《基础会计》学习辅导 02第二章 财务会计基本原理（下）

第二章财务会计基本原理（下）一、学习内容导读通过对第一章内容的学习，你对会计的产生和发展情况，以及会计的定义、会计的目标、会计信息质量要求和会计对象内容等已经有了初步了解，这为深入了解其他会计知识奠定了较好的基础。本章的内容虽然独立成章，但与第一章的内容之间有着密切联系。说具体一点，即这一章的内容是第一章中“会计对象”内容的延续和引申。通过第一章的学习已知：会计对象的具体内容为资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润。在会计上，这六个方面的内容被称为会计要素。因而，本章“会计要素”部分实质上是对会计要素内容的深入讨论，包括会计要素的定义、各个会计要素的定义、特征和具体构成内容等。以上三个方面是了解和把握会计要素的重要环节。只有在明确这些内容的基础上，才能对与会计要素有关的确认、计量、会计等式和会计方法等问题进行深入探讨。以上会计要素在交易或事项发生以后会发生增减变动，对这些变动情况采用一定的方法及时进行处理，是会计上要大量进行的日常性工作。在每一项交易或事项处理之前，会计人员都要根据一定的标准和条件，确认是否属于会计处理的内容。如果是属于会计处理内容的话,还要进一步确定这些要素增减变动的金额是多少。以上两个过程即一般意义上的会计确认和会计计量，即初次会计确认和会计计量，是在日常处理交易或事项的过程中经常要做的事情。会计基础也称会计处理基础，是进行会计确认、计量和报告的最基本要求，在一定程度上，其重要性要高于第一章中关于会计信息的质量要求，是一种基础性要求。会计基础中的权责发生制基础是本章探讨的另一个重要内容。将会计基础这部分内容融于这一章加以介绍，显然，这部分内容也是财务会计基本理论的重要组成部分，学习者对其重要作用不可小觑。我国现行的《企业会计准则》特别规定：“企业应当以权责发生制为基础，进行会计确认、计量和报告。”而在“基础会计”这门课程中，我们主要是结合企业的交易或事项探讨相关会计知识内容的。因而，对于会计准则要求企业进行会计确认、计量和报告所采用的权责发生制应有更深刻的理解，并自觉地应用于交易或事项的确认、计量和报告中。另外应特别注意，权责发生制基础的内容虽然是放在这个部分学习，作为企业会计处理的基础，其应用是贯穿于企业交易或事项的日常处理和期末处理的全过程的。在账簿登记方法及其应用一章中，还要深入探讨在会计期末时怎样利用权责发生制进行有关会计事项的账项调整问题，通过这部分内容的学习，学习者对于权责发生制基础会有更加深刻的理解。本章中学习的会计等式是体现会计要素之间平衡相等关系的等式。六个会计要素既是各自独立的，它们之间又存在密切联系。根据数学方程的原理，将有关要素组合为一定的等式，即为会计等式，也叫会计恒等式。具体有静态会计等式、动态会计等式和综合（扩展）会计等式三种。无论是哪一种会计等式，组成会计等式的各个要素之间始终应保持平衡性等。如果出现了不相等的情况，它就会给会计人员发出信号一一出错了！二、重点内容点拨本章的重点学习内容应放在会计要素、会计要素的确认与计量、会计基础和会计等式上。.理解会计要素的重点。对会计要素内容的学习重点应放在对其定义和特征的理解上。理解会计要素定义，首先应清楚要素的含义。要素的基本含义是指构成事物必不可少的因素。例如，词汇是语言的基本要素；人物、环境和情节是写小说的三个要素。如果把企业的财务会计作为一种事物，那么它是由哪些必要的因素构成的呢？具体内容就是资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润。可见，会计要素是会计所不可或缺的因素，而这些内容也是第一章中所讲述的会计对象的具体组成内容，因而会计要素也被称为会计对象要素。会计要素是对会计对象按经济性质所作的基本分类，是构成会计对象具体内容的主要因素。需要明确的是：各个会计要素的定义并不是任意给出的，而是以我国现行《企业会计准则》的相关规定作为主要依据。由于我国的《企业会计准则》与国际上通行的会计准则已经实现了实质性的趋同，关于会计要素的定义与国际准则的规定也是一致的。这些定义从文字表述上看并不复杂，但每个要素的定义都包括了很深刻的含义，需要逐句加以理解，这对初学会计者来讲确实有一定难度。