税务会计实务（第五版）项目四 其他流转税会计

1、项目五 其他流转税会计学习目标* 了解资源税税种的特点* 掌握资源税、城市维护建设税及教育费附加、土地增值税的基本内容* 重点掌握资源税、城市维护建设税及教育费附加、土地增值税的计算及会计核算。 工作任务一 城市维护建设税及教育费附加学习目的：通过本章学习，要求理解城市维护建设税及教育费附加的概念，了解纳税义务人与征收对象范围，了解税率、计税依据、税收优惠、纳税环节和纳税地点。掌握税额的计算以及涉税内容的会计核算。掌握纳税申报资料的填制。5.1 城市维护建设税5.1.1城市维护建设税概述5.1.2 城市维护建设税的计算及会计处理5.2教育费附加5.2.1 教育费附加概述5.2.2 教育费附加的

2、计算和会计处理5.1 城市维护建设税 5.1.1 城市维护建设税概述 城市维护建设税（简称城建税），是国家对缴纳增值税、消费税和营业税（简称“三税”）的单位和个人就其实际缴纳的“三税”税额为计税依据而征收的一种税。它具有以下两个显著特点：（1）是一种附加税。它以纳税人实际缴纳的“三税”税额为计税依据，附加于“三税”税额，本身并没有特定的、独立的征税对象。（2）具有特定目的。城建税税款专门用于城市的公用事业和公共设施的建设维护。 1、 纳税义务人 城建税的纳税义务人，是指负有缴纳“三税”义务的单位和个人。包括国有企业、集体企业、股份制企业、其他企业和行政单位、事业单位、军事单位、社会团体、其他单

3、位，以及个体工商户及其他个人。对外资企业2010年12月1日（含）之后发生纳税义务的增值税、消费税、营业税（以下简称“三税”）征收城市维护建设税和教育费附加；对外资企业2010年12月1日之前发生纳税义务的“三税”，不征收城市维护建设税和教育费附加。2、 税率 城建税的税率，是指纳税人应缴纳的城建税税额与纳税人实际缴纳的“三税”税额之间的比率。城建税按纳税人所在地的不同，设置了三档差别比例税率。如下表： 纳税人所在地区 税率（%）市区 7县城、镇 5市区、县城、镇以外地区 1 城市维护建设税税率表城建税的适用税率，应当按纳税人所在地的规定税率执行。但是，对下列两种情况，可按缴纳“三税”所在地的

4、规定税率就地缴纳城建税：（1） 由受托方代征代扣“三税”的单位和个人，其代征代扣的城建税按受托方所在地适用税率计算征收； （2）流动经营等无固定纳税地点的单位和个人，在经营地缴纳“三税”的，其城建税的缴纳按经营地适用的税率计算征收。 3、计税依据 城建税的计税依据是纳税人实际缴纳的“三税”税额，不包括其他非“三税”款项。纳税人在被查补“三税”和被处以罚款时，应同时对其偷漏的城建税进行补税和罚款4、税收优惠 城建税原则上不单独减免，但因其具有附加性质，因此，当主税发生减免时，城建税也相应发生税收减免。城建税的减免有三种情况：（1 ） 城建税按减免后实际缴纳的“三税”税额计征，即随“三税”的减免而

5、减免。（2）对于因减免税而需进行“三税”退库的，城建税也可同时退库。（3 ）对国家重大水利工程建设基金免征城建税。另外，海关对进口产品代征的增值税、消费税，不征收城建税。 5、纳税环节和纳税地点 因城建税是一种附加税，因此，纳税人缴纳“三税”的环节，就是城建税纳税环节；纳税人缴纳“三税”的地点，就是城建税的纳税地点，纳税人缴纳“三税”的期限，也就是城建税缴纳的期限。城建税与“三税”同时同地申报，纳税人应按税法规定如实填写城市维护建设税纳税申报表。1、 城建税应纳税额的计算城建税纳税人的应纳税额大小是由纳税人实际缴纳的增值税、营业税和消费税的税额决定的，其计算公式为：应纳税额=（实际缴纳的增值税

6、、营业税、消费税之和）适用税率【例】某公司地处市区，2009年10月份实际缴纳的增值税 为80 000元，同时缴纳的消费税30 000元，该公司本月未发生营业税业务。请计算应纳城建税的税额。 5.1.2 城建税的计算和会计处理2、城市维护建设税的会计处理企业核算城市维护建设税，应设置“应交税费-应交城建税”账户。计提城市维护建设税时，借：营业税金及附加 贷：应交税费-应交城建税实际缴纳时，借：应交税费-应交城建税 贷：银行存款本账户期末贷方余额反映企业应交而未交的城市维护建设税。【例】某县城一企业，2009年11月份实际缴纳增值税50000元，消费税8000元，营业税20000元（其中有10，

