国际会计学(下)课件

国际会计学——第二部分国际财务会计国际会计学——第二部分国际财务会计1外币业务会计物价变动会计国际财务报告主要内容外币业务会计主要内容2第五章外币业务会计第一节外币业务核算第二节外币报表折算第五章外币业务会计第一节外币业务核算3第一节外币业务核算相关概念外币交易会计的基本程序外币交易会计的基本方法期汇合同的会计处理方法外币交易会计的国际比较第一节外币业务核算相关概念4一、相关概念（一）外币与外币业务外币（foreigncurrency)企业记账本位币(功能货币)以外的货币。外币业务（foreigncurrencytransactions)企业以外币进行的款项收付、往来结算、接受投资以及筹资等业务。一、相关概念（一）外币与外币业务5（二）外汇、汇率与外汇市场外汇（foreignexchange)以外币表示的、能用于国际结算的支付手段。（一国持有的总额为国家外汇储备）汇率(currencyratio)两国货币在一定时期相互交换的比价。汇率有不同的标价方法。汇率可从不同角度进行分类。外汇市场（foreignexchangemarket)能实现不同国家和地区货币之间兑换的场所。我国外汇市场是由各商业银行组成的网络。（二）外汇、汇率与外汇市场6（三）汇率的标价方法直接标价法：以一定单位的外国货币为标准来计算应折合的若干本国货币的方法（外币不变本币变）。如：$1=￥8间接标价法：以一定单位的本国货币为标准来计算应折合的若干外国货币的方法（本币不变外币变）。如：￥1=$0.125（三）汇率的标价方法7按外汇管理体制按外汇买卖成交时间按外汇买卖成交价格按会计记账作用官方汇率市场汇率历史汇率现行汇率（即期汇率）期货汇率（远期汇率）买入汇率卖出汇率中间汇率记账汇率账面汇率固定汇率变动汇率汇率分类按外汇管理体制按外汇买卖成交时间按外汇买卖成交价格按会计记账8（四）外币折算、外币兑换与汇兑损益外币折算(foreigncurrencytranslation)将一种货币计量单位（外币）换算表述为另一种货币计量单位（本位币）的过程。是货币记账表述的改变。外币兑换(foreigncurrencyconversion)将一种货币实际交换为另一种货币的过程，是货币实体的改变。汇兑损益(exchangegainsandlosses)企业各外币账户、外币报表的各项目由于记账时间和汇率不同而产生的折合为本位币时的差额。分为折算损益和兑换损益。（四）外币折算、外币兑换与汇兑损益9二、外币交易会计的基本程序

（一）核算的时点1.发生日；2.报表编制日3.交易结算日（二）核算所持的观点1.单一交易观（one-transactionapproach)将一项交易的结算看成交易结束的标志。即将交易的发生和随后货款的结算视为一项完整的业务。将不同时点产生的折算差额调整购货成本和销货收入。2.两项交易观（two-transactionapproach)将一项交易的发生看成交易结束的标志。即将交易的发生和随后货款的结算视为两笔业务。将不同时点产生的折算差额作为汇兑损益（当期化或递延）。二、外币交易会计的基本程序（一）核算的时点10（三）核算程序发生日：按选定的记账汇率，将外币业务折算为本位币记账。报表编制日（月末）：将外币账户的外币金额按期末汇率重新折算，折算后的金额与原先本位币金额的差作为期末汇兑损益（调相关账户）。交易结算日：按选定的记账汇率，将外币业务折算为本位币记账，并将报表编制日与交易结算日的汇率之差产生的汇兑损益进行处理（调相关账户）。账户设置：在资产、负债账户下设外币专户。设“汇兑损益”账户思考：哪些账户是外币账户？（三）核算程序112003年12月1日购货，价款$10000，约定2004年1月31日结算货款。12月1日、12月31日、1月31月的汇率分别为1:8、1:8.3、1:8.4。单一交易观：发生日：Dr：购货（10000）80000Cr：应付账款（10000）80000报表编制日：Dr：购货3000Cr：应付账款3000交易结算日：Dr：购货1000Cr：应付账款1000例题思考：两项交易观下应如何进行会计处理？2003年12月1日购货，价款$10000，约定2004年12三、外币交易会计的记账方法（一）外币交易的记账方法——统账制和分账制

1.统账制是以单一货币为功能货币的记账方法。汇兑损益逐笔结转（外币业务增加用记账汇率，减少可采用先进先出法、加权平均法等）或月末集中结转。外币种类少且外币业务不多的企业采用。

