内部控制测试与内容组成课件

单元六内部控制测试

学习目标案例导入任务一内部控制的含义、要素及种类任务二内部控制审计与评价任务三控制测试任务四管理建议书

审计学单元六内部控制测试单元六内部控制测试学习目标审计学1本章的学习，旨在对内部控制及其评审程序和方法有一个全面的认识。通过本章的学习，要明确内部控制的内涵和要素；结合被审计单位的实际情况，掌握了解内部控制的程序、控制测试的性质、时间和范围；要能够运用文字表述法、调查表法和流程图法，对内部控制作出描述和评价。学习目标审计学单元六内部控制测试本章的学习，旨在对内部控制及其评审程序和方法有一个全面的认识2

小张和小马是好朋友，分别在不同的会计师事务所工作。小张告诉小马，他在对被审计单位进行审计时从来不了解它们的内部控制，也不评估控制风险。他认为评估控制风险只能增加工作量，还不如直接对会计报表余额进行审计。小马不同意小张的看法，也与小张的做法不同，他告诉小张，在审计工作中，他都要先了解被审计单位的内部控制，而后评估其控制风险，在此基础上进行会计报表的余额审计。小马认为，这样做既可以减少审计工作量，提高审计效率，还可以有效控制审计风险，有针对性的开展审计工作。显然，小马的做法是正确的。在现代审计中，评估控制风险已成为审计工作的一项重要内容。案例导入

审计学单元六内部控制测试小张和小马是好朋友，分别在不同的会计师事务所工作3任务一内部控制的含义、要素及种类

一、内部控制的内涵与目标

1.内部控制的内涵

内部控制是指被审计单位为了合理保证财务报表的可靠性、经营的效率和效果以及对法律法规的遵守，由治理层、管理层和其他人员设计和执行的政策与程序。

审计学单元六内部控制测试任务一内部控制的含义、要素及种类一、内部控制的内涵与42.内部控制的目标（1）合理保证财务报表的可靠性，这一目标与管理层履行财务报告编制责任密切相关。（2）合理保证经营的效率和效果，即经济有效地使用企业资源，以最优方式实现企业目标。（3）合理保证在所有经营活动中遵守法律法规的要求，即在法律法规的框架下从事经营活动。审计学单元六内部控制测试2.内部控制的目标（1）合理保证财务报表的可靠性，这一5二、内部控制的要素

内部控制的要素包括控制环境、风险评估过程、信息系统与沟通、控制活动和对控制的监督。审计学单元六内部控制测试二、内部控制的要素内部控制的要素包括控制环境、6(一)控制环境

3.治理层的参与程度5.组织结构7.人力资源政策与实务

1.对诚信和道德价值观念的沟通与落实

2.对胜任能力的重视

4.管理层的理念和经营风格

6.职权与责任的分配审计学单元六内部控制测试(一)控制环境3.治理层的参与程度5.7(二)风险评估过程

风险评估过程包括识别与财务报告相关的经营风险，以及针对这些风险所采取的措施。可能产生风险的事项和情形包括：

1.监管及经营环境的变化。

2.新员工的加入。

3.新信息系统的使用或对原系统进行升级。

4.业务快速发展。

5.新技术。

6.新生产型号、产品和业务活动。

7.企业重组。

8.发展海外经营。

9.新的会计准则。审计学单元六内部控制测试(二)风险评估过程风险评估过程包括识别与8(三)信息系统与沟通与财务报告相关的信息系统，包括用以生成、记录、处理和报告交易、事项和情况，对相关资产、负债和所有者权益履行经营管理责任的程序和记录。与财务报告相关的沟通包括使员工了解各自在与财务报告有关的内部控制方面的角色和职责，员工之间的工作关系，以及向适当级别的管理层报告例外事项的方式。审计学单元六内部控制测试(三)信息系统与沟通与财务报告相关的信息系统，包括用以生9(四)控制活动

5.职责分离

1.授权

2.业绩评价

3.信息处理

4.实物控制审计学单元六内部控制测试(四)控制活动5.职责分离1.授权2.10(五)对控制的监督

对控制的监督是指被审计单位评价内部控制在一段时间内运行有效性的过程。该过程包括及时评价控制的设计和运行，以及根据情况的变化采取必要的纠正措施。审计学单元六内部控制测试(五)对控制的监督对控制的监督是指被审计11三、内部控制的种类

1.按工作范围分类内部会计控制内部管理控制审计学单元六内部控制测试三、内部控制的种类1.按工作范围分类内部会计控制内部122.按控制的方式分类预防性控制

检查性控制

审计学单元六内部控制测试2.按控制的方式分类预防性控制检查性控制审计学13四、内部控制的人工和自动化成分

内部控制可能既包括人工成分又包括自动化成分。审计学单元六内部控制测试四、内部控制的人工和自动化成分内部控制可能既包括人工成分又14任务二内部控制审计与评价

一、业务循环及其分类

所谓业务循环法也称切块审计法，它是指将密切相关的交易种类或账户余额划为同一块，作为一个业务循环来组织安排审计工作的方法。20世纪70年代审计学单元六内部控制测试任务二内部控制审计与评价一、业务循环及其分类15四个业务循环1.销售与收款循环3.存货与仓储循环

