长期股权投资的初始计量课件

第四章长期股权投资第四章长期股权投资1本章重点（1）各种不同方式取得长期股权投资的初始计量；（2）长期股权投资权益法核算；（3）长期股权投资成本法与权益法的转换的会计处理；（4）长期股权投资与企业合并和合并财务报表内容的结合。本章重点（1）各种不同方式取得长期股权投资的初始计量；2主要内容第一节

长期股权投资的初始计量第二节

长期股权投资的后续计量第三节

长期股权投资核算方法的转换和处置主要内容第一节长期股权投资的初始计量3第一节

长期股权投资的初始计量一、长期股权投资初始计量原则本章所指长期股权投资，包括：（1）企业持有的能够对被投资单位实施控制的权益性投资，即对子公司投资；（2）企业持有的能够与其他合营方一同对被投资单位实施共同控制的权益性投资，即对合营企业投资；（3）企业持有的能够对被投资单位施加重大影响的权益性投资，即对联营企业投资；长期股权投资在取得时，应按初始投资成本入账。第一节长期股权投资的初始计量一、长期股权投资初始计量原则4二、形成控股合并的长期股权投资二、形成控股合并的长期股权投资5企业合并的类型分为同一控制下企业合并和非同一控制下企业合并。同一控制下的企业合并，是指参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制且该控制并非暂时性的。非同一控制下的企业合并，是指参与合并各方在合并前后不受同一方或相同的多方最终控制的合并交易，即同一控制下企业合并以外的其他企业合并。企业合并形成的长期股权投资，初始投资成本的确定应区分形成控股合并的类型，分别同一控制下控股合并与非同一控制下控股合并确定形成长期股权投资的初始投资成本。企业合并的类型分为同一控制下企业合并和非同一控制下企业合并。6（一）形成同一控制下控股合并的长期股权投资权益结合法

（一）形成同一控制下控股合并的长期股权投资71.合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价借：长期股权投资（被合并方所有者权益在最终控制方合并财务报表中的账面价值的份额+包括最终控制方收购被合并方而形成的商誉）

贷：负债（承担债务账面价值）

资产（投出资产账面价值）

资本公积——资本溢价或股本溢价（差额，在借方）借：管理费用（审计、法律服务等相关费用）

贷：银行存款【提示】合并报表中母公司长期股权投资与子公司所有者权益要相互抵消。1.合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对8如何理解母公司长期股权投资与子公司所有者权益抵消？如何理解母公司长期股权投资与子公司所有者权益抵消？92.合并方以发行权益性证券作为合并对价借：长期股权投资（被合并方所有者权益在最终控制方合并财务报表中的账面价值的份额+包括最终控制方收购被合并方而形成的商誉）