2.分账制是指外币业务发生时以原币记账，若涉及两种货币时，以“货币兑换”账户过渡，月末按期末汇率将各外币账户折算为本位币并汇总确认汇兑损益的记账方法。有外币业务的金融企业采用该方法。三、外币交易会计的记账方法（一）外币交易的记账方法—13统账制下的逐笔结转汇兑损益例：某公司各外币账户的上月末余额为：现金—us$(5000)42500应收账款—甲us$(10000)85000短期借款—us$(20000)170000应付账款—乙us$(8000)68000本月发生如下业务（以月初汇率为记账汇率，1:8.6，采用加权平均法逐笔结转汇兑损益）1.3日，向美国甲公司出口商品一批计us$10000，已办妥出口交单；2.5日，收到美国甲公司货款us$2000；3.10日，归还美国乙公司货款us$5000；4.13日，从美国乙公司进口商品一批计us$4000，款未付；5.18日，归还短期借款us$1000。(上月末汇率为1:8.5，月末汇率为1:8.8）统账制下的逐笔结转汇兑损益例：某公司各外币账户的上月末余额为14（1）Dr：应收账款——甲（$10000)86000Cr：销售86000（2）Dr：现金（$2000)17200Cr：应收账款——甲（$2000)17100Cr：汇兑损益100（3）Dr：应付账款——乙（$5000)42500汇兑损益450Cr：现金（$5000)42650（4）Dr：购货34400Cr：应付账款——乙（$4000)34400（1）Dr：应收账款——甲（$10000)860015（5）Dr：短期借款（$1000)8500汇兑损益30Cr：现金（$1000)8530月末，按期末汇兑损益进行调整：（6）Dr：现金——us$280应收账款——us$4500汇兑损益——us$2620Cr：应付账款——us$1700短期借款——us$5700思考：若采用月末集中结算法，应如何进行账务处理？（5）Dr：短期借款（$1000)16分账制下的会计处理账户设置——货币兑换核算要点：1.涉及不同币种的货币性项目的，通过“货币兑换”账户核算；2.期末，将本位币以外的其他货币的“货币兑换”账户的余额按期末汇率折算为本位币金额，与本位币的“货币兑换”账户之差，为期末汇兑损益，进行结转。分账制下的会计处理账户设置——货币兑换17某企业采用分账制，以月初汇率（$1=￥8；HK1=￥1）为记账汇率。本月发生以下业务：（1）4日，销售商品一批，价值$10000，货款已收到；（2）12日，收到境外投资者投入资本$20000；（3）15日，以$5000进口一批商品；（4）22日，以$1000购入HK8000；（5）28日，向银行借款$6000。根据以上资料进行相关的业务处理如下：例题某企业采用分账制，以月初汇率（$1=￥8；HK1=￥1）为记18

(1)Dr：现金——US$$10000Cr：货币兑换——US$$10000Dr：货币兑换——RMB￥80000Cr：销售￥80000（2）Dr：现金——US$$20000Cr：货币兑换——US$$20000Dr：货币兑换——RMB￥160000Cr：实收资本￥160000(1)Dr：现金——US$$1019（3）Dr：购货￥40000Cr：货币兑换——RMB￥40000Dr：货币兑换——US$$5000Cr：现金——US$$5000（4）Dr：现金——HK$$8000Cr：货币兑换——HK$$8000Dr：货币兑换——US$$1000Cr：现金——US$$1000（5）Dr：现金——US$$6000Cr：银行借款——US$$6000（3）Dr：购货20设月末汇率为（$1=￥9；HK1=￥1.3），折算：“货币兑换—US$”货方余额为$24000，折算的本位币金额为￥216000“货币兑换—HK$”货方余额为$8000，折算的本位币金额为￥10400

合计￥226400

“货币兑换——RMB”的借方余额为￥200000，差额￥为26400会计处理为：

Dr：货币兑换——RMB￥26400

Cr：汇兑损益￥26400

月末“货币兑换”账户的余额为？设月末汇率为（$1=￥9；HK1=￥1.3），折算：21四、期汇合同的会计处理（一）期汇合同概述期汇合同（forwardexchangecontracts)是指企业为了规避汇率波动风险，与外汇经纪银行签订的将由银行按约定的远期汇率在未来某一时日将一种指定货币兑换成另一种指定货币的契约。作用：套期保值（hedge)投机(speculating)套期保值是在期货市场进行数量相等但方向相反的交易来冲抵现货市场可能损失的行为。投机是根据对期货市场价格变动的预测参与期货市场交易的行为。四、期汇合同的会计处理（一）期汇合同概述22

（二）期汇合同的主要会计问题和业务类型

1.主要会计问题：如何处理溢、折价及合同损益远期汇率>即期汇率升水溢价远期汇率<即期汇率贴水折价

合同损益：是合同生效日的即期汇率与结算日的汇率之差形成的损益2.业务类型有：（1）用于投资的期汇合约会计处理；（2）用于已发生的债权债务的期汇合约会计处理；（3）对外币约定付款的期汇合约会计处理；（4）对外币投机的期汇合约会计处理。

思考：升水是收益，贴水是损失？（二）期汇合同的主要会计问题和业务类型思考：升水是收益，贴23

（三）账户设置

应收远期外汇合同款应付远期外汇合同款递延溢价收入溢价收入递延溢价支出溢价支出递延折价收入折价收入递延折价支出折价支出递延汇兑损益汇兑损益（三）账户设置24（四）核算时点及主要业务

1.合同生效日：反映期汇合同产生的债权债务及升水和贴水。2.报表编制日（月末）：摊销升水和贴水；反映现货外币账户产生的汇兑损益；反映期汇合同款产生的汇兑损益。3.合同到期日：反映期汇合同款的到期交割；结清现货交易款；摊销升水和贴水。（四）核算时点及主要业务25举例（已发生债权债务的期汇合约的会计处理）举例（已发生债权债务的期汇合约的会计处理）26

2003年12月1日：（1）Dr：购货￡(10000)14500Cr：应付账款￡(10000)14500

合同生效：远期外汇合同的溢价=￡10000×（1.460-1.450）=＄100

（2）Dr：应收远期外汇合同款——￡(10000)14500递延溢价支出100Cr：应付远期外汇合同款——US$146002003年12月1日：27

2003年12月31日：摊销溢价：（1）Dr：溢价支出50Cr：递延溢价支出50计算远期外汇合同损益，同时调整应付账款：（2）Dr：应收远期外汇合同款——￡(10000)150Cr：汇兑损益150（3）Dr：汇兑损益150Cr：应付账款——￡(10000)150

2003年12月31日：282004年1月31日：（1）Dr：应付远期外汇合同款——US$14600Cr：现金——US$14600Dr：现金——￡（10000）14700Cr：应收远期外汇合同款——￡(10000)14650

