《税收筹划与财务管理》(总字第五十一期)

1、企业税收筹划与与财务管理文章章精选2008年第224期北京大成方略纳纳税人俱乐部部Beijingg Dachhengfaangluee Taxppayer Club本资料内容主要要选自报纸、杂杂志及网络免费资料，仅供供俱乐部会员员阅读学习目 录 （2008年第第24期 总字字第五十一期）2008年122月16日1、筹资决策中中的税务筹划划 -32、企业并购后后组织形式设设置的纳税筹筹划 -63、企业资产重重组中的纳税税筹划 -1114、物流企业的的税收筹划技技巧 -195、物业管理公公司的营业税税筹划 -266、各类税费支支出不得在所所得税前扣除除 -287、关联方利息息支出扣除计计算实例 -

2、3118、交易性金融融资产会计与与税务处理差差异分析 -3339、商场促销：“捆绑销售”的税务处理理 -40一、税收筹划筹资决策中的税税务筹划对企业来说，筹筹资是其进行行一系列经营营活动的先决决条件。不能能筹集到一定定数量的资金金，就不能取取得预期的经经济效益。筹筹资作为一个个相对独立的的行为过程，其其对企业经营营理财业绩的的影响主要是是通过资本结结构质量的变变动而发生作作用的。因而而，研究筹资资中的税务筹筹划策略时，应应着重考察两两个方面：资资本结构的变变动究竟是怎怎样对企业业业绩与税负产产生影响的；企业应当如如何组织资本本结构的配置置才能在有效效节税的同时时，实现投资资所有者税后后利益最大

3、化化目标。 在过去的的筹资决策中中，我国企业业很少考虑税税收政策的影影响，把纳税税看作是独立立于财务决策策之外的事项项，没有把税税收与企业的的行为及财务务管理的内容容有机结合起起来，更谈不不上税务筹划划。甚至有人人认为税务筹筹划就是偷税税漏税，与不不良行为等同同起来，这显显然是不正确确的。企业的的资金来源主主要为权益资资本（如发行行股票）和负负债（如银行行借款和发行行债券），我我国现行税法法规定，股息息支付不得作作为费用列支支，只能在企企业税后利润润中分配，而而负债利息可可以作为财务务费用在税前前列支。可见见与权益资本本相比，负债债具有明显的的节税效应，并并且，在息税税前收益率不不低于负债成成

4、本率的前提提下，负债比比率越高，其其节税效果就就越显著。当当然，负债最最重要的杠杆杆作用在于提提高权益资本本的收益水平平及普通股的的每股净收益益，这一点可可以从下式得得到充分的反反映：权益资资本收益率息税前投资资收益率负负债权益资资本（息税前投投资收益率负债成本率率）。 依式可以看看出，只要企企业息税前投投资收益率高高于负债成本本率，增加负负债额度，提提高负债比重重，就必然会会带来权益资资本收益水平平提高的效应应。只是应当当明确的是，这这种分析仅是是基于纯粹的的理论意义，而而未考虑其他他的约束条件件，尤其是忽忽视了增加负负债所导致风风险因素及风风险成本的追追加等。因为为随着负债比比率的提高，企

5、企业的财务风风险及融资的的风险成本必必然相应增加加，以致负债债的成本水平平超过了税前前投资收益率率，从而使负负债融资呈现现出负的杠杆杆效应，即权权益资本收益益率随着负债债额度、比例例的提高而下下降，这也正正是上面所提提到的实现节节税效果必须须建立于“息税前投资资收益率不低低于负债成本本率”这一前提的的立意所在。 若企业业计划筹集资资本总额为66000000元，现拟定定了五种资本本结构备选方方案，如下表表所示： 拟定不同同资本结构的的备选方案单单位：元（见见附表） 可见，由由于B、C、DD利用了负债债融资，在其其财务杠杆的的作用下，使使得权益资本本收益率以及及普通股每股股收益额无论论税前亦或税税

6、后均全面超超出未使用负负债的方案AA，充分体现现出负债的杠杠杆效应。但但同时例中也也寓含着这样样一种规律：随着负债比比率的提高，利利息成本呈现现上升的态势势；权益资本收收益率及每股股普通股收益益额也并非总总是与负债比比率的升降正正向相关，而而是有一临界界点，过之则则表现为反向向杠杆效应。其其中方案E便便是如此。同同时分析表明明，企业等额额的息税前利利润（均为660000元元），之所以以实际的纳税税负担差异悬悬殊，完全是是由于负债成成本挡避应税税所得额各不不相同所致，而而且负债比率率与成本水平平越高，其节节税作用越大大。比如未使使用负债的方方案A与使用用50%负债债的方案B，相相同的息税前前利润

7、之所以以实际纳税负负担相差59940元，原原因就在于方方案B的负债债利息成本118000元元挡避了相应应的应税所得得额，即影响响应纳税额减减少18000025%=44500元。同同理，由于方方案C、D、EE负债成本的的应税所得挡挡避额更大，故故而节税效果果也就更加显显著。 但正如前面面所指出的，对对节税的评价价不单纯反映映为其自身外外显效果如何何，更主要的的则在于是否否有利于企业业投资所有者者权益的增长长。因此，虽虽然方案E的的节税效应最最大，但由于于因此而导致致了企业所有有者权益资本本收益水平的的降低，亦即即节税的机会会成本超过了了其节税的收收益，因而导导致了企业最最终利益的损损失。而方案案

