最新CPA审计第十五章汇总课件

CPA审计第十五章CPA审计第十五章图15-1各交易循环之间的关系存货与仓储循环货币资金筹资与投资循环销售与收款循环采购与付款循环图15-1各交易循环之间的关系存货与仓储循环货币业务循环资产负债表项目利润表项目销售与收款循环

应收票据营业收入应收账款营业税金及附加长期应收款销售费用预收账款

应交税费

业务循环资产负债表项目利润表项目销售与收款循环应收票据营业收第一节销售与收款循环的特点一、不同行业类型的收入来源：教材361表二、涉及的主要凭证和会计记录(一)客户订购单(二)销售单(三)发运凭证(四)销售发票(五)商品价目表(六)贷项通知单(七)应收账款账龄分析表(八)应收账款明细账(九)主营业务收入明细账(十)折扣与折让明细账(十一)汇款通知书(十二)库存现金日记账和银行存款日记账(十三)坏账审批表月(十四)顾客月末对账单(十五)转账凭证(十六)收款凭证第一节销售与收款循环的特点一、不同行业类型的收入来源：最新CPA审计第十五章汇总课件三、涉及的主要业务活动应从以下几个方面掌握：1、有哪些主要环节？2、由哪个部门负责？3、需要填制什么凭证？4、相关的控制措施是什么？5、该控制能保证哪些认定？(一)接受顾客订单顾客提出订货要求是整个销售与收款循环的起点。顾客的订单只有在符合企业管理层的授权标准时，才能被接受。通常需要由销售单管理部门的主管来决定是否同意销售。很多企业在批准了顾客订单之后，下一步就应编制一式多联连续编号的销售单。销售单是证明管理层有关销售交易的“发生”认定的凭据之一，也是此笔销售的交易轨迹的起点。三、涉及的主要业务活动(二)批准赊销信用对于赊销业务，赊销批准是由信用管理部门根据管理层的赊销政策在每个顾客的已授权的信用额度进行的。无论批准赊销与否，都要求被授权的信用管理部门人员在销售单上签署意见，然后再将已签署意见的销售单送回销售单管理部门。设计信用批准控制的目的是为了降低坏账风险，因此，这些控制与应收账款账面余额的“计价和分摊”认定有关。(三)按销售单供货企业管理层通常要求商品仓库只有在收到经过批准的销售单时才能供货。已批准销售单的一联通常应送达仓库。(二)批准赊销信用(四)按销售单装运货物装运部门职员在装运之前，还必须进行独立验证，以确定从仓库提取的商品都附有经批准的销售单，并且，所提取商品的内容与销售单一致。装运凭证是指一式多联的、连续编号的提货单，可由电脑或人工编制。，它是证实销售交易“发生”认定的另一种形式的凭据。而定期检查以确定在编制的每张装运凭证后均已附有相应的销售发票，则有助于保证销售交易“完整性”认定的正确性。(四)按销售单装运货物(五)向顾客开具账单开具账单包括编制和向顾客寄送事先连续编号的销售发票。这项功能所针对的主要问题是：(1)是否对所有装运的货物都开具了账单(即“完整性”认定问题)；(2)是否只对实际装运的货物才开具账单，有无重复开具账单或虚构交易(即“发生”认定问题)；(3)是否按已授权批准的商品价目表所列价格计价开具账单(即“准确性”认定问题)。为了降低开具账单过程中出现遗漏、重复、错误计价或其他差错的风险，应设立以下的控制程序：1．开具账单部门职员在编制每张销售发票之前，独立检查是否存在装运凭证和相应的经批准的销售单；2．依据已授权批准的商品价目表编制销售发票；3．独立检查销售发票计价和计算的正确性；4．将装运凭证上的商品总数与相对应的销售发票上的商品总数进行比较。(五)向顾客开具账单(六)记录销售在手工会计系统中，记录销售的过程包括区分赊销、现销。记录销售的控制程序包括以下内容：1．只依据附有有效装运凭证和销售单的销售发票记录销售。这些装运凭证和销售单应能证明销售交易的发生及其发生的日期。2．控制所有事先连续编号的销售发票。3．独立检查已处理销售发票上的销售金额同会计记录金额的一致性。4．记录销售的职责应与处理销售交易的其他功能相分离。5．对记录过程中所涉及的有关记录的接触予以限制，以减少未经授权批准的记录发生。6．定期独立检查应收账款的明细账与总账的一致性。7．定期向顾客寄送对账单，并要求顾客将任何例外情况直接向指定的未执行或记录销售交易的会计主管报告：以上这些控制与“发生”、“完整性”、“准确性”以及“计价和分摊”认定有关。(六)记录销售(七)办理和记录现金、银行存款收入最应关心的是货币资金失窃的可能性。在这方面，汇款通知单起着很重要的作用。(八)办理和记录销售退回、销售折扣与折让

必须经授权批准，并应确保办理此事有关的部门和职员各司其职，分别控制实物流和会计处理。在这方面，严格使用贷项通知单无疑会起到关键的作用。(九)注销坏账正确的处理方法应该是获取货款无法收回的确凿证据，经适当审批后及时作会计调整。(十)提取坏账准备坏账准备提取的数额必须能够抵补企业以后无法收回的销货款。(七)办理和记录现金、银行存款收入主要业务活动对应的凭证及记录相关的认定1.接受顾客订单顾客订单发生2.批准赊销信用销售单准确性、计价和分摊3.按销售单供货销售单发生、完整性4.按销售单装运货物发运凭证发生、完整性5.向顾客开具账单商品价目表、销售发票发生、准确性、计价和分摊、完整性6.记录销售转账凭证、应收账款明细账、营业收入明细账发生、完整性、准确性、计价和分摊8.办理和记录退回销货折扣与折让贷项通知单、折扣折让明细账发生、准确性、计价和分摊、完整性9.注销坏账坏账审批表准确性、计价和分摊10.提取坏账准备董事会（或管理层）决议准确性、计价和分摊主要业务活动对应的凭证及记录相关的认定1.接受顾客订单顾客订职务分工功能1编制销货通知书销售部门作为信用、仓库、运输、开票及收款等部门履行责任的依据2批准赊销信用部门通过对顾客会计报表的审查或向其他信用机构查询，批准是否向顾客赊销3发货仓库部门根据信用部门批准或出纳部门的收款证明，核准销售单发货4运货货运部门货运文件须按顺序编号，并记入送货登记簿，应持有出门证5开票会计部门核对装运凭证、经批准的销售单、经批准的销售商品价目表后开票6收款出纳部门由独立于销售收入、应收账款记账的人员收款7坏账处理高层管理部门坏账冲销须经批准，且仍须登账管理，以便日后追索8内部审计内部审计部门定期寄发对账单并及时清查差异，并进行账龄分析职务分工功能1编制销货通知书销售部门作为信用、仓库第二节销售与收款循环的内部控制与控制测试一、销售交易的内部控制（一）内部控制目标、内部控制与审计测试的关系（二）销售交易的内部控制1、适当的职责分离适当的职责分离有勘于防止各种有意或无意的错误。（1）单位应当将办理销售、发货、收款三项业务的部门(或岗位)分别设立；（2）单位在销售合同订立前，应当指定专门人员就销售价格、信用政策、发货及收款方式等具体事项与客户进行谈判。谈判人员至少应有两人以上，并与订立合同的人员相分离；（3）编制销售发票通知单的人员与开具销售发票的人员应相互分离；（4）销售人员应当避免接触销货现款；（5）单位应收票据的取得和贴现必须经由保管票据以外的主管人员的书面批准。第二节销售与收款循环的内部控制与控制测试一、销售交易的2、正确的授权审批对于授权审批问题，注册会计师应当关注以下四个关键点上的审批程序：其一，在销售发生之前，赊销已经正确审批；其二；非经正当审批，不得发出货物；其三，销售价格、销售条件、运费、折扣等必须经过审批；其四，审批人应当根据销售与收款授权批准制度的规定，在授权范围内进行审批，不得超越审批权限。2、正确的授权审批3、充分的凭证和记录在这种制度下，只要定期清点销售发票，漏开账单的情形几乎就不太会发生。4、凭证的预先编号

