简论税收征管效率研究综述与内涵辨析

1、简论税收征管效率研究综述与内涵辨析摘要税收征管效率衡量的是税收征管投入与产出之间的关系。税收征管的投入是税收本钱,衡量指标是税收本钱收入率(包括征税本钱收入率和纳税本钱收入率);税收征管的产出是税收征管的有效性,即通过税收征管过程保证纳税义务人依法纳税目的实现的程度,其最终衡量指标是纳税遵从度或税收征收率,中间衡量指标包括税务登记率、纳税申报率、申报准确率和税款入库率。在纳税遵从度(税收征收率)一定的前提下,税收本钱收入率越低,税收征管效率越高;或者在税收本钱收入率一定的前提下。纳税遵从度(税收征收率)越高,税收征管效率也就越高。税收征管效率的评价指标是税收征管效率指数,税收征管效率的上下,主

2、要受经济税源因素、税收制度因素和税收征管因素的影响。关键词税收征管效率;税收征管有效性;税收本钱收入率;纳税遵从度;税收征收率;税收征管效率指数税收效率原那么包括税收行政效率原那么和税收经济效率原那么。税收行政效率原那么属于税收管理方面的原那么,是指征税过程本身的效率,即应当以尽可能少的征收费用获得尽可能多的税收收入。在税收工作中,税收行政效率原那么一般表现为税收征管效率原那么。而税收经济效率原那么属于税收效应方面的原那么,是指应当尽可能降低税收的超额负担,促进经济运行效率的进步,实现资源的有效配置。本文主要对税收征管效率问题进展研究。一、税收征管效率研究综述(一)国外对税收征管效率的研究税收

3、征管效率的思想在西方古典经济学家的著述中已有表达,威廉.配第在其代表作?赋税论?中最早提出了税收的“公平、简便、节时三原那么,其中“节时原那么即应当实现征收费用最小,已经包含了进步征管效率的思想。德国官房学派经济学家尤斯蒂在?财政学体系?中提出了税收的六原那么,认为“捐税应当用最简便的方式进展征收,对国家和人民双方来说,所涉及的费用应减至最低度。在搜集税款时所必须支出的费用要尽可能予以压缩,这对政府和人民双方都有利。收税时的费用愈大,国家所能享受的税收愈少,人民在税款方面不必要的负担愈重。亚当.斯密在?国民财富的性质和原因的研究?中提出了“平等、确实、便利和征收经济的税收四原那么,认为“一切赋

4、税的征收要有所安排,设法从人民那里征收的尽可能等于最终国家得到的收入,其中“确实和“便利原那么意味着节省纳税本钱,而“征收经济原那么意味着节省征税本钱。瓦格纳在?财政学?中提出了“四端九项的税收原那么,其中税务行政原那么中包括“确实、简便和节省征收费三项原那么。马斯格雷夫在?财政理论与理论?中建立了较为完善的税收原那么体系,明确提出了“管理和征纳费用应当尽可能地减少的原那么。20世纪70年代以后,西方对于税收征管效率的研究主要从两个方面进展:一是对于税收本钱的研究,研究重点逐渐由征税本钱(管理本钱)过渡到纳税本钱(奉行本钱或遵从本钱)。Stanfrd(1973)研究认为,1973年英国个人税制

5、的遵从本钱占税收收入的比重约在2.4%4.4%之间。Slerd和Sru(1984)经过调查估算出,1982纳税年度美国全国个人所得税纳税人花在纳税上的时间约为21.3亿小时,折合纳税本钱267亿美元,占当年联邦和州所得税收入的7%以上。二是对于税收征管有效性的研究,形成了较为成熟的税收遵从理论。Allingha和Sand(1972)对税收遵从问题进展了创始性的研究,建立了逃税模型的根本框架,并逐渐得到完善和扩展。经历分析也在同步进展,通过对调查数据、历史数据和实验结果的统计分析,认为影响纳税人税收遵从决策的主要因素是不遵从被发现的概率、对不遵从行为的处分、税率程度、社会标准与社会制裁以及心理因

6、素。(二)国内对税收征管效率的研究国内对税收征管效率问题的研究起步较晚,主要从理论研究和实证研究两个方面进展。理论研究上,主要从两个方面进展:第一,对税收征管效率的内涵、影响因素及衡量税收征管效率的指标体系进展的研究。李大明认为税收征管效率是税收征管成果与征管付出之间的数值比较关系,是税收征管质量与数量的综合反映,其内涵应包括两个方面:一是说明获得一定税收收入所消耗的征管本钱上下的征管机构效率;二是反映纳税人遵从税法以及税法被征税机构执行程度的征管制度效率。相应地税收征管效率的评价指标体系可以分为征税机构效率评价指标和征管制度效率评价指标两大类。应亚珍等认为税收征管效率的影响因素主要有税收法律