汇兑损益50（2）Dr：应付账款——￡(10000)14650汇兑损益50Cr：现金——￡（10000）14700（3）Dr：溢价支出50Cr：递延溢价支出502004年1月31日：29分析：该项期货合同如何进行套期保值？思考：对用于投资、债权债务承诺和投机的期汇合同应如何进行会计处理题目同上：若约定到期交货付款，应如何进行账务处理？分析：该项期货合同如何进行套期保值？302003年12月1日，美国出口商TNT公司向德国D公司出口商品DM200000（已发出），约定于2004年1月31日以马克结算。为规避汇率变动风险，TNT公司于2003年12月1日与外汇经纪银行签定一项售出马克的期汇合同，于2004年1月31日交割，约定的远期汇率为DM1:$0.5780。即期汇率分别为：2003年12月1日：DM1:$0.58402003年12月31日：DM1:$0.57902004年1月31日：DM1:$0.5775要求：编制TNT公司的相关会计分录作业2003年12月1日，美国出口商TNT公司向德国D公司出口商31五、外币交易核算的国际比较项目核算观点记账汇率期末折算汇兑损益IASC两项交易观当日汇率或接近汇率期末汇率一般当期化；长期货币项目的收益递延、损失当期化US两项交易观当日汇率货币项目：期末汇率；非货币项目；按计量属性当期化UK两项交易观当日汇率期末汇率当期化中国两项交易观当日汇率或接近汇率货币项目：同上；非货币项目；历史汇率当期化五、外币交易核算的国际比较项目核算观点记账汇率期末折算汇兑损32第二节外币报表折算主要内容：概述折算方法外币报表折算的国际比较第二节外币报表折算主要内容：33一、概述（一）外币报表折算的定义

外币报表折算：从事跨国经营活动的公司，采用功能货币对报表项目重新表述的会计程序和方法。

思考：外币报表折算与外币业务折算的区别？（二）外币报表折算的必要性1.是编制合并会计报表的需要；2.是进行国际投资和国际融资的需要；3.对国外经营机构进行管理的需要。一、概述（一）外币报表折算的定义34（三）涉及的会计问题

1.折算汇率的选择；2.折算损益的处理。（四）折算观点

1.是报告货币的转变，不关注计量属性的变化；2.不仅是报告货币的转变，还应注意不改变计量属性。国际会计学(下)课件35（一）外币报表折算方法及其特点1.现行汇率法（currentratemethod）2.流动与非流动项目法（current—noncurrentmethod）3.货币与非货币项目法（monetary—nonmonetarymethod）4.时态法（temporalmethod）二、外币报表的折算方法（一）外币报表折算方法及其特点二、外币报表的折算方法36（二）不同折算方法下汇率的选择现行汇率法c-nocm-nom时态法现金CCCC应收账款CCCC存货（按成本）CCHH存货（按市价）CCHC投资（按成本）CHHH投资（按市价）CHHC固定资产CHHH无形资产CHHH应付账款CCCC长期负债CHCC股本HHHH留存收益BBBB其中：C代表现行汇率；H代表历史汇率；B代表平衡数（二）不同折算方法下汇率的选择现行汇率法c-noc37（三）不同折算方法的比较优点缺点现行汇率法折算方法简便；可以保持报表原有的结构和比例关系混淆计量属性；理论上有缺陷（影响相同）current-noncurrent考虑了汇率的不同影响理论上有缺陷（历史成本计价的存货*现行汇率？）monetary-nonmonetary考虑了汇率的不同影响理论上有缺陷（现行成本计价的存货*历史汇率？）时态法考虑了汇率的不同影响；理论上完善（考虑了计量属性）不能保持报表原有的结构和比例关系（三）不同折算方法的比较优点缺点现行汇率法折38三、外币报表折算损益的处理（一）主要处理方法1.当期化：在利润表中“税前利润”项前列示。2.递延处理：在资产负债表的“所有者权益”项下列示。三、外币报表折算损益的处理（一）主要处理方法39（二）外币报表折算的国际比较汇率选择折算损益的处理IASC国外实体：现行汇率法国外营业单位：时态法递延处理当期化US取决于国外子公司的功能货币（选用当地货币：现行汇率）递延处理UK国外实体：现行汇率法国外营业单位：时态法递延处理当期化CHINA现行汇率法递延处理（外币报表折算差额）（二）外币报表折算的国际比较汇率选择折算损益的处理IASC国40本章小结主要概念外币汇率汇兑损益期汇合同外币报表折算主要问题1.外币业务核算的观点有哪两种？对汇兑损益的处理有何不同？2.外币业务的记账方法有哪两种？3.外币业务的记账程序是怎样的？4.如何理解升水和贴水产生的汇兑损益？5.比较外币报表的折算方法。会计实务1.不同记账观念下的会计处理。2.不同记账方法下的会计处理。3.期汇合同的会计处理本章小结主要概念41第六章物价变动会计第一节物价变动及其对会计的影响第二节物价变动会计模式第三节物价变动会计的国际比较第六章物价变动会计第一节物价变动及其对会计的影42第一节物价变动及其对会计的影响

一、物价变动概述物价变动指商品价格的上涨和下跌。按其范围可分为个别物价变动和一般物价变动。物价变动的衡量——物价指数报告期选定商品单价个别物价指数=基期选定商品单价∑（报告期选定商品单价×权数）一般物价指数=∑（基期选定商品单价×权数）影响物价变动的因素：劳动生产率；币值的变化；供求关系第一节物价变动及其对会计的影响一、物价变动概43单价零售量权数物价指数2001200220012002A20301500200020%150%B40302500300030%75%C60704500500050%117%合计850010000108.7%物价指数计算举例单价零售量权数物价指数2001200220012002A2044注意：计算一般物价指数时，要选择销售量大、价格变动趋势具有代表性的商品。综合物价指数=30×20%+30×30%+70×50%20×20%+40×30%+60×50%=108.7%注意：计算一般物价指数时，要选择销售量大、价格变动趋势具有代45二、物价变动对传统会计的影响冲击了币值不变假定；冲击了历史成本原则；降低了会计信息质量，妨碍了财务会计目标的实现。二、物价变动对传统会计的影响冲击了币值不变假定；46三、资本保全理论资本保全理论：一个企业在其经营活动中应以保持资本的完整无损为前提来确认收益。有财务资本保全和实物资本保全两种观点。财务资本：是将资本视为业主投入企业的货币或购买力。实物资本：是将资本视为企业实物的生产能力、经营能力和取得该能力所需的资源或资金。三、资本保全理论资本保全理论：一个企业在其经营活动中应以保持47财务资本保全观实物资本保全观概念基础财务资本实物资本利润计算方法期末净资产－期初净资产期末生产（经营）能力－期初生产（经营）能力计量特点不要求特定的计量属性；计量单位可任意选择（名义或一般购买力单位）必须采用现行成本计量属性；计量单位可选用重置价格或个别物价指数会计处理将物价变动收益作为持有利得，确认为利润不将物价变动收益作为持有利得，而是作为资本变动的准备财务资本保全观实物资本保全观概念基础财务资48