8、C的节税效效应虽然不是是最大，但其其权益资本收收益率和普通通股每股收益益却是最大，对对企业所有者者权益的维护护和增长最为为有利。因此此，从税务筹筹划的角度来来看，该企业业的资本结构构应确定为方方案C，即负负债比率为22：1，此时时的资本结构构对企业财务务目标的实现现最为有利。 因此，企企业利用负债债融资组织税税务筹划，其其有效的行为为规范必须基基于投资所有有者权益的充充分维护与不不断增长，并并在此前提下下合理把握负负债的规模、比比率，控制负负债的成本水水平，在相对对意义上实现现理想的节税税效果。（来源：中国税税网 作者者：张爽英）企业并购后组织织形式设置的的纳税筹划当并购企业并购购目标企业后后

9、，目标企业业通常成为并并购企业的从从属机构。从从属机构的形形式一般有分分公司和子公公司，对从属属机构形式的的不同选择，决决定着并购后后企业总体税税收负担的高高低。 一、子公司司和分公司的的税收待遇差差异 子子公司和分公公司的税收待待遇差异主要要体现在企业业所得税的纳纳税主体和税税收优惠方面面。国际上通通行的做法是是把总公司和和分公司作为为一个纳税实实体，允许它它们合并纳税税。分公司不不是独立法人人，税法中规规定由法人才才可以享受的的税收优惠待待遇，如果总总公司不符合合条件，分公公司就不能享享受。子公司司具备独立法法人地位，国国际上通行的的做法是把母母公司和子公公司视为独立立的法人，分分别纳税。

10、 二、子子公司和分公公司在企业并并购中的纳税税筹划 1.当并购购企业并购目目标企业后，如如果将目标企企业设置为分分公司，总分分公司的应纳纳企业所得税税额为： T1（II总I分）tt总 其其中：T1：总分公司应应缴纳的总的的企业所得税税额 II总：总公司司当年的应纳纳税所得额 I分：分公司当年年的应纳税所所得额 t总：总公公司所适用的的企业所得税税税率 2.当并购购企业并购目目标企业后，如如果将目标企企业设置为子子公司，母子子公司的应纳纳企业所得税税额为：（见见附表） 其中：TT2：母公司司应缴纳的总总的企业所得得税额 I母：母公公司当年的应应纳税所得额额 I子子：子公司当当年的应纳税税所得额

11、T母：母母公司所适用用的企业所得得税税率 t子：子子公司所适用用的企业所得得税税率 d：母公公司股份在子子公司中所占占的比例 3.假定定并购企业将将目标企业设设置为分公司司和子公司都都不影响并购购企业的盈利利能力，即II总I母，II分I子，并并购企业为获获得最大的税税后利润，只只需要考虑总总公司和母公公司的税收负负担，如果TT1T2，应应将目标企业业设置为子公公司；如果TT1T2，应应将目标企业业设置为分公公司，纳税筹筹划如下： （1）当当t总t母母t子，如如果并购企业业预计I分（或或I子）00，则存在： T11（I总I分）t总总I总t总总 T22I母t母母（因为I子子0，子公公司不用纳税税）

12、 所所以存在T11T2，应应将目标企业业设置为分公公司，因为分分公司的亏损损可以冲减总总公司当年的的应纳税所得得额，减少总总集团当年应应缴纳的企业业所得税额，如如果设置为子子公司，则子子公司的亏损损只能向后用用子公司以后后的盈利去冲冲减，不能减减少母公司当当年的应纳税税所得额，所所以，设置为为分公司能提提前发挥亏损损的抵税作用用。 当当目标企业经经营一段时间间后转为盈利利，可以考虑虑将分公司分分立出去改设设置为子公司司，但企业分分立时所分离离出去的资产产应缴纳资产产转让所得税税。但根据我我国税法规定定，如果分公公司分离出去去，分立企业业支付给被分分立企业或其其股东的交换换价款中，除除分立企业的

13、的股权以外的的非股权支付付额，不高于于支付的股权权票面面值（或或支付的股本本的账面价值值）的20%，分公司分分离出去可以以不用缴纳税税收。 （2）t母母t子， T2I母t母I子t子I子d（tt母t子） II母t母II子t子d（t母t子） I母t母I子t子子（t母t子）（因因为d1） =（I母I子）t母母 =（I总II分）t总T1 可以看出，当当d1时，TT2T1；d越小，则则T2越小，TT1是不变的的。是因为当当子公司适用用的企业所得得税税率更低低时，并购企企业将目标企企业设置为子子公司，并购购企业可以通通过控制自己己在子公司中中所占的股权权来调节税收收，达到减轻轻税收负担的的目的，所以以，此

14、时应将将目标企业设设置为子公司司。 根根据我国税法法规定，投资资企业出售子子公司股票获获得资本利得得时，应计算算缴纳所得税税。要达到节节税的目的，母母公司可以让让子公司进行行利润分配，导导致子公司股股价降低，母母公司出售子子公司股票获获得的资本利利得减少，应应缴纳的所得得税也降低，母母公司获得的的子公司分配配的利润只需需要补缴因为为税率差异而而导致的少缴缴的企业所得得税。 （3）t母母t子，并并且I子d（tt母t子）0时， T2II母t母II子t子II子d（t母母t子） II母t母II子t子 （II总I分）tt总T1 是因为为如果并购企企业将目标企企业设置为子子公司，可以以享受税收优优惠，如果

15、将将目标企业设设置为分公司司，分公司只只是总公司的的一个分支机机构，不能享享受税收优惠惠。 在在现实经济生生活中，税收收是企业在并并购的决策及及实施中不可可忽视的重要要规划对象，有有些企业甚至至将获得税收收优惠列为并并购行为的直直接动机之一一。总之，不不论企业的并并购行为出于于何种主要动动机，合理的的纳税筹划不不仅可以降低低企业并购的的成本，实施施并购的最大大效益，甚至至可以影响企企业并购后的的兴衰存亡。（来源：中国税税网 作者者：奥百宁申琳）企业资产重组中中的纳税筹划划企业资产重组是是当前企业改改革的重点，也也是构建现代代企业制度的的重要途径。资资产重组的方方式很多，有有合并、兼并并、分立、