只有把会计要素定义真正搞明白了，才有利于进一步探讨与会计要素有关的其他问题。当然，各个会计要素的定义都突出地体现了所定义要素的特点，界定了一种要素与另外一种要素之间的严格区别。理解了各会计要素的定义，也就掌握了其所具有的特征。因此，某一会计要素的定义与特征两者之间是一致的，认识到这一点，可以收到事半功倍的学习效果。.关于会计确认和会计计量。会计确认和会计计量是现代财务会计中的两个非常重要的概念，应当认真理解和把握。对初学者来讲，切实理解这两个概念是需要费一番工夫的。会计确认可以理解为对发生的一些事项是否应在会计上加以处理的认定过程。以企业为例，每天发生的事情很多，这些事情发生以后是否都要在会计上加以处理呢？并不尽然。某一事项是否需要在会计上加以处理，首先要根据一定的标准和条件加以认定,即进行会计确认。所谓会计确认，就是将发生的事项与会计要素联系起来，判断其与会计要素有没有关系。如果与会计要素有关系，一般应属于在会计上应当处理的内容；反之，则不属于会计上应当处理的内容。例如，企业用银行存款支付了一笔水电费。这一交易的发生会使企业银行存款这种资产减少，也导致了企业水电费这种经营费用的增加，显然涉及了资产和费用两个要素，属于会计上应当处理的事项。但有些事项与会计要素没有关系，就不属于会计上应当确认的事项了。例如，企业召开了一次股东代表会,选举产生新一轮的董事会和监事会等管理层成员。虽然这件事对企业来说也特别重要，但就其本身的内容看，其与会计要素没有关系，就不能采用会计的方法加以处理。因而,会计确认也称为会计要素确认，其道理就在这里。当然，进行会计确认，不仅要考虑是否符合会计要素的定义，而且需要考虑确认的条件，还需要考虑权责发生制基础的基本要求。这样做虽然会增加会计确认的难度，但可增强会计确认的科学性和严谨性。会计计量是在确认的基础上对会计要素增减变动金额的进一步确定，这是会计管理活动的基本要求之一一一主要是价值形式管理的一种管理活动。只有对交易或事项能够采用货币单位进行计量，才能进行会计记录和会计报告。如果对一定的交易或事项不能采用货币单位进行计量的话，即不能确定会计要素增减变动的金额是多少，那么在会计上也没有办法对其加以记录和报告了。3•关于权责发生制基础。也称会计处理基础。“基础”可理解为“事物发展的根本或起点”，或“基本条件”。权责发生制这种基础应是指会计上进行确认、计量和报告的“根本或起点”，或“基本条件”。在企业会计中，权责发生制基础最直接地体现在对企业发生的与收入和费用两个会计要素有关的交易或事项的确认、计量和报告的应用±o在实务中，企业在对涉及收入和费用要素交易或事项的确认与计量上往往会存在一些困惑。例如，企业在当期已经收到与收入的实现有一定关系的款项（如各种预收款项），但销售活动并没有发生（即没有向客户提供产品），那么，能否将收到的款项确认为当期的收入？又如，企业在本期已经为以后会计期间支付了与费用有关的款项（预付费用），但这些费用并不是为本期的生产经营活动而发生的，那么，能否将支付的款项确认为当期的费用？对以上交易或事项的确认当然应以收入和费用的确认条件作为基本要求标准，但收入和费用的确认条件却不能完全应用于以上交易或事项的确认。比如，按照收入的确认条件，收入要素应具有以下特征：在企业的日常活动中形成，会导致所有者权益增加，与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。而预收到与收入有关的款项是否属于企业的口常活动中形成的？是否会导致所有者权益的增加？是不是与所有者投入资本无关的经济利益的总流入？答案是肯定的。在这种情况下是否就可以将其确认为本期收入呢？答案又是否定的。因为在确认收入时，还要看企业究竟采用的是什么样的会计处理基础。同样的道理，对某些费用的确认，除符合费用的确认条件以外，也要看企业究竟采用的是什么样的会计处理基础。实务中，会计处理基础有以下两种：权责发生制和收付实现制。权责发生制是以应收应付为标准确认收入和费用的，即不管是否已经实际收款或付款，确认收入主要以是否具有收款的权利（权）为标准，确认费用主要以是否具有承担的义务（责）为标准。