贷：股本（发行股票的数量×每股面值）

资本公积——股本溢价（差额）借：资本公积——股本溢价（权益性证券发行费用）

贷：银行存款2.合并方以发行权益性证券作为合并对价10上述在按照合并日应享有被合并方账面所有者权益的份额确定长期股权投资的初始投资成本时，对于被合并方账面所有者权益，应当在考虑以下几个因素的基础上计算确定形成长期股权投资的初始投资成本：（1）被合并方与合并方的会计政策、会计期间是否一致。如果合并前合并方与被合并方的会计政策、会计期间不同，应首先按照合并方的会计政策、会计期间对被合并方资产、负债的账面价值进行调整，在此基础上计算确定被合并方账面所有者权益，并计算确定长期股权投资的初始投资成本。（2）被合并方账面所有者权益是指被合并方的所有者权益相对应最终控制方而言的账面价值。上述在按照合并日应享有被合并方账面所有者权益的份额确定长期股11【例题】甲公司为乙公司和丙公司的母公司。2012年1月1日，甲公司从集团外部取得丁公司80%股权（非同一控制），实际支付款项4200万元，丁公司净资产公允价值为5000万元，账面价值为3500万元，假定购买日丁公司有一项无形资产，公允价值为2000万元，账面价值为500万元，按10年采用直线法摊销。其他资产公允价值与账面价值相等。2012年1月1日至2013年12月31日，丁公司账面净利润为1500万元，无其他所有者权益变动。【例题】甲公司为乙公司和丙公司的母公司。2012年1月1日，12至2013年12月31日，丁公司按购买日公允价值持续计算的净利润=1500-（2000-500）÷10×2=1200（万元）至2013年12月31日，丁公司按购买日公允价值持续计算的净资产=5000+1200=6200（万元）。2014年1月1日，乙公司购入甲公司所持有丁公司的80%股权（同一控制），初始投资成本=6200×80%+商誉（4200-5000×80%）=5160（万元）。【提示】商誉=企业合并成本-被购买方可辨认净资产公允价值份额至2013年12月31日，丁公司按购买日公允价值持续计算的净13（3）形成同一控制下控股合并的长期股权投资，如果子公司按照改制时确定的资产、负债经评估确认的价值调整资产、负债账面价值的，合并方应当按照取得子公司经评估确认的净资产的份额作为长期股权投资的初始投资成本。（4）如果被合并方本身编制合并财务报表的，被合并方的账面所有者权益价值应当以其合并财务报表为基础确定。（3）形成同一控制下控股合并的长期股权投资，如果子公司按照改14【例题·单选题】甲公司为乙公司的母公司。2013年1月1日，甲公司从本集团外部用银行存款3500万元购入丁公司80%股权（属于非同一控制下控股合并）并能够控制丁公司的财务和经营政策，购买日，丁公司可辨认净资产的公允价值为4000万元，账面价值为3800万元，除一项存货外，其他资产、负债的公允价值与账面价值相等，该存货的公允价值为500万元，账面价值为300万元，【例题·单选题】甲公司为乙公司的母公司。2013年1月1日，15至2014年7月1日，丁公司将上述存货对外销售60%。2014年7月1日，乙公司购入甲公司所持有的丁公司80%股权，实际支付款项3000万元，形成同一控制下的控股合并。2013年1月1日至2014年7月1日，丁公司实现的净利润为800万元，无其他所有者权益变动。则2014年7月1日，乙公司购入丁公司80%股权的初始投资成本为（）万元。A.3700B.3744C.3680D.4044至2014年7月1日，丁公司将上述存货对外销售60%。201163.企业通过多次交换交易，分步取得股权最终形成同一控制下控股合并合并日初始投资成本=合并日相对于最终控制方而言的被合并方所有者权益账面价值的份额×全部持股比例+包括最终控制方收购被合并方而形成的商誉新增投资部分初始投资成本=合并日初始投资成本-原长期股权投资账面价值新增投资部分初始投资成本与为取得新增部分所支付对价的账面价值的差额，调整资本公积（资本溢价或股本溢价），资本公积（资本溢价或股本溢价）不足冲减的，冲减留存收益。3.企业通过多次交换交易，分步取得股权最终形成同一控制下控股17【例题•单选题】2013年1月1日，甲公司取得A公司25%的股份，实际支付款项6000万元，能够对A公司施加重大影响，同日A公司可辨认净资产账面价值为22000万元（与公允价值相等）。2013年度，A公司实现净利润1000万元，无其他所有者权益变动。2014年1月1日，甲公司以定向增发股票的方式购买同一集团内另一企业持有的A公司40%股权。为取得该股权，甲公司增发2000万股普通股，每股面值为1元，每股公允价值为3.5元；支付承销商佣金50万元。【例题•单选题】2013年1月1日，甲公司取得A公司25%的18取得该股权时，相对于最终控制方而言的A公司可辨认净资产账面价值为23000万元，甲公司所在集团最终控制方此前合并A公司时确认的商誉为200万元。进一步取得投资后，甲公司能够对A公司实施控制。假定甲公司和A公司采用的会计政策、会计期间相同。甲公司2014年1月1日进一步取得股权投资时应确认的资本公积为（）万元。A.6850B.6900C.6950D.6750取得该股权时，相对于最终控制方而言的A公司可辨认净资产账面价19（二）形成非同一控制下控股合并的长期股权投资1.一次交易实现的控股合并购买方应当按照确定的企业合并成本作为长期股权投资的初始投资成本。企业合并成本包括购买方付出的资产、发生或承担的负债、发行的权益性证券的公允价值之和。（二）形成非同一控制下控股合并的长期股权投资20【提示】非同一控制下的控股合并，投出资产为非货币性资产时，投出资产公允价值与其账面价值的差额应分别不同资产进行会计处理（与出售资产影响损益的处理是相同）：（1）投出资产为固定资产或无形资产，其差额计入营业外收入或营业外支出。（2）投出资产为存货，按其公允价值确认主营业务收入或其他业务收入，按其成本结转主营业务成本或其他业务成本。（3）投出资产为可供出售金融资产等投资的，其差额计入投资收益。可供出售金融资产持有期间公允价值变动形成的“资本公积——其他资本公积”应一并转入投资收益。【提示】21【教材例4-1】A公司于20×6年3月31日取得B公司70%的股权。为核实B公司的资产价值，A公司聘请专业资产评估机构对B公司的资产进行评估，支付评估费用300万元。合并中，A公司支付的有关资产在购买日的账面价值与公允价值如表4-1所示。【教材例4-1】A公司于20×6年3月31日取得B公司70%22假定合并前A公司与B公司不存在任何关联方关系，A公司用作合并对价的土地使用权和专利技术原价为9600万元，至企业合并发生时已累计摊销1200万元。假定合并前A公司与B公司不存在任何关联方关系，A公司用作合并23【例题】2014年5月1日，甲公司以一项可供出售金融资产向丙公司投资（甲公司和丙公司不属于同一控制的两个公司），占丙公司注册资本的70%购买日，该可供出售金融资产的账面价值为3000万元（其中成本为3200万元，公允价值变动为-200万元），公允价值为3100万元。不考虑其他相关税费。甲公司的会计处理如下：【例题】2014年5月1日，甲公司以一项可供出售金融资产向丙24三、不形成控股合并的长期股权投资取得方式初始投资成本确认1.以支付现金取得实际支付的购买价款（包含购买过程中支付的手续费等）2.以发行权益性证券取得权益性债券的公允价值3.投资者投入方式取得按投资合同或协议约定的价值，但合同或者协议约定的价值不公允的除外4.以债务重组等方式取得按《债务重组》等相关准则规定处理三、不形成控股合并的长期股权投资取得方式初始投资成本确认1.25【教材例4-3】20×6年3月5日，A公司通过增发9000万股本公司普通股（每股面值1元）取得B公司20%的股权，该9000万股股份的公允价值为15600万元。为增发该部分股份，A公司向证劵承销机构等支付了600万元的佣金和手续费。假定A公司取得该部分股权后，能够对B公司的财务和生产经营决策施加重大影响。【教材例4-3】20×6年3月5日，A公司通过增发900026四、投资成本中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润的处理企业无论以何种方式取得长期股权投资,取得投资时，对于支付的对价中包含的应享有被投资单位已经宣告但尚未发放的现金股利或利润应确认为应收项目，不构成取得长期股权投资的初始投资成本。四、投资成本中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润的处理27项目直接相关的费用、税金发行权益性证券支付的手续费、佣金等发行债务性证券支付的手续费、佣金等长期股权投资同一控制计入管理费用应自权益性证券的溢价发行收入中扣除，溢价收入不足的，应冲减盈余公积和未分配利润计入应付债券初始确认金额（其中债券若为折价发行，该部分费用增加折价的金额；若为溢价发行应减少溢价的金额）非同一控制计入管理费用不形成控股合并计入成本交易性金融资产计入投资收益持有至到期投资计入成本可供出售金融资产计入成本【提示】与投资有关的相关费用会计处理如下表所示：项目直接相关的费用、税金发行权益性证券支付的手续费、佣金等发28【例题•多选题】下列各项涉及交易费用会计处理的表述中，正确的有（）。（2012年）A.购买子公司股权发生的手续费直接计入当期损益B.定向增发普通股支付的券商手续费直接计入当期损益C.购买交易性金融资产发生的手续费直接计入当期损益D.购买持有至到期投资发生的手续费直接计入当期损益【例题•多选题】下列各项涉及交易费用会计处理的表述中，正确的29第二节

长期股权投资的后续计量取得方式后续计量控股合并方式同一控制成本法核算非同一控制成本法核算不形成控股合并方式共同控制或重大影响：权益法核算第二节长期股权投资的后续计量取得方式后续计量控股合并方式30一、长期股权投资的成本法（一）成本法的定义及其适用范围成本法，是指投资按成本计价的方法。投资方能够对被投资单位实施控制的长期股权投资应当采用成本法核算。控制，是指投资方拥有对被投资方的权力,通过参与被投资方的相关活动而享有可变回报，并且有能力运用对被投资方的权力影响其回报金额。一、长期股权投资的成本法31（二）成本法核算1.“长期股权投资”科目反映取得时的成本2.被投资单位宣告发放现金股利借：应收股利（享有被投资单位宣告发放的现金股利或利润）

贷：投资收益3.计提减值准备借：资产减值损失

贷：长期股权投资减值准备（二）成本法核算32【例题•多选题】甲公司于2013年1月1日投资A公司（非上市公司），取得A公司有表决权资本的80%。A公司于2013年4月1日分配现金股利10万元，2013实现净利润40万元，2014年4月1日分配现金股利10万元，下列说法正确的有（）。A.甲公司2013年确认投资收益0元B.甲公司2013年确认投资收益8万元C.甲公司2014年确认投资收益8万元D.甲公司2014年确认投资收益16万元E.甲公司2014年恢复长期股权投资成本8万元【例题•多选题】甲公司于2013年1月1日投资A公司（非上市33二、长期股权投资的权益法（一）权益法的定义及其适用范围权益法，是指投资以初始投资成本计量后，在投资持有期间根据投资企业享有被投资单位所有者权益份额的变动对投资的账面价值进行调整的方法。投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响的长期股权投资，应当采用权益法核算。重大影响，是指投资方对被投资单位的财务和经营政策有参与决策的权力，但并不能够控制或者与其他方一起共同控制这些政策的制定。共同控制，是指按照相关约定对某项安排所共有的控制，并且该安排的相关活动必须经过分享控制权的参与方一致同意后才能决策。二、长期股权投资的权益法34（二）权益法核算权益法的类型图示如下：注意：教材中采用的是完全权益法。（二）权益法核算35科目设置：长期股权投资——成本（投资时点）

