第18号所得税课件

第18号——所得税李一经第18号——所得税李一经1主要内容一、所得税会计基本要求二、有关概念及定义三、会计科目设置及核算四、差异列示（附表）主要内容一、所得税会计基本要求2一、所得税会计的基本要求旧制度要求企业采用应付税款法和纳税影响会计法（包括递延法或债务法）核算所得税。纳税影响会计法中的债务法为利润表债务法。新准则要求企业一律采用资产负债表债务法核算递延所得税一、所得税会计的基本要求旧制度要求企业采用应付税款法和纳税影3一、所得税会计的基本要求所得税会计是以企业的资产负债表及其附注为依据，结合相关账簿资料，分析计算各项资产、负债的计税基础，通过比较资产、负债的账面价值与其计税基础之间的差异，确定应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异。一、所得税会计的基本要求所得税会计是以企业的资产负债表及其附4某公司每年税前利润1000万，04年预计了200万元的产品保修费用，实际支付保修费用2005年，适用税率33%。会计处理：2004年计入损益税收处理：收付实现制实际发生时允许税前扣除某公司每年税前利润1000万，04年预计了200万元的产品保5按应付税款法

2004年

2005年税收利润总额10001000预计保修费用200（200）应纳税所得额1200800会计所得税费用（396）（264）净利润604736按应付税款法6如果确认递延所得税，

2004年

2005年税收利润总额10001000预计保修费用200（200）应纳税所得额1200800会计应交所得税（396）（264）递延所得税66

（66）确认所得税费用330330净利润670670如果确认递延所得税，7递延所得税的确认体现了符合资产、负债的界定权责发生制原则——交易或事项在某一会计期间确认，与其相关的所得税影响亦应在该期间内确认递延所得税的确认体现了符合资产、负债的界定8主要内容一、所得税会计基本要求二、有关概念及定义资产的计税基础负债的计税基础暂时性差异（应纳税暂时性差异、可抵扣暂时性差异时间性差异永久性差异三、会计科目设置及核算四、差异列示主要内容一、所得税会计基本要求9二、有关概念及定义1、资产的计税基础（第5条）指企业收回资产账面价值的过程中，就计税而言可从流入企业的任何所得利益中予以抵扣的金额。初始确认是购买付出，持续持有是初始成本扣除已经计提的费用。通常情况下，资产取得时其入账价值与计税基础是相同的，后续计量因会计准则规定与税法规定不同，可能造成账面价值与计税基础的差异。二、有关概念及定义1、资产的计税基础（第5条）10固定资产计税基础固定资产会计税收实际成本实际成本-累计折旧-累计折旧-减值准备

账面价值计税基础固定资产计税基础固定资产会计11举例(固定资产）某项环保设备，原值1000万元，使用年限10年，会计采用年限法平均计提折旧，税法允许采用双倍余额递减法，净残值为0。计提了2年折旧后，会计期末固定资产计提了80万元的减值准备。会计账面价值：1000-100*2-80=720计税基础：1000-200-160=640举例(固定资产）某项环保设备，原值1000万元，使用年限1012无形资产会计账面价值账面价值=实际成本-累计摊销-减值准备但对于使用寿命不确定的无形资产账面价值=实际成本-减值准备税务计税基础计税基础=实际成本-累计推销无形资产会计账面价值13举例：无形资产某项无形资产成本160万元，因使用寿命不确定不予摊销，但税法规定按不短于10年的期限进行推销。取得该项无形资产1年后会计账面价值=160万元税收计税基础=160-16=140万元举例：无形资产某项无形资产成本160万元，因使用寿命不确定不14无形资产-研究开发形成的无形资产会计处理：符合资本化条件后发生的支出构成无形资产成本税法：企业的研发支出可以发生当期税前扣除（盈利企业）可以税前加计50%。无形资产-研究开发形成的无形资产会计处理：15举例企业当期发生研究开发费用1000万元，其中资本化形成的无形资产600万元无形资产账面价值：600万元无形资产计税基础：0举例企业当期发生研究开发费用1000万元，其中资本化形成的无16交易性金融资产会计：期末按公允价值计量，公允价值变动差额计入损益税法：取得时实际成本交易性金融资产会计：期末按公允价值计量，17举例：企业支付800万元取得一项金融资产，当前期末市价为860万元。交易性金融资产的账面价值860万元计税基础800万元举例：企业支付800万元取得一项金融资产，当前期末市价为8618资产账面价值与计税基础的差异固定资产无形资产交易性金融资产可供出售的金融资产长期股权投资（税务上投资方与被投资方税率不一致存在差异，否则没有差异）其他计提的减值准备资产账面价值与计税基础的差异固定资产19二、有关概念及定义2、负债的计税基础（第6条）指各项负债账面价值减去其在未来期间计算应税利润时可予以抵扣的金额。即：负债的账面价值=账面价值-未来可税前列支的金额一般负债的确认和清偿不影响所得税的计算。差异原因主要：从费用中提取的负债二、有关概念及定义2、负债的计税基础（第6条）20预计负债会计：按照或有事项准则规定确认预计负债税收：是否允许扣除主要执行收付实现制，视情况而定，并不是所有从费用中提取的均不可以扣除。如债务担保损失不论是否支出均不允许税前扣除。预计负债会计：按照或有事项准则规定确认预计负债21企业因债务担保确认了预计负债1000万元，但担保方式在关联方之间，担保方并未就该项担保收取相应责任相关费用。账面价值=1000万元计税基础=账面价值1000万元=可从未来经济利益中扣除的金额企业因债务担保确认了预计负债1000万元，但担保方式在关联方22二、有关概念及定义3、暂时性差异从资产和负债看，是一项资产或一项负债的计税基础和其在资产负债表中的账面价值之间的差额，随时间推移将会消除。该项差异在以后年度资产收回或负债清偿时，会产生应税利润或可抵扣金额。暂时性差异应税暂时性差异应抵扣暂时性差异二、有关概念及定义3、暂时性差异暂时性差异应税暂时性差异应23二、有关概念及定义应税暂时性差异(第8条）将导致使用或处置资产、偿付负债的未来期间内增加应纳税所得额，由此产生递延所得税负债的差异。可抵扣暂时性差异（第9条）将导致使用或处置资产、偿付负债的未来期间内减少应纳税所得额，由此产生递延所得税资产的差异。二、有关概念及定义应税暂时性差异(第8条）24可抵扣暂时性差异将导致在销售或使用资产或偿付负债的未来期间内减少应纳税所得额递延所得税资产递延所得税负债应纳税暂时性差异将导致在销售或使用资产或偿付负债的未来期间内增加应纳税所得额可抵扣暂时性差异递延所得税资产递延所得税负债应纳税暂时性差异25资产的账面价值大于计税基础会产生递延所得税负债（应纳税暂时性差异）资产的账面价值小于计税基础会产生递延所得税资产（可抵扣暂时性差异）负债的账面价值大于计税基础会产生递延所得税资产（可抵扣暂时性差异）负债的账面价值小于计税基础会产生递延所得税负债（应纳税暂时性差异）资产的账面价值大于计税基础会产生递延所得税负债（应纳税暂时性26账面价值1200计税基础1000税率20%计税差异40借：所得税-递延所得税40贷：递延所得税负债40账面价值120027二、有关概念及定义4、时间性差异应税收益和会计收益的差额，在一个期间内形成，可在随后的一个或几个期间内转回。其成因是由于会计准则或会计制度与税法在收入与费用确认和计量的时间上存在差异。时间性差异一定是暂时性差异，但暂时性差异并不都是时间性差异二、有关概念及定义4、时间性差异28时间性差异一定同时是暂时性差异例题一：固定资产原值5000元，预计使用年限5年，采用直线法计提折旧，期末无残值。税法允许采用双倍余额递减法计提折旧。损益表债务法期间12345会计折旧10001000100010001000税法折旧20001200720540540差额1000200-280-460-460时间性差异一定同时是暂时性差异例题一：固定资产原值5000元29时间性差异一定同时是暂时性差异