对凭证预先进行编号，旨在防止销售以后忘记向顾客开具账单或登记入账，也可防止重复开具账单或重复记账。5、按月寄出对账单由不负责现金出纳和销售及应收账款记账的人员按月向顾客寄发对账单。注册会计师观察指定人员寄送对账单和检查顾客复函档案，对于测试被审计单位是否按月向顾客寄出对账单，是十分有效的控制测试。3、充分的凭证和记录6、内部核查程序由内部审计入员或其他独立人员核查销售交易的处理和记录。表15-4内部核查程序内部控制目标内部核查程序举例登记入账的销售交易是真实的检查销售发票的连续性井检查所附的佐证凭证销售交易均经适当审批了解顾客的信用情况确定是否符合企业的赊销政策所有销售交易均已登记入账检查发运凭证的连续性并将其与主营业务收入明细账核对登记入账的销售交易均经正确估价将销售发票上的数量与发运凭证上的记录进行比较核对登记入账的销售交易分类恰当将登记入账的销傅交易的原始凭证与会计科目表比较核对销售交易的记录及时检查开票员所保管的未开票发运凭征，确定是否包括所有应开票的发运凭证存内销售交易已经正确地记人明细账并经正确汇总从发运凭证追查至主营业务收入明细账和总账6、内部核查程序表15-4二、收款交易的内部控制（一）内部控制目标、内部控制与审计测试的关系（二）收款交易的内部控制三、评估重大错报风险1、管理层对收入造假的偏好和动因2、收入的复杂性3、管理层凌驾于控制之上的风险4、采用不正确的收入截止5、低估应收账款坏账准备的压力6、舞弊和盗窃的风险7、款项无法收回的风险8、发生错误的风险9、隐瞒盗窃的风险10、债务保理二、收款交易的内部控制四、控制测试

（一）概述（二）以内部控制目标地为起点的控制测试1、适当的职责分离：注册会计师通常通过观察有关人员的活动，以及与这些人员进行讨论，来实施职责分离的控制测试。2、正确的授权审批：通过检查凭证在上述四个关键点上是否经过审批，可以很容易地测试出授权审批方面的内部控制的效果。3、充分的凭证及编号：通过检查凭证在上述四个关键点上是否经过审批，可以很容易地测试出授权审批方面的内部控制的效果。4、按月寄出对账单：对这种控制常用的一种控制测试程序是清点各种凭证。5、内部核查程序：可以通过检查内部审计入员的报告，或其他独立人员在他们核查的凭证上的签字等方法实施控制测试。（三）以风险为起点的控制测试四、控制测试2006五、综合题2．Y股份有限公司（以下简称Y公司）主要经营中小型机电类产品的生产和销售，采用手工会计系统，产品销售以Y公司仓库为交货地点。C和D注册会计师负责审计Y公司2005年度会计报表，于2005年12月1日至12月15日对Y公司的购货与付款循环、销售与收款循环的内部控制进行了解、测试与评价。要求：（1）针对资料一，假定不考虑其他条件，请指出C和D注册会计师还可以选择实施哪些审计程序以了解相关内部控制。（2）针对资料一，假定不考虑其他条件，请指出C和D注册会计师拟订的总体审计计划中关于控制测试和评价的内容存在什么缺陷，并请简要提出改进建议。

2006五、综合题资料一：C和D注册会计师计划实施以下程序以了解相关内部控制：（1）询问Y公司有关人员，并查阅相关内部控制文件；（2）检查内部控制生成的文件和记录。C和D注册会计师拟订的总体审计计划中关于控制测试和评价的部分内容摘录如下：（1）在了解内部控制后，如认为Y公司内部控制设计合理且得到执行，则对相关内部控制进行测试；（2）选择2005年1月1日至2005年11月30日作为控制测试样本总体的所属期间；（3）在控制测试的基础上，形成对Y公司2005年度内部控制有效性的最终评价。

资料一：C和D注册会计师计划实施以下程序以了解相关内部控制：（1）C和D注册会计师还可以选择实施哪些审计程序：观察和穿行测试（2）关于控制测试和评价的内容存在的缺陷：不能形成最终评价，应针对剩余期间取证后，再评价。（1）C和D注册会计师还可以选择实施哪些审计程序：要求：（3）针对资料二第（1）至第（4）项，假定不考虑其他条件，请逐项判断Y公司上述资料控制程序在设计上是否存在缺陷。如果存在缺陷，请分别予以指出，并简要说明理由，提出改进建议。（4）针对资料二第（1）至第（4）项，请指出哪一项与“已发生的购货业务均已记录”这一控制目标相关，并确定针对该控制目标的测试程序。(2)要求：资料二：C和D注册会计师在审计工件底稿中记录发所了解的有关购货与付款循环、销售与收款循环的控制程序，部分内容摘录如下：（1）采购原材料由请购部门编制请购单，采购部门审核请购单后发出预先连续编号的采购订单。采购的原材料经采购人员验收后入库，仓库人员收到原材料后编制预先连续编号的入库单，并交采购人员签字确认。（2）应付凭单部门核对供应商发票、入库单和采购订单，并编制预先连续编号的付款凭单。会计部门在接到经应付凭单部门审核的上述单证和付款凭单后，登记原材料和应付账款明细账。月末，再与仓库核对连续编号的入库单和采购订单后，应付凭单部门对相关原材料入库数量和采购成本进行汇总。应付凭单部门对已经验收入库但尚未收到供应商发票的原材料编制清单，会计部门据此将相关原材料暂估入账。

资料二：C和D注册会计师在审计工件底稿中记录发所了解的有关购（3）销售的产品发出前，信用审核部门检查经授权的相关客户剩余赊销信用额度，并在销售部门编制的销售单上签字。在剩余赊销信用额度内的销售，由信用审核部门职员E审批；超过剩余赊销信用额度的销售，在职员E审批后，还需获得经授权的信用审核部门经理F的批准。（4）仓库开具预先连续编号的发货单，并在销售的产品装运后，将相关副本分送开具账单部门、运输单位和顾客。开具账单部门审核发货单的销售单后开具销售发票，要保留副本后将相关单据送交会计部门职员E审核。会计部门职员E核对无误后登记主营业务收入明细账和应收账款明细账。（3）销售的产品发出前，信用审核部门检查经授权的相关客户剩余要求：（5）

针对资料三第（1）第（2）项，请分别指出这些事项主要与存货和应付账款的什么认定相关。（6）针对资料三第（1）第（2）项、资料四第（1）至第（3）项，假定不考虑其他条件，请逐项指出上述事项是否相关内部控制得到有效执行。如果表明相关内部控制未能得到有效执行，请简要说明理由，并提出改进建议。