——损益调整（投资后留存收益变动）

——其他权益变动（投资后其他）科目设置：361.初始投资成本的调整长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整长期股权投资的初始投资成本；长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，应按其差额，借记“长期股权投资——成本”科目，贷记“营业外收入”科目。【提示】（1）商誉=合并成本-被购买方可辨认净资产公允价值份额（2）长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额，实际上是商誉，而商誉与整体有关，不能在个别报表中确认，只能体现在长期股权投资中。1.初始投资成本的调整37【教材例4-5】A企业于20×5年1月取得B公司30%的股权，支付价款9000万元。取得投资时被投资单位净资产账面价值为22500万元（假定被投资单位各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同）。在B公司的生产经营决策过程中，所有股东均按持股比例行使表决权。A企业在取得B公司的股权后，派人参与了B公司的生产经营决策。因能够对B公司施加重大影响，A企业对该投资应当采用权益法核算。【教材例4-5】A企业于20×5年1月取得B公司30%的股权382.投资损益的确认投资企业取得长期股权投资后，应当按照应享有或应分担的被投资单位实现的净利润或发生净亏损的份额，调整长期股权投资的账面价值，并确认为当期损益。投资企业按照被投资单位宣告分派的利润或现金股利计算应分得的部分，相应减少长期股权投资的账面价值。2.投资损益的确认39【提示】采用权益法核算，确认应享有被投资单位净损益份额时，通过“长期股权投资——损益调整”和“投资收益”科目核算。“投资收益”体现享有被投资单位净损益的份额，“长期股权投资—损益调整”体现的是被投资单位资产、负债的份额。也就是说，只要影响被投资单位净损益，投资方应通过“投资收益”核算；只要影响被投资单位资产、负债，投资方应通过“长期股权投资”核算。【提示】40（1）被投资单位实现净利润借：长期股权投资——损益调整

贷：投资收益（2）被投资单位发生净亏损借：投资收益

贷：长期股权投资——损益调整（1）被投资单位实现净利润41【例题•多选题】2014年1月2日，甲公司以货币资金取得乙公司30%的股权，初始投资成本为4000万元；当日，乙公司可辨认净资产公允价值为14000万元，与其账面价值相同。甲公司取得投资后即派人参与乙公司的生产经营决策，但未能对乙公司形成控制。乙公司2014年实现净利润1000万元。假定不考虑所得税等其他因素，2014年甲公司下列各项与该项投资相关的会计处理中，正确的有（）。A.确认商誉200万元B.确认营业外收入200万元C.确认投资收益300万元D.确认资本公积200万元E.确认留存收益200万元【例题•多选题】2014年1月2日，甲公司以货币资金取得乙公42采用权益法核算的长期股权投资,在确认应享有或应分担被投资单位的净利润或净亏损时,在被投资单位账面净利润的基础上,应考虑以下因素的影响进行适当调整:（1）被投资单位采用的会计政策及会计期间与投资企业不一致的,应按投资企业的会计政策及会计期间对被投资单位的财务报表进行调整。（2）以取得投资时被投资单位各项可辨认资产等的公允价值为基础，对被投资单位的净利润进行调整。（折旧、摊销、存货出售影响的营业成本、资产减值损失等）采用权益法核算的长期股权投资,在确认应享有或应分担被投资单位43【教材例4-7】甲公司于20×7年1月10日购入乙公司30%的股份，购买价款为3300万元，并自取得投资之日起派人参与乙公司的财务和生产经营决策。取得投资当日，乙公司可辨认净资产公允价值为9000万元，除表4-2所列项目外，乙公司其他资产、负债的公允价值与账面价值相同。假定乙公司于20×7年实现净利润900万元，其中，在甲公司取得投资时的账面存货有80%对外出售。甲公司与乙公司的会计年度及采用的会计政策相同。固定资产、无形资产均按直线法提取折旧或摊销，预计净残值均为0。假定甲、乙公司间未发生任何内部交易。【教材例4-7】甲公司于20×7年1月10日购入乙公司30%44长期股权投资的初始计量课件45（3）投资企业在采用权益法确认投资收益时，应抵消与其联营企业及合营企业之间发生的未实现内部交易损益。该未实现内部交易既包括顺流交易也包括逆流交易。顺流交易和逆流交易图示如下：（3）投资企业在采用权益法确认投资收益时，应抵消与其联营企业46【提示】投资企业与其联营企业及合营企业之间的未实现内部交易损益抵消与投资企业与子公司之间的未实现内部交易损益抵消有所不同，母子公司之间的未实现内部交易损益在合并财务报表中是全额抵消的，而投资企业与其联营企业及合营企业之间的未实现内部交易损益抵消仅仅是投资企业或是纳入投资企业合并财务报表范围的子公司享有联营企业或合营企业的权益份额部分。【提示】47①逆流交易【教材例4-8】甲企业于20×7年1月取得乙公司20%有表决权股份，能够对乙公司施加重大影响。假定甲企业取得该项投资时，乙公司各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同。20×7年8月，乙公司将其成本为600万元的某商品以1000万元的价格出售给甲企业，甲企业将取得的商品作为存货。至20×7年资产负债表日，甲企业仍未对外出售该存货。乙公司20×7年实现净利润为3200万元。假定不考虑所得税因素。①逆流交易48长期股权投资的初始计量课件49【教材例4-8延伸】甲企业至20×7年末未出售上述存货，于20×8年将上述商品全部出售乙公司20×8年实现净利润为3600万元。假定不考虑所得税因素。【教材例4-8延伸】甲企业至20×7年末未出售上述存货，于250②顺流交易【教材例4-9】甲企业持有乙公司20%有表决权股份，能够对乙公司的财务和生产经营决策施加重大影响。20×7年，甲企业将其账面价值为600万元的商品以1000万元的价格出售给乙公司。至20×7年资产负债表日，该批商品尚未对外部第三方出售。假定甲企业取得该项投资时，乙公司各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同，两者在以前期间未发生过内部交易。乙公司20×7年净利润为2000万元。假定不考虑所得税因素。②顺流交易51长期股权投资的初始计量课件52【教材例4-9延伸】乙公司于20×8年将上述商品全部出售，乙公司20×8年实现净利润为3600万元。假定不考虑所得税因素。【教材例4-9延伸】乙公司于20×8年将上述商品全部出售，乙53【例题】甲公司持有乙公司20%有表决权股份，能够对乙公司生产经营决策施加重大影响。2014年，甲公司将其账面价值为800万元的商品以640万元的价格出售给乙公司。2014年资产负债表日，该批商品尚未对外部第三方出售。假定甲公司取得该项投资时，乙公司各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同，两者在以前期间未发生过内部交易。乙公司2014年净利润为2000万元。【例题】甲公司持有乙公司20%有表决权股份，能够对乙公司生产54③合营方向合营企业投出非货币性资产产生损益的处理合营方向合营企业投出或出售非货币性资产的相关损益，应当按照以下原则处理：1>符合下列情况之一的，合营方不应确认该类交易的损益：与投出非货币性资产所有权有关的重大风险和报酬没有转移给合营企业；投出非货币性资产的损益无法可靠计量；投出非货币性资产交易不具有商业实质。【例题】甲公司与乙公司共同出资设立丙公司，各持股比例50%，共同控制丙公司。2014年1月1日甲公司投出厂房，该厂房的账面原值2000万元，已提折旧400万元，公允价值1700万元。假定该项投出非货币性资产交易不具有商业实质。③合营方向合营企业投出非货币性资产产生损益的处理552>合营方转移了与投出非货币性资产所有权有关的重大风险和报酬并且投出资产留给合营企业使用的，应在该项交易中确认归属于合营企业其他合营方的利得和损失。交易表明投出或出售的非货币性资产发生减值损失的，合营方应当全额确认该部分损失。2>合营方转移了与投出非货币性资产所有权有关的重大风险和报酬56【例题】甲公司、乙公司、丙公司于2014年3月31日共同出资设立丁公司，注册资本为5000万元，甲公司持有丁公司注册资本的38%，乙公司和丙公司各持有丁公司注册资本的31%，丁公司为甲、乙、丙公司的合营企业。甲公司以其固定资产（厂房）出资，该厂房的原价为1600万元，累计折旧为300万元，公允价值为1900万元，未计提减值准备；乙公司和丙公司均以1550万元的现金出资。