16、股股权重组、资资产转让等形形式。国家为为适应企业资资产重组的需需要，推进企企业改革，加加强对资产重重组企业的税税收管理，先先后出台了相相关税收政策策，为我们进进行企业资产产重组的纳税税筹划提供了了较大的运作作空间。 一、企业业合并的纳税税筹划 （一）企业业合并的税务务处理规定 通常情情况下，被合合并企业应视视为按公允价价值转让、处处置全部资产产，计算资产产的转让所得得，依法缴纳纳所得税；合合并企业接受受被合并企业业的有关资产产，计税时可可按经评估确确认的价值确确定成本。合合并企业和被被合并企业为为实现合并而而向股东回购购本公司股份份，回购价格格与发行价格格之间差额，应应作为股票转转让所得或损损

17、失。合并企企业支付给被被合并企业或或其股东的收收购价款中，除除合并企业股股权以外的现现金、有价证证券和其他资资产，不高于于所支付的股股权票面价值值20%的，当当事人各方可可选择按以下下规定进行所所得税税收处处理： 被合并企业业不确认全部部资产的转让让所得或损失失，不计算缴缴纳所得税；被合并企业业合并以前的的全部企业所所得税事项由由合并企业承承担，以前年年度的亏损，如如未超过法定定弥补期限，可可由合并企业业与被合并企企业资产相关关所得弥补；合并企业接接受被合并企企业全部资产产的计税成本本，须以被合合并企业原账账面净值为基基础确定。 被合并并企业的股东东以其持有的的原被合并企企业的股权交交换合并企

18、业业的股权，不不视为出售旧旧股、购买新新股处理。被被合并企业的的股东换得新新股的成本，须须以其所持旧旧股的成本为为基础确定。 （二）企企业合并中纳纳税筹划的策策略 从从上述规定可可看出，在合合并中由于产产权交换支付付方式不同，其其转让所得、资资产计价、亏亏损弥补等涉涉及所得税事事项可选择不不同的税务处处理方法。而而对涉及所得得税事项的税税务处理方法法不同，必然然对合并或被被合并企业的的所得税负担担产生不同的的影响，这就就要求进行企企业合并税收收筹划时必须须考虑如下几几个方面： 1.资资产转让损益益确认与否对对所得税负的的影响。在企企业合并中，被被合并企业是是否确认财产产转让收益取取决于产权交交

19、换支付方式式。在合并企企业支付给被被合并企业或或其股东的收收购价款中，非非股权支付额额不高于200%的，被合合并企业可以以不确认全部部资产的转让让所得或损失失，只有待股股权转让后才才计算损益，作作为资本利得得所得税。如如合并企业支支付给被合并并企业或其股股东的非股权权支付额高于于20%的，被被合并企业应应视为按公允允价值转让、处处置全部资产产，计算资产产转让所得，依依法缴纳财产产转让所得税税。由于上述述两种情况，其其转让收益的的确认时间、计计税依据不同同，对被合并并企业的所得得税负影响也也不同。例：A企业购买买B企业，出出价10000万元，B企企业账面净资资产为8500万元。如AA企业全部用用

20、股票支付，则则B企业的股股东在合并时时不需缴纳所所得税。如AA企业用股权权支付70%、用现金支支付30%，则则被合并企业业在合并时应应按资产转让让所得100008500150万万元，缴纳115033%449.5万元元的企业所得得税。即使在在第一种情况况中，B企业业的股东将其其股权转让时时，应缴纳资资本利得所得得税，但那相相当于B企业业的股东取得得了一笔无息息贷款。 2.资产产计价税务处处理对所得税税负的影响。在在非股权支付付额不高于220%的情况况下，合并企企业接受被合合并企业的全全部资产的计计税成本，可可按被合并企企业原账面净净值为基础确确定；而如果果非股权支付付额高于200%的，合并并企业

21、接受被被合并企业的的资产，可按按经评估确认认的价值确定定计税成本。由由于两种不同同情况下，合合并企业接受受的被合并企企业的资产计计入成本费用用价值基础不不同，必然导导致税前扣除除的金额不同同，从而使合合并后合并企企业的所得税税负不同。如如在上述例子子中，A企业业接受B企业业的资产中有有生产线一条条，原账面原原值300万万元，已提折折旧210万万元，预计折折旧年度100年，已折旧旧7年（不考考虑净残值），该该生产线在合合并时评估作作价150万万元。则：在在第一种情况况下，年折旧旧额（30002100）（1077）30万万元；第二种种情况下，其其年折旧额150（1077）50万万元。折旧额额越大，

22、应税税所得越少，企企业就可少纳纳所得税。 3.亏亏损弥补的处处理对所得税税负的影响。在在非股权支付付额不高于220%的情况况下，被合并并企业以前年年度的亏损，如如果未超过法法定弥补期限限的，可由合合并企业继续续按规定用以以后年度实现现的与被合并并企业资产相相关的所得弥弥补；而高于于20%的，被被合并企业以以前年度的亏亏损，不得结结转到合并企企业弥补。如如：A企业11999年初初合并B企业业，B企业当当时有2000万元亏损未未得到弥补，其其税前弥补期期限尚有1年年。被合并的的B企业净资资产的公允价价值为1000万元，合并并后合并企业业全部净资产产的公允价值值为500万万元，合并后后合并企业119

