经管营销合并会计报表课件

合并财务报表探讨2009年6月19日

深圳

会计核算中心马葵合并财务报表探讨2009年6月19日主要内容合并财务报表编制的基础

合并财务报表的编制基本程序

沃尔核材2008年合并财务报表实例

主要内容合并财务报表编制的基础合并财务报表编制的基础合并财务报表的定义

合并财务报表的范围合并财务报表编制前的前期准备事项

合并财务报表编制的基础合并财务报表的定义合并财务报表的定义反映母公司和其全部子公司形成的企业集团整体财务状况、经营成果和现金流量的财务报表反映的对象通常是由若干个法人组成的会计主体，是经济意义上的主体，而不是法律意义上的主体编制者或编制主体是母公司编制基础是纳入合并范围的企业个别财务报表合并财务报表的定义反映母公司和其全部子公司形成的企业集团整体合并财务报表的范围首要问题：合并范围的确定基本原则：以控制为基础何为控制：是指一个企业能够决定另一个企业的财务和经营政策，并能据以从另一个企业的经济活动中获取利益的权利控制的主体是唯一的。着重强调实质重于形式的原则合并财务报表的范围首要问题：合并范围的确定控制的几种情况母公司拥有被投资单位半数以上表决权-取得控制权-被投资单位纳入合并范围直接拥有：直接拥有半数以上表决权间接拥有：通过子公司而对子公司的子公司拥有半数以上表决权。例如沃尔核材拥有蓝特公司95.52%的表决权，蓝特公司拥有科特公司54.5%的表决权，在这种情况下沃尔核材通过蓝特公司间接拥有科特公司54.5%的表决权。直接和间接方式合计拥有控制的几种情况母公司拥有被投资单位半数以上表决权-取得控制权控制的几种情况沃尔核材线缆沃尔核材公司蓝特功能科特高分子羿创95.52%54.5%90%70%90%控制的几种情况沃尔核材线缆沃尔核材公司蓝特功能科特高分子控制的几种情况母公司虽拥有其半数以下表决权，但母公司通过协议、章程、或在其董事会等类似权力机构中拥有半数以上表决权等方式对被投资单位实施控制的，被投资单位也应纳入合并范围(例如：07、08年前三季度对上海世龙的核算方法，持股44.37%；之后虽实施监督，但不再控制，故采取权益法核算）只要是由母公司控制的子公司，无论规模大小、资金能力如何、业务性质有否差别，都应纳入合并范围。控制的几种情况母公司虽拥有其半数以下表决权，但母公司通过协议不纳入合并范围的情况已宣告被清理整顿的原子公司-日常管理转交清算组-不再实施控制-不认定为子公司已宣告破产的原子公司-日常管理已转交法院-不再实施控制-不认定为子公司母公司不能控制的其他被投资单位，如联营企业、合营企业等（世龙、广西中电新源）不纳入合并范围的情况已宣告被清理整顿的原子公司-日常管理转交合并报表编制前准备事项统一会计期间统一会计政策（例如：存货的计价计量、投资的计价计量等等）统一编报币别不一致时：按母公司的会计政策、会计期间对子公司财务报表进行调整；或要求子公司按母公司的会计政策、会计期间另行编报合并报表编制前准备事项统一会计期间合并报表的编制基本程序对子公司的个别财务报表进行调整母公司权益法调整公司及各个纳入合并范围的子公司的利润表、利润分配表和资产负债表、现金流量表依次登入合并工作底稿，并在工作底稿中算出各项目的汇总数抵消母公司与子公司、子公司相互之间发生的经济业务对个别会计报表的影响将抵消分录分别过入合并工作底稿的相关项目，并计算各项目的合并数将合并工作底稿的合并数分别过入合并资产负债表、合并利润表和合并利润分配表、合并现金流量表合并报表的编制基本程序对子公司的个别财务报表进行调整对子公司的个别财务报表进行调整属于同一控制下企业合并中取得的子公司其个别财务报表只针对会计政策、会计期间不一致的情况进行调整。属于非同一控制下企业合并中取得的子公司其个别财务报表除对会计政策、会计期间不一致的情况进行调整外，还应将子公司的个别报表调整为在购买日公允价值反映的财务报表，例如：蓝特、科特对子公司的个别财务报表进行调整母公司权益法调整：会计准则规定:合并财务报表应以母公司和其子公司的财务报表为基础，根据其他有关资料，按照权益法调整对子公司的长期股权投资后，由母公司编制。会计准则中要求：企业对子公司的长期股权投资采用成本法核算；对合营企业和联营企业的投资采用权益法核算母公司权益法调整：会计准则规定:合并财务报表应以母公司和其母公司权益法调整：成本法：（报表中进行权益法调整）权益法：沃尔核材国电线缆电气蓝特科特功能羿创沃尔核材上海世龙中电新源母公司权益法调整：成本法：沃尔核材国电线缆电气蓝特科特功能母公司权益法调整：投资发生时：2006年12月31日，A公司出资800万，购买B公司70%的股权，购买日B公司净资产账面价值为1000万，(假定其公允价值和账面价值相同)，差额不调整长期股权投资的账面价值，A公司帐面应做帐务处理：投资损益的核算：在权益法下，投资损益指的并不是实际收到的股利，而是被投资单位当期损益（公允价值调整后）中投资方所拥有的份额。续上例，2007年B公司全年实现净利润500万，A公司帐面应做帐务处理：母公司权益法调整：投资发生时：2006年12月31日，A公投资时A公司帐务处理：DR：