收付实现制则是以实收实付为标准确认收入和费用的，即实际收款时才确认为收入，实际付款时才确认为费用，完全忽略是否具有收款权利和是否具有承担义务。按照两种不同会计处理基础进行一定会计期间收入和费用的确认，显然会出现完全不同的确认结果。将两种会计处理基础相比，权责发生制基础更科学、更合理，特别适用于企业类会计主体，也是我国现行的《企业会计准则》要求企业必须采用的会计处理基础。通过以上分析可以认为，会计处理基础是会计确认、计量和报告必须具备的前提条件，对会计确认、计量和报告起制约作用，对交易或事项的确认、计量、记录和报告的各个环节，企业都应遵循企业所采用的会计处理基础要求，即按照权责发生制的标准进行收入、费用、资产和负债等要素的确认、计量与报告。4.关于会计等式。会计等式是由会计要素组合而成的各种公式。这些公式并不复杂,例如，“资产=负债+所有者权益”、“收入-费用二利润”。但这些公式对于会计工作而言却非常重要。通过第一章的学习大家已经知道，企业财务会计的目标是向财务报告的使用者提供有助于其进行经济决策的有用信息，这些信息主要是企业的财务状况和经营成果信息。而“资产=负债+所有者权益”就是企业财务状况信息的具体体现形式，“收入-费用二利润”则是企业经营成果信息的具体体现形式。可见，会计等式的建立直接影响到企业财务会计目标的最终实现。以上是从会计目标的角度对会计等式的深刻认识，但会计等式的应用更大量体现在日常会计处理过程中。在日常会计实务中，时刻都离不开会计等式。例如，会计在处理交易或事项的过程中必须考虑其所涉及的要素，对影响会计要素的情况不仅要与会计要素联系起来，更要与这些要素在会计等式中所处的地位联系起来进行观察，即考察每一笔交易或事项对企业财务状况和经营成果的影响是怎样的。当然，各种会计方法的建立同样也是以会计等式为基础的，因而，会计的方法才具有科学性和严密性。由此可见，会计等式是多么重要，需要下功夫理解和把握才行。三、难点内容诠释本章的内容仍然属于财务会计基本理论的范畴，因而学习难点不算少，集中体现在以下几个方面：.关于对部分会计要素内容的理解。六个会计要素各由不同的具体内容构成。绝大部分会计要素内容并不难理解，如企业的库存现金、银行存款和固定资产等属于企业的资产要素组成内容，短期借款和应付账款等属于企业的负债要素组成内容等。但有些内容在理解上还是存在一定难度。例如，企业的应收账款（销售产品后暂未收回的款项）、预付账款（由于向供应商购货根据双方协议预先向供应商支付的款项）也属于企业资产要素的组成内容，就不大好理解了。因为将企业暂未收回的应收账款和已经预先付出的预付账款划分为资产的内容，涉及企业会计处理基础（权责发生制基础），需要在理解权责发生制基础内容以后才会对这些资产内容理解得更为深刻一些。在目前的学习阶段，可从这些款项所体现的“权利”方面加以认识。例如，企业的应收账款虽然暂时没有收到款项，但已经向客户提供了产品，因而，企业自然拥有了向客户收款的权利；而企业预先付出预付账款；意味着企业拥有了要求供应商向本企业提供产品的权利，在对方没有向本企业提供产品之前，本企业仍然对预付的款项具有所有权。正是由于企业拥有以上这些权利，应收账款和预付账款才属于企业的资产。另外，预收账款属于负债要素的构成内容也不大好理解。预收账款一般是指本企业由于向客户供应商品时根据双方协议预先从客户那里收取的款项（即客户一方的预付账款）。当企业向客户预收账款以后，应履行向客户提供产品的义务。在没有实际履行该义务以前，即使已经收到了客户交来的款项，也并未实际拥有该款项的所有权，即只能确认为企业的负债。.关于会计要素确认的条件。在我国的《企业会计准则》中，虽然对各会计要素都有明确的定义，但仅仅符合定义还不能就此认定为某一种要素，在对其加以具体认定的过程中，还要具备一些必需的条件，因而需要研究会计要素需要具备哪些条件才能够加以确认的问题。企业发生的某些事项只有既符合要素定义，又满足所有确认条件，才属于在会计上应当处理的交易或事项，也才能运用会计的方法做进一步处理。例如，假定你所在的A企业用银行存款从供应商那里购入了一台设备用于产品生产，已经投入了安装。这表明该交易已经发生，该资产也已为企业所拥有，并且该设备的使用预期会为企业带来一定的经济利益，例如，通过产品的生产和销售为企业带来销售收入，即符合资产的定义。