7、000元是因销售不动产而缴纳的营业税）。计算城建税并做会计处理。 应纳城建税税额=（50000+20000+8000）5%=3900（元）其中计入营业税金及附加：（50000+8000+10000） 5% = 3400（元）计入固定资产清理的有：100005%=500（元）借：营业税金及附加 3400 固定资产清理 500 贷：应交税费-应交城建税 3900实际缴纳时： 借：应交税费-应交城建税 3900 贷：银行存款 3900 5.2 教育费附加5.2.1 教育费附加概述 教育费附加是为加快地方教育事业，扩大地方教育经营的资金而征收的一项专用基金。1、教育费附加的纳税人及征收范围 凡是缴纳增

8、值税、消费税和营业税的纳税人都应依照规定缴纳教育费附加。2、教育费附加的计税依据及征收率 教育费附加对缴纳“三税”的单位和个人征收，以其实际缴纳的“三税”为计征依据，分别与“三税”同时缴纳。 教育费附加的计征比例为3% 。3、教育费附加的减免规定： （1） 对海关进口的产品征收增值税、消费税，不征收教育费附加；（2）对由于减免增值税、消费税和营业税而发生退税的，可同时退还已征收的教育费附加，但对出口产品退还增值税、消费税的，不退还已征收的教育费附加； （3） 对国家重点水利工程建设基金免征教育费附加。5.2.2 教育费附加的计算和会计处理 1、教育费附加的计算 教育费附加以实际缴纳的“三税”税

9、额之和的规定征收率计征。其计算公式： 应纳教育费附加额=实际缴纳的“三税”总和征收率【例】 某公司于2009年12月份实际缴纳的增值税为60 000元，消费税为30 000元，营业税10 000元，国家规定的征收率3% 。则该公司应交纳的教育费附加为： 应缴纳的教育费附加额=（60000+30000+10000）3% =3000（元）2、 教育费附加的会计处理 教育费附加的会计核算，应通过“营业税金及附加”“应交税费-应交教育费附加”科目进行核算。【例】 依上例资料，假定所交纳的营业税10 000元中，其中有5000元是因转让无形资产取得的收入所发生。应缴纳的教育费附加额=（60000+300

10、00+10000）3% =3000（元）其中：营业税金及附加 （60000+30000+5000）3%=2850（元） 营业外支出 50003% = 150（元）会计分录： 借：营业税金及附加 2850 营业外支出 150 贷：应交税费应交教育费附加 3000实际上交时： 借：应交税费应交教育费附加 3000 贷： 银行存款 3000 本节小结城市维护建设税是国家对缴纳增值税、消费税和营业税（简称“三税”）的单位及个人就其实际缴纳的“三税”税额为计税依据而征收的一种税。城建税的纳税义务人是指负有缴纳“三税”义务的单位和个人。城建税应以纳税人实际缴纳的“三税”税额为计税依据。其税率按照纳税人所处

11、位置不同分别有7%、5%和1%三档。城建税应纳税额计算公式为： 应纳税额=纳税人实际缴纳的增值税、消费税、营业税税额适用税率城建税和“三税”同时同地缴纳，“三税”查补税额也应计入城建税的计税依据，但加收的滞纳金、罚款则不计入。因减免“三税”而需退库的，城建税也可同时退库，但对出口产品退还增值税、消费税的，不退还已纳的城建税。教育费附加，是按照纳税人实际缴纳的“三税”税额的一定比例征收的一种附加费。它的计征依据是纳税人实际缴纳的增值税、消费税、营业税的税额。 教育费附加的征收率也称为附加率。教育费附加率为3% 。本节小结对海关进口的产品征收的增值税、消费税，不征收教育费附加；对由于减免增值税、消

12、费税和营业税而发生退税的，可同时退还已征收的教育费附加。但对出口产品退还增值税、消费税的，不退还已征的教育费附加。工作任务二 资源税会计一 资源税概述二 资源税涉税会计处理第一节资源税概述一、概念资源税是以部分自然资源为课税对象，对在我国领域及管辖海域开采应税矿产品及生产盐的单位和个人，就其应税产品销售额或销售数量为计税依据而征收的一种税。二、特点（一）只对特定资源征税（不是所有的）（二）具有受益税性质（是资源有偿分配）（三）具有级差收入税的特点三、立法原则普遍征收（应税矿产品）、级差调节正确答案C 第二节纳税人与扣缴义务人一、纳税人在中华人民共和国领域（陆地）及管辖海域开采应税矿产品或者生产