资产负债表债务法符合定义，可以判断这是一项暂时性性差异。因此，时间性差异是暂时性差异。各期期末012345账面价值500040003000200010000计税基础50003000180010805400差额100012009204600时间性差异一定同时是暂时性差异

资产负债表债务法符合定义，30暂时性差异并不都是时间性差异例题二企业固定资产的账面价值为1万元，重估的公允价值为2万元，会计和税法规定都按直线法计提折旧，剩余使用年限为5年。会计按重估的公允价值计提折旧，而重估资产增值并确认入账根据税法规定计税时不作相应调整，因此税法按账面价值计提折旧。暂时性差异并不都是时间性差异例题二31暂时性差异并不都是时间性差异用收益表债务法计算期间12345会计折旧40004000400040004000税法折旧20002000200020002000差额-2000-2000-2000-2000-2000暂时性差异并不都是时间性差异用收益表债务法计算期间123432暂时性差异并不都是时间性差异采用资产负债表债务法计算。各期期末012345账面价值200001600012000800040000计税基础1000080006000400020000差额1000080006000400020000这不是一项时间性差异。其原因在于资产增值收益计入资产负债表的权益类，而不是计入损益表。因此，暂时性差异有可能不是时间性差异。暂时性差异并不都是时间性差异采用资产负债表债务法计算。各期期33二、有关概念及定义以下情况将产生暂时性差异而不产生时间性差异：①资产和负债的初始确认的账面金额不同于初始计税基础；②重估资产而在计税时不予调整；③购买法企业合并的购买成本，根据所取得的可辨认资产和负债的公允价值分配计入这些可辨认资产和负债，而在计税时不作相应调整。④可供出售金融资产期末公允价值变化二、有关概念及定义以下情况将产生暂时性差异而不产生时间性差异34二、有关概念及定义5、永久性差异某一期间发生，以后各期不能转回或消除，即该项差异不影响其他会计期间。其成因是由于会计准则或会计制度与税法在收入与费用确认和计量的口径上存在差异。二、有关概念及定义5、永久性差异35主要内容一、所得税会计基本要求二、有关概念及定义资产的计税基础负债的计税基础暂时性差异（应纳税暂时性差异、可抵扣暂时性差异时间性差异永久性差异三、会计科目设置及核算四、差异列示主要内容一、所得税会计基本要求36（一）设置的会计科目1811递延所得税资产1、核算：可抵扣暂时性差异产生的所得税资产。根据税法规定可用以后年度税前利润弥补的亏损产生的所得税资产，也在本科目核算。2、应当按照可抵扣暂时性差异等项目进行明细核算。3、企业在确认相关资产、负债时，借记本科目，贷记“所得税——递延所得税费用”、“资本公积——其他资本公积”等科目。（一）设置的会计科目1811递延所得税资产37（一）设置的会计科目1811递延所得税资产4、资产负债表日，企业应予确认的递延所得税资产大于本科目余额的，借记本科目，贷记“所得税——递延所得税费用”、“资本公积——其他资本公积”等科目；应予确认的递延所得税资产小于本科目余额的，做相反的会计分录。（一）设置的会计科目1811递延所得税资产38（一）设置的会计科目1811递延所得税资产5、所得税资产确认原则以可抵扣暂时性差异转回期间(一般为3年)预计将获得应纳税所得为限，确认相应的递延所得税资产。估计未来期间是否能够产生足够的应纳税所得时，包括两个内容：未来期间正常生产经营所得应纳税暂时性差异转回确认可抵扣亏损产生的递延所得税资产需要提供相关证据（一）设置的会计科目1811递延所得税资产39（一）设置的会计科目1811递延所得税资产6、资产负债表日，预计未来期间很可能无法获得足够的应纳税所得额用以抵扣可抵扣暂时性差异的，按应减记的金额，借记“所得税——当期所得税费用”、“资本公积——其他资本公积”科目，贷记本科目。（一）设置的会计科目1811递延所得税资产40（一）设置的会计科目1811递延所得税资产7、特殊情况不属于企业合并，且交易发生时即不影响会计利润也不影响纳税所得额会计：公允价值与最低租赁付款额限制中较低原则税务：租赁合同或协议中约定的租赁款（一）设置的会计科目1811递延所得税资产41（一）设置的会计科目2901递延所得税负债1、核算企业根据所得税准则确认的应纳税暂时性差异产生的所得税负债。