长期投资--投资成本800

CR：

银行存款

800投资时A公司帐务处理：DR：长期投资--投资成本800C投资损益核算的帐务处理：DR：

长期投资—损益调整

350CR：

投资收益

350投资损益核算的帐务处理：DR：长期投资—损益调整350母公司权益法调整：本例中，假如购买日，B公司净资产账面价值为1200万，(假定其公允价值和账面价值相同)，差额计入投资当期的收益，A公司帐面应做帐务处理：

借：长期投资--投资成本840贷：银行存款

800

贷：营业外收入40母公司权益法调整：本例中，假如购买日，B公司净资产账面价值合并抵消分录

抵消原则：抵消母公司与子公司、子公司相互之间发生的经济业务对个别会计报表的影响。一般主要包括三类：将年度内各子公司的所有者权益项目与母公司长期股权投资抵消将利润分配表中各子公司对当年利润的分配与母公司当年投资收益抵消:将母公司与子公司以及子公司之间的内部债权债务事项予以抵消

:合并抵消分录抵消原则：抵消母公司与子公司、子公司相互之间发基本抵消分录:(1)DR：股本资本公积年末子公司数据盈余公积未分配利润商誉CR：长期投资—投资成本年末母公司权益法调整后数据长期投资—损益调整少数股东权益子公司净资产X少数股东%基本抵消分录:(1)DR：年末子公司数据盈余公积未分配利润商基本抵消分录：(2)DR：投资收益当期子公司净利润＊持股比例少数股东损益年初未分配利润子公司报表数CR:未分配利润子公司报表数基本抵消分录：(2)DR：投资收益当期子公司净利润＊持股比基本抵消分录：(3)DR：年初未分配利润利润分配—提取盈余公积利润分配—提取法定公益金CR：盈余公积子公司盈余公积报表数X母公司%基本抵消分录：(3)DR：年初未分配利润利润分配—提取盈余内部交易的抵消情况

内部销售收入与内部销售成本的抵消

内部固定资产交易的抵消处理：三种情况内部往来款余额抵消

内部应收款项计提坏帐准备的抵消内部利息收入与内部利息支出的抵消

内部交易的抵消情况内部销售收入与内部销售成本的抵消内部销售收入成本的抵消举例

假设，2007年度，A公司销售某产品给B公司，收入10万，成本9万，B公司购进后作为存货来销售，有以下情况：当年度全部销售出去，抵消处理：当年度都没有销售出去，抵消处理：一方面将内部销售收入和对应的销售成本抵消，另一方面将内部购进形成的存货价值中包含的未实现内部销售毛利予以抵消当年度销售出去60%，抵消处理：内部销售收入成本的抵消举例假设，2007年度，A公司销售当年全部销售DR：主营业务收入10CR：主营业务成本