假定厂房的尚可使用年限为10年，采用年限平均法计提折旧，无残值。丁公司2014年实现净利润为800万元。假定甲公司有子公司，需要编制合并财务报表，不考虑增值税和所得税等相关税费的影响。

要求：编制甲公司2014年度个别财务报表中与长期股权投资有关的会计分录及2014年12月31日编制合并财务报表时的调整分录。【例题】甲公司、乙公司、丙公司于2014年3月31日共同出资573>在投出非货币性资产的过程中，合营方除了取得合营企业长期股权投资外还取得了其他货币性资产或非货币性资产，应当确认该项交易中与所取得其他货币性、非货币性资产相关的损益。3>在投出非货币性资产的过程中，合营方除了取得合营企业长期股58【例题】甲公司和乙公司于2014年3月31日共同出资设立丙公司，注册资本为1900万元，甲公司持有丙公司注册资本的50%，乙公司持有丙公司注册资本的50%，丙公司为甲、乙公司的合营企业。甲公司以其固定资产（厂房）出资，出资时该厂房的原价为1200万元，累计折旧为320万元，公允价值为1000万元，未计提减值；乙公司以900万元的现金出资，另支付甲公司50万元现金。假定厂房的尚可使用年限为10年，采用年限平均法计提折旧，无残值。丙公司2014年实现净利润800万元。假定甲公司有子公司，需要编制合并财务报表，不考虑增值税和所得税等相关税费的影响。要求：编制甲公司2014年度个别财务报表中与长期股权投资有关的会计分录及2014年12月31日编制合并财务报表时的调整分录。【例题】甲公司和乙公司于2014年3月31日共同出资设立丙公59【教材例4-10】甲公司、乙公司和丙公司共同出资设立丁公司，注册资本为5000万元，甲公司持有丁公司注册资本的38%，乙公司和丙公司各持有丁公司注册资本的31%，丁公司为甲、乙、丙公司的合营企业。甲公司以其固定资产（机器）出资，该机器的原价为1600万元，累计折旧为400万元，公允价值为1900万元，未计提减值；乙公司和丙公司以现金出资，各投资1550万元。假定甲公司需要编制合并财务报表。不考虑所得税影响。【教材例4-10】甲公司、乙公司和丙公司共同出资设立丁公司，603.取得现金股利或利润的处理借：应收股利贷：长期股权投资——损益调整借：银行存款贷：应收股利3.取得现金股利或利润的处理614.超额亏损的确认在确认应分担被投资单位发生的净亏损时，应按以下顺序进行调整：4.超额亏损的确认62【教材例4-11】甲企业持有乙企业40%的股权，能够对乙企业施加重大影响。20×4年12月31日，该项长期股权投资的账面价值为6000万元。乙企业20×5年由于一项主营业务市场条件发生变化，当年度亏损9000万元。假定甲企业在取得该投资时，乙企业各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相等，双方所采用的会计政策及会计期间也相同。则甲企业当年度应确认的投资损失为3600万元。确认上述投资损失后，长期股权投资的账面价值变为2400万元。【教材例4-11】甲企业持有乙企业40%的股权，能够对乙企业635.被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动投资企业对于被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动，按照持股比例确认归属于本企业的部分应当调整长期股权投资的账面价值并计入所有者权益。在持股比例不变的情况下，被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动，企业按持股比例计算应享有的份额，借记或贷记“长期股权投资——其他权益变动”科目，贷记或借记“资本公积——其他资本公积”科目。5.被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动64【提示】投资方取得长期股权投资后，应当按照应享有或应分担的被投资单位实现的净损益和其他综合收益的份额，分别确认投资收益和其他综合收益，同时调整长期股权投资的账面价值；投资方按照被投资单位宣告分派的利润或现金股利计算应享有的部分，相应减少长期股权投资的账面价值；投资方对于被投资单位除净损益、其他综合收益和利润分配以外所有者权益的其他变动，应当调整长期股权投资的账面价值并计入所有者权益。【提示】投资方取得长期股权投资后，应当按照应享有或应分担的被65【教材例4-12】A企业持有B企业30%的股份，能够对B企业施加重大影响。当期B企业因持有的可供出售金融资产公允价值的变动计入资本公积的金额为1800万元，除该事项外，B企业当期实现的净损益为9600万元。假定A企业与B企业适用的会计政策、会计期间相同，投资时B企业有关资产、负债的公允价值与其账面价值亦相同，双方当期及以前期间未发生任何内部交易。A企业在确认应享有被投资单位所有者权益的变动时，应进行的账务处理为：借：长期股权投资——损益调整28800000

——其他权益变动5400000贷：投资收益28800000资本公积——其他资本公积5400000【教材例4-12】A企业持有B企业30%的股份，能够对B企业666.股票股利的处理被投资单位分派的股票股利，投资企业不作账务处理，但应于除权日注明所增加的股数，以反映股份的变化情况。6.股票股利的处理67三、长期股权投资的减值发生减值时，借记“资产减值损失”科目，贷记“长期股权投资减值准备”科目。长期股权投资的减值准备在提取以后，不允许转回。三、长期股权投资的减值68四、对联营企业或合营企业的权益性投资重分类对联营企业或合营企业的权益性投资全部或部分分类为持有待售资产的，投资方应当按照《企业会计准则第4号——固定资产》的有关规定处理，对于未划分为持有待售资产的剩余权益性投资，应当采用权益法进行会计处理。已划分为持有待售的对联营企业或合营企业的权益性投资，不再符合持有待售资产分类条件的，应当从被分类为持有待售资产之日起采用权益法进行追溯调整。分类为持有待售期间的财务报表应当作相应调整。四、对联营企业或合营企业的权益性投资重分类69第三节