2、按照应纳税暂时性差异项目进行明细核算。3、递延所得税负债的主要账务处理企业在确认相关资产、负债时，根据所得税准则应予确认的递延所得税负债，借记“所得税——递延所得税费用”、“资本公积——其他资本公积”等科目，贷记本科目。（一）设置的会计科目2901递延所得税负债42（一）设置的会计科目2901递延所得税负债4、资产负债表日，企业应予确认的递延所得税负债大于本科目余额的，借记“所得税——递延所得税费用”、“资本公积——其他资本公积”等科目，贷记本科目；应予确认的递延所得税负债小于本科目余额的，做相反的会计分录。（一）设置的会计科目2901递延所得税负债43（一）设置的会计科目2901递延所得税负债5、确认原则:对于所有应纳税暂时性差异均应确认相关递延所得税负债，6、某些特殊情况除外：如企业合并，非同一控制下的企业合并，免税改组中产生的商誉不再确认递延所得税负债。（一）设置的会计科目2901递延所得税负债44举例;假定A企业发行6000万元的股份购入B企业100%的净资产，该项合并符合税法规定的免税改组条件。购买日各项可辨认资产负债的公允价值及计税基础如下：举例;假定A企业发行6000万元的股份购入B企业100%的净45公允价值计税基础暂时性差异固定资产270015501150应收帐款21002100存他应付款（300）0（300）应付帐款（1200）（1200）0合计504036901350公允价值计税基础暂时性差异固定资产270015501150应46假定企业税率30%，各项交易中确认可辨认净资产公允价值5040递延所得税负债（1350*30%）405可辨认资产、负债公允价值4635商誉1365企业合并成本6000假定企业税率30%，各项交易中确认可辨认净资产公允价值50447核算:借：长期投资5040商誉1365贷：递延所得税负债405股本6000核算:借：长期投资504048（二）所得税费用确认与计量利润表中应当单独列示所得税费用。所得税费用由两部分内容构成：一是按照税法规定计算的当期所得税费用（当期应交所得税），二是按照上述规定计算的递延所得税费用，但不包括直接计入所有者权益项目的交易和事项以及企业合并的所得税影响。（二）所得税费用确认与计量利润表中应当单独列示所得税费用。49（三）所得税费用的计算企业在计算确定当期应交所得税以及递延所得税费用（或收益）以后，利润表中的所得税费用为两者之和。所得税费用＝当期所得税费用＋递延所得税费用（－递延所得税收益）（三）所得税费用的计算企业在计算确定当期应交所得税以及递延所50例：某企业20×7年12月31日资产负债表中有关项目金额及其计税基础如下表所示（单位：元）：项目账面价值计税基础暂时性差异应纳税（负债）可抵扣(资产）1存货200000210000100002无形资产600000600003预计负债100000100004合计6000020000假定当期按照税法规定计算确定的应交所得税为5万元。该企业预计在未来期间能够产生足够的应纳税所得额用来抵扣可抵扣暂时性差异。例：某企业20×7年12月31日资产负债表中有关项目金51该企业计算确认的递延所得税负债、递延所得税资产、递延所得税费用以及所得税费用如下：递延所得税负债＝60000×33％＝19800递延所得税资产＝20000×33％＝6600递延所得税费用＝19800－6600＝13200所得税费用＝50000＋13200＝63200该企业计算确认的递延所得税负债、递延所得税资产、递延所得税费52会计核算借：递延所得税资产6600借：所得税-所得税费用50000-递延所得税费用13200贷：递延所得税负债19800应交税金-所得税50000会计核算借：递延所得税资产66053（四）暂时性差异的会计处理基本程序为：①确定产生暂时性差异的项目；②确定各年的暂时性差异；③确定该项差异对纳税的影响；④确定所得税费用，应交所得税加减纳税影响等于当期所得税和递延所得税的总金额。