要求：资料三：C注册会计师负责购货与付款循环的内部控制实施测试，并在审计工作底稿中记录了测试情况，部分内容摘录如下：（1）应付凭单部门在9月末编制了已验收入库但尚未收到供应商发票的原材料清单，会计部门据此将相关原材料暂估入账，并在10月1日全额冲回。上述原材料清单显示已入库甲原材料1000公斤，单价为每公斤1300元。以核对批准发出的采购订单和入库单，数量和单价均相符，但C注册会计师注意到Y公司另需向运输单位支付该原材料的运费100000元。财务人员解释，由于原材料运费是与运输单位另行结算的，因此在原材料暂估入账时未予考虑，并且，在10月8日收到运输单位的运费发票时，Y公司已将运费入该原材料的采购成本。C注册会计师在甲原材料明细账中找到了上述100000元运费的记录。（估价与完整性）（未有效）资料三：C注册会计师负责购货与付款循环的内部控制实施测试，并（2）原材料明细账显示，Y公司在11月27日购入乙原材料694公斤，金额为70000元（不含增值税）。C注册会计师注意该原材料采购订单所列数量为700公斤，单价为每公斤100元（不含增值税），但相应的入库单所列数量为694公斤。财务人员解释，上述数量差异是运输途中损耗所致。按照Y公司原材料采购管理规定，乙原材料允许的入库检验差异率为+1%。（真实性）（有效）（2）原材料明细账显示，Y公司在11月27日购入乙原材料69资料四：D注册会计师负责对销售与收款循环的内部控制实施测试，并在审计工作底稿中记录了测试情况，部分内容摘录如下：（1）D注册会计师选取了填制日期为6月25日的4张发货单，编号为3076号至3079号，购货单位均为V公司。D注册会计师在6月份的主营业务收入明细账和相关原始凭证中找到了相应的记录，与上述发货单对应的销售发票填制日期为6月26日。（有效）资料四：D注册会计师负责对销售与收款循环的内部控制实施测试，（2）W公司是Y公司2005年7月新发展的客户。Y公司信用审核部门批准W公司的赊销信用额度为500000元。在收到W公司于7月5日预付的100000元后，Y公司以每件117元的价格（含增值税）分别于7月10日和12日向W公司发出3500件和1800件产品，并于7月30日收到剩余款项。D注册会计师检查了以上两次发货的销售单和发货单，销售单的信用审核记录显示，上述两批产品均经信用审核部门职员E批准即予发货。D注册会计师检查了相关的银行收款单据，设有发现异常。（无效）（2）W公司是Y公司2005年7月新发展的客户。Y公司信用审（3）D注册会计师从Y公司主营业务收入明细账中选取了10月31日最后一笔交易和11月1日第一笔交易，注意到10月31日最后一笔交易的发货单和销售发票的填制日期均为10月31日，发货单编号为6256号；11月1日第一笔交易的发货单和销售发标的填制日期均为11月1日，发货单编号为6255号。财务人员解释，由于Y公司运输安排原因，上述两笔交易的相关产品均在11月1日发出，但由于10月31日最后一笔交易的客户要求的发货时间是10月31日，故将6256号发货单和相关销售发票日期填制为10月31日。（无效）（3）D注册会计师从Y公司主营业务收入明细账中选取了10月32007资料三：A和B注册会计师在审计工作底稿中记录了所了解的有关销售与收款循环的控制，部分内容摘录如下：（1）仓库人员在系统中根据经销售部门批准的客户订单生成连续编号的发货单，并在将产品交运输商发运后，将发货单设备为“已执行”状态并提交结算部门。结算部门根据系统中的“已执行”发货单记录、订单及相关客户基础资料，在系统中生成并打印销售发票，系统在月末根据发货单和发票信息自动汇总主营业务收入，并据此过入应收账款和主营业务收入账薄。（2）每月末，系统自动匹配发货单、订单、发票和入账的主营业务收入，并可以生成一个专门报告反映未匹配项目的清单。系统授权可以生成和阅读该报告的人员是W公司销售部经理和总经理。要求：（3）针对资料三（1）至（2）项，假定不考虑其他条件，请逐项判断上述控制在设计上是否存在缺陷。如果存在担缺陷，请分别予以指出，并简要说明理由，提出改进建议。请将答案直接填入答题卷第15页的相应表格内。2007资料三：A和B注册会计师在审计工作底稿中记录了所了解最新CPA审计第十五章汇总课件资料四：A和B注册会计师对销售与收款循环的内部控制实施测试，并在审计工作底稿中记录了测试情况，部分内容摘录如下：（1）A注册会计师观察了结算部门人员根据发货单在系统中开具发票的过程，并从20×7年主营业务收入明细账中选取销售记录实施测试，未发现异常。（2）B注册会计师询问了总经理和部经理有关资料三中第（2）项控制的运行情况，他们均表示由于以前月份很少发现不匹配情况，因此，从20×7年6月以后就没有再实际生成和阅读上述专门报告。在B注册会计师的要求下，销售部经理在系统中生成了截止20×7年12月31日的专门报告，B注册会计师没有发现存在不匹配的事项。要求：（4）针对资料四（1）至（2）项，假定不考虑其他条件，请逐项指出上述测试结果是否表明相关内部控制得到有效执行。如果表明相关内部控制未能得到有效执行，请简要说明理由。请将答案直接填入答题卷第16页的相应表格内。资料四：A和B注册会计师对销售与收款循环的内部控制实施测试，最新CPA审计第十五章汇总课件第三节销售与收款循环的实质性程序一、交易的实质性程序（一）实质性分析程序：教材378页4（二）销售交易的细节测试详见下页（三）收款交易的细节测试第三节销售与收款循环的实质性程序一、交易的实质性程序（二）销售交易的细节测试1、登记入账的销售交易是真实的（1）针对未曾发货却已将销售交易登记入账这类错误的可能性，注册会计师可以从主营业务收入明细账中抽取若干笔分录，追查有无发运凭证及其他佐证，借以查明有无事实上没有发货却已登记入账的销售交易。（2）针对销售交易重复入账这类错误的可能性，注册会计师可以通过检查企业的销售交易记录清单以确定是否存在重号、缺号。（3）针对向虚构的顾客发货并作为销售交易登记入账这类错误发生的可能性，注册会计师应当检查主营业务收入明细账中与销售分录相应的销货单。以确定销售是否履行赊销批准手续和发货审批手续。（二）销售交易的细节测试1、登记入账的销售交易是真实的另一有效的办法是：

追查应收账款明细账中贷方发生额的记录。如果应收账款最终得以收回货款或者由于合理的原因收到退货，则记录入账的销售交易一开始通常是真实的；如果贷方发生额是注销坏账，或者直到审计时所欠货款仍未收回，就必须详细追查相应的发运凭证和顾客订货单等，因为这些迹象都说明可能存在虚构的销售交易。另一有效的办法是：2、已发生的销售交易均已登记入账

由原始凭证追查至明细账与从明细账追查至原始凭证是有区别的：前者用来测试遗漏的交易(“完整性”目标)，后者用来测试不真实的交易(“发生”目标)。测试发生目标时，起点是明细账，即从主营业务收入明细账中抽取一个发票号码样本，追查至销售发票存根、发运凭证以及顾客订货单；测试完整性目标时，起点应是发货凭证，即从发运凭证巾选取样本，追查至销售发票存根和主营业务收入明细账，以测试是否存在遗漏事项。设计发生目标和完整性目标的市计程序时，确定追森凭证的起点即测试的方向很重要。在测试其他目标时，方向一般无关紧要。2、已发生的销售交易均已登记入账2.下列各项中，为获取适当审计证据所实施的审计程序与审计目标最相关的是（

）。A．从甲公司销售发票中选取样本，追查至对应的发货单，以确定销售的完整性B．实地观察甲公司固定资产，以确定固定资产的所有权C．对已盘点的甲公司存货进行检查，将检查结果与盘点记录相核对，以确定存货的计价正确性D．复核甲公司编制的银行存款余额调节表，以确定银行存款余额的正确性【参考答案】