长期股权投资核算方法的转换及处置一、长期股权投资核算方法的转换（一）成本法转换为权益法1.投资方因追加投资等原因能够对被投资单位施加重大影响或实施共同控制但不构成控制投资方因追加投资等原因能够对被投资单位施加重大影响或实施共同控制但不构成控制的，应当按照《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》确定的原持有的股权投资的公允价值加上新增投资成本之和，作为改按权益法核算的初始投资成本。原持有的股权投资分类为可供出售金融资产的，其公允价值与账面价值之间的差额，以及原计入其他综合收益的累计公允价值变动应当转入改按权益法核算的当期损益。第三节长期股权投资核算方法的转换及处置一、长期股权投资核70【例题】A公司于2013年11月10日取得B公司5%的股权作为可供出售金融资产，取得成本为900万元，2013年12月31日其公允价值为1000万元。2014年2月1日，A公司又从市场上取得B公司15%股权，实际支付款项3150万元，原5%投资在该日的公允价值为1050万元。从2014年2月1日起，A公司能够对B公司施加重大影响。2014年2月1日B公司可辨认净资产公允价值为22000万元。要求：编制2013年11月10日至2014年2月1日A公司有关会计分录。【例题】A公司于2013年11月10日取得B公司5%的股权作712.因持股比例下降由成本法改为权益法（1）个别财务报表持股比例下降由成本法改为权益法的会计处理如下图所示：2.因持股比例下降由成本法改为权益法72关键点：剩余持股比例部分应从取得投资时点采用权益法核算，即对剩余持股比例投资追溯调整，将其调整到权益法核算的结果。①处置部分借：银行存款贷：长期股权投资投资收益（差额）②剩余部分追溯调整关键点：剩余持股比例部分应从取得投资时点采用权益法核算，即对731>投资时点商誉的追溯剩余的长期股权投资成本与按照剩余持股比例计算原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额,属于投资作价中体现的商誉部分,不调整长期股权投资的账面价值；属于投资成本小于原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的,在调整长期股权投资成本的同时,应调整留存收益。1>投资时点商誉的追溯742>投资后的追溯调整借：长期股权投资贷：留存收益（盈余公积、利润分配）（原取得投资时至处置投资当期期初被投资单位留存收益的变动×剩余持股比例）投资收益（处置投资当期期初至处置日被投资单位的净损益变动×剩余持股比例）资本公积——其他资本公积（其他原因导致被投资单位所有者权益变动×剩余持股比例）【提示】长期股权投资自成本法转为权益法后，未来期间应当按照准则规定计算确认应享有被投资单位实现的净损益及所有者权益其他变动的份额。2>投资后的追溯调整75（2）合并财务报表关键点：因控制权发生改变（由原控制转为不再控制），在合并报表中剩余投资要重新计量，即将投资全部出售（售价与账面价值之间的差额计入投资收益），再将剩余部分投资按出售日的公允价值回购。虽然丧失控制权的被投资单位不纳入合并财务报表的合并范围，但投资企业有其他子公司，则仍需编制合并财务报表。在合并财务报表中，对丧失控制权的被投资单位的会计处理与其个别财务报表的会计处理不同，在合并财务报表中需作出调整。（2）合并财务报表76①丧失控制权日合并财务报表中的投资收益合并财务报表中确认的投资收益=处置股权取得的对价与剩余股权公允价值之和-按原持股比例计算应享有原有子公司自购买日公允价值开始持续计算的净资产的份额-按原持股比例计算的商誉+与原有子公司股权投资相关的其他综合收益①丧失控制权日合并财务报表中的投资收益77②丧失控制权日合并财务报表中的调整分录1>将剩余股权投资由个别财务报表中的账面价值在合并财务报表中调整到丧失控制权日的公允价值，其调整分录为：借记“长期股权投资”，贷记“投资收益”，或做相反分录。2>对个别财务报表中确认的投资收益的归属期间进行调整，其调整分录为：借“投资收益”，贷记“盈余公积”、“利润分配——未分配利润”、“资本公积”，或做相反分录。3>将原投资有关的其他综合收益转入投资收益，其调整分录为：借记“资本公积”，贷记“投资收益”，或做相反分录。②丧失控制权日合并财务报表中的调整分录78【教材例4-14】20×7年1月1日，甲公司支付600万元取得乙公司100%的股权，投资当时乙公司可辨认净资产的公允价值为500万元，有商誉100万元。20×7年1月1日至20×8年12月31日，乙公司的净资产增加了75万元，其中按购买日公允价值计算实现的净利润50万元，持有可供出售金融资产的公允价值升值25万元。20×9年1月8日，甲公司转让乙公司60%的股权，收取现金480万元存入银行，转让后甲公司对乙公司的持股比例为40%，能够对其施加重大影响。20×9年1月8日，即甲公司丧失对乙公司的控制权日，乙公司剩余40%股权的公允价值为320万元。假定甲、乙公司提取盈余公积的比例均为10%。假定乙公司未分配现金股利，并不考虑其他因素。【教材例4-14】20×7年1月1日，甲公司支付600万元取79长期股权投资的初始计量课件80长期股权投资的初始计量课件81（二）权益法转换为成本法1.因持股比例上升由权益法改为成本法按分步取得股权最终形成企业合并处理。2.因持股比例下降由权益法改为金融资产核算投资方因处置部分股权投资等原因丧失了对被投资单位的共同控制或重大影响的，处置后的剩余股权应当改按《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》核算，其在丧失共同控制或重大影响之日的公允价值与账面价值之间的差额计入当期损益。原股权投资因采用权益法核算而确认的其他综合收益，应当在终止采用权益法核算时采用与被投资单位直接处置相关资产或负债相同的基础进行会计处理。（二）权益法转换为成本法82本章小结1.熟悉长期股权投资的核算范围；2.掌握长期股权投资的初始计量；3.掌握长期股权投资的后续计量；4.掌握成本法转为权益法的账务处理；5.掌握长期股权投资处置的账务处理。本章小结1.熟悉长期股权投资的核算范围；83第四章长期股权投资第四章长期股权投资84本章重点（1）各种不同方式取得长期股权投资的初始计量；（2）长期股权投资权益法核算；（3）长期股权投资成本法与权益法的转换的会计处理；（4）长期股权投资与企业合并和合并财务报表内容的结合。本章重点（1）各种不同方式取得长期股权投资的初始计量；85主要内容第一节