23、99年的的弥补亏损前前应税所得3300万元。则则两种不同支支付方式的应应纳所得税额额计算结果不不同。第一种种支付方式，合合并企业19999年共应应缴纳所得税税款33万元元，比第二种种支付方式应应缴所得税999万元少了了66万元。 二、企企业分立的纳纳税筹划 （一）企企业分立的税税务处理规定定 通常常情况下，被被分立企业应应视为按公允允价值转让其其被分离出去去的部分或全全部资产，计计算被分立资资产的财产转转让所得，依依法缴纳所得得税；分立企企业接受被分分立企业的资资产，在计税税时可按经评评估确认的价价值确定成本本。如是存续续分立，被分分立企业未超超过法定弥补补期限的亏损损额可由存续续企业继续弥弥

24、补。如是新新设分立，被被分立企业未未超过法定弥弥补期限的亏亏损额不得结结转到分立企企业弥补。分分立企业支付付给被分立企企业或其股东东的交换价款款中，除分立立企业股权以以外的非股权权支付额，不不高于20%的，经税务务机关审核确确认，企业分分立当事各方方也可选择下下列规定进行行分立业务的的所得税处理理： 被被分立企业可可不确认分离离资产的转让让所得或损失失，不计算所所得税；分立立企业接受被被分立企业的的全部资产和和负债的成本本，须以被分分立企业的账账面净值为基基础结转确定定；被分立企企业已分离资资产相对应的的纳税事项由由接受资产的的分立企业承承继，被分立立企业的未超超过法定弥补补期限的亏损损额由接

25、受分分离资产的分分立企业承继继。 （二二）企业分立立中纳税筹划划的策略 在企业分分立中由于产产权交换所采采用的支付方方式不同，其其资产转让损损益、亏损弥弥补等涉及所所得税的事项项也可选择不不同的税务处处理方法。而而选择处理方方法不同，会会对分立或被被分立企业的的所得税负产产生不同影响响，这就要求求进行企业分分立的税收筹筹划时必须考考虑如下几个个方面： 1.从是是否确认资产产转让损益来来看，当被分分立企业分离离给分立企业业的资产转让让价格高于账账面净值时，应应选择分立企企业支付给被被分立企业的的非股权支付付额不高于220%的支付付方式；当被被分立企业分分离给分立企企业的资产转转让价格低于于账面净

26、值时时，则应选择择分立企业支支付给被分立立企业的非股股权支付额高高于20%的的支付方式，从从而降低被分分立企业的所所得税负。 2.从从资产计价的的税收处理来来看，当被分分立企业分离离给分立企业业资产的评估估价值低于账账面净值时，应应选择非股权权支付额不高高于20%的的支付方式，从从而降低分立立企业的所得得税负；当被被分立企业分分离给分立企企业资产的评评估价值高于于账面净值时时，要选择哪哪一种支付方方式，则必须须考虑其他方方面的因素，因因为不管采用用哪种支付方方式，分立企企业都可按其其所接受的资资产的评估价价值确定结转转计税成本。 3.从从亏损弥补的的处理来看，如如果被分立企企业尚有未超超过法定

27、弥补补期限的亏损损额时，应选选择非股权支支付额不高于于20%的支支付方式。因因为选择这种种支付方式，降降低分立企业业的所得税负负。而是否选选择非股权支支付额高于220%的支付付方式，则还还必须看企业业采用的是存存继分立还是是新设分立。 从上述述分析可以看看出，不管是是企业合并或或是分立的税税收筹划，都都必须充分考考量资产转让让损益、资产产计价和亏损损弥补的税务务处理方法对对所得税负的的影响。为便便于说明问题题，我们分别别从各个方面面剖析其对税税负的影响。在在现实中，应应把三方面对对企业税负的的影响综合起起来进行比较较，方能达到到税收筹划的的最佳目的。 三、企企业清算的纳纳税筹划 （一）企企业清

28、算的税税务处理规定定 企业业清算是指企企业由于经济济或契约等原原因，不能或或不再继续经经营时，按照照国家有关法法律法规及企企业具有法律律效力的章程程协议等文件件精神，依照照法定的程序序，对企业的的资产、债权权、债务等进进行清理与结结算，并对企企业剩余财产产进行分配，解解除企业法人人资格的一系系列行为。随随着市场经济济的发展、现现代企业制度度的建立和我我国有关法律律法规的不断断完善，企业业清算的现象象将越来越多多。根据我国国企业所得得税暂行条例例和外商商投资企业和和外国企业所所得税法及及其实施细则则规定，企业业清算时，应应以清算期间间作为一个纳纳税年度，清清算所得应依依法缴纳所得得税。企业的的清

29、算所得可可按下列公式式计算：全部部清算财产变变现损益存存货变现损益益非存货财财产变现损益益清算财产产盘盈，净资资产或剩余财财产全部清清算财产变现现损益应付付未付职工工工资、劳动保保险费等清清算费用企企业拖欠的各各项税金尚尚未偿付的各各项债务收收取债权损失失偿还负债债的收入（因因债权人原因因确实无法归归还的债务），应应缴清算所得得税清算所所得适用税率。 企业应应缴纳的清算算所得税，应应于企业办理理注销登记之之前，向主管管税务机关申申报缴纳。 （二）企企业清算中纳纳税筹划的策策略 企企业所得税法法对清算所得得计算规定的的差异，为我我们进行企业业清算的税收收筹划提供了了可能。 1.法定定财产重估增增

30、值的税收筹筹划。从上述述公式可以看看出，由于法法定财产重估估增值形成的的资本公积部部分，在计算算清算所得时时不得扣除。企企业在财产重重估中发生增增值的有关资资产，平时能能否按经评估估确认的价值值确定计税成成本，取决于于对财产进行行重估的原因因。一般情况况下，在全国国统一组织的的城镇集体企企业的清产核核资中以及企企业合并或分分立的产权重重组中，可按按经评估确认认的价值确定定计税成本，而而在企业进行行股份制改造造和对外投资资的资产评估估，对已调整整相关资产账账户的评估增增值部分，在在计算应纳税税所得额时不不得扣除。因因此，企业应应创造条件进进行允许按重重估后的财产产价值确定计计税成本的财财产评估，