13、盐的单位和个人，为资源税的纳税人。【例题1单选题】下列企业既是增值税纳税人又是资源税纳税人的是（ ）。A.销售有色金属矿产品的贸易公司B.进口有色金属矿产品的企业C.在境内开采有色金属矿产品的企业D.在境外开采有色金属矿产品的企业注意：1进口的矿产品不是资源税的征税范围【例题2单选题】下列企业既是增值税纳税人，又是资源税纳税人的是（ ） A.销售有色金属矿产品的贸易公司（不是资源税的纳税人，没有开采） B.进口有色金属矿产品的企业（不属于我国境内的） C.在境内开采有色金属矿产品的企业 D.在境外开采有色金属矿产品的企业（进口）正确答案BDE答案解析目前资源税代扣代缴的适用范围是指收购的除原油

14、、天然气、煤炭以外的资源税未税矿产品。二、扣缴义务人独立矿山（采矿、选矿）、联合企业（指采矿选矿完了再进行加工）及其他收购未税矿产品的单位。（除原油、天然气、煤外）【例题多选题】在资源税中，下列应税资源产品可以采用代扣代缴方式征收的有（）。A.原油 B.铜矿石C.天然气D.石棉矿 E.铁矿石 第三节征税范围（7种已列举）一、矿产品（一）原油 系指开采的天然原油，不包括人造石油（二）天然气指专门开采或与原油同时开采的天然气，暂不包括煤矿生产的天然气。 （三）煤炭煤炭系指原煤，不包括洗煤、选煤及其他煤炭制品。（四）其他非金属矿原矿（五）黑色金属矿原矿正确答案CDE答案解析人造石油、煤矿生产的天然气

15、不属于资源税征收范围，不征收资源税。（六）有色金属矿原矿（七）固体盐和液体盐。固体盐，包括海盐、湖盐原盐和井矿盐。液体盐，俗称卤水。 【例题多选题】根据资源税规定，下列各项属于资源税征税范围的有（）。A.人造石油B.煤矿生产的天然气C.与原油同时开采的天然气D.焦煤E.铁矿石俄媒3月6日一篇报道迅速引起俄罗斯人和中国人极大关注：“34名中国公民涉嫌走私230千克冰毒被莫斯科海关扣留”。随后的调查发现，这些中国公民携带的不是冰毒，而是制作豆腐用的卤水。被扣中国公民当地时间7日凌晨起，有些已被释放。【冰毒?230公斤?34人涉案?】俄罗斯媒体最初的报道是这样的：根据俄海关通告，34名中国公民6日乘

16、坐北京-莫斯科航班抵达莫斯科谢列梅捷沃国际机场，在出关时俄海关人员在他们携带的提箱等行李中发现用透明塑料袋分装的多袋白色块状物体。报道称，经海关检验，这些物体的成分为甲基苯丙胺，即冰毒。海关随即扣留“涉案人员”，俄方立案调查。巨大的“毒品”数量、数十名“涉案人员”这一消息最初由今日俄罗斯通讯社和塔斯社报道后，众多媒体大量转载。不过，这其中诸多的疑点也逐渐显露：如果报道属实，如此巨大的毒品数量是怎样瞒过中国边检而顺利出国的?如果报道属实，人们怎么会把“毒品”大摇大摆放在要经历重重安检的手提箱中?如果报道属实，通常个体行动的贩毒人员这次怎么结成了团队? 二、对伴生矿、伴采矿、伴选矿和岩金矿的征税规

17、定（一）伴生矿（除主矿种以外，其他可供工业利用的成分） 不（单独）征（二）伴采矿征（三）伴选矿（以精矿形式伴选出的副产品）不征（四）岩金矿不征（但尾矿与原矿划分不清，仍缴纳资源税） 第四节税目、税率一、资源税的税目：七个（注意列举内容）二、资源税税率的具体规定 从价定率和从量定额税目所在地或等级税率计税单位一、原油6% 二、天然气6%三、煤炭2%-10% 第五节应纳税额的计算一、一般计税方法 1.从价定率征收：应纳税额（不含增值税）销售额比例税率 2.从量定额征收：应纳税额课税数量适用的单位税额（一）销售额的确定：1.基本规定：销售额为纳税人销售应税产品（原油、天然气）向购买方收取的全部价款和