2.采购与付款循环

4.筹资与投资循环

审计学单元六内部控制测试四个业务循环1.销售与收款循环3.存货与仓储循环216

二、了解内部控制

注册会计师通常实施下列风险评估程序，以获取有关控制设计和执行的审计证据：

1.询问被审计单位的人员。

2.观察特定控制的运用。

3.检查文件和报告。

4.追踪交易在财务报告信息系统中的处理过程(穿行测试)。(一)了解内部控制的程序审计学单元六内部控制测试二、了解内部控制注册会计师通常实施下列风17项目作用时间内容初步了解确定是否接受委托洽谈业务之前1业务性质、经营规模和组织结构2经营情况和经营风险3以前年度接受审计情况4财务会计机构及工作情况5其他与签订审计业务约定书相关的事项了解被审计单位基本情况弄清楚对会计报表具有重大影响的事项、交易和惯例编制审计计划前1业务类型、产品和服务的种类、被审计单位的地理位置，以及经营特点2行业类型、行业受经济状况变动影响的程度、主要的产业政策和会计惯例3关联方及其交易的存在情况4影响被审计单位及所属行业的法律、法规5被审计单位内部控制6提供给有关管理机关（如证监会）的报告性质了解内部控制一边进行控制测试，合理规划具体审计计划制定审计计划时内部控制的设计和运行情况审计学单元六内部控制测试项目作用时间内容初步了解确定是否接受委托洽谈业务之前1业务性18(二)描述并初步评价内部控制1.文字表述法

文字表述法是审计人员用文字叙述的方式描述被审计单位内部控制的方法。审计学单元六内部控制测试(二)描述并初步评价内部控制1.文字表述法19【案例分析】某公司现金收支内部控制某公司收入现金，先由出纳审核有关凭证，并填写收款收据，收妥现金后，编制记账凭证，并登记库存现金日记账，而后将此凭证交给会计用以登记相关的账目。每日收到的现金于第二天由出纳送存银行。支出现金，先由出纳审核支出款项的原始凭证(一般为发票)，然后填制付款记账凭证，并于款项付出后在原始凭证上加盖“付讫”的戳记。出纳根据付款记账凭证登记库存现金日记账，而后将记账凭证交会计登记相关的账目。审计学单元六内部控制测试【案例分析】某公司现金收支内部控制审计学20【案例分析】某工厂材料采购程序为：每月生产车间根据下月生产计划计算所需各种原材料，填写请购单，写明原材料品名、规格、数量，交送采购部门，由采购部门采购员与供货工厂签订合同；材料运到后，由采购部门采购员验收，开出验收单一式三联：第一联存根，第二联送交财会部门办理付款及入账手续，，第三联送仓库登记材料明细账，验收的原材料由采购员组织力量送存仓库。要求：指出上述某工厂在材料控制上有哪些问题和容易发生的弊端，应如何改进。审计学单元六内部控制测试【案例分析】某工厂材料采购程序为：每月生产车间根据下月生产计21解析：某工厂材料采购内部控制有以下问题及改进建议一请购请购单的填发。原规定每月由生产车间根据下月生产计划所需各种原材料填写请购单。这样规定，应改为生产老产品因材料有储备最高量和最低量，应由仓库保管员在材料达到最低储备量前开出请购单，对于新产品因未核定储备定额，仓库没有正常储备，因而可由生产部门根据下月生产计划计算所需各种原材料，并填写请购单。二订购采购员根据请购单同供货工厂签订合同。应改进，要经过供应部门负责人审批或授权，才能同供货工厂签订合同。三收料收料原定由采购员验收，采购员一身兼管订购、送库和收料，缺乏应有控制。应改为将材料送交仓库，由仓库保管员验收，并开出收料单。收料单原定三联，应再增加一联，给采购员，以便考核和督促订购材料有否如期到达。审计学单元六内部控制测试解析：某工厂材料采购内部控制有以下问题及改进建议审计学22【案例分析】审计人员审查长运机械厂材料采购业务事前控制时，发现发现该厂的材料采购业务首先由仓库根据库存和生产需要，提出材料采购申请，填写一份“请购单”，然后将“请购单”交给供应科审批，并由供应科负责采购材料要求：1请指出该厂材料采购事前控制中存在的问题

2请指出“请购单”合理的处理程序审计学单元六内部控制测试【案例分析】审计人员审查长运机械厂材料采购业务事前控制时，发232“请购单”合理的处理程序为：（1）仓库填写“请购单”一式三联后，交生产计划科或主管副厂长审批；（2）生产计划科审批后，一联留存，一联退回仓库备查，一联交给供应科办理订货和采购手续；（3）仓库将批准的“请购单”与供应科交来的采购合同副本相互核对；（4）请购单内容若同采购计划不符，须报厂长特殊批准解析：1该厂在材料采购事前控制中，未将不相容职务进行分离，即负责材料采购审批和实施材料采购都由供应科承担审计学单元六内部控制测试2“请购单”合理的处理程序为：解析：审计学24

【案例分析】某厂供应科将成品送交门市部时，由门市部给出回单，并记入存货卡。门市部销售成品时，只收现款，但不开发票，不给收据，只记入销货卡，隔天将销售日报连同销售现金送该厂财务科收款（由财务科做销售收入的记账凭单）并取得回单。同时，由门市部主任根据销售日报留底记存货卡。经了解，门市部设主任一人，兼出纳事务，并登记存货卡和保管存货和编制销售日报；售货员两名，兼记销货卡。门市部主任与两名售货员有亲友关系，且两名售货员均由门市部主任介绍进厂的。三人生活开支明显超过工资收入。门市部主任经常向厂领导请吃送礼。要求：该厂门市部销售收入和产成品内部控制上存在的问题及改进意见审计学单元六内部控制测试【案例分析】某厂供应科将成品送交门市部时，由门市部给出回单252.调查表法

调查表法是指审计人员通过事先设计好的有关内部控制的问题式调查表，了解被审计单位内部控制的方法。优点：一是调查范围明确，省时省力，可提高工作效率；二是如果调查表设置得当，审计人员很容易抓住企业内部控制的强点和弱点；三是方法简便易行，非审计人员亦可使用。

缺点：缺乏灵活性，所询问和回答的问题只限于表内所提出的问题，如果调查的问题设置不当，就不能全面而正确地反映内部控制的情况，而且遇到特殊情况时，往往会因为“不适用”一栏填得太多而失去意义。另外，若被调查人不认真填写，调查表法会流于形式，审计人员了解不到真实情况。审计学单元六内部控制测试2.调查表法调查表法是指审计人员通过事先26