某企业2006年1月1日购入商品一批，成本为100000元，当时的一般物价指数为100%，第二年12月出售该批商品，获价款200000元，此时的一般物价指数为150%，分类物价指数为170%，市场重置价为180000元。无其他费用。

要求：计算该公司两种资产保全观下的净收益。例题某企业2006年1月1日购入商品一批，成本为100049财务资本保全名义货币单位（万元）不变购买力单位（万元）收入成本利润收入成本利润20101020155实物资本保全重置价值（万元）个别物价指数（万元）收入成本利润收入成本利润2018220173财务名义货币单位（万元）不变购买力单位（万元）收入成本利润收50四、物价变动的会计对策不改变计量模式，部分消除物价变动影响1.存货计价采用后进先出法和成本与市价孰低法；2.固定资产折旧采用加速折旧法；3.无形资产摊销采用限期摊销法；4.实现物价变动准备金制度。改变计量模式，消除物价变动影响1.一般购买力会计模式；2.现行价值会计模式；3.综合模式。四、物价变动的会计对策不改变计量模式，部分消除物价变动影响51五、物价变动涉及的会计问题计量单位和计量属性的多重性一般物价变动导致货币性项目的购买力损益

货币性资产：P上升，购买力下降，产生损失；

货币性负债：P上升，购买力支付下降，产生利得。一般或个别物价变动导致持有的非货币性资产发生持有利得或损失

非货币性资产：P上升，资产增值，产生利得；

包括已实现的（已售出或水消耗的资产中含有，如销货、累计折旧）和未实现的（期末存货）。五、物价变动涉及的会计问题计量单位和计量属性的多重性52第二节物价变动会计模式

一、一般物价水平计量模式基本模式：历史成本/不变购买力单位

不变购买力货币单位是对名义货币单位的调整或变换形式，是按照一定时点的实际货币购买力换算后的计量单位，从而使不同时期的货币计量尺度保持在相同的计量基础上。是以购买力不变或者相等的货币作为会计的计量单位。第二节物价变动会计模式一、一般物价水平计量模53特点：

（1）改变计量单位，不改变计量属性；（2）日常会计处理按历史成本，期末用一般物价指数调整报表项目。步骤：

（1）正确划分货币性项目和非货币性项目；（2）计算货币项目的购买力损益；（3）按一般物价指数调整报表各项目；（4）重编报表。特点：54云海公司2003年1月1日开业，按历史成本/名义货币单位编制的报表如下：项目年初数年末数现金及应收账款*100000200000存货200000250000固定资产净值300000270000资产总计600000720000应付账款*10000100000长期借款*140000140000负债总计150000240000普通股450000450000留存收益030000股东权益合计450000480000负债和权益总计600000720000云海公司2003年1月1日开业，按历史成本/名义货币单位编制55销货500000销货成本年初存货200000加：本期进货350000减：年末存货250000销货毛利200000管理费用100000折旧费用30000税前净利70000所得税20000税后净利50000现金股利20000期初留存收益0期末留存收益30000销货500000销货成本年初存货200000加：本期进货56其他补充资料如下：1.物价指数：1月1日为100；12月31日为200；年均160；2.存货计价采用先进先出法，年初存货为1月1日购入；年末存货为11—12月购入（平均指数为180）；3.固定资产均于开业时购入，年限10年，直线法摊销，无残值；4.普通股均于1月1日开业时发行；5.各项收入和费用在年内均衡发生；6.现金股利于12月31日发放；7.不变购买力为年末美元货币单位。其他补充资料如下：57第一步：将资产负债表项目划分为货币性和非货币性项目第二步：计算货币性项目的购买力损益换算前名义美元换算比率换算后年末美元年初货币性资产100000200/100200000年初货币性负债150000200/100300000年初货币性项目净额(50000)200/100(100000)加：本年销货500000200/160625000减：本年进货350000200/160437000管理费用100000200/160125000所得税20000200/16025000现金股利20000200/20020000年末货币性项目净额(40000)(82500)货币性项目净额购买力损益42500第一步：将资产负债表项目划分为货币性和非货币性项目第二步：计58第三步：按一般物价指数将报表各项目的名义货币额调整成不变币值货币额（单位：万元）项目2003-1-12003-12-31折算前折算率折算后折算前折算率折算后货币性项目货币性资产10200/1002020200/20020货币性负债流动负债1200/100210200/20010长期负债14200/1002814200/20014非货币性项目存货20200/1004025200/18027.8固定资产30200/1006027200/10054普通股45200/1009045200/10090留存收益00012.2调整后留存收益=调整后资产总计–调整后负债总计–调整后普通股第三步：按一般物价指数将报表各项目的名义货币额调整成不变币值59调整前折算率调整后销货500000200/160625000销货成本559722年初存货200000200/100400000加：本期进货350000200/160437500减：年末存货250000200/180277778销货毛利20000065278管理费用100000200/160125000折旧费用30000200/10060000税前净利70000(119722)所得税20000200/16025000税后净利50000(144722)现金股利20000200/20020000调整前折算率调整后销货500000200/160625060折算后的利润及分配表第四步：重新编调整后资产负债表和利润表销货625000销货成本559722年初存货400000加：本期进货437500减：年末存货277778销货毛利65278管理费用125000折旧费用60000税前净利（119722）所得税25000税后净利