18、价外费用，但不包括收取的增值税销项税额。 2.特殊情形： （1）纳税人开采应税产品由其关联单位对外销售，按关联单位销售额征收资源税；既有对外销售， 又有连续生产非应税产品，对自用的这部分应税产品，按对外售价征收资源税。 （2）纳税人申报的销售额明显偏低且无正当理由、有视同销售应税产品行为而无销售额的，按下列顺序确定销售额：按纳税人最近时期同类货物的平均销售价格确定。按其他纳税人最近时期销售同类货物的平均销售价格确定。按组成计税价格确定销售额：组成计税价格 成本（1成本利润率）资源税 成本（1成本利润率）（1税率）公式中：成本为应税产品的实际生产成本；成本利润率由省、自治区、直辖市税务机关确定。

19、正确答案D答案解析销售给关联企业的天然气价格明显偏低且无正当理由，当地又无同类售价，所以应该按组成计税价格计征资源税。当月应纳资源税=400（1+10%）（1-5%）5%=23.16（万元）【例题单选题】某油气田开采企业2013年9月开采天然气300万立方米，开采成本为400万元，全部销售给关联企业，价格明显偏低并且无正当理由。当地无同类天然气售价，主管税务机关确定的成本利润率为10%，则该油气田企业当月应纳资源税（）万元。（天然气资源税税率5%）A.2 B.20 C.22 D.23.16（二）销售数量1.基本规定：纳税人开采或生产应税产品的实际销售数量和视同销售的自用数量。2.特殊情形：纳税

20、人不能准确提供应税产品销售量的，以应税产品的产量或主管税务机关确定的折算比换算成的数量为计征资源税的课税数量。正确答案BDE答案解析天然气由从量计征资源税改为从价计征资源税，所以用于福利的天然气以自用数量为计税依据的说法是错误的；纳税人以自产原盐加工精盐后销售，以移送数量为计税依据。 【例题多选题】下列关于资源税计税依据的说法，正确的有（）。A.纳税人自产天然气用于福利，以自用数量为计税依据B.纳税人对外销售原煤，以销售数量为计税依据C.纳税人以自产原盐加工精盐后销售，以销售数量为计税依据D.纳税人自产自用铁矿石加工精矿石后销售，以实际移送使用数量为计税依据E.纳税人开采黑色金属矿原矿并销售，

21、以销售数量为计税依据二、应纳税额计算的特殊规定自产自用：1.纳税人开采或生产应税产品自用于连续生产应税产品，不缴纳资源税；用于其他方面，按视同销售缴纳资源税。2.纳税人自产自用应税产品（指用于非生产项目和生产非应税产品），无法确定移送使用量，而采用折算比换算课税数量，具体规定：（1）煤炭。对于连续加工前无法正确计算原煤移送使用量的，可按加工产品的综合回收率，将加工产品实际销量和自用量折算成原煤数量作为课税数量。正确答案A答案解析该煤矿应纳资源税（2403030%）51700（万元）【例题单选题】2013年10月某煤矿开采原煤400万吨，销售240万吨；将一部分原煤移送加工生产选煤48万吨，销售

22、选煤30万吨，选煤综合回收率30%。原煤资源税税额5元/吨。2013年10月该煤矿应纳资源税（）万元。A.1700 B.1850C.2000 D.2150（2）金属和非金属矿产品原矿。无法准确掌握纳税人移送使用原矿数量的，可将其精矿按选矿比折算成原矿数量作为课税数量。【例题单选题】某矿山开采企业在开采锌矿过程中伴采锰矿石。2009年7月开采锌矿石400万吨、锰矿石10万吨。本月销售提炼的锰精矿40万吨，选矿比为20%；销售锌锰矿石原矿300万吨，锌矿石和锰矿石销售时未分别核算。该矿山2009年7月应缴纳资源税（）万元。（该矿山资源税单位税额：锌矿10元/吨，锰矿2元/吨）A.3030B.340