表6—1

内部控制调查表被审计单位名称：索引号：页次：调查内容：销货业务编制人：日期：会计期间：复核人：日期：

调查问题

调查结果备注是否不适用

缺点未实施严重较轻1.登记入账的销货确系已发运给实有其人的顾客2.销货业务已经过适当的审批3.对顾客赊销是否经负责人批准4.发运单是否由企业采用适当方式予以控制，以保证所有发货都已开票收款5.销货发票是否均预先编号并登记入账6.销货发票和发运单所列的数量是否核对相符7.销货发票是否经过单价检查、乘积复核和加总复核8.是否定期给常年顾客发出对账单9.登记入账的日期和发运单的日期是否经过比较核对10.销货业务在明细账中的记录与总账相符，明细账是否加总复核，是否与总账核对相符审计学单元六内部控制测试表6—1内部控制调273.流程图法

流程图法是利用图解形式来描述被审计单位的内部控制的方法。注意：①在绘制流程图前，审计人员必须全面、详细地调查了解主要经营业务各环节的相互关系、凭证传递程序、各环节和各程序应负的责任等。②必须事先确定图形符号，设计好图例说明，在目前尚无统一规定专用符号的情况下，可选用一般通用的符号。③流程图的绘制一般有两种形式，一种是纵式流程图，一种是横式流程图。审计学单元六内部控制测试3.流程图法流程图法是利用图解形式来描述28图6—1材料收发业务流程图审计学单元六内部控制测试图6—1材料收发业务流程图审计学29优点：形象直观，能够清晰地表示各项经济业务的处理程序和内部控制情况，并展示各步骤之间的关系，便于进行评价。缺点：在于绘制流程图需要掌握一定的技术，如果绘图技术不过关，绘出的流程图不能清楚准确地反映被审计单位的内部控制，就会影响审计工作的质量。此外，流程图法也不如调查表法那样容易确定内部控制的薄弱环节。审计学单元六内部控制测试优点：形象直观，能够清晰地表示各项经济业务的处理程序和内部控304.对内部控制的初步评价注册会计师对控制的评价结论可能是以下三种情况之一：（1）所设计的控制单独或连同其他控制能够防止或发现并纠正重大错报，且得到执行。（2）控制本身的设计是合理的，但没有得到执行。（3）控制本身的设计就是无效的或没有必要的控制。审计学单元六内部控制测试4.对内部控制的初步评价注册会计师对控制的评价结论可能是以31任务三控制测试

控制测试的目的是测试控制运行的有效性

一、控制测试的含义

“了解内部控制”包含两层含义：一是评价控制的设计；二是确定控制是否得到执行。审计学单元六内部控制测试任务三控制测试控制测试的目的是测试控制运行的有效性321.控制测试与了解内部控制的区别（1）两者的目的不同。（2）两者所获取的审计证据不同。2.控制测试与了解内部控制的联系测试控制运行的有效性与确定控制是否得到执行所需获取的审计证据虽然存在差异，但两者所运用的审计程序的类型通常相同。审计学单元六内部控制测试1.控制测试与了解内部控制的区别2.控制测试与了解内部控33

二、控制测试的要求

控制测试并非在任何情况下都需要实施。当存在下列情形之一时，注册会计师应当实施控制测试：

1.在评估认定层次重大错报风险时，预期控制的运行是有效的

2.仅实施实质性程序不足以提供认定层次充分、适当的审计证据审计学单元六内部控制测试二、控制测试的要求控制测试并非在任何情况下都需要实施。34三、控制测试的性质

控制测试的性质是指控制测试所使用的审计程序的类型及其组合。1.询问

3.检查

2.观察

4.重新执行

5.穿行测试

穿行测试是通过追踪交易在财务报告信息系统中的处理过程，来证实注册会计师对控制的了解、评价控制设计的有效性以及确定控制是否得到执行。审计学单元六内部控制测试三、控制测试的性质控制测试的性质是指控制测试35

四、控制测试的时间

控制测试的时间包含两层含义：一是何时实施控制测试；控制测试的时间安排在期中的后期进行；二是测试所针对的控制适用的时点或期间。如果测试的是特定时点的控制，注册会计师仅得到该时点控制运行有效性的审计证据；如果测试的是某一期间的控制，注册会计师可以获取控制在该期间有效运行的审计证据。审计学单元六内部控制测试四、控制测试的时间控制测试的时间包含两层含36

五、控制测试的范围

控制测试的范围是指某项控制活动的测试次数。1.确定控制测试范围的一般考虑因素（1）在整个拟信赖的期间，被审计单位执行控制的频率。（2）在所审计期间，注册会计师拟信赖控制运行有效性的时间长度。（3）为证实控制能够防止或发现并纠正认定层次重大错报，所需获取审计证据的相关性和可靠性。（4）通过测试与认定相关的其他控制获取的审计证据的范围。（5）在风险评估时拟信赖控制运行有效性的程度。（6）控制的预期偏差。审计学单元六内部控制测试五、控制测试的范围控制测试的范围是指某项控制活动的测试次372.对自动化控制的测试范围的特别考虑对于一项自动化应用控制，一旦确定被审计单位正在执行该控制，注册会计师通常无需扩大控制测试的范围，但需要考虑执行下列测试以确定该控制持续有效运行：（1）测试与该应用控制有关的一般控制的运行有效性。（2）确定系统是否发生变动，如果发生变动，是否存在适当的系统变动控制。（3）确定对交易的处理是否使用授权批准的软件版本。审计学单元六内部控制测试2.对自动化控制的测试范围的特别考虑审计学383.对内部控制的再次评价评价的结果一般划分为以下三个类型：（1）高信赖程度，即企业具有健全、合理的内部控制，并且均能有效地发挥作用，所以，经济业务和会计记录发生差错的可能性很小。（2）中信赖程度，即企业的内部控制较好，但存在一定的缺陷或薄弱环节，在一定程度上有可能影响会计记录的真实性和可靠性。（3）低信赖程度，即重要的内部控制明显失效，大部分经济业务和会计记录失控，各项资料和数据经常出现差错，从而导致对内部控制难以信赖和利用。审计学单元六内部控制测试3.对内部控制的再次评价审计学39六、实质性程序