D【参考答案】

A一般与销售的发生、完整性均无关；B实地观察主要是与存在相关；C主要是与存在和完整性相关。20073．在对资产存在性认定获取审计证据时，正确的测试方向是（

）。A．从财务报表到尚未记录的项目B．从尚未记录的项目到财务报表C．从会计记录到支持性证据D．从支持性证据到会计记录【参考答案】Ｃ【参考答案】

存在性是从账到证。2.下列各项中，为获取适当审计证据所实施的审计程序与审计目标3、登记入账的销售交易均经正确计价销售交易计价的准确性包括：按订货数量发货，按发货数量准确地开具账单以及将账单上的数额准确地记入会计帐簿。对这三个方面，每次审计中一般都要实施实质性程序，以确保其准确无误。典型的实质性程序包括复算会计记录中的数据。4、登记入账的销售交易分类恰当销售分类恰当的测试一般可与计价准确性测试一并进行。注册会计师可以通过审核原始凭证确定具体交易业务的类别是否恰当，并以此与帐簿的实际记录做比较。3、登记入账的销售交易均经正确计价5、销售交易的记录及时在执行计价准确性实质性测试程序的同时，一般要将所选取的提货单或其他发运凭证的日期与相应的销售发票存根、主营业务收入明细账和应收账款明细账上的日期作比较。如有重大差异，被审计单位就可能存在销售截止期限上的错误。6、销售交易已经正确地记入明细账并经正确汇总

在多数审计中，通常都要加总主营业务收入明细账数，并将加总数和一些具体内容分别追查至主营业务收入总账和应收账款明细账或现金、银行存款日记账等测试方法，以检查在销货过程中是否存在有意或无意的错报问题。5、销售交易的记录及时二、营业收入的实质性程序

（一）营业收入的审计目标

1、确定利润表中记录的营业收入是否已发生，且与被审计单位有关；（发生）2、确定所有应当记录的营业收入均已记录；（完整性）3、确定与营业收入有关的金额及其他数据是否已恰当记录，包括对销售退回、销售折扣与折让的处理是否适当；（准确性）4、确定营业收入是否已记录于正确的会计期间；（截止）5、确定营业收入已按照企业会计准则的规定在财务报表中作出恰当的列报。（列报：分类和可理解性）

二、营业收入的实质性程序(二)主营业务收入的实质性程序1.取得或编制主营业务收入明细表：（准确性）（1）复核加计是否正确，并与总账数和明细账合计数核对是否相符；结合其他业务收入科目与报表数核对是否相符。（2）检查以非记账本位币结算的主营业务收入的折算汇率及折算是否正确。2.查明主营业务收入的确认条件、方法。（发生、完整性、准确性、截止）注意是否符合企业会计准则，前后期是否一致；关注周期性、偶然性的收入是否符合既定的收入确认原则、方法。(二)主营业务收入的实质性程序2004五、2、资料三：X注册会计师在对Y公司主营业务收入实施实质性测试程序时，抽查到以下销售业务：针对资料三（1）至（3），请分别判断Y公司已经确认的销售收入应否确认。若回答“不应确认”，请提出审计调整建议。

（1）确认对A公司销售收入计1000万元（不含税，增值税率为17%）。相关记录显示：销售给A公司的产品系Y公司生产的半成品，其成本为900万元，Y公司已开具增值税专用发票且已经收到货款；A公司对其购进的上述半成品进行加工后又以1287万元的价格（含税，增值税率为17%）销售给Y公司，A公司已开具增值税发票且已收到货款，Y公司已作存货购进处理。

2004（2）确认对B公司销售收入计2000万元（不含税，增值税税率为17%）。相关会计记录显示，销售给B公司的产品系按其要求定制，成本为1800万元，B公司监督该产品生产完工后，支付了1000万元款项，但该产品尚存放于Y公司，且Y公司尚未开具增值税发票。

（3）确认对C公司销售收入计3000万元（不含税，增值税率为17%）。相关会计记录显示：根据双方签订的协议，销售给C公司该批产品所形成的债权直接冲抵Y公司所欠C公司原材料采购款；相关冲抵手续办妥后，Y公司已经向C公司开具增值税发票；该批产品的成本为2500万元。

（2）确认对B公司销售收入计2000万元（不含税，增值税税率①不能确认。应属于委托加工业务，如果确认收入，则会导致销售收入虚增，不能公允反映被审计单位的财务状况和经营成果。调整分录如下：借：主营业务收入（营业收入）1000应交税费－应交增值税（销项税额）170贷：存货100应交税费－应交增值税（进项税额）170主营业务成本（营业成本）900②可以确认。③可以确认。①不能确认。应属于委托加工业务，如果确认收入，则会导致销售收2006五1、资料三：在对X公司的审计过程中，A和B注册会计师注意到以下事项：如果不考虑审计重要性水平，针对资料三中事项（1）至事项（6），请分别回答A和B注册会计师是否需要提出审计处理建议？若需提出审计调整建议，请直接列示审计调整分录（审计调整分录均不考虑对X公司2005年度的企业所得税、期末结转损益及利润分配的影响，下同）。（1）2005年12月28日，X公司将到期日为2006年4月5日的6000000元商业承兑汇票贴现，贴现利息为180000元，贴现银行保留对X公司的追索权。X公司做了如下会计处理借记“银行存款”5820000元、“财务费用”180000元，贷记“应收票据”6000000元。

2006（2）A和B注册会计师在审计X公司2004年度会计报表时，通过实施销售截止测试发现，X公司2005年1月主营业务收入明细帐和主营业务成本明细帐上记载的一批甲产品的销售业务，在2004年12月已收妥款项，并符合销售收入确认条件，当在当月未做任何会计处理，而在2005年1月做了如下会计处理：借计“银行存款”11700000元，贷记“主营业务收入”10000000元、“应交税金－应交增值税（销项税额）”1700000元；同时结转相应的主营业务成本，借计“主营业务成本”8700000元，贷记“存货－甲产品”8700000元。在对2004年度会计报表审计时，A和B注册会计师建议将上述会计处理作为审计调整分录，调整X公司2004年度会计报表。X公司调整了2004年度会计报表，但未调整2005年度相关账户和会计报表。（2）A和B注册会计师在审计X公司2004年度会计报表时，通参考答案：（1）借：应收票据600贷：短期借款600（2）借：主营业务收入（营业收入）

1000贷：主营业务成本（营业成本）870未分配利润130参考答案：3.必要时，实施以下实质性分析程序（发生、完整性、准确性）①将本期的主营业务收入与上期的主营业务收入进行比较，分析产品销售的结构和价格变动是否异常，并分析异常变动的原因；②计算本期重要产品的毛利率，与上期比较，检查是否存在异常，各期之间是否存在重大波动，查明原因；③比较本期各月各类主营业务收入的波动情况，分析其变动趋势是否正常，是否符合被审计单位季节性、周期性的经营规律，查明异常现象和重大波动的原因；④将本期重要产品的毛利率与同行业企业进行对比分析，检查是否存在异常；⑤根据增值税发票申报表或普通发票，估算全年收入，与实际收入金额比较。3.必要时，实施以下实质性分析程序（发生、完整性、准确性）4．获取产品价格目录，抽查售价是否符合定价政策，并注意销售给关联方或关系密切的重要客户的产品价格是否合理，有无低价或高价结算以转移收入和利润的现象。（准确性）5．抽取本期一定数量的销售发票，检查开票、记账、发货日期是否相符，品名、数量、单价、金额等是否与发运凭证、销售合同或协议、记账凭证等一致。（发生、完整性、准确性、截止）6．抽取本期一定数量的记账凭证，检查入账日期、品名、数量、单价、金额等是否与销售发票、发运凭证、销售合同或协议等一致。（发生、准确性、截止）