7、制度的科学合理性、对税收法律制度的依从度、税收征管形式的适应性、经济组织的标准化程度以及税务征管人员的努力程度。臧秀清等根据标准性、经济性、有效性的原那么,构建了包含登记率、申报率、入库率、处分率、征管本钱率、人均征税额、税收方案完成程度和税收收入增长率等8个指标的税收征管效率综合评价指标体系。第二,对税收遵从理论的研究。马国强将税收遵从分为防卫性遵从、制度性遵从和忠诚型遵从三类,将税收不遵从分为自私性不遵从、无知性不遵从、懒惰性不遵从和情感性不遵从四类,将决定税收遵从与不遵从的因素总结为税收观念、税收知识、税收制度、纳税程序、逃税被发现的概率和税收处分的标准等六个方面,认为应当建立纳税效劳系

8、统、税收处分系统和环境建立系统,从而构建起税收管理的完好框架。纳税遵从度(税收征收率)=一定时期实征税收/一定时期依法应征税收100%(2)衡量税收征管有效性的中间指标。作为衡量税收征管有效性最终指标的纳税遵从度或税收征收率指标,虽然在理论上具有合理性,但其测算具有较高的难度和较强的主观随意性。因此,需要建立衡量税收征管有效性的中间指标,通过对中间指标的观测间接推断税收征管的有效性。为了推断纳税遵从度,应当对纳税人不遵从行为进展分析。加拿大税务局(RA)认为纳税人不遵从行为表现为:不申报或不进展GST(GdsandServiesTax,商品及效劳税)/HST(HarnizedSalesTax,

9、统一销售税)登记;错误地报告收入和本钱;不缴纳税款。从我国来看,纳税人不遵从行为的表现有四种形式:一是不登记,即应当办理税务登记而未办理税务登记形成的税务机关漏征漏管户,包括已办理工商登记而未办理税务登记,或者不需办理工商登记但应当办理税务登记而未办理税务登记形成的地上经济的漏征漏管户,也包括既未按规定办理工商登记也未按规定办理税务登记形成的地下经济的漏征漏管户;二是不申报,即纳税人虽然办理了税务登记,但是未按照税收法律规定及时办理纳税申报;三是申报不实,即纳税人虽然按期办理了纳税申报,但因申报不准确,造成少缴或多缴税款;四是不缴纳入库,即纳税人虽然按期、准确办理了纳税申报,但未按照税收法律规

10、定及时办理税款缴纳入库,从而形成欠缴税款。针对纳税人不遵从的四种表现,可以设计相应的衡量税收征管有效性的中间指标:指标1:税务登记率=实际办理税务登记户数/应办理税务登记户数100%。由于未办理税务登记的纳税人包含了地上经济和地下经济两部分,而事实上地下经济的纳税人全部没有纳入税务机关的税收管理,所以应当对地上经济的税务登记率单独进展考核,即:地上经济税务登记率=实际办理税务登记户数/(领取营业执照应办理税务登记户数+其他不需领取营业执照但应办理税务登记的户数)100%。指标2:纳税申报率=按期申报户数/应申报户数100%。指标3:申报准确率=纳税人申报的纳税数额/(纳税人申报的纳税数额+税务

11、机关查补的同期税额)100%。指标4:税款入库率=当期申报实际征收入库的税款/当期申报应缴纳税款100%。3税收征管效率的评价指标税收征管效率指数。衡量税收征管效率,必须将税收征管投入指标和产出指标结合起来进展分析。在纳税遵从度(税收征收率)一定的条件下,税收本钱收入率越低,税收征管效率越高;或者在税收本钱收入率一定的条件下,纳税遵从度(税收征收率)越高,税收征管效率也就越高。但是,这种方法对具有不同纳税遵从度(税收征收率)和税收本钱收入率的国家的税收征管效率无法进展比较。要解决这一问题,必须基于层次分析法(ANAlytialHierarhyPress,简称AHP)设计税收征管效率的评价指标税

12、收征管效率指数。如图1所示,税收征管效率高表达在“税收本钱低和“纳税遵从度高两个方面,假定人们分别对其赋予1和2的权重(1+2=1),可以根据A、B两国的税收本钱收入率计算出各自在“税收本钱低这一目的上的相对得分A和B(A+B=1),根据A、B两国的纳税遵从度计算出各自在“纳税遵从度高这一目的上的相对得分NA和NB(NA+NB=1),那么A国的税收征管效率指数可以表示为:EA=A1+NA1,B国的税收征管效率指数为:EB=B1+NB2,利用EA和EB可以比较两国税收征管效率的上下。如意大利的增值税征收本钱率只有0.5%,但漏税率为30%;而葡萄牙的增值税征收本钱率虽然为1%,但漏税率仅为10%