（144722）货币性项目净额上的购买力利得42500不变购买力净收益（102222）留存收益（1月1日）0现金股利20000留存收益（12月31日）

(122222)折算后的利润及分配表第四步：重新编调整后资产负债表和利润61折算后的资产负债表项目年初数年末数现金及应收账款200000200000存货400000277778固定资产净值600000540000资产总计12000001017778应付账款20000100000长期借款280000140000负债总计300000240000普通股900000900000留存收益0(122222)股东权益总计900000777778负债和股东权益总计12000001017778折算后的资产负债表项目年初数年末数现金及应收账款2000062评价：

优点：简便易解，可比性强；缺点：不能真实反映财务状况，不能恰当反映企业业绩，不符合成本效益原则。评价：63二、现行成本会计模式基本模式：现行成本/名义货币单位特点：（1）不改变计量单位，改变计量属性；（2）期末现行成本对报表项目进行调整。步骤：（1）确定各项资产的现行成本（2）按现行成本对报表项目逐项调整计算，重编报表评价：优点：增强了相关与可分析性，能提供较真实的收益，可以较好反映企业经营管理水平；缺点：主观随意性强，应用和管理困难。二、现行成本会计模式基本模式：现行成本/名义货币单位64三、综合模式基本模式：现行成本/不变购买力单位特点：既改变计量单位，又改变计量属性。步骤：（1）确定各项资产的现行成本；（2）按现行成本对报表项目逐项调整计算，重编现行成本会计报表；（3）按一般物价指数对现行成本会计报表进行调整，确定货币性项目的购买力损益和资产持有损益；

（4）重编报表。评价：

优点：理论上较完善；

缺点：编表成本较高，不符合成本效益原则。

三、综合模式基本模式：现行成本/不变购买力单位65第三节物价变动会计的国际发展一、美国的物价变动会计(一)美国物价变动会计的发展历程1.20世纪初,开始对物价变动会计进行研究;2.20世纪40年代末—50年代初研究深入；3.1976年SEC发布第190号《会计系列文告》，要求符合条件的上市公司（LISTEDCOMPANIES）揭示有关重置成本的信息；第三节物价变动会计的国际发展一、美国的物价变动会计664.1979年FASB发布第33号财务会计准则公告《财务报告与物价变动》，要求符合条件的上市公司同时揭示不变美元和现行成本资料，作为历史成本财务报表的补充；5.1985年FASB发布第82号财务会计准则公告，规定收益表的补充信息仅限于现行成本会计数据；6.1986年第89号财务会计准则公告《财务报告与物价变动》，取代第33号财务会计准则公告，鼓励企业自愿揭示现行成本/不变购买力的补充资料。4.1979年FASB发布第33号财务会计准则公告《财务报告67(二)美国第33号财务会计准则要求揭示的物价信息1.当年的有关会计信息：历史成本/不变美元基础——营业收益；货币性项目的购买力损益。现行成本基础——营业收益；存货或地产、厂房设备在年末的现行成本金额；存货或地产、厂房设备在抵减一般物价水平变动后的现行成本金额的增减。(二)美国第33号财务会计准则要求揭示的物价信息682.最近5年中每个财务会计年度的有关会计信息：历史成本/不变美元基础——营业收益；普通股每股收益；年末资产净额。现行成本基础——营业收益；普通股每股收益；年末资产净额；存货或地产、厂房设备在抵减一般物价水平变动后的现行成本金额的增减。2.最近5年中每个财务会计年度的有关会计信息：693.其他信息：货币性项目净额上的购买力损益；普通股每股已宣布的现金股利；年末普通股每股市价；物价指数水平；其他说明。3.其他信息：70二、英国的物价变动会计(一)英国物价变动会计的发展历程1.1971年到1974年间，英国会计标准委员会先后制定发布了《通货膨胀与报表》讨论文告、《货币购买力变动会计》征求意见稿、《货币购买力变动会计》暂行公告，建议企业补充揭示一般购买力的信息；2.1975年的“桑地兰委员会”的报告建议企业采用现行成本会计体系；3.1980年，英国会计标准委员会发布第16号标准会计惯例公告《现行成本会计》；4.1985年，第16号标准会计惯例公告《现行成本会计》被撤销。思考:第16号标准会计惯例公告为什么被撤销？二、英国的物价变动会计思考:第16号标准会计惯例公告为什么被71（二）第16号标准会计惯例公告要求揭示的物价信息1.现行成本收益表——主要反映折旧、销售成本、货币性营运资本和资本项目的调整额，并确定调整后的营业收益额。2.现行成本资产负债表——主要反映按现行成本表示的存货和固定资产净值、重估盈余或亏损以及货币性营运资本和资本项目调整后的资本维持准备3.平均每股现行成本收益（二）第16号标准会计惯例公告要求揭示的物价信息72三、国际会计准则委员会的物价变动会计(一)发展历程1.1977年，IASC发布第6号国际会计准则《会计对物价变动的反映》，提供了企业可选择的物价变动会计的主要政策；2.1981年，IASC发布第15号国际会计准则《反映物价变动影响的资料》，用以替代第6号国际会计准则；3.1989年，IASC发布第29号国际会计准则《恶性通货膨胀经济中的财务报告》。三、国际会计准则委员会的物价变动会计73(二)第15号国际会计准则要求揭示的物价变动信息1.对固定资产折旧费的调整数或调整后的金额；2.对销货成本的调整数或调整后的金额；3.货币性项目、借款影响或股东权益的调整数；4.由于以上调整对企业经营成果的全面影响。(二)第15号国际会计准则要求揭示的物价变动信息74本章小结主要概念物价变动资本保全财务资本实物资本主要问题1.物价变动对传统会计的冲击是什么?2.物价变动产生的动因是什么?涉及的会计问题是什么?会计上如何应对?3.传统的会计计量模式是什么?物价变动会计模式有哪几种?各有何特点?会计实务一般物价变动会计的基本模式是怎样的?基本步骤是怎样的?有何优缺点?本章小结主要概念75第七章国际财务报告概述合并会计报表外国公司财务报告国际分部报告社会责任的披露本章小结第七章国际财务报告概述本章小结76第一节概述