7.结合对应收账款的审计，选择主要客户函证本期销售额。（发生、准确性）8.对于出口销售，应当将销售记录与出口报关单、货运提单、销售发票等出口销售单据进行核对，必要时向海关函证。（发生）4．获取产品价格目录，抽查售价是否符合定价政策，并注意销售给2009综合：资料三：注册会计师对主营业务收入的发生认定进行审计，编制了审计工作底稿，部分内容摘录如下(金额单位：万元)：记账凭证日期记账凭证编号记账凭证金额发票日期出库单日期20×8年1月5日转字101220×8年1月8日20×8年1月8日20×8年2月20日转字30—12020×8年2月20日不适用20×8年2月28日转字45720×8年2月27E120×8年2月27日20×8年3月20日转字40820×8年3月19日20×8年3月19日(略)20×8年11月3日转字41020×8年11月2日20×8年11月2日20×8年11月15日转字2820020×8年11月14日20×8年11月14日20×8年12月10日转字5025020×8年12月10日20×8年12月10曰2009综合：资料三：注册会计师对主营业务收入的发生认定进行审计说明：

(1)根据销售合同约定，在客户收到货物、验收合格并签发收货通知后，甲公司取得收取货款的权利。审计中已检查销售合同。

(2)已检查记账凭证日期、发票日期和出库单日期，未发现异常。发票和出库单中的其他信息与记账凭证一致。

(3)11月转字28号和12月转字50号记账凭证反映的销售额较高，财务经理解释系调整售价所致。

(4)2月转字30号记账凭证反映，甲公司在20×7年度销售并确认收入的一笔交易，于20×8年2月发生销货退回。甲公司未按规定调整20×7年度财务报表，前任注册会计师于20×8年3月对甲公司20×7年度财务报表出具了标准审计报告。审计说明：

(1)根据销售合同约定，在客户收到货物、验收合格要求：1、针对资料三中的审计说明第(1)至(3)项，逐项指出注册会计师实施的审计程序中存在的不当之处，并简要说明理由。

2、针对资料三中的审计说明第(4)项，假定不考虑其他条件，如果拟对20×8年度财务报表出具标准审计报告，按照《中国注册会计师审计准则第1511号——比较数据》的要求，指出管理层和注册会计师分别应当采取哪些措施。

参考答案：1、审计程序设计恰当性分析：

①第（1）事项，注册会计师的审计程序不存在不当之处。

②第（2）事项，注册会计师的审计程序不存在不当之处。

③第（3）事项，注册会计师的审计程序存在不当之处。不能够根据获取的财务经理的询问结果得出审计结论，应当进一步的了解行业状况、市场价格变化信息，并检查被审计单位关于价格调整的会议记录和相关文件。必要时向被审计单位的客户函证销售合同中的价格条款。要求：2、针对事项（4），属于注册会计师注意到的可能影响上期财务报表的重大错报，而以前未就该重大错报出具非无保留意见的审计报告，则这种情况下：

①注册会计师应当与管理层讨论，要求进行三方会谈，将该事项告知前任注册会计师，并请管理层重新出具20×7年度的财务报表，请前任注册会计师重新出具审计报告。

在前任注册会计师重新出具审计报告后，注册会计师应当关注本期财务报表中的比较数据是否已经得到了恰当调整和列报，与更正后的上期财务报表是否一致，且在附注中已经对更正情况做出了充分披露。

注册会计师对本期财务报表中的该事项应当建议被审计单位做出修改，并实施充分、适当的审计证据。

②管理层应该根据注册会计师的要求安排与前任注册会计师的三方会谈，并根据注册会计师的意见修改上期和本期财务报表，并获取前任注册会计师重新出具的审计报告。

2、针对事项（4），属于注册会计师注意到的可能影响上期财务报针对要求（3）：哪个答案对？

第（1）项的程序不妥，注册会计师除检查销售合同外，还应检查附有销售单的销售发票、装运凭证及购货方签发的收货通知；

第（2）项的程序不妥，注册会计师还需要还应当确定销售发票是否连续编号；

第（3）项的程序不妥，仅凭财务经理的解释不足以形成充分的审计证据。注册会计师怀疑其是否有虚假销售，比如未曾发货却已将销售发票登记入账、销售发票重复入账，向虚构的客户发货等情况。

针对要求（4）：

在同时满足下列条件时，应出具标准无保留意见的审计报告

（1）管理层更正了上期报表，并且注册会计师重新出具了针对上期财务报表的审计报告；

（2）本期财务报表中的比较数据已经得到恰当调整和列报，与更正后的上期财务报表一致，在附注中已对更正情况作了充分披露；

（3）注册会计师已实施必要的审计程序，获取了充分、适当的审计证据。针对要求（3）：哪个答案对？

第（1）项的程序不妥，注册会计9.销售的截止测试：（截止）(1)通过测试资产负债表日前后若干天一定金额以上的发货单据，将应收账款和收入明细账进行核对；同时，从应收账款和收入明细账选取在资产负债表日前后若干天一定金额以上的凭证，与发货单据核对，以确定销售是否存在跨期现象；(2)复核资产负债表日前后销售和发货水平，确定业务活动水平是否异常（如与正常水平相比），并考虑是否有必要追加截止程序；(3)取得资产负债表日后所有的销售退回记录，检查是否存在提前确认收入的情况；(4)结合对资产负债表日应收账款的函证程序，检查有无未取得对方认可的大额销售；(5)调整重大跨期销售。9.销售的截止测试：（截止）（1）截止测试的目的：主要在于确定被审计单位主营业务收入的会计记录归属期是否正确：应记入本期或下期的主营业务收入有否被推延至下期或提前至本期。（2）三个日期：一是发票开具日期或者收款日期；二是记账日期；三是发货日期(服务业则是提供劳务的日期)。检查三者是否归属于同一适当会计期问是主营业务收入截止测试的关键所在。（3）三条路线：一是以账簿记录为起点。从资产负债表日前后若干天的账簿记录查至记账凭证，检查发票存根与发运凭证，目的是证实已入账收入是否在同一期间已开具发票并发货，有无多记收入。（逆查）二是以销售发票为起点。从资产负债表日前后若干天的发票存根查至发运凭证与账簿记录，确定已开具发票的货物是否已发货并于同一会计期间确认收入。具体做法是抽取若干张在资产负债表日前后开具的销售发票的存根，追查至发运凭证和账簿记录，查明有无漏记收入现象。（顺查）三是以发运凭证为起点。从资产负债表日前后若干天的发运凭证查至发票开具情况与账簿记录，确定主营业务收入是否已记入恰当的会计期间。使用这种方法主要也是为了防止少计收入。

（1）截止测试的目的：主要在于确定被审计单位主营业务收入的会三、注师在审计某公司2006年主营业务收入截止是否正确时，编制了如下的主营业务收入截止测试表，试分析哪些需要被审计单位予以调整：被审单位客户名称销售发票号发票日期发票金额记帐日期出库单日期是否调整A公司154206-12-202430006-12-2207-01-20

B公司154306-12-251890006-12-2606-12-25

C公司154406-12-286520006-12-2907-01-14

D公司154506-12-317890007-01-0507-01-01

E公司154607-01-051560007-01-0706-12-30

审计结论：三、注师在审计某公司2006年主营业务收入截止是否正确时，编被审单位客户名称销售发票号发票日期发票金额记帐日期出库单日期是否调整A公司154206-12-202430006-12-2207-01-20