31、抵抵减更多的所所得税，以达达到减轻税负负的目的。 2.企企业清算日期期选择的税收收筹划。企业业在清算年度度，应划分为为两个纳税年年度，从1月月1日到清算算开始日为一一个生产经营营纳税年度，从从清算开始日日到清算结束束日的清算期期间为一个清清算纳税年度度。清算日期期的选择，往往往会影响到到两个纳税年年度的计税所所得，从而影影响企业的所所得税负。例例如：某公司司2001年年13月底底止预计应纳纳税所得额为为8万元（适适用税率为333%），股股东会于3月月10日通过过并做出解散散清算决议，44月1日开始始进行清算。公公司4月1日日到4月155日共发生费费用10万元元，清算所得得为8万元。则则该公司2

32、0001年度应应纳所得税为为：1月1日日3月311日，应纳所所得税额8833%22.64（万万元），清算算期间，清算算所得为亏损损2万元，不不纳税。合计计应纳所得税税2.64万万元。如果公公司在尚未公公告解散清算算日时，通过过股东会决议议把解散清算算日期改为44月15日，则则公司20001年度应纳纳所得税为：1月1日4月15日日，应纳税所所得额81022（万元），不不纳税。清算算期间的清算算所得10082（万万元），抵减减上期亏损22万元后，应应纳税所得额额为0，不纳纳税。合计应应纳税所得额额为0.比较较上述两种方方案可以看出出，由于进行行税收筹划、改改变了清算日日期，使企业业的所得税负负降低

33、了2.64万元。（来源：中国税税网 作者：何瑞瑞文）物流企业的税收收筹划技巧物流企业主要从从事代理服务务和运输、仓仓储等业务，因因为同时涉及及交通运输业业和服务业，且且两种行业的的税率又有所所不同，这就就为其进行纳纳税筹划提供供了空间。 一、转转变经营方式式巧筹划 增值税一一般纳税人在在销售货物时时一般是根据据进销差价按按照13%或或者17%的的税率缴税；而营业税应应税劳务中的的“服务业代理”税目的税率率仅为5%。如如果物流企业业能够使自己己从物资供应应商的角色转转变为销售代代理商就可以以实现节约税税收的目的。 案例一一：吉祥厂是是一家生产水水泥的厂家，其其产品的市场场销售价格为为520元/吨

34、（不含增增值税），如如意公司为一一家物流公司司，由于该公公司每年可以以为吉祥厂销销售30万吨吨产品，所以以享受5000元/吨的优优惠价格。现现在有一家广广厦房产企业业需要购买55 000吨吨吉祥厂的水水泥。 增值税暂暂行条例规规定，物流企企业从上游企企业采购货物物再销售给下下游企业属于于转销，应就就转销中的差差价征收增值值税，税率为为17%或者者13%.财财政部、国家家税务总局关关于增值税营营业税若干规规定的通知（财财税1999426号号）规定，代代理销售行为为不征收增值值税，只征收收营业税，但但是代理行为为须满足下列列条件：（一一）受托方不不垫付资金；（二）销货货方将发票开开具给委托方方，并

35、由受托托方将该项发发票转交给委委托方；（三三）受托方按按销售方实际际收取的销售售额和增值税税额（如系代代理进口货物物则为海关代代征的增值税税额）与委托托方结算货款款，并另外收收取手续费。因因此如果物流流企业能够实实现将转卖过过程中的差价价由交增值税税变为交营业业税则可以实实现较大的税税收利益。 方案一一：广厦集团团直接从市场场购买，则需需资金5 0000520=2260（万元元），吉祥厂厂需交纳增值值税为260017%=444.2（万万元），该增增值税实际上上由广厦集团团承担，所以以广厦集团应应支付3044.2万元。 方案二二：通过如意意物流公司转转购。如意公公司以5000元/吨从吉吉祥厂进货

36、，以以510元/吨的价格卖卖给广厦集团团。广厦集团团应支付购买买价格为51105 0000=255（万万元），支付付增值税为225517%=443.35（万万元），共计计298.335万元。如如意物流公司司从中赚取差差价为105 0000=5（万元元），需交纳纳增值税为5517%=00.85（万万元），如意意物流的纯利利润为500.85=44.15（万万元）（忽略略城建税及教教育费附加）。 方案三三：如意物流流进行代理销销售业务。广广厦集团按照照510元/吨的价格直直接到吉祥厂厂购买，如意意物流收取吉吉祥厂5万元元代理费，则则广厦集团仍仍然只需支付付298.335万元，而而如意物流所所得的5万

37、元元可以作为代代理收入，只只需按照5%缴纳营业税税0.25万万元，如意物物流的纯利润润为50.25=4.75（万元元）（忽略城城建税及教育育费附加）。 对比以以上三种方案案，对于如意意物流而言，第第三种方案的的收益大于第第二种方案。对对于广厦集团团而言，第二二种方案和第第三种方案成成本相同，均均小于第一种种方案。因此此综合来看，第第三种方案对对于双方都是是有利的。 二、转转变合同形式式妙节税 由于季节节性工作量的的差异，物流流企业往往将将部分闲置的的机器设备出出租。按照税税法规定，财财产租赁应按按“服务业租赁”5%的税率率缴纳营业税税，如能按照照装卸作业则则只需按照“交通运输业业”缴纳3%的的