（四）暂时性差异的会计处理基本程序为：54（四）暂时性差异的会计处理例题三

2000年12月31日购入价值5000元的设备，预计使用期5年，无残值。采用直线法计提折旧，税法允许采用双倍余额递减法计提折旧。未扣折旧前的利润总额为11000元，适用税率为15％。（四）暂时性差异的会计处理例题三55（五）暂时性差异的会计处理采用收益表债务法（旧制度方法）确定各年的暂时性差异及该项差异对纳税的影响（五）暂时性差异的会计处理采用收益表债务法（旧制度方法）56项目01年02年03年04年05年累计折旧直线法100010001000100010005000双倍余额法200012007205405405000差额-1000-2002804604600收益会计利润100001000010000100001000050000应税所得9000980010280104601046050000差额1000200-280-460-4600所得税150015001500150015007500应交所得税135014701542156915697500差额15030-42-69-690项目01年02年03年04年05年累计折直线法100010057采用收益表债务法（旧制度方法）各年的会计分录分录2001年2002年2003年2004年2005年合计借：所得税递延所得税

贷：应交税金递延所得税15001350150150014703015004215421500691569150069156975001807500180采用收益表债务法（旧制度方法）各年的会计分录分录2001年58资产负债表债务法（新准则）步骤一，确定产生暂时性差异的项目：设备折旧。步骤二/三，确定各年的暂时性差异及该项差异对纳税的影响项目200020012002200320042005账面金额500040003000200010000计税基础50003000180010805400差额0100012009204600税率15％15％15％15％15％差异时点值0150180138690资产负债表债务法（新准则）步骤一，确定产生暂时性差异的项目：59资产负债表债务法（新准则）资产负债表债务法步骤四，确定所得税费用，应交所得税加减纳税影响等于当期所得税和递延所得税的总金额。

递延所得税负债

00年末001年15001年末15002年3003年4202年末18004年6903年末13805年6904年末6905年末0资产负债表债务法（新准则）资产负债表债务法60资产负债表债务法（新准则）各年的会计分录：分录2001年2002年2003年2004年2005年借：所得税-所得税费用所得税-递延所得税贷：应交税金-所得税递延所得税负债1501501501501503015030150-42150-42150-69150-69150-69150-69资产负债表债务法（新准则）各年的会计分录：分录2061需要注意的问题不应当对递延所得税资产或负债进行折现处理.在采用资产负债表核算递延所得税时，如果预计转回期的税率能够合理确定，发生时按预计转回期的税率核算。另外，不论发生或是转销期间，如果税率变动，均应按其进行调整。需要注意的问题不应当对递延所得税资产或负债进行折现处理.62举例(税率变动)甲企业核定全年计税工资总额为10万元,07年实际发放工资总额为12万元,折旧采用直线法,本年折旧5万元按税法应采用双倍余额递减6.5万元.07年靠近利润15万元,适用税率33%举例(税率变动)甲企业核定全年计税工资总额为10万元,07年63税前会计利润150000加:永久性差异20000减:时间性差异15000所得额155000税率33%本期应交所得税51150递延所得税负债4950本期所得税费用56100借:所得税56100贷:应交税金—所得税51150递延所得税负债4950税前会计利润150000642008年所得税率降到30%,其他条件不变税前会计利润150000加:永久性差异20000减:时间性差异15000所得额155000税率30%本期应交所得税46500递延所得税负债4500应调减所得税负债(1500*3%)450本期所得税费用(4650+4500-450)50550借:所得税50550贷:应交税金-所得税46500递延所得税负债4050(4500-450)2008年所得税率降到30%,其他条件不变65举例（资产减值）2009年12月购置设备3000万元预计使用年限为10年，2011年减值测试可收回金额2200万元，会计利润1500万元，税率33%2011年减值额（3000-300*2-2200）=200借：资产减值损失——固定资产200贷：固定资产减值准备200借：所得税495（1500*33%）递延所得税资产66（200*33%）贷：应交税金-所得税561（1500+200）*33%举例（资产减值）2009年12月购置设备3000万元预计使用66举例（资产减值续）减值后2014年1月，该公司以1800万元的价格出售，2014年会计利润1200万元。会计资产处置损益：1800-（3000-300*2-275*2-200）=150税务资产处置损益1850-（3000-300*4）=50借：固定资产清理1650借：银行存款1800累计折旧1150贷：固定资产清理1800固定资产减值准备200借：固定资产清理150贷：固定资产3000贷：营业外收入150借：所得税396（1500*33%）贷：递延所得税资产33[（150-50）*33%]应交税金-所得税363[1200-（150-50）]*33%举例（资产减值续）减值后2014年1月，该公司以1800万元67举例（资产减值续）减值后计提折旧和摊销减值后会计折旧（3000-300*2-200）/8=275税务允许折旧不变3000/10=300差异：300-275=25如果2012年会计利润2000借：所得税660（200*33%）贷：递延所得税资产8.25（25*33%）应交税金-所得税651.75[（2000-25）*33%]举例（资产减值续）减值后计提折旧和摊销68（五）亏损弥补的所得税会计处理

我国现行税法允许企业亏损向后递延弥补五年，旧制度关于所得税处理规定中对可结转后期的尚可抵扣的亏损，在亏损弥补当期不确认所得税利益。新准则要求企业对能够结转后期的尚可抵扣的亏损，应当以可能获得用于抵扣尚可抵扣的亏损的未来应税利润为限，确认递延所得税资产。一般称之为当期确认法，即后转抵减所得税的利益在亏损当年确认（五）亏损弥补的所得税会计处理

