上年亏损时，对调整增加的利润，应按规定补缴所得税，作如下分录：

借：利润分配——未分配利润

贷：应交税金——应交所得税

实际缴纳所得税时，作如下分录：借：应交税金——应交所得税

贷：银行存款

对调整增加的利润，应按规定补缴所得税，作如下分录：

调整减少上年利润或调整增加上年亏损时，作如下分录：

借：利润分配——未分配利润

贷：有关科目由于调减利润而应退回的税款，作如下分录：

借：应交税金——应交所得税

贷：利润分配——未分配利润

调整减少上年利润或调整增加上年亏损时，作如下分录：

按规定办理退税手续，收回税款时，作如下分录：

借：银行存款

贷：应交税金——应交所得税

按规定办理退税手续，收回税款时，作如下分录：

六、关于以前年度损益调整从会计核算的程序上来看看，会计账务处理一是是向前看，二是要保证证、账、表三者相符。以前发生的错误，在发现的当月更正，不再去更正以前已经处理的会计资料。六、关于以前年度损益调整如果要调整年初数，按证账表相符原则，必然要相应调整账册和凭证，不然就会出现账证表不符，如果有一笔三年前的损溢调整，就要将过去三年的账证表都进行调整，有时还会涉及银行存款等货币资金科目，那么调整后就出现账目和银行对账单不相符等财政部。所以发生以前年度损益就要调整以前的记录（年初数也是以前的会计记录）是不科学的，不符合会计做账所依据的原理。如果要调整年初数，按证账表相符原则，必然要相应调整账册和凭证至于未分配利润年初数加净利润不等于期未数的原因，可以用会计报表附注来披露。至于未分配利润年初数加净利润不等于期未数的原因，可以用会计报《企业财务准则》、《企业会计制度》的“以前年度损益调整”科目设置为损益类科目，核算企业本年度发生的调整以前年度损益的事项以及本年度发现的重要前期差错更正涉及调整以前年度损益的事项。《企业财务准则》、《企业会计制度》的“以前年度损益调整”科目要求企业当年发生的以前年度损益调整无论是日后事项或重大会计差错都遵循相同的处理方法即将需要调整的损益数结转至“以前年度损益调整”科目，上年少计收益多计费用时借计有关科目，货计本科目；上年多计收益，少计费用时，借记本科目，贷记有关科目。要求企业当年发生的以前年度损益调整无论是日后事项或重大会计差对以前年度损益调整科目的余额，是转入“本年利润”账户在损益表上反映；还是转入“利润分配”账户调整期初未分配利润，并在利润分配表上反映，《会计制度》和《会计准则》的规定是不同的。对以前年度损益调整科目的余额，是转入“本年利润”账户在损益表我国的《企业会计制度》对以前年度损益调整采用“损益满计观”将以前期年度损益调整列入损益表，用以调整本年度损益，作为利润总额的减项，即将“以前年度损益调整”科目余额转入“本年利润”科目，将其列入损益表。我国的《企业会计制度》对以前年度损益调整采用“损益满计观”将2006年《企业会计准则》是采用“本期营业观”，将“以前年度损益调整”科目的余额转入利润分配--未分配科目，这一做法是将对以前年度损益进行调整的会计事项不作为当期损益的影响因素，而作为利润分配表中年初未分配利润项目的调整额，但在利润分配表中不单独列示。2008年财政部又根据国际会计准则做修正，强调对以前年度损益调整应该注意重要性原则和不切实可行的判断。2006年《企业会计准则》是采用“本期营业观”，将“以前年度“以前年度损益调整”不能滥用，也不能随便使用，实务经验得到的教训是：除非符合会计上的重要性原则，一般不要使用“以前年度损益调整”，能用一般会计差错调整（追溯重述法和未来适用法）的就尽量用。滥用或随便使用“以前年度损益”的直接恶果是会计数据紊乱。“以前年度损益调整”不能滥用，也不能随便使用，实务经验得到的根据最新会计准则规定精神，下面说明一下以前年度损益调整会计处理规定：按国际惯例，“以前年度损益调整”一般是指由于会计政策的改变和基本错误的更改，从而需要对以前年度作出的重要调整。不包括正常发生的错误和对以前年度做作出的会计估计的调整。根据最新会计准则规定精神，下面说明一下以前年度损益调整会计处把“以前年度损益调整”事项区分为基本错误和正常错误，这也是会计重要性原则的体现。重要性原则指在会计核算过程中对经济业务或会计事项应区别其重要程度（一般以交易金额的10%来区分重要性和非重要性），采用不同的会计处理方法和程序。把“以前年度损益调整”事项区分为基本错误和正常错误，这也是会具体地说，对于那些对企业的经济活动或会计信息使用者相对重要性的会计事项，应分别核算、分项反映力求准确，并在会计报告中作重点说明；而对于那些次要非重要性的会计事项，在不影响会计信息真实性的情况下，则可适当简化会计核算手续，采用简便的会计处理方法进行处理，合并反映。