10当年全部销售DR：主营业务收入10CR：主营业务成本

10当年度都没有销售出去

DR：主营业务收入10CR：主营业务成本10DR：主营业务成本1CR：存货1当年度都没有销售出去DR：主营业务收入10CR：主营业务当年度销售出60%分两部分来看：DR：主营业务收入6CR：主营业务成本6DR：主营业务收入4CR：主营业务成本3.6存货（未实现的内部销售毛利4*1%）0.4将上述两笔分录合并如下：DR：主营业务收入10CR：主营业务成本9.6存货0.4当年度销售出60%分两部分来看：DR：主营业务收入6CR：主子公司购入产品作为固定资产

假设2007年2月份，A公司销售给B公司的某产品，销售收入50万，成本40万，B公司将该产品作为固定资产来使用，计提折旧年限5年，抵消处理：

子公司购入产品作为固定资产假设2007年2月份，A公司销售购入作为F.A的抵消DR：主营业务收入50CR：主营业务成本40固定资产10DR：累计折旧2CR：管理费用2购入作为F.A的抵消DR：主营业务收入50CR：主营业务成本内部往来款余额抵消

应收帐款与应付帐款应收票据与应付票据预付帐款与预收帐款应收股利与应付股利其他应收款与其他应付款长期债券投资与应付债券内部往来款余额抵消应收帐款与应付帐款内部应收款项计提坏帐准备的抵消

假设A公司在2007年末应收B公司11.7万元，帐龄为1年以内，A公司对于帐龄在1年以内的应收款项按1%计提坏帐准备，抵消处理：

续上例，假设2007年末，A公司应收B公司20万元，帐龄为1年以内，计提坏帐准备的政策与上年一致，抵消处理：内部应收款项计提坏帐准备的抵消假设A公司在2007年末应收内部往来及坏帐准备抵消分录：往来款抵消：DR：应付帐款11.7CR：应收帐款11.7坏帐准备抵消：DR：应收帐款坏帐准备0.117CR：管理费用0.117内部往来及坏帐准备抵消分录：往来款抵消：DR：应付帐款11.2008年抵消分录：DR：应付帐款20CR：应收帐款20DR：应收帐款坏帐准备0.2CR：年初未分配利润0.117管理费用0.0832008年抵消分录：DR：应付帐款20CR：应收帐款20DR内部利息收入与利息支出的抵消

假设2007年1月1日，A公司发行债券，B公司持其100万债券，年利率为5%，应做

如下抵消:

DR：应付债券100CR：长期债券投资100DR：投资收益5CR：财务费用5内部利息收入与利息支出的抵消假设2007年1月1日，A公司实例讲解沃尔核材2008年度合并会计报表编制过程（汇总抵消与合并抵消的处理方法一致）实例讲解沃尔核材2008年度合并会计报表编制过程实例讲解非同一控制下企业合并的处理

•确定购买日购买方获取对被购买方控制权的日期

•确定合并成本购买方为进行企业合并支付的现金或非现金资产等在购买日的公允价值

•企业合并成本和合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额之间差额的处理：前者大于后者的，其差额应确认为商誉前者小于后者的，其差额应计入当期损益（营业外收入）实例讲解非同一控制下企业合并的处理合并财务报表探讨