长期股权投资的初始计量第二节

长期股权投资的后续计量第三节

长期股权投资核算方法的转换和处置主要内容第一节长期股权投资的初始计量86第一节

长期股权投资的初始计量一、长期股权投资初始计量原则本章所指长期股权投资，包括：（1）企业持有的能够对被投资单位实施控制的权益性投资，即对子公司投资；（2）企业持有的能够与其他合营方一同对被投资单位实施共同控制的权益性投资，即对合营企业投资；（3）企业持有的能够对被投资单位施加重大影响的权益性投资，即对联营企业投资；长期股权投资在取得时，应按初始投资成本入账。第一节长期股权投资的初始计量一、长期股权投资初始计量原则87二、形成控股合并的长期股权投资二、形成控股合并的长期股权投资88企业合并的类型分为同一控制下企业合并和非同一控制下企业合并。同一控制下的企业合并，是指参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制且该控制并非暂时性的。非同一控制下的企业合并，是指参与合并各方在合并前后不受同一方或相同的多方最终控制的合并交易，即同一控制下企业合并以外的其他企业合并。企业合并形成的长期股权投资，初始投资成本的确定应区分形成控股合并的类型，分别同一控制下控股合并与非同一控制下控股合并确定形成长期股权投资的初始投资成本。企业合并的类型分为同一控制下企业合并和非同一控制下企业合并。89（一）形成同一控制下控股合并的长期股权投资权益结合法

（一）形成同一控制下控股合并的长期股权投资901.合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价借：长期股权投资（被合并方所有者权益在最终控制方合并财务报表中的账面价值的份额+包括最终控制方收购被合并方而形成的商誉）

贷：负债（承担债务账面价值）

资产（投出资产账面价值）

资本公积——资本溢价或股本溢价（差额，在借方）借：管理费用（审计、法律服务等相关费用）

贷：银行存款【提示】合并报表中母公司长期股权投资与子公司所有者权益要相互抵消。1.合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对91如何理解母公司长期股权投资与子公司所有者权益抵消？如何理解母公司长期股权投资与子公司所有者权益抵消？922.合并方以发行权益性证券作为合并对价借：长期股权投资（被合并方所有者权益在最终控制方合并财务报表中的账面价值的份额+包括最终控制方收购被合并方而形成的商誉）

贷：股本（发行股票的数量×每股面值）

资本公积——股本溢价（差额）借：资本公积——股本溢价（权益性证券发行费用）

贷：银行存款2.合并方以发行权益性证券作为合并对价93上述在按照合并日应享有被合并方账面所有者权益的份额确定长期股权投资的初始投资成本时，对于被合并方账面所有者权益，应当在考虑以下几个因素的基础上计算确定形成长期股权投资的初始投资成本：（1）被合并方与合并方的会计政策、会计期间是否一致。如果合并前合并方与被合并方的会计政策、会计期间不同，应首先按照合并方的会计政策、会计期间对被合并方资产、负债的账面价值进行调整，在此基础上计算确定被合并方账面所有者权益，并计算确定长期股权投资的初始投资成本。（2）被合并方账面所有者权益是指被合并方的所有者权益相对应最终控制方而言的账面价值。上述在按照合并日应享有被合并方账面所有者权益的份额确定长期股94【例题】甲公司为乙公司和丙公司的母公司。2012年1月1日，甲公司从集团外部取得丁公司80%股权（非同一控制），实际支付款项4200万元，丁公司净资产公允价值为5000万元，账面价值为3500万元，假定购买日丁公司有一项无形资产，公允价值为2000万元，账面价值为500万元，按10年采用直线法摊销。其他资产公允价值与账面价值相等。2012年1月1日至2013年12月31日，丁公司账面净利润为1500万元，无其他所有者权益变动。【例题】甲公司为乙公司和丙公司的母公司。2012年1月1日，95至2013年12月31日，丁公司按购买日公允价值持续计算的净利润=1500-（2000-500）÷10×2=1200（万元）至2013年12月31日，丁公司按购买日公允价值持续计算的净资产=5000+1200=6200（万元）。2014年1月1日，乙公司购入甲公司所持有丁公司的80%股权（同一控制），初始投资成本=6200×80%+商誉（4200-5000×80%）=5160（万元）。【提示】商誉=企业合并成本-被购买方可辨认净资产公允价值份额至2013年12月31日，丁公司按购买日公允价值持续计算的净96（3）形成同一控制下控股合并的长期股权投资，如果子公司按照改制时确定的资产、负债经评估确认的价值调整资产、负债账面价值的，合并方应当按照取得子公司经评估确认的净资产的份额作为长期股权投资的初始投资成本。（4）如果被合并方本身编制合并财务报表的，被合并方的账面所有者权益价值应当以其合并财务报表为基础确定。（3）形成同一控制下控股合并的长期股权投资，如果子公司按照改97【例题·单选题】甲公司为乙公司的母公司。2013年1月1日，甲公司从本集团外部用银行存款3500万元购入丁公司80%股权（属于非同一控制下控股合并）并能够控制丁公司的财务和经营政策，购买日，丁公司可辨认净资产的公允价值为4000万元，账面价值为3800万元，除一项存货外，其他资产、负债的公允价值与账面价值相等，该存货的公允价值为500万元，账面价值为300万元，【例题·单选题】甲公司为乙公司的母公司。2013年1月1日，98至2014年7月1日，丁公司将上述存货对外销售60%。2014年7月1日，乙公司购入甲公司所持有的丁公司80%股权，实际支付款项3000万元，形成同一控制下的控股合并。2013年1月1日至2014年7月1日，丁公司实现的净利润为800万元，无其他所有者权益变动。则2014年7月1日，乙公司购入丁公司80%股权的初始投资成本为（）万元。A.3700B.3744C.3680D.4044至2014年7月1日，丁公司将上述存货对外销售60%。201993.企业通过多次交换交易，分步取得股权最终形成同一控制下控股合并合并日初始投资成本=合并日相对于最终控制方而言的被合并方所有者权益账面价值的份额×全部持股比例+包括最终控制方收购被合并方而形成的商誉新增投资部分初始投资成本=合并日初始投资成本-原长期股权投资账面价值新增投资部分初始投资成本与为取得新增部分所支付对价的账面价值的差额，调整资本公积（资本溢价或股本溢价），资本公积（资本溢价或股本溢价）不足冲减的，冲减留存收益。3.企业通过多次交换交易，分步取得股权最终形成同一控制下控股100【例题•单选题】2013年1月1日，甲公司取得A公司25%的股份，实际支付款项6000万元，能够对A公司施加重大影响，同日A公司可辨认净资产账面价值为22000万元（与公允价值相等）。2013年度，A公司实现净利润1000万元，无其他所有者权益变动。2014年1月1日，甲公司以定向增发股票的方式购买同一集团内另一企业持有的A公司40%股权。为取得该股权，甲公司增发2000万股普通股，每股面值为1元，每股公允价值为3.5元；支付承销商佣金50万元。【例题•单选题】2013年1月1日，甲公司取得A公司25%的101取得该股权时，相对于最终控制方而言的A公司可辨认净资产账面价值为23000万元，甲公司所在集团最终控制方此前合并A公司时确认的商誉为200万元。进一步取得投资后，甲公司能够对A公司实施控制。假定甲公司和A公司采用的会计政策、会计期间相同。甲公司2014年1月1日进一步取得股权投资时应确认的资本公积为（）万元。A.6850B.6900C.6950D.6750取得该股权时，相对于最终控制方而言的A公司可辨认净资产账面价102（二）形成非同一控制下控股合并的长期股权投资1.一次交易实现的控股合并购买方应当按照确定的企业合并成本作为长期股权投资的初始投资成本。企业合并成本包括购买方付出的资产、发生或承担的负债、发行的权益性证券的公允价值之和。（二）形成非同一控制下控股合并的长期股权投资103【提示】非同一控制下的控股合并，投出资产为非货币性资产时，投出资产公允价值与其账面价值的差额应分别不同资产进行会计处理（与出售资产影响损益的处理是相同）：（1）投出资产为固定资产或无形资产，其差额计入营业外收入或营业外支出。（2）投出资产为存货，按其公允价值确认主营业务收入或其他业务收入，按其成本结转主营业务成本或其他业务成本。（3）投出资产为可供出售金融资产等投资的，其差额计入投资收益。可供出售金融资产持有期间公允价值变动形成的“资本公积——其他资本公积”应一并转入投资收益。【提示】104【教材例4-1】A公司于20×6年3月31日取得B公司70%的股权。为核实B公司的资产价值，A公司聘请专业资产评估机构对B公司的资产进行评估，支付评估费用300万元。合并中，A公司支付的有关资产在购买日的账面价值与公允价值如表4-1所示。【教材例4-1】A公司于20×6年3月31日取得B公司70%105假定合并前A公司与B公司不存在任何关联方关系，A公司用作合并对价的土地使用权和专利技术原价为9600万元，至企业合并发生时已累计摊销1200万元。假定合并前A公司与B公司不存在任何关联方关系，A公司用作合并106【例题】2014年5月1日，甲公司以一项可供出售金融资产向丙公司投资（甲公司和丙公司不属于同一控制的两个公司），占丙公司注册资本的70%购买日，该可供出售金融资产的账面价值为3000万元（其中成本为3200万元，公允价值变动为-200万元），公允价值为3100万元。不考虑其他相关税费。甲公司的会计处理如下：【例题】2014年5月1日，甲公司以一项可供出售金融资产向丙107三、不形成控股合并的长期股权投资取得方式初始投资成本确认1.以支付现金取得实际支付的购买价款（包含购买过程中支付的手续费等）2.以发行权益性证券取得权益性债券的公允价值3.投资者投入方式取得按投资合同或协议约定的价值，但合同或者协议约定的价值不公允的除外4.以债务重组等方式取得按《债务重组》等相关准则规定处理三、不形成控股合并的长期股权投资取得方式初始投资成本确认1.108【教材例4-3】20×6年3月5日，A公司通过增发9000万股本公司普通股（每股面值1元）取得B公司20%的股权，该9000万股股份的公允价值为15600万元。为增发该部分股份，A公司向证劵承销机构等支付了600万元的佣金和手续费。假定A公司取得该部分股权后，能够对B公司的财务和生产经营决策施加重大影响。【教材例4-3】20×6年3月5日，A公司通过增发9000109四、投资成本中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润的处理企业无论以何种方式取得长期股权投资,取得投资时，对于支付的对价中包含的应享有被投资单位已经宣告但尚未发放的现金股利或利润应确认为应收项目，不构成取得长期股权投资的初始投资成本。四、投资成本中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润的处理110项目直接相关的费用、税金发行权益性证券支付的手续费、佣金等发行债务性证券支付的手续费、佣金等长期股权投资同一控制计入管理费用应自权益性证券的溢价发行收入中扣除，溢价收入不足的，应冲减盈余公积和未分配利润计入应付债券初始确认金额（其中债券若为折价发行，该部分费用增加折价的金额；若为溢价发行应减少溢价的金额）非同一控制计入管理费用不形成控股合并计入成本交易性金融资产计入投资收益持有至到期投资计入成本可供出售金融资产计入成本【提示】与投资有关的相关费用会计处理如下表所示：项目直接相关的费用、税金发行权益性证券支付的手续费、佣金等发111【例题•多选题】下列各项涉及交易费用会计处理的表述中，正确的有（）。（2012年）A.购买子公司股权发生的手续费直接计入当期损益B.定向增发普通股支付的券商手续费直接计入当期损益C.购买交易性金融资产发生的手续费直接计入当期损益D.购买持有至到期投资发生的手续费直接计入当期损益【例题•多选题】下列各项涉及交易费用会计处理的表述中，正确的112第二节