我国现行税法允许企业亏损向后69（五）亏损弥补的所得税会计处理例题五企业在2001年至2004年间每年应税收益分别为：-100万、40万、20万、50万元，适用税率始终为25％，假设无其他暂时性差异。1、现行做法①2001年、2002年和2003年无所得税②04年借：所得税2.5贷：应交税金－应交所得税2.5（五）亏损弥补的所得税会计处理例题五70（五）亏损弥补的所得税会计处理例题五1、新准则做法01年借：递延所得税资产25（-100*25%）贷：所得税－递延所得税费用2502年借：所得税-递延所得税费用10（40*25%)贷：递延所得税资产1003年借：所得税-递延所得税费用5(20*25%）贷：递延所得税资产504年借：所得税–当期所得税费用2.5(10*25%）递延所得税费用10贷：递延所得税资产10（余40*25%）应交税金－应交所得税2.5（五）亏损弥补的所得税会计处理例题五1、新准则做法01年借：71衔接规定原采用应付税款法核算所得税的企业首次执行日，应先调整有关、资产、负债的账面价值，确认相关递延所得税影响影响额调整盈余公积和未分配利润衔接规定原采用应付税款法核算所得税的企业首次执行日，72举例：某企业首次执行日有关资产、负债账面价值如下：项目账面价值计税基础差异应纳税可抵扣交易性金融资货42003600600无形资产300420120预计负债1000100总计800220负债资产举例：某企业首次执行日有关资产、负债账面价值如下：项目账面计73核算借：递延所得税资产200利润分配-年初未分配600贷：递延所得税负债800

核算借：递延所得税资产20074衔接规定原采用纳税影响会计法的企业。按调整后的账面价值与计税基础比较确定应予确认的递延所得税资产和递延所得税负债，创建原来已确认的递延所得税借项或贷项差额调整留存收益衔接规定原采用纳税影响会计法的企业。75第18号——所得税李一经第18号——所得税李一经76主要内容一、所得税会计基本要求二、有关概念及定义三、会计科目设置及核算四、差异列示（附表）主要内容一、所得税会计基本要求77一、所得税会计的基本要求旧制度要求企业采用应付税款法和纳税影响会计法（包括递延法或债务法）核算所得税。纳税影响会计法中的债务法为利润表债务法。新准则要求企业一律采用资产负债表债务法核算递延所得税一、所得税会计的基本要求旧制度要求企业采用应付税款法和纳税影78一、所得税会计的基本要求所得税会计是以企业的资产负债表及其附注为依据，结合相关账簿资料，分析计算各项资产、负债的计税基础，通过比较资产、负债的账面价值与其计税基础之间的差异，确定应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异。一、所得税会计的基本要求所得税会计是以企业的资产负债表及其附79某公司每年税前利润1000万，04年预计了200万元的产品保修费用，实际支付保修费用2005年，适用税率33%。会计处理：2004年计入损益税收处理：收付实现制实际发生时允许税前扣除某公司每年税前利润1000万，04年预计了200万元的产品保80按应付税款法

2004年

2005年税收利润总额10001000预计保修费用200（200）应纳税所得额1200800会计所得税费用（396）（264）净利润604736按应付税款法81如果确认递延所得税，

2004年

2005年税收利润总额10001000预计保修费用200（200）应纳税所得额1200800会计应交所得税（396）（264）递延所得税66

（66）确认所得税费用330330净利润670670如果确认递延所得税，82递延所得税的确认体现了符合资产、负债的界定权责发生制原则——交易或事项在某一会计期间确认，与其相关的所得税影响亦应在该期间内确认递延所得税的确认体现了符合资产、负债的界定83主要内容一、所得税会计基本要求二、有关概念及定义资产的计税基础负债的计税基础暂时性差异（应纳税暂时性差异、可抵扣暂时性差异时间性差异永久性差异三、会计科目设置及核算四、差异列示主要内容一、所得税会计基本要求84二、有关概念及定义1、资产的计税基础（第5条）指企业收回资产账面价值的过程中，就计税而言可从流入企业的任何所得利益中予以抵扣的金额。初始确认是购买付出，持续持有是初始成本扣除已经计提的费用。通常情况下，资产取得时其入账价值与计税基础是相同的，后续计量因会计准则规定与税法规定不同，可能造成账面价值与计税基础的差异。二、有关概念及定义1、资产的计税基础（第5条）85固定资产计税基础固定资产会计税收实际成本实际成本-累计折旧-累计折旧-减值准备