是B公司154306-12-251890006-12-2606-12-25

否C公司154406-12-286520006-12-2907-01-14

D公司154506-12-317890007-01-0507-01-01

E公司154607-01-051560007-01-0706-12-30

审计结论：针对需要调整事项进行核实后要求被审计单位调整，调整后整体可以接受。是否不确定被审单位销售发票号发票日期发票金额记帐日期出库单日期是否调整10．存在销货退回的，检查手续是否符合规定，结合原始销售凭证检查其会计处理是否正确。结合存货项目审计关注其真实性。（发生）11.检查销售折扣与折让。（准确性）(1)获取或编制折扣与折让明细表，复核加计正确，并与明细账合计数核对相符；(2)取得被审计单位有关折扣与折让的具体规定和其他文件资料，并抽查较大的折扣与折让发生额的授权批准情况，与实际执行情况进行核对，检查其是否经授权批准，是否合法、真实(3)销售折让与折扣是否及时足额提交对方，有无虚设中介、转移收入、私设账外“小金库”等情况；(4)检查折扣与折让的会计处理是否正确。12．检查有无特殊的销售行为，如附有销售退回条件的商品销售、委托代销、售后回购、以旧换新、商品需要安装和检验的销售、分期收款销售、出口销售、售后租回等，确定恰当的审计程序进行审核。（发生、完整性、准确性、截止、分类）10．存在销货退回的，检查手续是否符合规定，结合原始销售凭证13.调查向关联方销售的情况，记录其交易品种、价格、数量、金额和比例，并记录占总销售收入的比例。对于合并范围内的销售活动，记录应予合并抵销的金额。（发生、准确性）14.调查集团内部销售的情况，记录其交易价格、数量和金额，并追查在编制合并财务报表时是否已予以抵销。（发生、准确性）15．检查主营业务收入的列报是否恰当。（发生、准确性）13.调查向关联方销售的情况，记录其交易品种、价格、数量、金二、应收帐款的实质性程序（一）应收帐款的审计目标1、确定资产负债表中记录的应收账款是否已存在；2、确定所有应当记录的应收账款是否均已记录；3、确定记录的应收账款由被审计单位拥有或控制；4、确定应收账款是否可回收，坏账准备的计提方法和比例是否恰当，计提是否充分；5、确定应收账款及其坏账准备期末余额是否正确；6、确定应收账款及其坏账准备是否已按照企业会计准则的规定在财务报表中作出恰当列报。二、应收帐款的实质性程序（一）应收帐款的审计目标（二）应收帐款的实质性程序1、取得或编制应收账款明细表（计价和分摊）

（1）复核加计是否正确，并与总账数和明细账合计数核对是否相符；结合坏账准备科目与与报表数核对相符。（2）检查非记账本位币应收账款的折算汇率及折算是否正确。（3）分析有贷方余额的项目。查明原因，必要时，建议做承分类调整。（4）结合预收款项等往来项目的明细余额。查明有无同挂的项目或与销售无关的其他款项，如有，应做出记录，必要时提出调整建议。（5）标识重要的欠款单位，计算其欠款合计数占应收账款余额的比例。（二）应收帐款的实质性程序2、检查涉及应收账款的相关财务指标：分析程序（存在、完整性、计价和分摊）（1）复核应收账款借方累计发生额与主营业务收入是否配比，并将当期应收账款借方发生额占销售收入净额的百分比与管理层考核指标比较，如存在差异应查明原因；（2）计算应收账款周转率、应收账款周转天数等指标，并与被审计单位以前年度指标、同行业同期相关指标对比分析，检查是否存在重大异常。3、检查应收账款账龄分析是否正确。（计价和分摊）（1）取得或编制应收账款账龄分析表。（2）如果应收账款账龄分析表由被审计单位编制，测试计算的准确性；（3）将应收账款账龄分析表中的合计与应收账款总分类账余额相比较，并调查重大调节项目；（4）检查原始凭证，如销售发票、运输记录等，测试账龄核算的准确性；（5）请被审计单位协助，在应收账款明细表上标出至审计时已收回的应收账款金额，2、检查涉及应收账款的相关财务指标：分析程序（存在、完整性、4、向债务人函证应收账款（存在、权利和义务、计价和分摊）

目的在于证实应收账款账户余额的真实性、正确性，防止或发现被审计单位及其有关人员在销售交易中发生的错误或舞弊行为。（1）函证的范围和对象一般情况下，注册会计师应选择以下项目作为函证对象：大额或账龄较长的项目；与债务人发生纠纷的项目；关联方项目；主要客户(包括关系密切的客户)项目；交易频繁但期末余额较小甚至余额为零的项目；可能产生重大错报或舞弊的非正常的项目。（2）函证的方式如果采用积极的函证方式，注册会计师应当要求被询证者在所有情况下必须回函，确认询证函所列示信息是否正确，或填列询证函要求的信息。如果采用消极的函证方式，注册会计师只要求被询证者仅在不同意询证函列示信息的情况下才予以回函。4、向债务人函证应收账款（存在、权利和义务、计价和分摊）（3）函证时间的选择为了允分发挥函证的作用，应恰当选择函证的实施时间。注册会计师通常以资产负债表日为截止日，在资产负债表日后适当时间内实施函证。（4）函证的控制(1)将被询证者的名称、地址与被审计单位有关记录核对；(2)将询证函中列示的账户余额或其他信息与被审计单位有关资料核对；(3)在询证函中指明直接向接受审计业务委托的会计师事务所回函；(4)询证函经被审计单位盖章后，由注册会计师直接发出；(5)将发出询证函的情况形成审计工作记录；(6)将收到的回函形成审计工作记录，并汇总统计函证结果。（3）函证时间的选择（5）对不符事项的处理不符事项的原因可能是由于双方登记入账的时间不同，或是由于一方或双方记账错误，也可能是被审计单位的舞弊行为。（6）对函证结果的总结和评价

(1)注册会计师应重新考虑：对内部控制的原有评价是否适当；控制测试的结果是否适当；分析程序的结果是否适当；相关的风险评价是否适当等。(2)如果函证结果表明没有审计差异，则注册会计师可以合理地推论，全部应收账款总体是正确的。(3)如果函证结果表明存在审计差异，注册会计师则应当估算应收账款总额中可能出现的累计差错是多少。（5）对不符事项的处理最新CPA审计第十五章汇总课件例：某注册会计师正在对H公司的应付账款项目进行审计。根据需要，该注册会计师决定对H公司下列四个明细账户中的两个进行函证：公司名称应付账款年末余额本年度供货总额A公司42650元66100元B公司―――2880000元C公司85000元95000元D公司289000元3032000元试问：（1）该注册会计师应选择哪两位供货人进行函证？为什么？（2）假定上述四家公司均为H公司的购货人，上表中后两栏分别是应收账款年末余额和本年销货总额，该注册会计师应选择哪两家公司函证？为什么？

例：某注册会计师正在对H公司的应付账款项目进行审计。根据需要五、02四3.ABC会计师事务所接受委托，审计Y公司2001年度的会计报表。A注册会计师了解和测试了与应收账款相关的内部控制，并将控制风险评估为高水平。A注册会计师取得2001年12月31日的应收账款明细表，并于2002年1月15日采用肯定式函证方式对所有重要客户寄发了询证函。A注册会计师将与函证结果相关的重要异常情况汇总于下表：要求：针对下述各种异常情况，请问A注册会计师应分别相应实施哪些重要审计程序？五、02四3.ABC会计师事务所接受委托，审计Y公司200异常