13、,显然无法直接比较两国的税收征管效率上下。根据AHP层次分析法(见表1),意大利在“税收本钱低目的上的得分A=1%/(0.5%+1%)=2/3,葡萄牙在“税收本钱低目的上的得分B=0.5%/(0.5%+1%)=1/3;意大利在“纳税遵从度高目的上的得分NA=70%/(70%+90%)=7/16,葡萄牙在“纳税遵从度高目的上的得分NB=90%/(70%+90%)=9/16。假定人们对于“税收本钱低和“纳税遵从度高两个目的分别赋予.=0.2、,=0.8的权重,那么意大利的税收征管效率指数为EA=2/30.2+7/160.8:0.483,而葡萄牙的税收征管效率指数为EB=1/30.2+9/160.8

14、=0.517,可以得出意大利的增值税税收征管效率低于葡萄牙的结论。但是,税收征管效率指数的应用必须受到严格的限制,因为对税收征管效率的评价实际上具有相当的主观性,表如今对“税收本钱低和“纳税遵从度高各自赋予的权重上,在很大程度上取决于一定时期内一国的政策目的取向。假设一国认为进步纳税遵从度比降低税收本钱更为重要,那么在衡量税收征管效率时,会赋予进步纳税遵从度目的以较高的权重(2较高),而赋予降低税收本钱目的以较低的权重(1较低),表现为不惜以较高的税收本钱为代价来进步纳税遵从度;相反,假设一国认为降低税收本钱比进步纳税遵从度更为重要,那么在衡量税收征管效率时,会赋予降低税收本钱目的以较高的权重

15、(1较高),而赋予进步纳税遵从度目的以较低的权重(2较低),表现为不惜以较低的纳税遵从度为代价来降低税收本钱。实际上,不同国家的政策目的可能不同,其1和2也不一样,或者,即使是同一个国家在不同的时期,其1和2随着国家政策目的的调整也在不断变化。因此,从理论上说,税收征管效率指数这一指标有简单化之嫌,但作为对税收征管效率进展比较的参照指标,还是具有一定实用价值的。税收征管效率评价指标体系如图2所示。(三)税收征管效率的影响因素税收征管效率的影响因素可以从经济、税制和征管三个方面来进展分析。1经济税源因素。经济决定税源,从而影响税收征管效率。一是经济开展程度。经济开展程度越高,税源总量越大,越容易

16、带来税收征管的规模效应,从而降低单位税额的税收本钱,进步征管效率。二是经济构造的复杂性。经济构造越复杂,税收征管难度越大,要求税收征管方式和手段具有区别性和针对性,要求税务人员具有与之相适应的知识构造和管理才能,这无疑将增加税收本钱,降低征管效率。三是税源分布的集中程度。税源分布集中,征管本钱相应减少,征管效率也就比较高。相反,税源分布分散,征管本钱相应增加,征管效率必然降低。四是经济组织的标准化程度。主要是指财务核算体系的完善程度以及经济组织在理财活动中遵守相关法律制度的自觉程度。当税务机关面对的是会计核算标准、财务活动严格遵守相关的法律制度、自动申报及时正确的经济组织时,其征管本钱较低,征

17、管效率较高。2税收制度因素。经济税源与税收制度决定了一定时期内一国的依法应征税收,从而影响税收征管效率。一是税收制度与税收征管的适应性。任何税收制度的有效运行都必须以一定的税收征管才能为依托,而一定时期内一国的征管才能是既定的,因此税收制度的设计必须与征管才能相适应。假设税收制度设计过分超越了当前的税收征管才能,或者严重滞后于当前的税收征管才能,都会降低税收征管效率。二是税制构造的选择。不同税种的管理难度和税收本钱是不同的,人头税管理最便利,税收本钱最低;商品税的管理难度较大,税收本钱较高;所得税管理难度更大,税收本钱更高。因此,以商品税为主体税种有利于进步税收征管效率,而以所得税为主体税种的

18、国家,其征管效率进步的难度较大。三是税收制度的繁简。简明的税收制度有利于明晰界定税收义务,减少不确定性,降低征税本钱和纳税本钱,从而进步税收征管的效率。过于复杂的税收制度一方面要求更为严密的征管制度与之配套,另一方面要求纳税人花费更多的时间和精力去理解和履行纳税义务,进步了征税本钱和纳税本钱,从而降低了税收征管效率。3税收征管因素。经济税源、税收制度与税收征管三者共同决定了一定时期内一国的实征税收,从而影响税收征管效率。一是税收征管形式的选择。税收征管形式是税务机关为了实现税收征管职能,在税收征管过程中由税收征管机构、征管人员、征管形式和征管方法等要素互相作用所形成的组织形式,一般表现为征收、管理、稽查的有机组合,从中反映出税收征管的制度和技术程度。征、管、查各部门之间分