长期股权投资的后续计量取得方式后续计量控股合并方式同一控制成本法核算非同一控制成本法核算不形成控股合并方式共同控制或重大影响：权益法核算第二节长期股权投资的后续计量取得方式后续计量控股合并方式113一、长期股权投资的成本法（一）成本法的定义及其适用范围成本法，是指投资按成本计价的方法。投资方能够对被投资单位实施控制的长期股权投资应当采用成本法核算。控制，是指投资方拥有对被投资方的权力,通过参与被投资方的相关活动而享有可变回报，并且有能力运用对被投资方的权力影响其回报金额。一、长期股权投资的成本法114（二）成本法核算1.“长期股权投资”科目反映取得时的成本2.被投资单位宣告发放现金股利借：应收股利（享有被投资单位宣告发放的现金股利或利润）

贷：投资收益3.计提减值准备借：资产减值损失

贷：长期股权投资减值准备（二）成本法核算115【例题•多选题】甲公司于2013年1月1日投资A公司（非上市公司），取得A公司有表决权资本的80%。A公司于2013年4月1日分配现金股利10万元，2013实现净利润40万元，2014年4月1日分配现金股利10万元，下列说法正确的有（）。A.甲公司2013年确认投资收益0元B.甲公司2013年确认投资收益8万元C.甲公司2014年确认投资收益8万元D.甲公司2014年确认投资收益16万元E.甲公司2014年恢复长期股权投资成本8万元【例题•多选题】甲公司于2013年1月1日投资A公司（非上市116二、长期股权投资的权益法（一）权益法的定义及其适用范围权益法，是指投资以初始投资成本计量后，在投资持有期间根据投资企业享有被投资单位所有者权益份额的变动对投资的账面价值进行调整的方法。投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响的长期股权投资，应当采用权益法核算。重大影响，是指投资方对被投资单位的财务和经营政策有参与决策的权力，但并不能够控制或者与其他方一起共同控制这些政策的制定。共同控制，是指按照相关约定对某项安排所共有的控制，并且该安排的相关活动必须经过分享控制权的参与方一致同意后才能决策。二、长期股权投资的权益法117（二）权益法核算权益法的类型图示如下：注意：教材中采用的是完全权益法。（二）权益法核算118科目设置：长期股权投资——成本（投资时点）