实质性程序是指注册会计师针对评估的重大错报风险实施的直接用以发现认定层次重大错报的审计程序。审计学单元六内部控制测试六、实质性程序实质性程序是指注册会计师针对评40实质性程序的性质是指实质性程序的类型及其组合。实质性程序的两种基本类型包括细节测试和实质性分析程序。细节测试是对各类交易、账户余额、列报的具体细节进行测试，目的在于直接识别财务报表认定是否存在错报。实质性分析程序从技术特征上看仍然是分析程序，主要是通过研究数据间关系评价信息，只是将该技术方法用作实质性程序，即用以识别各类交易、账户余额、列报及相关认定是否存在错报。审计学单元六内部控制测试实质性程序的性质是指实质性程序的类型及其组合。审计学41课堂练习目的：练习内部会计控制制度的分析某公司出纳员张丽从公司收发室截取了客户给公司的分期付款的12000元支票，存入了由她负责的公司零用金银行存款户。然后，在该存款户中以支付劳务款为由开了一张以自己为收款人的12000元支票，签名后从银行兑取了现金。在与客户对账时，她将“应收账款——李伟”账户余额扣减12000元后作为对账金额发给李伟对账单，表示12000元已经收到。

10天后，她编制了一笔会计分录，借：银行存款12000，贷：应收账款——李伟12000，将“应收账款——李伟”账户调整到正确余额，但银行存款帐面余额却比银行对账单高列12000元。月底，在编制银行存款余额调节表时，她在调节表上虚列了未达帐项，将银行存款余额调节表调平。要求：就上述情况分析该公司内部会计控制制度中存在哪些重要的缺陷。提示：1、付款审核和支票签发没有分离；

2、应收账款对账程序不应由出纳员执行，应由会计员执行；

3、出纳员不应具备编制记账凭证的权利，这项工作应由会计员完成；

4、登记现金、银行存款日记账的出纳员不应负责银行存款余额调节表的编制审计学单元六内部控制测试课堂练习审计学42任务四管理建议书

一、管理建议书的含义

管理建议书是指注册会计师针对审计过程中注意到的、可能导致被审计单位财务报表产生重大错报的内部控制重大缺陷提出的书面建议。审计学单元六内部控制测试任务四管理建议书一、管理建议书的含义43

二、管理建议书的内容

1.标题2.收件人3.财务报表审计目的及管理建议书的性质4.内部控制重大缺陷及其影响和改进建议5.使用范围及使用责任6.签章7.日期审计学单元六内部控制测试二、管理建议书的内容1.标题审计学44管理建议书示例如下：管理建议书

×××有限责任公司管理层：我们接受委托对贵公司20××年的年度财务报表进行审计，我们的责任是根据我们的审计，对财务报表发表审计意见。我们提供的这份管理建议书，不在审计业务约定书约定项目之内，而是我们基于为贵公司服务的目的，根据审计过程中发现的内部控制问题而提出的。因为我们主要从事的是贵公司20××年的年度财务报表审计，所实施的审计范围是有限的，不可能全面了解贵公司所有的内部控制，所以，管理建议书中包括的内部控制重大缺陷仅是我们注意到的，不应被视为对内部控制发表的鉴证意见，所提建议不具有强制性和公正性。在审计过程中，我们了解了贵公司内部控制中有关会计制度、会计工作机构和人员职责、财产管理制度、内部审计制度等有关方面的情况，并作了分析研究。我们认为，贵公司现有的内部控制总体上还是较薄弱的，有的方面还存在着较严重的问题。但为了适应贵公司进一步扩大经营和提高管理水平的需要，使内部控制更加完善，现将我们发现的内部控制方面的某些问题及改进建议提供给你们，希望引起你们的注意，以便完善内部控制。

(一)关于会计制度方面问题的评价及建议贵公司的会计核算基本上能够反映经济业务，基本上遵守了国家有关会计制度的规定，会计凭证及账务处理等方面基本符合有关要求。但在审计中，我们也发现了下列问题：

1.会计凭证不全贵公司在发生销售退回时，只是填制退货发票，退款时没有取得对方的收款收据，会计人员根据退货发票进行了相应的会计处理。对这一做法的不当性，我们已向有关人员提出，他们愿意考虑我们的意见。

2.银行存款清查不及时贵公司的银行存款日记账与银行对账单不按月核对并编制银行存款余额调节表。经查询，由于没有按月编制余额调节表，公司财务部不能及时了解未达账项，在一定程度上影响了财务分析工作。审计学单元六内部控制测试管理建议书示例如下：审计学45(二)会计工作机构、人员职责及内部稽核制度贵公司会计机构设置不够健全，会计人员职责规定也不够明确。会计人员数量较少，每个人要承担多种责任，对于凭证的复核工作做得不够仔细。在审计过程中，我们发现多笔凭证无复核人的签章。我们认为，凭证是记录企业生产经营业务的基本资料，凭证的审核工作是进行会计核算的基本内容，建议你们予以重视。

(三)财产管理制度

1.存货管理薄弱贵公司存货占用的流动资产额度过大。公司流动资产共400万元，其中存货约占80％，应当成为资产管理的重点。我们建议贵公司应注意以下几方面的工作：（1）认真做好存货的定期盘点工作。贵公司自上一会计年度终了对存货进行清查，至今再未进行过盘点。公司的存货账与我们审计过程中的抽查结果出现较大差异。我们认为，只有及时获得存货的实际情况，才能够加强对存货的管理，并及时处理有关问题。（2）积极处理积压产品。贵公司目前产成品占用达160万元，占全部存货的50％，为了加强流动资产的周转，减少仓储成本和利息支出，建议公司加强市场预测，及时进行产品的推销和处理。建议贵公司建立一个专门的市场预测部门，通过对近期、长期市场情况进行分析预测，控制公司的生产及销售，以求得对存货成本的控制。