账面价值计税基础固定资产计税基础固定资产会计86举例(固定资产）某项环保设备，原值1000万元，使用年限10年，会计采用年限法平均计提折旧，税法允许采用双倍余额递减法，净残值为0。计提了2年折旧后，会计期末固定资产计提了80万元的减值准备。会计账面价值：1000-100*2-80=720计税基础：1000-200-160=640举例(固定资产）某项环保设备，原值1000万元，使用年限1087无形资产会计账面价值账面价值=实际成本-累计摊销-减值准备但对于使用寿命不确定的无形资产账面价值=实际成本-减值准备税务计税基础计税基础=实际成本-累计推销无形资产会计账面价值88举例：无形资产某项无形资产成本160万元，因使用寿命不确定不予摊销，但税法规定按不短于10年的期限进行推销。取得该项无形资产1年后会计账面价值=160万元税收计税基础=160-16=140万元举例：无形资产某项无形资产成本160万元，因使用寿命不确定不89无形资产-研究开发形成的无形资产会计处理：符合资本化条件后发生的支出构成无形资产成本税法：企业的研发支出可以发生当期税前扣除（盈利企业）可以税前加计50%。无形资产-研究开发形成的无形资产会计处理：90举例企业当期发生研究开发费用1000万元，其中资本化形成的无形资产600万元无形资产账面价值：600万元无形资产计税基础：0举例企业当期发生研究开发费用1000万元，其中资本化形成的无91交易性金融资产会计：期末按公允价值计量，公允价值变动差额计入损益税法：取得时实际成本交易性金融资产会计：期末按公允价值计量，92举例：企业支付800万元取得一项金融资产，当前期末市价为860万元。交易性金融资产的账面价值860万元计税基础800万元举例：企业支付800万元取得一项金融资产，当前期末市价为8693资产账面价值与计税基础的差异固定资产无形资产交易性金融资产可供出售的金融资产长期股权投资（税务上投资方与被投资方税率不一致存在差异，否则没有差异）其他计提的减值准备资产账面价值与计税基础的差异固定资产94二、有关概念及定义2、负债的计税基础（第6条）指各项负债账面价值减去其在未来期间计算应税利润时可予以抵扣的金额。即：负债的账面价值=账面价值-未来可税前列支的金额一般负债的确认和清偿不影响所得税的计算。差异原因主要：从费用中提取的负债二、有关概念及定义2、负债的计税基础（第6条）95预计负债会计：按照或有事项准则规定确认预计负债税收：是否允许扣除主要执行收付实现制，视情况而定，并不是所有从费用中提取的均不可以扣除。如债务担保损失不论是否支出均不允许税前扣除。预计负债会计：按照或有事项准则规定确认预计负债96企业因债务担保确认了预计负债1000万元，但担保方式在关联方之间，担保方并未就该项担保收取相应责任相关费用。账面价值=1000万元计税基础=账面价值1000万元=可从未来经济利益中扣除的金额企业因债务担保确认了预计负债1000万元，但担保方式在关联方97二、有关概念及定义3、暂时性差异从资产和负债看，是一项资产或一项负债的计税基础和其在资产负债表中的账面价值之间的差额，随时间推移将会消除。该项差异在以后年度资产收回或负债清偿时，会产生应税利润或可抵扣金额。暂时性差异应税暂时性差异应抵扣暂时性差异二、有关概念及定义3、暂时性差异暂时性差异应税暂时性差异应98二、有关概念及定义应税暂时性差异(第8条）将导致使用或处置资产、偿付负债的未来期间内增加应纳税所得额，由此产生递延所得税负债的差异。可抵扣暂时性差异（第9条）将导致使用或处置资产、偿付负债的未来期间内减少应纳税所得额，由此产生递延所得税资产的差异。二、有关概念及定义应税暂时性差异(第8条）99可抵扣暂时性差异将导致在销售或使用资产或偿付负债的未来期间内减少应纳税所得额递延所得税资产递延所得税负债应纳税暂时性差异将导致在销售或使用资产或偿付负债的未来期间内增加应纳税所得额可抵扣暂时性差异递延所得税资产递延所得税负债应纳税暂时性差异100资产的账面价值大于计税基础会产生递延所得税负债（应纳税暂时性差异）资产的账面价值小于计税基础会产生递延所得税资产（可抵扣暂时性差异）负债的账面价值大于计税基础会产生递延所得税资产（可抵扣暂时性差异）负债的账面价值小于计税基础会产生递延所得税负债（应纳税暂时性差异）资产的账面价值大于计税基础会产生递延所得税负债（应纳税暂时性101账面价值1200计税基础1000税率20%计税差异40借：所得税-递延所得税40贷：递延所得税负债40账面价值1200102二、有关概念及定义4、时间性差异应税收益和会计收益的差额，在一个期间内形成，可在随后的一个或几个期间内转回。其成因是由于会计准则或会计制度与税法在收入与费用确认和计量的时间上存在差异。时间性差异一定是暂时性差异，但暂时性差异并不都是时间性差异二、有关概念及定义4、时间性差异103时间性差异一定同时是暂时性差异例题一：固定资产原值5000元，预计使用年限5年，采用直线法计提折旧，期末无残值。税法允许采用双倍余额递减法计提折旧。损益表债务法期间12345会计折旧10001000100010001000税法折旧20001200720540540差额1000200-280-460-460时间性差异一定同时是暂时性差异例题一：固定资产原值5000元104时间性差异一定同时是暂时性差异

资产负债表债务法符合定义，可以判断这是一项暂时性性差异。因此，时间性差异是暂时性差异。各期期末012345账面价值500040003000200010000计税基础50003000180010805400差额100012009204600时间性差异一定同时是暂时性差异