38、营业税。 案例二二：好运物流流公司决定将将两台大型装装卸设备以每每月10万元元的价格出租租给客户甲，租租期为半年。好好运物流应当当收取租金：106=60（万万元）。客户户甲除需支付付60万元的的租赁费，还还需安排2名名操作人员，两两人半年的工工资为6万元元。 方方案一：按照照租赁合同执执行，则好运运物流应缴纳纳的营业税为为605%=3（万万元），应纳纳城市维护建建设税及教育育费附加为33（7%+33%）=0.3（万元）。合合计应纳税为为3.3万元元。该公司纯纯收入为600-3.3=56.7（万万元）。 方案二：如果好运物物流将租赁合合同变为异地地作业合同，由由物流公司派派遣两名操作作人员并支付

39、付工资6万元元，为客户甲甲提供装卸服服务的同时收收取66万元元服务费，则则好运物流按按“交通运输装卸搬运”税目应缴纳纳营业税为6663%=1.98（万元元），缴纳城城市维护建设设税及教育费费附加为1.98（7%+33%）=0.198（万万元）。该公公司的纯收入入为：6661.9980.1198=577.822（万万元），与未未筹划前相比比增收1.1122（万元元）。而且客客户甲不需要要安排操作人人员，虽然支支付的费用相相同，但是省省去了很多不不必要的麻烦烦，对合作双双方都有利。 三、分分别核算好处处多 案案例三：顺风风物流公司是是一个集仓储储、运输为一一体纳入试点点的大型物流流企业并且为为自开

40、票纳税税人，20007年该公司司的总收入为为4 0000万元，其中中提供运输收收入为1 4400万元，提提供仓储和其其他业务的收收入为2 6600万元。 根据国国家发改委等等部门发布的的关于促进进我国现代物物流业发展的的意见的通知知和国家税税务总局关关于试点物流流企业有关税税收政策问题题的通知（ HYPERLINK /www/detail/opnsdetail.jsp?DOCID=9613 国税发2005208号）的规定，对国家发改委和国家税务总局联合确认纳入试点名单的物流企业及所属企业开展物流业务应按其收入性质分别核算。提供运输劳务取得的运输收入按“交通运输业”税目征收营业税并开具货物运输业

41、发票。凡未按规定分别核算其营业税应税收入的，一律按“服务业”税目征收营业税。因此，对于那些纳入试点的进行多种经营的物流企业来说，如果分别核算运输、整理、仓储、包装等业务可以将税率低的运输业务按照3%税率纳税；如果没有分别核算则统一按照5%税率缴纳营业税。 如果该企业没有分开核算各项业务，则应缴纳的营业税为4 0005%=200（万元），应缴纳的城市维护建设税及教育费附加为200（7%+3%）=20（万元）。如果该企业分别核算运输收入和其他收入，则应纳营业税为1 4003%+2 6005%=172（万元），应缴纳的城市维护建设税及教育费附加为172（7%+3%）=17.2（万元）。比较可知，分开

42、业务核算可以节省税款200+2017217.2=30.8（万元）。此外，对于代开票纳税的物流企业来说，根据 HYPERLINK /www/detail/opnsdetail.jsp?DOCID=9613 国家税务总局关于货物运输业若干税收问题的通知（ HYPERLINK /www/detail/opnsdetail.jsp?DOCID=9613 国税发200488号），代开票纳税人从事联运业务，其计征营业税的营业额为代开票注明的营业税应税收入，不得减除支付给其他联运合作方的各种费用，因此代开票纳税人在进行筹划时应注意将支付给其他联运企业的费用单独分开，由联运企业单独开具发票，而不要合并开具发票

43、。 四、内部承租有技巧 税法对特定经营行为纳税义务人的界定，是以当事人是否领取了营业执照为标准，纳税人可以利用这一判断标准进行筹划。 案例四：东方物流是一家集装卸、搬运、仓储、租赁为一体的综合性物流公司，企业在向集团外部提供服务的同时也向集团内部提供服务，2006年企业决定将30间闲置厂房全部改造为门面房并以每间每年2万元的优惠价格出租给内部职工6年。 根据国家税务总局关于企业出租不动产取得固定收入征收营业税问题的批复（ HYPERLINK /www/detail/opnsdetail.jsp?DOCID=9613 国税函200178号）：企业以承租承包形式，将资产提供给内部职工或其他经营人员

44、，在企业不提供产品、资金只提供门面、货柜或其他资产并收取固定的管理费用、利润或其他名目的价款的前提下，如果承租者或者承包者领取了营业执照，企业属于出租不动产或其他资产，企业向承包者或者承租者收取的全部价款，不论其名称如何，均属于从事租赁业务取得的收入，应按照“服务业租赁”交纳营业税，如果该项资产是不动产（厂房、店面等），还要以租金收入作为计税依据，交纳房产税；但是承包者或承租者未领取任何营业执照，则企业向其提供各种资产所收取的各种名目的价款，均属于企业的内部分配行为，不征收营业税。因此从节税的角度考虑，企业对内部职工出租不动产时，应尽可能要求其不要办理营业执照。 方案一：承租人即内部职工领取营

45、业执照。在这种情况下，东方物流应该缴纳的营业税为20 000305%= 30 000（元），应纳城市维护建设税及教育费附加为30 000（7%+3%）=3 000（元），应缴纳房产税为600 00012%=72 000（元），每年合计所承受的税收负担为30 000 +3 000+72 000=105 000（元）。 方案二：出租时要求内部职工不办理营业执照，并以本单位的名义对外经营。则该企业不用缴纳每年105 000元的税收，6年就可以节省税款105 0006= 630 000（元）。（来源：中国税税网 ）物业管理公司的的营业税筹划划我国税法规定，物物业服务属于于营业税中“服务业”的征税范围围