2.固定资产管理混乱（1）固定资产管理制度不健全。贵公司固定资产一般是根据实际需要购建的，对在用及未用固定资产的管理也没有明确的制度规定。我们认为，贵公司固定资产种类较多、价值较大、固定资产管理制度不健全，对固定资产的管理和使用均有不良影响。建议贵公司尽快建立固定资产购建预算制度、固定资产实物管理制度等。审计学单元六内部控制测试(二)会计工作机构、人员职责及46

（2）固定资产价值确定不及时。贵公司自开始投入固定资产，直至进入生产期后，固定资产一直按估价入账。我们认为，贵公司的固定资产应按原价入账。因此，贵公司对于已明确单价的固定资产，应及时进行账面调整。（3）固定资产计提折旧的起始时间有误。贵公司从开始投入固定资产至今，一直按投入当月计提固定资产折旧。按规定，固定资产投入当月应不计提折旧，报废月照提折旧。建议贵公司对固定资产折旧账进行调整。

(四)内部审计名存实亡贵公司已经建立了内部审计机构和制度，但在成立后，内部审计机构没有真正开展工作。我们认为，贵公司内部审计机构存在的主要问题是：人员配备比较薄弱，审计工作的组织不合理，一些管理部门的配合存在问题等。我们建议贵公司做好以下几方面的工作：

1.明确内部审计部门的职责范围，明确各部门的相互关系，明确内部审计的性质，使各部门对内部审计部门的工作予以支持。

2.目前内部审计处只有一个人，难以开展工作。贵公司应为审计处增加几名从事过审计工作的人员，并进行必要的培训。对于上述内部控制的问题及建议，我们已经同有关管理部门或人员交换过意见，他们已确认上述问题的真实性。本管理建议书只提供给贵公司，不作为审计报告的一部分。另外，我们是接受贵公司董事会的委托进行审计工作，根据他们的要求，请将管理建议书内容转达给他们。因使用管理建议书不当造成的后果，与注册会计师及其所在会计师事务所无关。中国注册会计师：××(签章)××会计师事务所(印章)20××年×月×日审计学单元六内部控制测试审计学47单元六内部控制测试

学习目标案例导入任务一内部控制的含义、要素及种类任务二内部控制审计与评价任务三控制测试任务四管理建议书

审计学单元六内部控制测试单元六内部控制测试学习目标审计学48本章的学习，旨在对内部控制及其评审程序和方法有一个全面的认识。通过本章的学习，要明确内部控制的内涵和要素；结合被审计单位的实际情况，掌握了解内部控制的程序、控制测试的性质、时间和范围；要能够运用文字表述法、调查表法和流程图法，对内部控制作出描述和评价。学习目标审计学单元六内部控制测试本章的学习，旨在对内部控制及其评审程序和方法有一个全面的认识49

小张和小马是好朋友，分别在不同的会计师事务所工作。小张告诉小马，他在对被审计单位进行审计时从来不了解它们的内部控制，也不评估控制风险。他认为评估控制风险只能增加工作量，还不如直接对会计报表余额进行审计。小马不同意小张的看法，也与小张的做法不同，他告诉小张，在审计工作中，他都要先了解被审计单位的内部控制，而后评估其控制风险，在此基础上进行会计报表的余额审计。小马认为，这样做既可以减少审计工作量，提高审计效率，还可以有效控制审计风险，有针对性的开展审计工作。显然，小马的做法是正确的。在现代审计中，评估控制风险已成为审计工作的一项重要内容。案例导入

审计学单元六内部控制测试小张和小马是好朋友，分别在不同的会计师事务所工作50任务一内部控制的含义、要素及种类

一、内部控制的内涵与目标

1.内部控制的内涵

内部控制是指被审计单位为了合理保证财务报表的可靠性、经营的效率和效果以及对法律法规的遵守，由治理层、管理层和其他人员设计和执行的政策与程序。

审计学单元六内部控制测试任务一内部控制的含义、要素及种类一、内部控制的内涵与512.内部控制的目标（1）合理保证财务报表的可靠性，这一目标与管理层履行财务报告编制责任密切相关。（2）合理保证经营的效率和效果，即经济有效地使用企业资源，以最优方式实现企业目标。（3）合理保证在所有经营活动中遵守法律法规的要求，即在法律法规的框架下从事经营活动。审计学单元六内部控制测试2.内部控制的目标（1）合理保证财务报表的可靠性，这一52二、内部控制的要素

内部控制的要素包括控制环境、风险评估过程、信息系统与沟通、控制活动和对控制的监督。审计学单元六内部控制测试二、内部控制的要素内部控制的要素包括控制环境、53(一)控制环境

3.治理层的参与程度5.组织结构7.人力资源政策与实务

1.对诚信和道德价值观念的沟通与落实

2.对胜任能力的重视

4.管理层的理念和经营风格

6.职权与责任的分配审计学单元六内部控制测试(一)控制环境3.治理层的参与程度5.54(二)风险评估过程

风险评估过程包括识别与财务报告相关的经营风险，以及针对这些风险所采取的措施。可能产生风险的事项和情形包括：

1.监管及经营环境的变化。

2.新员工的加入。

3.新信息系统的使用或对原系统进行升级。

4.业务快速发展。

5.新技术。

6.新生产型号、产品和业务活动。

7.企业重组。

8.发展海外经营。

9.新的会计准则。审计学单元六内部控制测试(二)风险评估过程风险评估过程包括识别与55(三)信息系统与沟通与财务报告相关的信息系统，包括用以生成、记录、处理和报告交易、事项和情况，对相关资产、负债和所有者权益履行经营管理责任的程序和记录。与财务报告相关的沟通包括使员工了解各自在与财务报告有关的内部控制方面的角色和职责，员工之间的工作关系，以及向适当级别的管理层报告例外事项的方式。审计学单元六内部控制测试(三)信息系统与沟通与财务报告相关的信息系统，包括用以生56(四)控制活动