资产负债表债务法符合定义，105暂时性差异并不都是时间性差异例题二企业固定资产的账面价值为1万元，重估的公允价值为2万元，会计和税法规定都按直线法计提折旧，剩余使用年限为5年。会计按重估的公允价值计提折旧，而重估资产增值并确认入账根据税法规定计税时不作相应调整，因此税法按账面价值计提折旧。暂时性差异并不都是时间性差异例题二106暂时性差异并不都是时间性差异用收益表债务法计算期间12345会计折旧40004000400040004000税法折旧20002000200020002000差额-2000-2000-2000-2000-2000暂时性差异并不都是时间性差异用收益表债务法计算期间1234107暂时性差异并不都是时间性差异采用资产负债表债务法计算。各期期末012345账面价值200001600012000800040000计税基础1000080006000400020000差额1000080006000400020000这不是一项时间性差异。其原因在于资产增值收益计入资产负债表的权益类，而不是计入损益表。因此，暂时性差异有可能不是时间性差异。暂时性差异并不都是时间性差异采用资产负债表债务法计算。各期期108二、有关概念及定义以下情况将产生暂时性差异而不产生时间性差异：①资产和负债的初始确认的账面金额不同于初始计税基础；②重估资产而在计税时不予调整；③购买法企业合并的购买成本，根据所取得的可辨认资产和负债的公允价值分配计入这些可辨认资产和负债，而在计税时不作相应调整。④可供出售金融资产期末公允价值变化二、有关概念及定义以下情况将产生暂时性差异而不产生时间性差异109二、有关概念及定义5、永久性差异某一期间发生，以后各期不能转回或消除，即该项差异不影响其他会计期间。其成因是由于会计准则或会计制度与税法在收入与费用确认和计量的口径上存在差异。二、有关概念及定义5、永久性差异110主要内容一、所得税会计基本要求二、有关概念及定义资产的计税基础负债的计税基础暂时性差异（应纳税暂时性差异、可抵扣暂时性差异时间性差异永久性差异三、会计科目设置及核算四、差异列示主要内容一、所得税会计基本要求111（一）设置的会计科目1811递延所得税资产1、核算：可抵扣暂时性差异产生的所得税资产。根据税法规定可用以后年度税前利润弥补的亏损产生的所得税资产，也在本科目核算。2、应当按照可抵扣暂时性差异等项目进行明细核算。3、企业在确认相关资产、负债时，借记本科目，贷记“所得税——递延所得税费用”、“资本公积——其他资本公积”等科目。（一）设置的会计科目1811递延所得税资产112（一）设置的会计科目1811递延所得税资产4、资产负债表日，企业应予确认的递延所得税资产大于本科目余额的，借记本科目，贷记“所得税——递延所得税费用”、“资本公积——其他资本公积”等科目；应予确认的递延所得税资产小于本科目余额的，做相反的会计分录。（一）设置的会计科目1811递延所得税资产113（一）设置的会计科目1811递延所得税资产5、所得税资产确认原则以可抵扣暂时性差异转回期间(一般为3年)预计将获得应纳税所得为限，确认相应的递延所得税资产。估计未来期间是否能够产生足够的应纳税所得时，包括两个内容：未来期间正常生产经营所得应纳税暂时性差异转回确认可抵扣亏损产生的递延所得税资产需要提供相关证据（一）设置的会计科目1811递延所得税资产114（一）设置的会计科目1811递延所得税资产6、资产负债表日，预计未来期间很可能无法获得足够的应纳税所得额用以抵扣可抵扣暂时性差异的，按应减记的金额，借记“所得税——当期所得税费用”、“资本公积——其他资本公积”科目，贷记本科目。（一）设置的会计科目1811递延所得税资产115（一）设置的会计科目1811递延所得税资产7、特殊情况不属于企业合并，且交易发生时即不影响会计利润也不影响纳税所得额会计：公允价值与最低租赁付款额限制中较低原则税务：租赁合同或协议中约定的租赁款（一）设置的会计科目1811递延所得税资产116（一）设置的会计科目2901递延所得税负债1、核算企业根据所得税准则确认的应纳税暂时性差异产生的所得税负债。2、按照应纳税暂时性差异项目进行明细核算。3、递延所得税负债的主要账务处理企业在确认相关资产、负债时，根据所得税准则应予确认的递延所得税负债，借记“所得税——递延所得税费用”、“资本公积——其他资本公积”等科目，贷记本科目。（一）设置的会计科目2901递延所得税负债117（一）设置的会计科目2901递延所得税负债4、资产负债表日，企业应予确认的递延所得税负债大于本科目余额的，借记“所得税——递延所得税费用”、“资本公积——其他资本公积”等科目，贷记本科目；应予确认的递延所得税负债小于本科目余额的，做相反的会计分录。（一）设置的会计科目2901递延所得税负债118（一）设置的会计科目2901递延所得税负债5、确认原则:对于所有应纳税暂时性差异均应确认相关递延所得税负债，6、某些特殊情况除外：如企业合并，非同一控制下的企业合并，免税改组中产生的商誉不再确认递延所得税负债。（一）设置的会计科目2901递延所得税负债119举例;假定A企业发行6000万元的股份购入B企业100%的净资产，该项合并符合税法规定的免税改组条件。购买日各项可辨认资产负债的公允价值及计税基础如下：举例;假定A企业发行6000万元的股份购入B企业100%的净120公允价值计税基础暂时性差异固定资产270015501150应收帐款21002100存他应付款（300）0（300）应付帐款（1200）（1200）0合计504036901350公允价值计税基础暂时性差异固定资产270015501150应121假定企业税率30%，各项交易中确认可辨认净资产公允价值5040递延所得税负债（1350*30%）405可辨认资产、负债公允价值4635商誉1365企业合并成本6000假定企业税率30%，各项交易中确认可辨认净资产公允价值504122核算:借：长期投资5040商誉1365贷：递延所得税负债405股本6000核算:借：长期投资5040123（二）所得税费用确认与计量利润表中应当单独列示所得税费用。所得税费用由两部分内容构成：一是按照税法规定计算的当期所得税费用（当期应交所得税），二是按照上述规定计算的递延所得税费用，但不包括直接计入所有者权益项目的交易和事项以及企业合并的所得税影响。（二）所得税费用确认与计量利润表中应当单独列示所得税费用。124（三）所得税费用的计算企业在计算确定当期应交所得税以及递延所得税费用（或收益）以后，利润表中的所得税费用为两者之和。所得税费用＝当期所得税费用＋递延所得税费用（－递延所得税收益）（三）所得税费用的计算企业在计算确定当期应交所得税以及递延所125例：某企业20×7年12月31日资产负债表中有关项目金额及其计税基础如下表所示（单位：元）：项目账面价值计税基础暂时性差异应纳税（负债）可抵扣(资产）1存货200000210000100002无形资产600000600003预计负债100000100004合计6000020000假定当期按照税法规定计算确定的应交所得税为5万元。该企业预计在未来期间能够产生足够的应纳税所得额用来抵扣可抵扣暂时性差异。例：某企业20×7年12月31日资产负债表中有关项目金126该企业计算确认的递延所得税负债、递延所得税资产、递延所得税费用以及所得税费用如下：递延所得税负债＝60000×33％＝19800递延所得税资产＝20000×33％＝6600递延所得税费用＝19800－6600＝13200所得税费用＝50000＋13200＝63200该企业计算确认的递延所得税负债、递延所得税资产、递延所得税费127会计核算借：递延所得税资产6600借：所得税-所得税费用50000-递延所得税费用13200贷：递延所得税负债19800应交税金-所得税50000会计核算借：递延所得税资产660128（四）暂时性差异的会计处理基本程序为：①确定产生暂时性差异的项目；②确定各年的暂时性差异；③确定该项差异对纳税的影响；④确定所得税费用，应交所得税加减纳税影响等于当期所得税和递延所得税的总金额。