情况函证编号客户名称询证金额（元）回函日期回函内容（1）22甲3000002002年1月22日购买Y公司300000元货物属实，但款项已于2001年12月25日用支票支付（2）56乙5000002002年1月19日因产品质量不符合要求，根据购货合同，于2001年12月28日将货物退回（3）64丙6400002002年1月19日2001年12月10日收到Y公司委托本公司代销的货物640000元，尚未销售（4）82丁9000002002年1月18采用分期付款方式购货900000元，根据购货合同，已于2001年12月25日首付300000元（5）134戊600000因地址错误，被邮局退回——异常

情况函证客户询证金额（元）回函日期回函内容（1）答案：

（1）注册会计师于2002年1月15日函证，并于2002年1月22日收到函证结果，有可能在2002年1月15日至2002年1月22日之间已收到款项，注册会计师应对此项收款情况进行检查，如果仍未收到，应向客户再次发函，要求其将有关凭单邮寄过来，以便查找。

（2）注册会计师于2002年1月15日函证，并于2002年1月19日收到函证结果，注册会计师应对近期退货情况进行检查，有可能在2001年12月25日至2002年1月15日已收到退回的货物，被审单位未及时冲账，注册会计师应提醒其按会计制度的规定及时处理；也有可能在2002年1月15日至2002年1月19日之间已收到退回的货物，注册会计师应对此间退货及会计处理情况进行检查，如果仍未收到，应向客户再次发函，要求其将有关凭单复印件邮寄过来，以便查找。答案：

（1）注册会计师于2002年1月15日函证，并于（3）在采用委托代销方式下，受托代销方在尚未销售的情况下，委托方不应确认销售收入及应收账款。注册会计师应检查代销合同，确认是否属于受托代销方式，如果确定属于受托代销应要求被审单位冲销销售收入及应收账款。

（4）在采用分期收款销售方式下，在合同约定收款期已到，但仍未收到确认应收账款时，注册会计师应检查购货合同，并检查2001年底和2002年1月是否收到首付300000元，如果收到应按300000元确认应收账款，而非900000元。

（5）注册会计师应检查地址是否错误，如果属于地址错误，应按正确的地址重新发函，如果地址没有错误，注册会计师应考虑是否可能是一笔虚构的应收账款。

（3）在采用委托代销方式下，受托代销方在尚未销售的情况下，委5、确定已收回的应收账款金额（存在、计价和分摊）请被审计单位协助，在应收账款明细表上标出至审计时已收回的应收账款金额，对已收回金额较大的款项进行常规检查，如核对收款凭证、银行对账单、销货发票等，并注意凭证发生日期的合理性，分析收款时间是否与合同相关要素一致。6、对未函证应收账款实施替代审计程序。（存在）通常，注册会计师不可能对所有应收账款进行函证，因此，对未函证应收账款，注册会计师应抽查有关原始凭据，如销售合同、销售订单、销售发票副本、发运凭证及回款单据等，以验证与其相关的应收账款的真实性。7、检查坏账的确认和处理（计价和分摊）首先，注册会计师应检查有无债务人破产或者死亡的，以及破产或以遗产清偿后仍无法收回的。或者债务人长期未履行清偿义务的应收账款；其次，应检查被审计单位坏账的处理是否经授权批准，有关会计处理是否正确。5、确定已收回的应收账款金额（存在、计价和分摊）8、抽查有无不属于结算业务的债权（存在）不属于结算业务的债权，不应在应收账款中进行核算。因此，注册会计师应抽查应收账款明细账，并追查有关原始凭证，查证被审计单位有无不属于结算业务的债权。如有。应作记录或建议被审计单位作适当调整。9、检查贴现、质押或出售（权利和义务）检查银行存款和银行贷款等询证函的回函、会议纪要、借款协议和其他文件，确定应收账款是否已被质押或出售，应收账款贴现业务属质押还是出售，其会计处理是否正确。10、对应收账款实施关联方及其交易审计程序（存在、完整性、权利和义务、计价和分摊）(1)了解交易事项目的、价格和条件，作比较分析；(2)检查销售合同、销售发票、货运单证等相关文件资料；(3)检查收款凭证等货款结算单据；(4)向关联方、有密切关系的主要客户或其他注册会计师函询，以确认交易的真实性、合理性。8、抽查有无不属于结算业务的债权（存在）11、确定应收账款的列报是否恰当（列报）如果被审计单位为上市公司，则其财务报表附注通常应披露期初、期末余额的账龄分析，期末欠款金额较大的单位账款，以及持有5％以上(含5％)股份的股东单位账款等情况。（三）坏帐准备的实质性程序1．取得或编制坏账准备明细表，复核加计正确，与坏账准备总账数、明细账合计数核对相符；2．将应收账款坏账准备本期计提数与资产减值损失相应明细项目的发生额核对相符；3．检查应收账款坏账准备计提和核销的批准程序，评价坏账准备所依据的资料、假设及计提方法。4．实际发生坏账损失的，检查转销依据是否符合有关规定，会计处理是否正确。5．检查长期挂账应收账款。

11、确定应收账款的列报是否恰当（列报）6．检查函证结果。对债务人回函中反映的例外事项及存在争议的余额，注册会计师应查明原因并做记录。必要时，应建议被审计单位作相应的调整。7．实施分析程序。通过计算坏账准备余额占应收账款余额的比例并和以前期间的相关比例比较，评价应收账款坏账准备计提的合理性。8．确定应收账款坏账准备的披露是否恰当。6．检查函证结果。对债务人回函中反映的例外事项及存在争议的余思考题---作业1、销售与收款循环涉及的主要业务活动有哪些？2、收入交易和余额存在的固有风险有哪些？3、以内控制目标为起点如何进行销售与收款循环的控制测试？4、主营业务收入的实质性程序有哪些？5、应收账款的实质性程序有哪些？思考题---作业1、销售与收款循环涉及的主要业务活动有哪些？谢谢谢谢此课件下载可自行编辑修改，仅供参考！

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应收票据营业收入应收账款营业税金及附加长期应收款销售费用预收账款