5.职责分离

1.授权

2.业绩评价

3.信息处理

4.实物控制审计学单元六内部控制测试(四)控制活动5.职责分离1.授权2.57(五)对控制的监督

对控制的监督是指被审计单位评价内部控制在一段时间内运行有效性的过程。该过程包括及时评价控制的设计和运行，以及根据情况的变化采取必要的纠正措施。审计学单元六内部控制测试(五)对控制的监督对控制的监督是指被审计58三、内部控制的种类

1.按工作范围分类内部会计控制内部管理控制审计学单元六内部控制测试三、内部控制的种类1.按工作范围分类内部会计控制内部592.按控制的方式分类预防性控制

检查性控制

审计学单元六内部控制测试2.按控制的方式分类预防性控制检查性控制审计学60四、内部控制的人工和自动化成分

内部控制可能既包括人工成分又包括自动化成分。审计学单元六内部控制测试四、内部控制的人工和自动化成分内部控制可能既包括人工成分又61任务二内部控制审计与评价

一、业务循环及其分类

所谓业务循环法也称切块审计法，它是指将密切相关的交易种类或账户余额划为同一块，作为一个业务循环来组织安排审计工作的方法。20世纪70年代审计学单元六内部控制测试任务二内部控制审计与评价一、业务循环及其分类62四个业务循环1.销售与收款循环3.存货与仓储循环

2.采购与付款循环

4.筹资与投资循环

审计学单元六内部控制测试四个业务循环1.销售与收款循环3.存货与仓储循环263

二、了解内部控制

注册会计师通常实施下列风险评估程序，以获取有关控制设计和执行的审计证据：

1.询问被审计单位的人员。

2.观察特定控制的运用。

3.检查文件和报告。

4.追踪交易在财务报告信息系统中的处理过程(穿行测试)。(一)了解内部控制的程序审计学单元六内部控制测试二、了解内部控制注册会计师通常实施下列风64项目作用时间内容初步了解确定是否接受委托洽谈业务之前1业务性质、经营规模和组织结构2经营情况和经营风险3以前年度接受审计情况4财务会计机构及工作情况5其他与签订审计业务约定书相关的事项了解被审计单位基本情况弄清楚对会计报表具有重大影响的事项、交易和惯例编制审计计划前1业务类型、产品和服务的种类、被审计单位的地理位置，以及经营特点2行业类型、行业受经济状况变动影响的程度、主要的产业政策和会计惯例3关联方及其交易的存在情况4影响被审计单位及所属行业的法律、法规5被审计单位内部控制6提供给有关管理机关（如证监会）的报告性质了解内部控制一边进行控制测试，合理规划具体审计计划制定审计计划时内部控制的设计和运行情况审计学单元六内部控制测试项目作用时间内容初步了解确定是否接受委托洽谈业务之前1业务性65(二)描述并初步评价内部控制1.文字表述法

文字表述法是审计人员用文字叙述的方式描述被审计单位内部控制的方法。审计学单元六内部控制测试(二)描述并初步评价内部控制1.文字表述法66【案例分析】某公司现金收支内部控制某公司收入现金，先由出纳审核有关凭证，并填写收款收据，收妥现金后，编制记账凭证，并登记库存现金日记账，而后将此凭证交给会计用以登记相关的账目。每日收到的现金于第二天由出纳送存银行。支出现金，先由出纳审核支出款项的原始凭证(一般为发票)，然后填制付款记账凭证，并于款项付出后在原始凭证上加盖“付讫”的戳记。出纳根据付款记账凭证登记库存现金日记账，而后将记账凭证交会计登记相关的账目。审计学单元六内部控制测试【案例分析】某公司现金收支内部控制审计学67【案例分析】某工厂材料采购程序为：每月生产车间根据下月生产计划计算所需各种原材料，填写请购单，写明原材料品名、规格、数量，交送采购部门，由采购部门采购员与供货工厂签订合同；材料运到后，由采购部门采购员验收，开出验收单一式三联：第一联存根，第二联送交财会部门办理付款及入账手续，，第三联送仓库登记材料明细账，验收的原材料由采购员组织力量送存仓库。要求：指出上述某工厂在材料控制上有哪些问题和容易发生的弊端，应如何改进。审计学单元六内部控制测试【案例分析】某工厂材料采购程序为：每月生产车间根据下月生产计68解析：某工厂材料采购内部控制有以下问题及改进建议一请购请购单的填发。原规定每月由生产车间根据下月生产计划所需各种原材料填写请购单。这样规定，应改为生产老产品因材料有储备最高量和最低量，应由仓库保管员在材料达到最低储备量前开出请购单，对于新产品因未核定储备定额，仓库没有正常储备，因而可由生产部门根据下月生产计划计算所需各种原材料，并填写请购单。二订购采购员根据请购单同供货工厂签订合同。应改进，要经过供应部门负责人审批或授权，才能同供货工厂签订合同。三收料收料原定由采购员验收，采购员一身兼管订购、送库和收料，缺乏应有控制。应改为将材料送交仓库，由仓库保管员验收，并开出收料单。收料单原定三联，应再增加一联，给采购员，以便考核和督促订购材料有否如期到达。审计学单元六内部控制测试解析：某工厂材料采购内部控制有以下问题及改进建议审计学69【案例分析】审计人员审查长运机械厂材料采购业务事前控制时，发现发现该厂的材料采购业务首先由仓库根据库存和生产需要，提出材料采购申请，填写一份“请购单”，然后将“请购单”交给供应科审批，并由供应科负责采购材料要求：1请指出该厂材料采购事前控制中存在的问题