（四）暂时性差异的会计处理基本程序为：129（四）暂时性差异的会计处理例题三

2000年12月31日购入价值5000元的设备，预计使用期5年，无残值。采用直线法计提折旧，税法允许采用双倍余额递减法计提折旧。未扣折旧前的利润总额为11000元，适用税率为15％。（四）暂时性差异的会计处理例题三130（五）暂时性差异的会计处理采用收益表债务法（旧制度方法）确定各年的暂时性差异及该项差异对纳税的影响（五）暂时性差异的会计处理采用收益表债务法（旧制度方法）131项目01年02年03年04年05年累计折旧直线法100010001000100010005000双倍余额法200012007205405405000差额-1000-2002804604600收益会计利润100001000010000100001000050000应税所得9000980010280104601046050000差额1000200-280-460-4600所得税150015001500150015007500应交所得税135014701542156915697500差额15030-42-69-690项目01年02年03年04年05年累计折直线法1000100132采用收益表债务法（旧制度方法）各年的会计分录分录2001年2002年2003年2004年2005年合计借：所得税递延所得税

贷：应交税金递延所得税15001350150150014703015004215421500691569150069156975001807500180采用收益表债务法（旧制度方法）各年的会计分录分录2001年133资产负债表债务法（新准则）步骤一，确定产生暂时性差异的项目：设备折旧。步骤二/三，确定各年的暂时性差异及该项差异对纳税的影响项目200020012002200320042005账面金额500040003000200010000计税基础50003000180010805400差额0100012009204600税率15％15％15％15％15％差异时点值0150180138690资产负债表债务法（新准则）步骤一，确定产生暂时性差异的项目：134资产负债表债务法（新准则）资产负债表债务法步骤四，确定所得税费用，应交所得税加减纳税影响等于当期所得税和递延所得税的总金额。

递延所得税负债

00年末001年15001年末15002年3003年4202年末18004年6903年末13805年6904年末6905年末0资产负债表债务法（新准则）资产负债表债务法135资产负债表债务法（新准则）各年的会计分录：分录2001年2002年2003年2004年2005年借：所得税-所得税费用所得税-递延所得税贷：应交税金-所得税递延所得税负债1501501501501503015030150-42150-42150-69150-69150-69150-69资产负债表债务法（新准则）各年的会计分录：分录20136需要注意的问题不应当对递延所得税资产或负债进行折现处理.在采用资产负债表核算递延所得税时，如果预计转回期的税率能够合理确定，发生时按预计转回期的税率核算。另外，不论发生或是转销期间，如果税率变动，均应按其进行调整。需要注意的问题不应当对递延所得税资产或负债进行折现处理.137举例(税率变动)甲企业核定全年计税工资总额为10万元,07年实际发放工资总额为12万元,折旧采用直线法,本年折旧5万元按税法应采用双倍余额递减6.5万元.07年靠近利润15万元,适用税率33%举例(税率变动)甲企业核定全年计税工资总额为10万元,07年138税前会计利润150000加:永久性差异20000减:时间性差异15000所得额155000税率33%本期应交所得税51150递延所得税负债4950本期所得税费用56100借:所得税56100贷:应交税金—所得税51150递延所得税负债4950税前会计利润1500001392008年所得税率降到30%,其他条件不变税前会计利润150000加:永久性差异20000减:时间性差异15000所得额