46、营业税税税目注释（ HYPERLINK /www/detail/opnsdetail.jsp?DOCID=9830 国税发1993149号）规定：“服务业，是指利用设备、工具、场所、信息或技能为社会提供服务的业务。” 一般说来，物业服务企业是通过专门的机构和人员对已竣工验收投入使用的各类物业以经营的方式进行维护、修缮，并为物业使用人提供全方位的综合服务的服务性行业。这里的各类物业的所有权一般不属于物业服务企业，产权使用人一般是其他的单位、企业、私人或业主群。这里的综合服务工作主要包括安保、卫生保洁和维修等服务。于是我们可以换一种方式理解物业服务企业，它是接受物业所有人或使用人的委托，为委托人安

47、排劳动力来提供物业综合服务，委托人支付一定报酬（物业管理费）给物业服务企业，此报酬中含委托人应支付给已安排劳动力的人工费用。按 HYPERLINK /www/detail/opnsdetail.jsp?DOCID=9830 财政部、国家税务总局关于营业税若干政策问题的通知（ HYPERLINK /www/detail/opnsdetail.jsp?DOCID=9830 财税200316号）规定：“劳务公司接受用工单位的委托，为其安排劳动力，凡用工单位将其应支付给劳动力的工资和为劳动力上交的社会保险（包括养老保险金、医疗保险、失业保险、工伤保险等，下同）以及住房公积金统一交给劳务公司代为发放或办

48、理的，以劳务公司从用工单位收取的全部价款减去代收转付给劳动力的工资和为劳动力办理社会保险及住房公积金后的余额为营业额。”如果物业服务企业将其主营业务变更为“劳务派遣服务”（或新成立一家劳务子公司），即接受用工单位的委托，为其安排安保、卫生保洁和维修劳动力并收取服务收入，同时代为转付劳动力工资、社保以及住房公积金，那么物业服务公司就转变为劳务公司，根据 HYPERLINK /www/detail/opnsdetail.jsp?DOCID=9830 财政部、国家税务总局关于营业税若干政策问题的通知（ HYPERLINK /www/detail/opnsdetail.jsp?DOCID=9830 财

49、税200316号）的规定，公司取得的收入就可以按扣除相关支出后的差额缴纳营业税。 物业服务企业经营成本中最大的一块是人工（劳动力）成本。据统计，规范操作的物业服务企业的人工支出占物业管理费的比例为40%60%。假设某中型物业服务企业支付安保、卫生保洁和维修人员的工资等占50%，其年物业管理费收入为600万元。通过上述税务筹划该企业可少负担营业税及附加16.5万元（600万50%5.5%）。实施上述方案，物业服务公司转变为劳务公司按代理业征税的前提是，必须解除与相关劳动人员的劳动关系。劳务公司全额向接受劳务的单位或个人开具服务业发票，相关劳务人员个人提供劳务，并向地税机关申请开具服务业发票，作为

50、劳务公司的抵扣成本，这时一般不会超过个人劳务营业税起征点（例如广东全省2008年1月1日起统一为按每月5000元标准执行）。相关劳动人员负担的个人所得税一般也不会增加。另外需注意，在实际操作中物业服务公司新成立关联劳务公司可能更为现实，通过关联劳务公司统一派遣劳动力给服务单位或楼盘，而物业服务公司提供劳动力管理业务；关联劳务公司注册资本按规定不得低于50万元。 还有一点需要注意的是，物业服务收入中的物业大修收入是指企业接受业主管理委员会或者物业产权人、使用人的委托，对房屋共用部位、共用设施设备进行大修取得的收入。该项收入应按建筑业税目中的修缮业务，按3%而不是按服务业税率5%进行纳税，在对该项

51、目收入进行核算时，应分别设置明细账和分别核算以计算缴纳营业税。（来源：中国税税网 作者：聂绍辉）二、财务管理各类税费支出不不得在所得税税前扣除非居民企业是指指依照外国（地地区）法律成成立且实际管管理机构不在在中国境内，但但在中国境内内设立机构、场场所的，或者者在中国境内内未设立机构构、场所，但但有来源于中中国境内所得得的企业。结结合近日下发发的财政部部、国家税务务总局关于非非居民企业征征收企业所得得税有关问题题的通知（财财税200081300号），本文文针对非居民民企业计算预预提所得税时时与扣除有关关规定的重要要变化进行分分析。按按所得类型计计算应纳税所所得额企企业所得税法法实施条例中中有关非

52、居民民企业计算缴缴纳所得税的的规定：一、企企业所得税法法第三条第第三款规定，非非居民企业在在中国境内未未设立机构、场场所的，或者者虽设立机构构、场所但取取得的所得与与其所设机构构、场所没有有实际联系的的，应当就其其来源于中国国境内的所得得缴纳企业所所得税。二、企企业所得税法法第十九条条规定按所得得类型，依照照下列方法计计算其应纳税税所得额：（一一）股息、红红利等权益性性投资收益和和利息、租金金、特许权使使用费所得，以以收入全额为为应纳税所得得额；（二）转转让财产所得得，以收入全全额减除财产产净值后的余余额为应纳税税所得额；（三三）其他所得得，参照前两两项规定的方方法计算应纳纳税所得额。三三、企

53、业所所得税法实施施条例第一一百零三条规规定依照企业业所得税法对对非居民企业业应当缴纳的的企业所得税税实行源泉扣扣缴的，应当当依照企业所所得税法第十十九条的规定定计算应纳税税所得额。财税220081130号进一一步明确“根据中华华人民共和国国企业所得税税法第十九九条及中华华人民共和国国企业所得税税实施条例第第一百零三条条规定，在对对非居民企业业取得中华华人民共和国国企业所得税税法第三条条第三款规定定的所得计算算征收企业所所得税时，不不得扣除上述述条款规定以以外的其他税税费支出”。再一次重重申了非居民民企业计算缴缴纳企业所得得税时，不得得随意扣除相相关税费，对对比以往的规规定，预提所所得税计算方方