具体地说，对于那些对企业的经济活动或会计信息使用者相对重要性为了便会计报表使用者能重点掌握企业的会计信息，除会计政策的重大改变和会计处理的重大误差应列作“以前年度损益调整”核算外，一般涉及以前年度的正常会计误差和对以前年度会计估计的调整，计入本年度损益中，是恰当的。为了便会计报表使用者能重点掌握企业的会计信息，除会计政策的重根据《企业财务准则》、《企业会计制度》相关规定，使用“以前年度损益调整”科目也应该注意两大事项：根据《企业财务准则》、《企业会计制度》相关规定，使用“以前年（一）以前年度损益调整不能调节货币相关的事项。1、企业已经确认收入的售出商品发生销售退回的，应当冲减退回当期的收入；年度资产负债表日及以前售出的商品，在资产负债表日至财务会计报告批准报出日之间发生退回的，应当作为资产负债表日后调整事项处理，调整资产负债表日编制的会计报表有关收入、费用、资产、负债、所有者权益等项目的数字。（一）以前年度损益调整不能调节货币相关的事项。2、企业调整以前年度损益事项，涉及当期货币资金的，不应直接调整当期的货币资金，而是应当调整该以前年度的应收应付款项，然后再调整当期的货币资金项目。2、企业调整以前年度损益事项，涉及当期货币资金的，不应直接调（二）使用该科目对收益进行调整时，应同时调整所得税。调整增加以前年度利润或减少以前年度亏损，则相应增加了应补缴的企业所得税；反之，则减少了应补缴的企业所得税。（二）使用该科目对收益进行调整时，应同时调整所得税。经常能发现如下错误分录：借记相关科目，贷记“以前年度损益调整”；借记“以前年度损益调整”，贷记“应交税金——应交所得税”。在记账年度作分录：借记“本年利润（所得税额）”，贷记“以前年度损益调整（所得税额）”。经常能发现如下错误分录：借记相关科目，贷记“以前年度损益调整最后将因调整增加的以前年度利润或减少以前年度亏损而缴纳的所得税计入本年利润科目的借方，提前用当年的利润冲销，并直接减少了本年应缴纳的计税依据。这种作法应用到实务中会造成偷逃税行为。最后将因调整增加的以前年度利润或减少以前年度亏损而缴纳的所得以前年度损益调整科目的应用实务中无论税务检查还是财务审计都可能涉及到差错调整、利润分配、应交税费等的处理，至于什么时候用到“以前年度损益调整”科目，虽然新《企业会计准则——应用指南》附录中作了具体规定，但因会计实务纷繁复杂，许多财税人员仍错漏百出，在此就实务中常见问题做一简述。以前年度损益调整科目的应用实务中无论税务检查还是财务审计都一、以前年度损益调整科目的应用范围根据《企业会计准则——应用指南》附录的规定，本科目核算企业本年度发生的调整以前年度损益的事项以及本年度发现的重要前期差错更正涉及调整以前年度损益的事项。企业在资产负债表日至财务报告批准报出日之间发生的需要调整报告年度损益的事项，也可以通过本科目核算。一、以前年度损益调整科目的应用范围根据《企业会计准则——应用也就是说，“以前年度损益调整”主要调整的是以前年度的重要差错，以及资产负债表日后事项，作为损益类项目的过渡性科目，其余额最终转入“利润分配——未分配利润”科目。该调整金额不体现在本期利润表上，而是体现在未分配利润中。也就是说，“以前年度损益调整”主要调整的是以前年度的重要差错二、资产负债表日后事项涉及的以前年度损益科目调整资产负债表日后事项包括资产负债表日后调整事项和资产负债表日后非调整事项两类。企业发生资产负债表日后调整事项，应当调整资产负债表日已编制的财务报表。涉及损益的事项，通过“以前年度损益调整”科目核算。二、资产负债表日后事项涉及的以前年度损益科目调整资产负债表日调整事项的主要事例：（1）已证实某项资产在资产负债表日已减值，或为该项资产已确认的减值损失需要调整；（2）资产负债表日后诉讼案件结案，法院判决证实了企业在资产负债表日已经存在现时义务，需要确认和调整；（3）表明资产负债表所属期间或以前期间存在重大会计差错；（4）发生资产负债表所属期间或以前期间所售商品的退回。调整事项的主要事例：【举例说明】2008年6月甲公司销售给乙公司一批产品，货款为35100元（含增值税），乙公司于当月收到所购物资并验收入库，按合同规定，乙公司应于收到所购物资后一个月内付款。由于乙公司财务状况不佳，到2008年12月31日仍未付款。【举例说明】2008年6月甲公司销售给乙公司一批产品，货款为甲公司于12月31日编制2008年度财务报表时，已为该项应收账款提取坏账准备4000元；12月31日该项应收账款在资产负债表的金额为31100元。甲公司于2009年3月6日（所得税汇算清缴前）收到法院通知，乙公司已宣告破产清算，无力偿还所欠部分货款。甲公司于12月31日编制2008年度财务报表时，已为该项应收甲公司预计可收回应收账款的40%，适用的所得税税率为25%。企业按净利润的10%提取法定盈余公积，提取法定盈余公积后不再作其他分配。本例中，甲公司在收到法院通知后，首先可判断该事项属于资产负债表日后调整事项，根据调