谢谢！合并财务报表探讨合并财务报表探讨2009年6月19日

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合并财务报表的编制基本程序

沃尔核材2008年合并财务报表实例

主要内容合并财务报表编制的基础合并财务报表编制的基础合并财务报表的定义

合并财务报表的范围合并财务报表编制前的前期准备事项

合并财务报表编制的基础合并财务报表的定义合并财务报表的定义反映母公司和其全部子公司形成的企业集团整体财务状况、经营成果和现金流量的财务报表反映的对象通常是由若干个法人组成的会计主体，是经济意义上的主体，而不是法律意义上的主体编制者或编制主体是母公司编制基础是纳入合并范围的企业个别财务报表合并财务报表的定义反映母公司和其全部子公司形成的企业集团整体合并财务报表的范围首要问题：合并范围的确定基本原则：以控制为基础何为控制：是指一个企业能够决定另一个企业的财务和经营政策，并能据以从另一个企业的经济活动中获取利益的权利控制的主体是唯一的。着重强调实质重于形式的原则合并财务报表的范围首要问题：合并范围的确定控制的几种情况母公司拥有被投资单位半数以上表决权-取得控制权-被投资单位纳入合并范围直接拥有：直接拥有半数以上表决权间接拥有：通过子公司而对子公司的子公司拥有半数以上表决权。例如沃尔核材拥有蓝特公司95.52%的表决权，蓝特公司拥有科特公司54.5%的表决权，在这种情况下沃尔核材通过蓝特公司间接拥有科特公司54.5%的表决权。直接和间接方式合计拥有控制的几种情况母公司拥有被投资单位半数以上表决权-取得控制权控制的几种情况沃尔核材线缆沃尔核材公司蓝特功能科特高分子羿创95.52%54.5%90%70%90%控制的几种情况沃尔核材线缆沃尔核材公司蓝特功能科特高分子控制的几种情况母公司虽拥有其半数以下表决权，但母公司通过协议、章程、或在其董事会等类似权力机构中拥有半数以上表决权等方式对被投资单位实施控制的，被投资单位也应纳入合并范围(例如：07、08年前三季度对上海世龙的核算方法，持股44.37%；之后虽实施监督，但不再控制，故采取权益法核算）只要是由母公司控制的子公司，无论规模大小、资金能力如何、业务性质有否差别，都应纳入合并范围。控制的几种情况母公司虽拥有其半数以下表决权，但母公司通过协议不纳入合并范围的情况已宣告被清理整顿的原子公司-日常管理转交清算组-不再实施控制-不认定为子公司已宣告破产的原子公司-日常管理已转交法院-不再实施控制-不认定为子公司母公司不能控制的其他被投资单位，如联营企业、合营企业等（世龙、广西中电新源）不纳入合并范围的情况已宣告被清理整顿的原子公司-日常管理转交合并报表编制前准备事项统一会计期间统一会计政策（例如：存货的计价计量、投资的计价计量等等）统一编报币别不一致时：按母公司的会计政策、会计期间对子公司财务报表进行调整；或要求子公司按母公司的会计政策、会计期间另行编报合并报表编制前准备事项统一会计期间合并报表的编制基本程序对子公司的个别财务报表进行调整母公司权益法调整公司及各个纳入合并范围的子公司的利润表、利润分配表和资产负债表、现金流量表依次登入合并工作底稿，并在工作底稿中算出各项目的汇总数抵消母公司与子公司、子公司相互之间发生的经济业务对个别会计报表的影响将抵消分录分别过入合并工作底稿的相关项目，并计算各项目的合并数将合并工作底稿的合并数分别过入合并资产负债表、合并利润表和合并利润分配表、合并现金流量表合并报表的编制基本程序对子公司的个别财务报表进行调整对子公司的个别财务报表进行调整属于同一控制下企业合并中取得的子公司其个别财务报表只针对会计政策、会计期间不一致的情况进行调整。属于非同一控制下企业合并中取得的子公司其个别财务报表除对会计政策、会计期间不一致的情况进行调整外，还应将子公司的个别报表调整为在购买日公允价值反映的财务报表，例如：蓝特、科特对子公司的个别财务报表进行调整母公司权益法调整：会计准则规定:合并财务报表应以母公司和其子公司的财务报表为基础，根据其他有关资料，按照权益法调整对子公司的长期股权投资后，由母公司编制。会计准则中要求：企业对子公司的长期股权投资采用成本法核算；对合营企业和联营企业的投资采用权益法核算母公司权益法调整：会计准则规定:合并财务报表应以母公司和其母公司权益法调整：成本法：（报表中进行权益法调整）权益法：沃尔核材国电线缆电气蓝特科特功能羿创沃尔核材上海世龙中电新源母公司权益法调整：成本法：沃尔核材国电线缆电气蓝特科特功能母公司权益法调整：投资发生时：2006年12月31日，A公司出资800万，购买B公司70%的股权，购买日B公司净资产账面价值为1000万，(假定其公允价值和账面价值相同)，差额不调整长期股权投资的账面价值，A公司帐面应做帐务处理：投资损益的核算：在权益法下，投资损益指的并不是实际收到的股利，而是被投资单位当期损益（公允价值调整后）中投资方所拥有的份额。续上例，2007年B公司全年实现净利润500万，A公司帐面应做帐务处理：母公司权益法调整：投资发生时：2006年12月31日，A公投资时A公司帐务处理：DR：