但仅仅符合资产要素的定义是不够的，因为资产要素的确认还必须同时符合“与该资源有关的经济利益很可能流入企业”和“该资源的成本或价值能够可靠计量”这两个条件。假如，在设备安装过程中发现，该设备存在重大的设计质量方面的问题，不能正常使用，即“与该资源有关的经济利益”流入企业的可能性很小，或者根本没有可能，则仍然不能够将其确认为企业的资产。可见，要素的确认条件在这里是至关重要的，是正确确认会计要素的保证。负债、收入和费用等要素的确认也需要符合一定的条件，也较难理解，可结合教材和课件中的举例加深理解这些确认条件。.关于会计计量属性。要理解会计计量属性，搞清楚“属性”这一概念很重要。什么叫属性？属性的一般含义是指某一事物的特质、特征、性质。一类事物往往具有多方面的本质属性，人们可以根据需要从特定方面、不同角度去研究某一对象。例如，“水”这一对象具有物理方面的本质属性，也具有化学方面的本质属性。当人们从物理性质方面来考察水的概念时，是研究它的物理形态：液体、具有涨缩和压力，它是无色、无味、比重为1、在一个标准大气压下沸点为100℃、冰点为0℃的液体；而从化学方面考察水时，就首先考虑到，它是由氢和氧构成的最简单的化合物，其化学分子式为乩0……所有这一切，都是人们根据生产、生活和工作等方面的需要，从不同的角度研究水的属性的表现。会计计量是指从计量对象（主要是资产和负债两个会计要素）价值量的角度进行的确定；而会计计量属性则是指从不同的角度进行会计计量时的该计量对象（会计要素）的不同性质。例如，你所在的A企业的某一台设备的价值是多少？你可以从不同的角度去考察。比如，过去购入该设备时其价值是多少，如果现在再购买同一台设备其价值是多少，如果现在将该设备卖掉其价值又是多少，等等。这样就会形成同一设备在不同观察情况下的不同价值，或称不同的特性或属性。由此形成了该设备的历史成本（过去购入该设备时的价值）、重置成本（现在再购买同一台设备的价值）和可变现净值（现在将该设备卖掉的价值）等几种不同的计量属性。这里的历史成本、重置成本和可变现净值等就是对设备这种资产进行计量时所采用的不同计量属性。在会计上处理各种交易或事项的过程中，这些计量属性都将在不同的情况下发挥其特有的作用。当然，资产（包括负债）要素的计量也会同时影响所有者权益、收入和费用等要素的计量。知识后面提及的几个要素与资产要素和负债要素之间的关系所决定的。.关于会计等式的含义。“资产=负债+所有者权益”和“收入-费用二利润”是会计上最具实用性的两个等式，记忆这两个会计等式并不是很难的事情，关键是要理解其含义。从一般意义上看，“资产=负债+所有者权益”体现的是企业经营资金两个不同侧面（资金存在形态与其来源渠道）之间的平衡相等关系，即企业有一定的资产必然会有一定的资金来源方式与其对应，反之亦然。例如，在高校中，有一部分同学的家庭经济状况相对较差，其学习费用除了一部分是由家长提供外（可看成是“投资”，即等式中的所有者权益），另一部分则靠贷款解决（可看成是“银行借款”），在这种情况下，就形成了该同学的学习资金不同的来源方式，即负债和所有者权益。但在日常花费过程中，不管该同学用这些钱购买了电脑、教材和各种学习用品（构成了“资产”）,还是把暂时未用的部分存入银行（构成了“银行存款”这种资产）或将一小部分现钱放在手里准备随时花用（可看成是“库存现金”这种资产）。各种资产的具体内容构成了资产这个总体，也表明了资金的存在形态或资金的去处。这些资金的存在形态总是要与该同学取得的钱（资金来源：家长提供与借入部分）相等，即一般所说的收支平衡。如果两者之间出现了不等，那会说明什么呢？一一可能是把钱弄丢了！或者是把账记错了。从更深层的意义上看，“资产=负债+所有者权益”等式实质上体现的是企业所拥有的资产的所有权属于谁的问题。当企业的资金分别来自债权人和投资者的情况下，说明对企业资产所产生的经济利益的要求权应分别属于债权人（借给企业借款的银行等）和投资者（向企业投资的企业或个人等）。经济利益的要求权对于债权人而言是要向企业收取贷款后的利息，对于投资者而言，则是分享企业在经营活动中获取的利润。而“收入-费用二利润”等式则是对企业经营成果的确定采用的一个主要会计等式。在正常情况下，即收入大于费用时，该等式是没有问题的。但在相反的情况下，