54、法有了重大大变化。租金和特许许权使用费的的营业税金不不再允许扣除除企业业所得税法实实施条例规定股息息、红利等权权益性投资收收益和利息、租租金、特许权权使用费所得得的收入全额额是指非居民民企业向支付付人收取的全全部价款和价价外费用。不不但不能扣除除相关税费，还还要考虑相应应的与收入有有关随之收取取的价外费用用。如特许权权使用费，还还应包括与专专利权、非专专利技术和其其他特许权利利相关的图纸纸资料费、技技术服务费和和人员培训费费，以及其他他相关费用。非居民企业发生流转税应税业务时缴纳的流转税金也是预提所得税扣缴义务人的扣缴项目。以营业税为例，国家税务总局关于外国企业向我国转让无形资产征收营业税问题

55、的批复（国税函发1998797号）规定：“未在我国境内设立机构的外国企业，其应纳的营业税税款，根据细则第二十九条第(一)款的规定，由代理者代扣代缴；没有代理者的，以受让者或者购买者代扣代缴。这里所说的由代理者代扣代缴税款，是指外国企业通过代理者与境内购买者结算价款的，由代理者作为扣缴义务人。如外国企业不通过代理者与境内购买者结算价款，则仍由受让者或购买者代扣代缴。”这就明确了外国企业缴纳营业税时的扣缴义务人。与原外商投资企业和外国企业所得税法规定能扣除营业税的规定相比，新企业所得税法有关非居民企业所得税的扣除项目有了重要的变化。以对外国企业出租中国境内的房屋、建筑屋取得的租金收入为例，原外商投

56、资企业和外国企业所得税法规定可以扣除营业税支出。新企业所得税法则取消了该项规定，要求以收入全额申报纳税。对于没有在中国设立机构、场所而在中国境内有房屋、建筑物的外国企业，中国境内的房屋、建筑物承租方作为扣缴义务人就应当注意，在为外国企业依法扣缴营业税后，再扣缴预提所得税时就不能再扣除营业税，而应以与营业税相同的计税依据来扣缴所得税，不能少扣，以免给自己带来不必要的涉税风险。关于特许权使用费，根据财税2008130号的规定，非居民企业取得特许权使用费计算预提所得税时不能再扣除营业税税额。转让财产所得计算只能扣除财产净值关于转让财产所得，对比原来外国企业预提所得税的计算，主要有如下变化：原外商投资

57、企业和外国企业所得税法规定转让在中国境内的房屋、建筑物及其附属设施、土地使用权等财产而取得的收益是指转让收入减除该财产原值后的余额。外国企业不能提供财产原值的正确凭证的，由当地税务机关根据具体情况估定其财产的原值。新企业所得税法则规定非居民企业转让财产所得，以收入全额减除财产净值后的余额为应纳税所得额。在财产转让过程中，根据财产性质的不同，可能产生各类税收和费用项目。如土地使用权转让过程中就可能涉及土地增值税、营业税以及改变土地用途向政府补缴的各类费用和补偿金等，这些处置过程中产生的各类税费都不能成为预提所得税的扣除项目，不能用居民企业的财产转让所得标准来处理非居民企业的预提所得税计算，尤其是

58、扣缴义务人，必须准确计算应扣缴的预提税。（来源：中国税税务报 作者：管彦彦涛，毛广坤坤，刘晓伟，胡胡清水）关联方利息支出出扣除计算实实例A公司、B公司司和C公司于于2008年年1月共投资资1000万万元设立D公公司。A公司司权益性投资资200万元元，占20%股份；B公公司权益性投投资200万万元，占200%股份；CC公司权益性性投资6000万元，占660%的股份份。20088年1月，DD公司以100%年利率从从A公司借款款500万元元，以9%年年利率从B公公司借款6000万元，以以7%年利率率向C公司借借款600万万元。假设AA、B、C、DD公司均为非非金融企业；银行同期贷贷款利率为88%；D

59、公司司实际税负高高于A公司，且且D公司无法法提供资料证证明其借款活活动符合独立立交易原则；B公司可以以提供税法规规定的相关资资料以证明其其符合独立交交易原则；DD公司实际税税负不高于CC公司；根据企业所所得税法及其其实施条例、1121号文件件的规定，现现计算如下：1.对对A公司支付付的利息由于D公司司实际税负高高于A公司，且且D公司无法法提供资料证证明其借款活活动符合独立立交易原则，DD公司实际支支付给A公司司的利息支出出，不超过1121号文件件规定的债资资比例和税法法及其实施条条例有关规定定计算的部分分，准予扣除除，超过的部部分不得在发发生当期和以以后年度扣除除。D公司接接受A公司的的债权性

60、投资资和权益性投投资分别为5500万元和和200万元元，其比例为为2.5:11，高于规定定的2:1，并并且其约定利利率10%高高于金融机构构同期贷款利利率8%，故故A公司借款款利息不能全全额税前扣除除。其可税前前扣除的借款款额为20002=4000万元，利息息额为40008%=322万元。20008年共支支付A公司利利息50010%=550万元，可可税前扣除332万元，其其余18万元元应在20008年作纳税税调整，且在在以后年度也也不可扣除。2.对B公司支付的利息D公司接受B公司的债权性投资可以提供税法规定的相关资料以证明其符合独立交易原则，可以不看债资比例的规定，但其约定利率9%高于金融机构