一、国际财务报告的含义国际财务报告是跨国公司为满足多个国家信息使用者的需要而对外提供的财务报告。包括合并会计报表、分部财务报告、社会责任的披露及外国公司财务报告等。二、国际财务报告的作用主要体现在3个方面：跨国筹资、跨国投资、跨国经营。三、国际财务报告发展的阻力跨国公司本身（受制于成本效益原则）；国际财务报告自身编报方面的阻力（执行何种会计准则、选择何种编报货币、采用何种报语言等技术方面的阻力）。

第一节概述一、国际财务报告的含义77第二节合并会计报表

一、合并会计报表的含义合并会计报表是以母子公司组成的企业集团为一会计主体，以母公司和子公司单独编制的个别报表为基础，由母公司编制的综合反映企业集团的经营成果、财务状况及其变动情况的会计报表。

二、编制合并会计报表的目的满足报表使用者对集团总括情况的财务信息的需要。第二节合并会计报表一、合并会计报表的含义78

企业合并，指两个或两个以上彼此独立的企业的联合，或一家企业通过购买权益性证券、资产等方式取得对另一家或几家企业控制权的行为。合并方式有三种：1.吸收合并（兼并merger）：A+B=AB解散清；2.新设合并（Consolidation）:A+B=CA、B均解散清算；3.控股合并（acquisition)：A+B=A+BA、B企业均持续经营，A和B企业构成企业集团，形成母子关系。

◆前两种方式下均不涉及合并报表，通过清算会计完成合并核算；只有第三种方式下才涉及到合并报表的编制。三、企业合并企业合并，指两个或两个以上彼此独立的企业79四、合并报表的范围应纳入合并报表范围的子公司：具有控制关系——拥有半数以上表决权。1.直接控制；2.间接控制；3.直接+间接控制50%及以下的股权+其他：与其他投资者的协议；章程和协议；任免权；半数以上投票权不应纳入合并报表范围：（实质重于形式）（1）已准备关停并转的子公司；（2）已宣告被清理整顿的子公司；（3）已宣告破产的子公司；（4）准备近期售出暂时持有半数以上股权的子公司；（5）非持续经营所有者权益为负数的子公司（6）受所在国外汇管制，资金调度受到限制的境外子公司

四、合并报表的范围应纳入合并报表范围的子公司：具有控制关系—80五、合并理论合并理论产生的原因：合并报表究竟为谁服务？母公司理论（parentcompanytheory）“少数股权”作为负债列示；“少数股东损益”列示于合并费用中；合并商誉只归属于母公司；集团内部未实现损益部分只抵销属于母公司的部分。实体理论（entitytheory）“少数股权”作为股东权益列示；“少数股东损益”列示于合并净收益中；合并商誉属于全体股东；集团内部未实现损益部分应予全部抵销。修正的母公司理论（modifiedparentcompanytheory)“少数股权”作为列示负债与股东权益之间；“少数股东损益”列示于合并费用中（母公司理论）；集团内部未实现损益部分应予全部抵销（实体理论）。五、合并理论合并理论产生的原因：合并报表究竟为谁服务？81表7-1企业合并理论比较少数股权列示少数股东损益合并商誉归属未实现损益的抵销母公司理论合并负债合并费用母公司部分抵销实体理论合并权益合并收益全体股东全额抵销修正的母公司理论单独立项合并费用母公司全额抵销表7-1企业合并理论比较少数股权列示少数股82六、合并报表的编制（一）股权取得日合并报表的编制1.购买法：以母公司购买子公司为假设编制。在合并报表上，子公司的净资产按取得日的公允市价反映；母公司的净资产按其账面价反映，会产生合并商誉。2.权益结合法：将合并视为参与合并的母子公司将各自的产权投入一个新的实体，从而实现各方产权的联合。在合并报表上，母子公司的净资产均按其账面价反映，不产生合并商誉。3.新主体法：将合并视为通过控股合并产生一个新的主体，应为新主体建立新的会计基础。母子公司的净资产均按其公允市价反映。六、合并报表的编制（一）股权取得日合并报表的编83（二）股权取得日后合并报表的编制1.取得当年：（1）编制方法——工作底稿法；（2）编制程序：将数字过入底稿——编制抵消分录——计算合并后数字——编制正式合并报表。2.取得以后年度：（1）调整期初数；（2）调整当年数。（二）股权取得日后合并报表的编制84第三节外国公司财务报告外国公司财务报告是站在接受投资国的角度来描述的国际财务报告（即国外子公司财务报告）。主要作用：为了适应所在国会计惯例的规定（如我国的外商投资企业）。第三节外国公司财务报告外国公司财务报告是站在接受投资国的角85第四节国际分部报告分部报告的产生——合并报表的局限性：掩盖了集团成员间的差异；不能揭示细节；不能满足决策需要等。分部的形式：产业分部和地区分部分部的确定：哪一种分部形式为主要的分部形式，取决于企业风险和收益的主要来源与性质：（1）若风险和收益主要受产品和劳务差异的影响，则应以产业分部为主要形式；（2）若风险和收益主要受不同国家或地区经营因素的影响，则应以地区分部为主要形式。第四节国际分部报告分部报告的产生86第五节社会责任的披露社会责任是指企业在扩大就业范围、维护职工利益、参与社会活动和保护环境方面所付出的努力和取得的成果。应披露的内容：