长期投资--投资成本800

CR：

银行存款

800投资时A公司帐务处理：DR：长期投资--投资成本800C投资损益核算的帐务处理：DR：

长期投资—损益调整

350CR：

投资收益

350投资损益核算的帐务处理：DR：长期投资—损益调整350母公司权益法调整：本例中，假如购买日，B公司净资产账面价值为1200万，(假定其公允价值和账面价值相同)，差额计入投资当期的收益，A公司帐面应做帐务处理：

借：长期投资--投资成本840贷：银行存款

800

贷：营业外收入40母公司权益法调整：本例中，假如购买日，B公司净资产账面价值合并抵消分录

抵消原则：抵消母公司与子公司、子公司相互之间发生的经济业务对个别会计报表的影响。一般主要包括三类：将年度内各子公司的所有者权益项目与母公司长期股权投资抵消将利润分配表中各子公司对当年利润的分配与母公司当年投资收益抵消:将母公司与子公司以及子公司之间的内部债权债务事项予以抵消

:合并抵消分录抵消原则：抵消母公司与子公司、子公司相互之间发基本抵消分录:(1)DR：股本资本公积年末子公司数据盈余公积未分配利润商誉CR：长期投资—投资成本年末母公司权益法调整后数据长期投资—损益调整少数股东权益子公司净资产X少数股东%基本抵消分录:(1)DR：年末子公司数据盈余公积未分配利润商基本抵消分录：(2)DR：投资收益当期子公司净利润＊持股比例少数股东损益年初未分配利润子公司报表数CR:未分配利润子公司报表数基本抵消分录：(2)DR：投资收益当期子公司净利润＊持股比基本抵消分录：(3)DR：年初未分配利润利润分配—提取盈余公积利润分配—提取法定公益金CR：盈余公积子公司盈余公积报表数X母公司%基本抵消分录：(3)DR：年初未分配利润利润分配—提取盈余内部交易的抵消情况

内部销售收入与内部销售成本的抵消

内部固定资产交易的抵消处理：三种情况内部往来款余额抵消

内部应收款项计提坏帐准备的抵消内部利息收入与内部利息支出的抵消

内部交易的抵消情况内部销售收入与内部销售成本的抵消内部销售收入成本的抵消举例

假设，2007年度，A公司销售某产品给B公司，收入10万，成本9万，B公司购进后作为存货来销售，有以下情况：当年度全部销售出去，抵消处理：当年度都没有销售出去，抵消处理：一方面将内部销售收入和对应的销售成本抵消，另一方面将内部购进形成的存货价值中包含的未实现内部销售毛利予以抵消当年度销售出去60%，抵消处理：内部销售收入成本的抵消举例假设，2007年度，A公司销售当年全部销售DR：主营业务收入10CR：主营业务成本

10当年全部销售DR：主营业务收入10CR：主营业务成本

10当年度都没有销售出去

DR：主营业务收入10CR：主营业务成本10DR：主营业务成本1CR：存货1当年度都没有销售出去DR：主营业务收入10CR：主营业务当年度销售出60%分两部分来看：DR：主营业务收入6CR：主营业务成本6DR：主营业务收入4CR：主营业务成本3.6存货（未实现的内部销售毛利4*1%）0.4将上述两笔分录合并如下：DR：主营业务收入10CR：主营业务成本9.6存货0.4当年度销售出60%分两部分来看：DR：主营业务收入6CR：主子公司购入产品作为固定资产

假设2007年2月份，A公司销售给B公司的某产品，销售收入50万，成本40万，B公司将该产品作为固定资产来使用，计提折旧年限5年，抵消处理：

子公司购入产品作为固定资产假设2007年2月份，A公司销售购入作为F.A的抵消DR：主营业务收入50CR：主营业务成本40固定资产10DR：累计折旧2CR：管理费用2购入作为F.A的抵消DR：主营业务收入50CR