应交税费

业务循环资产负债表项目利润表项目销售与收款循环应收票据营业收第一节销售与收款循环的特点一、不同行业类型的收入来源：教材361表二、涉及的主要凭证和会计记录(一)客户订购单(二)销售单(三)发运凭证(四)销售发票(五)商品价目表(六)贷项通知单(七)应收账款账龄分析表(八)应收账款明细账(九)主营业务收入明细账(十)折扣与折让明细账(十一)汇款通知书(十二)库存现金日记账和银行存款日记账(十三)坏账审批表月(十四)顾客月末对账单(十五)转账凭证(十六)收款凭证第一节销售与收款循环的特点一、不同行业类型的收入来源：最新CPA审计第十五章汇总课件三、涉及的主要业务活动应从以下几个方面掌握：1、有哪些主要环节？2、由哪个部门负责？3、需要填制什么凭证？4、相关的控制措施是什么？5、该控制能保证哪些认定？(一)接受顾客订单顾客提出订货要求是整个销售与收款循环的起点。顾客的订单只有在符合企业管理层的授权标准时，才能被接受。通常需要由销售单管理部门的主管来决定是否同意销售。很多企业在批准了顾客订单之后，下一步就应编制一式多联连续编号的销售单。销售单是证明管理层有关销售交易的“发生”认定的凭据之一，也是此笔销售的交易轨迹的起点。三、涉及的主要业务活动(二)批准赊销信用对于赊销业务，赊销批准是由信用管理部门根据管理层的赊销政策在每个顾客的已授权的信用额度进行的。无论批准赊销与否，都要求被授权的信用管理部门人员在销售单上签署意见，然后再将已签署意见的销售单送回销售单管理部门。设计信用批准控制的目的是为了降低坏账风险，因此，这些控制与应收账款账面余额的“计价和分摊”认定有关。(三)按销售单供货企业管理层通常要求商品仓库只有在收到经过批准的销售单时才能供货。已批准销售单的一联通常应送达仓库。(二)批准赊销信用(四)按销售单装运货物装运部门职员在装运之前，还必须进行独立验证，以确定从仓库提取的商品都附有经批准的销售单，并且，所提取商品的内容与销售单一致。装运凭证是指一式多联的、连续编号的提货单，可由电脑或人工编制。，它是证实销售交易“发生”认定的另一种形式的凭据。而定期检查以确定在编制的每张装运凭证后均已附有相应的销售发票，则有助于保证销售交易“完整性”认定的正确性。(四)按销售单装运货物(五)向顾客开具账单开具账单包括编制和向顾客寄送事先连续编号的销售发票。这项功能所针对的主要问题是：(1)是否对所有装运的货物都开具了账单(即“完整性”认定问题)；(2)是否只对实际装运的货物才开具账单，有无重复开具账单或虚构交易(即“发生”认定问题)；(3)是否按已授权批准的商品价目表所列价格计价开具账单(即“准确性”认定问题)。为了降低开具账单过程中出现遗漏、重复、错误计价或其他差错的风险，应设立以下的控制程序：1．开具账单部门职员在编制每张销售发票之前，独立检查是否存在装运凭证和相应的经批准的销售单；2．依据已授权批准的商品价目表编制销售发票；3．独立检查销售发票计价和计算的正确性；4．将装运凭证上的商品总数与相对应的销售发票上的商品总数进行比较。(五)向顾客开具账单(六)记录销售在手工会计系统中，记录销售的过程包括区分赊销、现销。记录销售的控制程序包括以下内容：1．只依据附有有效装运凭证和销售单的销售发票记录销售。这些装运凭证和销售单应能证明销售交易的发生及其发生的日期。2．控制所有事先连续编号的销售发票。3．独立检查已处理销售发票上的销售金额同会计记录金额的一致性。4．记录销售的职责应与处理销售交易的其他功能相分离。5．对记录过程中所涉及的有关记录的接触予以限制，以减少未经授权批准的记录发生。6．定期独立检查应收账款的明细账与总账的一致性。7．定期向顾客寄送对账单，并要求顾客将任何例外情况直接向指定的未执行或记录销售交易的会计主管报告：以上这些控制与“发生”、“完整性”、“准确性”以及“计价和分摊”认定有关。(六)记录销售(七)办理和记录现金、银行存款收入最应关心的是货币资金失窃的可能性。在这方面，汇款通知单起着很重要的作用。(八)办理和记录销售退回、销售折扣与折让

必须经授权批准，并应确保办理此事有关的部门和职员各司其职，分别控制实物流和会计处理。在这方面，严格使用贷项通知单无疑会起到关键的作用。(九)注销坏账正确的处理方法应该是获取货款无法收回的确凿证据，经适当审批后及时作会计调整。(十)提取坏账准备坏账准备提取的数额必须能够抵补企业以后无法收回的销货款。(七)办理和记录现金、银行存款收入主要业务活动对应的凭证及记录相关的认定1.接受顾客订单顾客订单发生2.批准赊销信用销售单准确性、计价和分摊3.按销售单供货销售单发生、完整性4.按销售单装运货物发运凭证发生、完整性5.向顾客开具账单商品价目表、销售发票发生、准确性、计价和分摊、完整性6.记录销售转账凭证、应收账款明细账、营业收入明细账发生、完整性、准确性、计价和分摊8.办理和记录退回销货折扣与折让贷项通知单、折扣折让明细账发生、准确性、计价和分摊、完整性9.注销坏账坏账审批表准确性、计价和分摊10.提取坏账准备董事会（或管理层）决议准确性、计价和分摊主要业务活动对应的凭证及记录相关的认定1.接受顾客订单顾客订职务分工功能1编制销货通知书销售部门作为信用、仓库、运输、开票及收款等部门履行责任的依据2批准赊销信用部门通过对顾客会计报表的审查或向其他信用机构查询，批准是否向顾客赊销3发货仓库部门根据信用部门批准或出纳部门的收款证明，核准销售单发货4运货货运部门货运文件须按顺序编号，并记入送货登记簿，应持有出门证5开票会计部门核对装运凭证、经批准的销售单、经批准的销售商品价目表后开票6收款出纳部门由独立于销售收入、应收账款记账的人员收款7坏账处理高层管理部门坏账冲销须经批准，且仍须登账管理，以便日后追索8内部审计内部审计部门定期寄发对账单并及时清查差异，并进行账龄分析职务分工功能1编制销货通知书销售部门作为信用、仓库第二节销售与收款循环的内部控制与控制测试一、销售交易的内部控制（一）内部控制目标、内部控制与审计测试的关系（二）销售交易的内部控制1、适当的职责分离适当的职责分离有勘于防止各种有意或无意的错误。（1）单位应当将办理销售、发货、收款三项业务的部门(或岗位)分别设立；（2）单位在销售合同订立前，应当指定专门人员就销售价格、信用政策、发货及收款方式等具体事项与客户进行谈判。谈判人员至少应有两人以上，并与订立合同的人员相分离；（3）编制销售发票通知单的人员与开具销售发票的人员应相互分离；（4）销售人员应当避免接触销货现款；（5）单位应收票据的取得和贴现必须经由保管票据以外的主管人员的书面批准。第二节销售与收款循环的内部控制与控制测试一、销售交易的2、正确的授权审批对于授权审批问题，注册会计师应当关注以下四个关键点上的审批程序：其一，在销售发生之前，赊销已经正确审批；其二；非经正当审批，不得发出货物；其三，销售价格、销售条件、运费、折扣等必须经过审批；其四，审批人应当根据销售与收款授权批准制度的规定，在授权范围内进行审批，不得超越审批权限。2、正确的授权审批3、充分的凭证和记录在这种制度下，只要定期清点销售发票，漏开账单的情形几乎就不太会发生。4、凭证的预先编号

对凭证预先进行编号，旨在防止销售以后忘记向顾客开具账单或登记入账，也可防止重复开具账单或重复记账。5、按月寄出对账单由不负责现金出纳和销售及应收账款记账的人员按月向顾客寄发对账单。注册会计师观察指定人员寄送对账单和检查顾客复函档案，对于测试被审计单位是否按月向顾客寄出对账单，是十分有效的控制测试。3、充分的凭证和记录6、内部核查程序由内部审计入员或其他独立人员核查销售交易的处理和记录。表15-4内部核查程序内部控制目标内部核查程序举例登记入账的销售交易是真实的检查销售发票的连续性井检查所附的佐证凭证销售交易均经适当审批了解顾客的信用情况确定是否符合企业的赊销政策所有销售交易均已登记入账检查发运凭证的连续性并将其与主营业务收入明细账核对登记入账的销售交易均经正确估价将销售发票上的数量与发运凭证上的记录进行比较核对登记入账的销售交易分类恰当将登记入账的销傅交易的原始凭证与会计科目表比较核对销售交易的记录及时检查开票员所保管的未开票发运凭征，确定是否包括所有应开票的发运凭证存内销售交易已经正确地记人明细账并经正确汇总从发运凭证追查至主营业务收入明细账和总账6、内部核查程序表15-4二、收款交易的内部控制（一）内部控制目标、内部控制