◆改善生态环境的贡献；

◆对社会福利的贡献；

◆人才资源方面的贡献；

◆提供令顾客满意的产品和服务。第五节社会责任的披露社会责任是指企业在扩大就业范围、维护职87披露的方式：

1.叙述性反映；2.在报表中添加新项目或以附注的形式反映；3.运用独立报表反映；4.经济计量模型反映。披露的方式：88本章小结主要概念国际财务报告外国公司财务报告合并会计报表主要问题1.国际财务报告包括哪些内容？2.简述企业合并的形式及引起的会计问题3.简述企业合并报表的范围4.简述企业合并的理论及在报表列示上的区别；5.企业合并的会计处理方法及其区别。本章小结主要概念89国际会计学——第二部分国际财务会计国际会计学——第二部分国际财务会计90外币业务会计物价变动会计国际财务报告主要内容外币业务会计主要内容91第五章外币业务会计第一节外币业务核算第二节外币报表折算第五章外币业务会计第一节外币业务核算92第一节外币业务核算相关概念外币交易会计的基本程序外币交易会计的基本方法期汇合同的会计处理方法外币交易会计的国际比较第一节外币业务核算相关概念93一、相关概念（一）外币与外币业务外币（foreigncurrency)企业记账本位币(功能货币)以外的货币。外币业务（foreigncurrencytransactions)企业以外币进行的款项收付、往来结算、接受投资以及筹资等业务。一、相关概念（一）外币与外币业务94（二）外汇、汇率与外汇市场外汇（foreignexchange)以外币表示的、能用于国际结算的支付手段。（一国持有的总额为国家外汇储备）汇率(currencyratio)两国货币在一定时期相互交换的比价。汇率有不同的标价方法。汇率可从不同角度进行分类。外汇市场（foreignexchangemarket)能实现不同国家和地区货币之间兑换的场所。我国外汇市场是由各商业银行组成的网络。（二）外汇、汇率与外汇市场95（三）汇率的标价方法直接标价法：以一定单位的外国货币为标准来计算应折合的若干本国货币的方法（外币不变本币变）。如：$1=￥8间接标价法：以一定单位的本国货币为标准来计算应折合的若干外国货币的方法（本币不变外币变）。如：￥1=$0.125（三）汇率的标价方法96按外汇管理体制按外汇买卖成交时间按外汇买卖成交价格按会计记账作用官方汇率市场汇率历史汇率现行汇率（即期汇率）期货汇率（远期汇率）买入汇率卖出汇率中间汇率记账汇率账面汇率固定汇率变动汇率汇率分类按外汇管理体制按外汇买卖成交时间按外汇买卖成交价格按会计记账97（四）外币折算、外币兑换与汇兑损益外币折算(foreigncurrencytranslation)将一种货币计量单位（外币）换算表述为另一种货币计量单位（本位币）的过程。是货币记账表述的改变。外币兑换(foreigncurrencyconversion)将一种货币实际交换为另一种货币的过程，是货币实体的改变。汇兑损益(exchangegainsandlosses)企业各外币账户、外币报表的各项目由于记账时间和汇率不同而产生的折合为本位币时的差额。分为折算损益和兑换损益。（四）外币折算、外币兑换与汇兑损益98二、外币交易会计的基本程序

（一）核算的时点1.发生日；2.报表编制日3.交易结算日（二）核算所持的观点1.单一交易观（one-transactionapproach)将一项交易的结算看成交易结束的标志。即将交易的发生和随后货款的结算视为一项完整的业务。将不同时点产生的折算差额调整购货成本和销货收入。2.两项交易观（two-transactionapproach)将一项交易的发生看成交易结束的标志。即将交易的发生和随后货款的结算视为两笔业务。将不同时点产生的折算差额作为汇兑损益（当期化或递延）。二、外币交易会计的基本程序（一）核算的时点99（三）核算程序发生日：按选定的记账汇率，将外币业务折算为本位币记账。报表编制日（月末）：将外币账户的外币金额按期末汇率重新折算，折算后的金额与原先本位币金额的差作为期末汇兑损益（调相关账户）。交易结算日：按选定的记账汇率，将外币业务折算为本位币记账，并将报表编制日与交易结算日的汇率之差产生的汇兑损益进行处理（调相关账户）。账户设置：在资产、负债账户下设外币专户。设“汇兑损益”账户思考：哪些账户是外币账户？（三）核算程序1002003年12月1日购货，价款$10000，约定2004年1月31日结算货款。12月1日、12月31日、1月31月的汇率分别为1:8、1:8.3、1:8.4。单一交易观：发生日：Dr：购货（10000）80000Cr：应付账款（10000）80000报表编制日：Dr：购货3000Cr：应付账款3000交易结算日：Dr：购货1000Cr：应付账款1000例题思考：两项交易观下应如何进行会计处理？2003年12月1日购货，价款$10000，约定2004年101三、外币交易会计的记账方法（一）外币交易的记账方法——统账制和分账制

1.统账制是以单一货币为功能货币的记账方法。汇兑损益逐笔结转（外币业务增加用记账汇率，减少可采用先进先出法、加权平均法等）或月末集中结转。外币种类少且外币业务不多的企业采用。