2请指出“请购单”合理的处理程序审计学单元六内部控制测试【案例分析】审计人员审查长运机械厂材料采购业务事前控制时，发702“请购单”合理的处理程序为：（1）仓库填写“请购单”一式三联后，交生产计划科或主管副厂长审批；（2）生产计划科审批后，一联留存，一联退回仓库备查，一联交给供应科办理订货和采购手续；（3）仓库将批准的“请购单”与供应科交来的采购合同副本相互核对；（4）请购单内容若同采购计划不符，须报厂长特殊批准解析：1该厂在材料采购事前控制中，未将不相容职务进行分离，即负责材料采购审批和实施材料采购都由供应科承担审计学单元六内部控制测试2“请购单”合理的处理程序为：解析：审计学71

【案例分析】某厂供应科将成品送交门市部时，由门市部给出回单，并记入存货卡。门市部销售成品时，只收现款，但不开发票，不给收据，只记入销货卡，隔天将销售日报连同销售现金送该厂财务科收款（由财务科做销售收入的记账凭单）并取得回单。同时，由门市部主任根据销售日报留底记存货卡。经了解，门市部设主任一人，兼出纳事务，并登记存货卡和保管存货和编制销售日报；售货员两名，兼记销货卡。门市部主任与两名售货员有亲友关系，且两名售货员均由门市部主任介绍进厂的。三人生活开支明显超过工资收入。门市部主任经常向厂领导请吃送礼。要求：该厂门市部销售收入和产成品内部控制上存在的问题及改进意见审计学单元六内部控制测试【案例分析】某厂供应科将成品送交门市部时，由门市部给出回单722.调查表法

调查表法是指审计人员通过事先设计好的有关内部控制的问题式调查表，了解被审计单位内部控制的方法。优点：一是调查范围明确，省时省力，可提高工作效率；二是如果调查表设置得当，审计人员很容易抓住企业内部控制的强点和弱点；三是方法简便易行，非审计人员亦可使用。

缺点：缺乏灵活性，所询问和回答的问题只限于表内所提出的问题，如果调查的问题设置不当，就不能全面而正确地反映内部控制的情况，而且遇到特殊情况时，往往会因为“不适用”一栏填得太多而失去意义。另外，若被调查人不认真填写，调查表法会流于形式，审计人员了解不到真实情况。审计学单元六内部控制测试2.调查表法调查表法是指审计人员通过事先73

表6—1

内部控制调查表被审计单位名称：索引号：页次：调查内容：销货业务编制人：日期：会计期间：复核人：日期：

调查问题

调查结果备注是否不适用

缺点未实施严重较轻1.登记入账的销货确系已发运给实有其人的顾客2.销货业务已经过适当的审批3.对顾客赊销是否经负责人批准4.发运单是否由企业采用适当方式予以控制，以保证所有发货都已开票收款5.销货发票是否均预先编号并登记入账6.销货发票和发运单所列的数量是否核对相符7.销货发票是否经过单价检查、乘积复核和加总复核8.是否定期给常年顾客发出对账单9.登记入账的日期和发运单的日期是否经过比较核对10.销货业务在明细账中的记录与总账相符，明细账是否加总复核，是否与总账核对相符审计学单元六内部控制测试表6—1内部控制调743.流程图法

流程图法是利用图解形式来描述被审计单位的内部控制的方法。注意：①在绘制流程图前，审计人员必须全面、详细地调查了解主要经营业务各环节的相互关系、凭证传递程序、各环节和各程序应负的责任等。②必须事先确定图形符号，设计好图例说明，在目前尚无统一规定专用符号的情况下，可选用一般通用的符号。③流程图的绘制一般有两种形式，一种是纵式流程图，一种是横式流程图。审计学单元六内部控制测试3.流程图法流程图法是利用图解形式来描述75图6—1材料收发业务流程图审计学单元六内部控制测试图6—1材料收发业务流程图审计学76优点：形象直观，能够清晰地表示各项经济业务的处理程序和内部控制情况，并展示各步骤之间的关系，便于进行评价。缺点：在于绘制流程图需要掌握一定的技术，如果绘图技术不过关，绘出的流程图不能清楚准确地反映被审计单位的内部控制，就会影响审计工作的质量。此外，流程图法也不如调查表法那样容易确定内部控制的薄弱环节。审计学单元六内部控制测试优点：形象直观，能够清晰地表示各项经济业务的处理程序和内部控774.对内部控制的初步评价注册会计师对控制的评价结论可能是以下三种情况之一：（1）所设计的控制单独或连同其他控制能够防止或发现并纠正重大错报，且得到执行。（2）控制本身的设计是合理的，但没有得到执行。（3）控制本身的设计就是无效的或没有必要的控制。审计学单元六内部控制测试4.对内部控制的初步评价注册会计师对控制的评价结论可能是以78任务三控制测试

控制测试的目的是测试控制运行的有效性

一、控制测试的含义

“了解内部控制”包含两层含义：一是评价控制的设计；二是确定控制是否得到执行。审计学单元六内部控制测试任务三控制测试控制测试的目的是测试控制运行的有效性791.控制测试与了解内部控制的区别（1）两者的目的不同。（2）两者所获取的审计证据不同。2.控制测试与了解内部控制的联系测试控制运行的有效性与确定控制是否得到执行所需获取的审计证据虽然存在差异，但两者所运用的审计程序的类型通常相同。审计学单元六内部控制测试1.控制测试与了解内部控制的区别2.控制测试与了解内部控80

二、控制测试的要求

控制测试并非在任何情况下都需要实施。当存在下列情形之一时，注册会计师应当实施控制测试：

1.在评估认定层次重大错报风险时，预期控制的运行是有效的

2.仅实施实质性程序不足以提供认定层次充分、适当的审计证据审计学单元六内部控制测试二、控制测试的要求控制测试并非在任何情况下都需要实施。81三、控制测试的性质

控制测试的性质是指控制测试所使用的审计程序的类型及其组合。1.询问

3.检查

2.观察

4.重新执行

5.穿行测试

穿行测试是通过追踪交易在财务报告信息系统中的处理过程，来证实注册会计师对控制的了解、评价控制设计的有效性以及确定控制是否得到执行。审计学单元六内部控制测试三、控制测试的性质控制测试的性质是指控制测试82