——损益调整（投资后留存收益变动）

——其他权益变动（投资后其他）科目设置：1191.初始投资成本的调整长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整长期股权投资的初始投资成本；长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，应按其差额，借记“长期股权投资——成本”科目，贷记“营业外收入”科目。【提示】（1）商誉=合并成本-被购买方可辨认净资产公允价值份额（2）长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额，实际上是商誉，而商誉与整体有关，不能在个别报表中确认，只能体现在长期股权投资中。1.初始投资成本的调整120【教材例4-5】A企业于20×5年1月取得B公司30%的股权，支付价款9000万元。取得投资时被投资单位净资产账面价值为22500万元（假定被投资单位各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同）。在B公司的生产经营决策过程中，所有股东均按持股比例行使表决权。A企业在取得B公司的股权后，派人参与了B公司的生产经营决策。因能够对B公司施加重大影响，A企业对该投资应当采用权益法核算。【教材例4-5】A企业于20×5年1月取得B公司30%的股权1212.投资损益的确认投资企业取得长期股权投资后，应当按照应享有或应分担的被投资单位实现的净利润或发生净亏损的份额，调整长期股权投资的账面价值，并确认为当期损益。投资企业按照被投资单位宣告分派的利润或现金股利计算应分得的部分，相应减少长期股权投资的账面价值。2.投资损益的确认122【提示】采用权益法核算，确认应享有被投资单位净损益份额时，通过“长期股权投资——损益调整”和“投资收益”科目核算。“投资收益”体现享有被投资单位净损益的份额，“长期股权投资—损益调整”体现的是被投资单位资产、负债的份额。也就是说，只要影响被投资单位净损益，投资方应通过“投资收益”核算；只要影响被投资单位资产、负债，投资方应通过“长期股权投资”核算。【提示】123（1）被投资单位实现净利润借：长期股权投资——损益调整

贷：投资收益（2）被投资单位发生净亏损借：投资收益

贷：长期股权投资——损益调整（1）被投资单位实现净利润124【例题•多选题】2014年1月2日，甲公司以货币资金取得乙公司30%的股权，初始投资成本为4000万元；当日，乙公司可辨认净资产公允价值为14000万元，与其账面价值相同。甲公司取得投资后即派人参与乙公司的生产经营决策，但未能对乙公司形成控制。乙公司2014年实现净利润1000万元。假定不考虑所得税等其他因素，2014年甲公司下列各项与该项投资相关的会计处理中，正确的有（）。A.确认商誉200万元B.确认营业外收入200万元C.确认投资收益300万元D.确认资本公积200万元E.确认留存收益200万元【例题•多选题】2014年1月2日，甲公司以货币资金取得乙公125采用权益法核算的长期股权投资,在确认应享有或应分担被投资单位的净利润或净亏损时,在被投资单位账面净利润的基础上,应考虑以下因素的影响进行适当调整:（1）被投资单位采用的会计政策及会计期间与投资企业不一致的,应按投资企业的会计政策及会计期间对被投资单位的财务报表进行调整。（2）以取得投资时被投资单位各项可辨认资产等的公允价值为基础，对被投资单位的净利润进行调整。（折旧、摊销、存货出售影响的营业成本、资产减值损失等）采用权益法核算的长期股权投资,在确认应享有或应分担被投资单位126【教材例4-7】甲公司于20×7年1月10日购入乙公司30%的股份，购买价款为3300万元，并自取得投资之日起派人参与乙公司的财务和生产经营决策。取得投资当日，乙公司可辨认净资产公允价值为9000万元，除表4-2所列项目外，乙公司其他资产、负债的公允价值与账面价值相同。假定乙公司于20×7年实现净利润900万元，其中，在甲公司取得投资时的账面存货有80%对外出售。甲公司与乙公司的会计年度及采用的会计政策相同。固定资产、无形资产均按直线法提取折旧或摊销，预计净残值均为0。假定甲、乙公司间未发生任何内部交易。【教材例4-7】甲公司于20×7年1月10日购入乙公司30%127长期股权投资的初始计量课件128（3）投资企业在采用权益法确认投资收益时，应抵消与其联营企业及合营企业之间发生的未实现内部交易损益。该未实现内部交易既包括顺流交易也包括逆流交易。顺流交易和逆流交易图示如下：（3）投资企业在采用权益法确认投资收益时，应抵消与其联营企业129【提示】投资企业与其联营企业及合营企业之间的未实现内部交易损益抵消与投资企业与子公司之间的未实现内部交易损益抵消有所不同，母子公司之间的未实现内部交易损益在合并财务报表中是全额抵消的，而投资企业与其联营企业及合营企业之间的未实现内部交易损益抵消仅仅是投资企业或是纳入投资企业合并财务报表范围的子公司享有联营企业或合营企业的权益份额部分。【提示】130①逆流交易【教材例4-8】甲企业于20×7年1月取得乙公司20%有表决权股份，能够对乙公司施加重大影响。假定甲企业取得该项投资时，乙公司各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同。20×7年8月，乙公司将其成本为600万元的某商品以1000万元的价格出售给甲企业，甲企业将取得的商品作为存货。至20×7年资产负债表日，甲企业仍未对外出售该存货。乙公司20×7年实现净利润为3200万元。假定不考虑所得税因素。①逆流交易131长期股权投资的初始计量课件132【教材例4-8延伸】甲企业至20×7年末未出售上述存货，于20×8年将上述商品全部出售乙公司20×8年实现净利润为3600万元。假定不考虑所得税因素。【教材例4-8延伸】甲企业至20×7年末未出售上述存货，于2133②顺流交易【教材例4-9】甲企业持有乙公司20%有表决权股份，能够对乙公司的财务和生产经营决策施加重大影响。20×7年，甲企业将其账面价值为600万元的商品以1000万元的价格出售给乙公司。至20×7年资产负债表日，该批商品尚未对外部第三方出售。假定甲企业取得该项投资时，乙公司各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同，两者在以前期间未发生过内部交易。乙公司20×7年净利润为2000万元。假定不考虑所得税因素。②顺流交易134长期股权投资的初始计量课件135【教材例4-9延伸】乙公司于20×8年将上述商品全部出售，乙公司20×8年实现净利润为3600万元。假定不考虑所得税因素。【教材例4-9延伸】乙公司于20×8年将上述商品全部出售，乙136【例题】甲公司持有乙公司20%有表决权股份，能够对乙公司生产经营决策施加重大影响。2014年，甲公司将其账面价值为800万元的商品以640万元的价格出售给乙公司。2014年资产负债表日，该批商品尚未对外部第三方出售。假定甲公司取得该项投资时，乙公司各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同，两者在以前期间未发生过内部交易。乙公司2014年净利润为2000万元。【例题】甲公司持有乙公司20%有表决权股份，能够对乙公司生产137③合营方向合营企业投出非货币性资产产生损益的处理合营方向合营企业投出或出售非货币性资产的相关损益，应当按照以下原则处理：1>符合下列情况之一的，合营方不应确认该类交易的损益：与投出非货币性资产所有权有关的重大风险和报酬没有转移给合营企业；投出非货币性资产的损益无法可靠计量；投出非货币性资产交易不具有商业实质。【例题】甲公司与乙公司共同出资设立丙公司，各持股比例50%，共同控制丙公司。2014年1月1日甲公司投出厂房，该厂房的账面原值2000万元，已提折旧400万元，公允价值1700万元。假定该项投出非货币性资产交易不具有商业实质。③合营方向合营企业投出非货币性资产产生损益的处理1382>合营方转移了与投出非货币性资产所有权有关的重大风险和报酬并且投出资产留给合营企业使用的，应在该项交易中确认归属于合营企业其他合营方的利得和损失。交易表明投出或出售的非