2.分账制是指外币业务发生时以原币记账，若涉及两种货币时，以“货币兑换”账户过渡，月末按期末汇率将各外币账户折算为本位币并汇总确认汇兑损益的记账方法。有外币业务的金融企业采用该方法。三、外币交易会计的记账方法（一）外币交易的记账方法—102统账制下的逐笔结转汇兑损益例：某公司各外币账户的上月末余额为：现金—us$(5000)42500应收账款—甲us$(10000)85000短期借款—us$(20000)170000应付账款—乙us$(8000)68000本月发生如下业务（以月初汇率为记账汇率，1:8.6，采用加权平均法逐笔结转汇兑损益）1.3日，向美国甲公司出口商品一批计us$10000，已办妥出口交单；2.5日，收到美国甲公司货款us$2000；3.10日，归还美国乙公司货款us$5000；4.13日，从美国乙公司进口商品一批计us$4000，款未付；5.18日，归还短期借款us$1000。(上月末汇率为1:8.5，月末汇率为1:8.8）统账制下的逐笔结转汇兑损益例：某公司各外币账户的上月末余额为103（1）Dr：应收账款——甲（$10000)86000Cr：销售86000（2）Dr：现金（$2000)17200Cr：应收账款——甲（$2000)17100Cr：汇兑损益100（3）Dr：应付账款——乙（$5000)42500汇兑损益450Cr：现金（$5000)42650（4）Dr：购货34400Cr：应付账款——乙（$4000)34400（1）Dr：应收账款——甲（$10000)8600104（5）Dr：短期借款（$1000)8500汇兑损益30Cr：现金（$1000)8530月末，按期末汇兑损益进行调整：（6）Dr：现金——us$280应收账款——us$4500汇兑损益——us$2620Cr：应付账款——us$1700短期借款——us$5700思考：若采用月末集中结算法，应如何进行账务处理？（5）Dr：短期借款（$1000)105分账制下的会计处理账户设置——货币兑换核算要点：1.涉及不同币种的货币性项目的，通过“货币兑换”账户核算；2.期末，将本位币以外的其他货币的“货币兑换”账户的余额按期末汇率折算为本位币金额，与本位币的“货币兑换”账户之差，为期末汇兑损益，进行结转。分账制下的会计处理账户设置——货币兑换106某企业采用分账制，以月初汇率（$1=￥8；HK1=￥1）为记账汇率。本月发生以下业务：（1）4日，销售商品一批，价值$10000，货款已收到；（2）12日，收到境外投资者投入资本$20000；（3）15日，以$5000进口一批商品；（4）22日，以$1000购入HK8000；（5）28日，向银行借款$6000。根据以上资料进行相关的业务处理如下：例题某企业采用分账制，以月初汇率（$1=￥8；HK1=￥1）为记107

(1)Dr：现金——US$$10000Cr：货币兑换——US$$10000Dr：货币兑换——RMB￥80000Cr：销售￥80000（2）Dr：现金——US$$20000Cr：货币兑换——US$$20000Dr：货币兑换——RMB￥160000Cr：实收资本￥160000(1)Dr：现金——US$$10108（3）Dr：购货￥40000Cr：货币兑换——RMB￥40000Dr：货币兑换——US$$5000Cr：现金——US$$5000（4）Dr：现金——HK$$8000Cr：货币兑换——HK$$8000Dr：货币兑换——US$$1000Cr：现金——US$$1000（5）Dr：现金——US$$6000Cr：银行借款——US$$6000（3）Dr：购货109设月末汇率为（$1=￥9；HK1=￥1.3），折算：“货币兑换—US$”货方余额为$24000，折算的本位币金额为￥216000“货币兑换—HK$”货方余额为$8000，折算的本位币金额为￥10400

合计￥226400

“货币兑换——RMB”的借方余额为￥200000，差额￥为26400会计处理为：

Dr：货币兑换——RMB￥26400

Cr：汇兑损益￥26400

月末“货币兑换”账户的余额为？设月末汇率为（$1=￥9；HK1=￥1.3），折算：110四、期汇合同的会计处理（一）期汇合同概述期汇合同（forwardexchangecontracts)是指企业为了规避汇率波动风险，与外汇经纪银行签订的将由银行按约定的远期汇率在未来某一时日将一种指定货币兑换成另一种指定货币的契约。作用：套期保值（hedge)投机(speculating)套期保值是在期货市场进行数量相等但方向相反的交易来冲抵现货市场可能损失的行为。投机是根据对期货市场价格变动的预测参与期货市场交易的行为。四、期汇合同的会计处理（一）期汇合同概述111

（二）期汇合同的主要会计问题和业务类型

1.主要会计问题：如何处理溢、折价及合同损益远期汇率>即期汇率升水溢价远期汇率<即期汇率贴水折价

合同损益：是合同生效日的即期汇率与结算日的汇率之差形成的损益2.业务类型有：（1）用于投资的期汇合约会计处理；（2）用于已发生的债权债务的期汇合约会计处理；（3）对外币约定付款的期汇合约会计处理；（4）对外币投机的期汇合约会计处理。

思考：升水是收益，贴水是损失？（二）期汇合同的主要会计问题和业务类型思考：升水是收益，贴112

（三）账户设置

应收远期外汇合同款应付远期外汇合同款递延溢价收入溢价收入递延溢价支出溢价支出递延折价收入折价收入递延折价支出折价支出递延汇兑损益汇兑损益（三）账户设置113（四）核算时点及主要业务

1.合同生效日：反映期汇合同产生的债权债务及升水和贴水。2.报表编制日（月末）：摊销升水和贴水；反映现货外币账户产生的汇兑损益；反映期汇合同款产生的汇兑损益。3.合同到期日：反映期汇合同款的到期交割；结清现货交易款；摊销升水和贴水。（四）核算时点及主要业务114举例（已发生债权债务的期汇合约的会计处理）举例（已发生债权债务的期汇合约的会计处理）115

2003年12月1日：（1）Dr：购货￡(10000)14500Cr：应付账款￡(10000)14500

合同生效：远期外汇合同的溢价=￡10000×（1.460-1.450