四、控制测试的时间

控制测试的时间包含两层含义：一是何时实施控制测试；控制测试的时间安排在期中的后期进行；二是测试所针对的控制适用的时点或期间。如果测试的是特定时点的控制，注册会计师仅得到该时点控制运行有效性的审计证据；如果测试的是某一期间的控制，注册会计师可以获取控制在该期间有效运行的审计证据。审计学单元六内部控制测试四、控制测试的时间控制测试的时间包含两层含83

五、控制测试的范围

控制测试的范围是指某项控制活动的测试次数。1.确定控制测试范围的一般考虑因素（1）在整个拟信赖的期间，被审计单位执行控制的频率。（2）在所审计期间，注册会计师拟信赖控制运行有效性的时间长度。（3）为证实控制能够防止或发现并纠正认定层次重大错报，所需获取审计证据的相关性和可靠性。（4）通过测试与认定相关的其他控制获取的审计证据的范围。（5）在风险评估时拟信赖控制运行有效性的程度。（6）控制的预期偏差。审计学单元六内部控制测试五、控制测试的范围控制测试的范围是指某项控制活动的测试次842.对自动化控制的测试范围的特别考虑对于一项自动化应用控制，一旦确定被审计单位正在执行该控制，注册会计师通常无需扩大控制测试的范围，但需要考虑执行下列测试以确定该控制持续有效运行：（1）测试与该应用控制有关的一般控制的运行有效性。（2）确定系统是否发生变动，如果发生变动，是否存在适当的系统变动控制。（3）确定对交易的处理是否使用授权批准的软件版本。审计学单元六内部控制测试2.对自动化控制的测试范围的特别考虑审计学853.对内部控制的再次评价评价的结果一般划分为以下三个类型：（1）高信赖程度，即企业具有健全、合理的内部控制，并且均能有效地发挥作用，所以，经济业务和会计记录发生差错的可能性很小。（2）中信赖程度，即企业的内部控制较好，但存在一定的缺陷或薄弱环节，在一定程度上有可能影响会计记录的真实性和可靠性。（3）低信赖程度，即重要的内部控制明显失效，大部分经济业务和会计记录失控，各项资料和数据经常出现差错，从而导致对内部控制难以信赖和利用。审计学单元六内部控制测试3.对内部控制的再次评价审计学86六、实质性程序

实质性程序是指注册会计师针对评估的重大错报风险实施的直接用以发现认定层次重大错报的审计程序。审计学单元六内部控制测试六、实质性程序实质性程序是指注册会计师针对评87实质性程序的性质是指实质性程序的类型及其组合。实质性程序的两种基本类型包括细节测试和实质性分析程序。细节测试是对各类交易、账户余额、列报的具体细节进行测试，目的在于直接识别财务报表认定是否存在错报。实质性分析程序从技术特征上看仍然是分析程序，主要是通过研究数据间关系评价信息，只是将该技术方法用作实质性程序，即用以识别各类交易、账户余额、列报及相关认定是否存在错报。审计学单元六内部控制测试实质性程序的性质是指实质性程序的类型及其组合。审计学88课堂练习目的：练习内部会计控制制度的分析某公司出纳员张丽从公司收发室截取了客户给公司的分期付款的12000元支票，存入了由她负责的公司零用金银行存款户。然后，在该存款户中以支付劳务款为由开了一张以自己为收款人的12000元支票，签名后从银行兑取了现金。在与客户对账时，她将“应收账款——李伟”账户余额扣减12000元后作为对账金额发给李伟对账单，表示12000元已经收到。

10天后，她编制了一笔会计分录，借：银行存款12000，贷：应收账款——李伟12000，将“应收账款——李伟”账户调整到正确余额，但银行存款帐面余额却比银行对账单高列12000元。月底，在编制银行存款余额调节表时，她在调节表上虚列了未达帐项，将银行存款余额调节表调平。要求：就上述情况分析该公司内部会计控制制度中存在哪些重要的缺陷。提示：1、付款审核和支票签发没有分离；

2、应收账款对账程序不应由出纳员执行，应由会计员执行；

3、出纳员不应具备编制记账凭证的权利，这项工作应由会计员完成；

4、登记现金、银行存款日记账的出纳员不应负责银行存款余额调节表的编制审计学单元六内部控制测试课堂练习审计学89任务四管理建议书

一、管理建议书的含义

管理建议书是指注册会计师针对审计过程中注意到的、可能导致被审计单位财务报表产生重大错报的内部控制重大缺陷提出的书面建议。审计学单元六内部控制测试任务四管理建议书一、管理建议书的含义90

二、管理建议书的内容

1.标题2.收件人3.财务报表审计目的及管理建议书的性质4.内部控制重大缺陷及其影响和改进建议5.使用范围及使用责任6.签章7.日期审计学单元六内部控制测试二、管理建议书的内容1.标题审计学91管理建议书示例如下：管理建议书

×××有限责任公司管理层：我们接受委托对贵公司20××年的年度财务报表进行审计，我们的责任是根据我们的审计，对财务报表发表审计意见。我们提供的这份管理建议书，不在审计业务约定书约定项目之内，而是我们基于为贵公司服务的目的，根据审计过程中发现的内部控制问题而提出的。因为我们主要从事的是贵公司20××年的年度财务报表审计，所实施的审计范围是有限的，不可能全面了解贵公司所有的内部控制，所以，管理建议书中包括的内部控制重大缺陷仅是我们注意到的，不应被视为对内部控制发表的鉴证意见，所提建议不具有强制性和公正性。在审计过程中，我们了解了贵公司内部控制中有关会计制度、会计工作机构和人员职责、财产管理制度、内部审计制度等有关方面的情