23、0C.4030D.6030正确答案B答案解析纳税人未分别核算或不能准确提供不同税目应税产品的课税数量的，从高适用税额计税。应缴纳资源税4020%2300103400（元） （3）原油中的稠油、高凝油与稀油划分不清或不易划分的，一律按原油的数量课税。（4）以液体盐加工固体盐的。纳税人以液体盐加工固体盐，按固体盐税额征税，以加工的固体盐数量为课税数量。如果纳税人以外购的液体盐加工固体盐，其加工固体盐所耗用液体盐的已纳税额准予在其应纳固体盐税额中抵扣。【例题单选题】某盐场10月以自产液体盐50万吨和外购液体盐60万吨共加工成固体盐27万吨，生产的固体盐本月全部销售。该盐场液体盐和固体盐资源税税额分别

24、为10元/吨和50元/吨，外购液体盐资源税税额为8元/吨。10月该盐场应纳资源税（）万元。A.870 B.1350C.1370 D.750正确答案A答案解析该盐场应纳资源税2750608870（万元）三、代扣代缴1.目前资源税代扣代缴的适用范围是指收购的除原油、天然气、煤炭以外的资源税未税矿产品。2.代扣代缴资源税适用的单位税额规定如下:（1）独立矿山、联合企业收购与本单位矿种相同的未税矿产品，按照本单位相同矿种应税产品的单位税额，依据收购数量代扣代缴资源税。（2）独立矿山、联合企业收购与本单位矿种不同的未税矿产品，以及其他收购单位收购的未税矿产品，按照收购地相应矿种规定的单位税额，依据收购数

25、量代扣代缴资源税。 （3）收购地没有相同品种矿产品的，按收购地主管税务机关核定的单位税额，依据收购数量代扣代缴资源税。 （4）其他收购单位收购未税矿产品，按主管税务机关核定的税额（率），依据收购数量代扣代缴资源税。3.补充：扣缴义务人代扣代缴税款，其纳税义务发生时间为支付首笔货款或首次开具支付货款凭据的当天。4.补充：扣缴义务人代扣代缴的资源税，应当向收购地主管税务机关缴纳。扣缴义务人代扣代缴资源税应纳税额的计算公式为：代扣代缴税额收购的未税矿产品数量适用的单位税额【例题多选题】下列关于资源税扣缴规定的说法中，正确的有（ ）。A.扣缴义务人代扣资源税时计税依据是收购量B.扣缴义务人代扣资源税时

26、适用开采地的税额C.代扣代缴税款纳税义务发生时间为收到货款的当天D.扣缴义务人代扣的资源税应向收购地税务机关缴纳E.资源税的扣缴义务人包括独立矿山、联合企业、其他单位和个人 正确答案AD答案解析扣缴义务人代扣资源税时计税依据是收购量；扣缴义务人代扣的资源税应向收购地税务机关缴纳；代扣代缴税款纳税义务发生时间为支付货款的当天；资源税的扣缴义务人包括独立矿山、联合企业、其他单位，不含个人。 第六节申报与缴纳一、纳税义务发生时间（一）纳税人采取分期收款结算方式销售应税产品的，其纳税义务发生时间为销售合同规定的收款日期的当天。（二）纳税人采取预收货款结算方式销售应税产品的，其纳税义务发生时间为发出应税

27、产品的当天。（三）纳税人采取除分期收款和预收货款以外的其他结算方式销售应税产品，其纳税义务发生时间为收讫价款或者取得索取价款凭证的当天。 （四）纳税人自产自用应税产品，其纳税义务发生时间为移送使用应税产品的当天。 （五）扣缴义务人代扣代缴税款，其纳税义务发生时间为支付首笔货款或首次开具支付货款凭据的当天。 二、纳税地点（一）应当向应税产品的开采地或者生产所在地主管税务机关缴纳。（二）纳税人跨省开采资源税应税产品，其下属生产单位与核算单位不在同一省、自治区、直辖市的，对其开采的矿产品，一律在开采地或者生产地纳税。（三）扣缴义务人代扣代缴的资源税，应当向收购地主管税务机关缴纳。【例题单选题】某矿山

28、为增值税一般纳税人，2013年开采铜矿石80万吨，在A地收购未税铜矿石3万吨；销售铜矿石50万吨（其中销售收购的铜矿石2万吨）。该企业应就上述业务在矿山所在地税务机关申报缴纳资源税（）万元。（矿山铜矿石资源税额为6.5元/吨，A地铜矿石资源税额为5元/吨）A.322B.520 C.325D.312正确答案D答案解析收购资源税未税矿产品，资源税在收购地缴纳。矿山所在地税务机关申报缴纳资源税（502）6.5312（万元）三、纳税期限（一）按日、按月；以1个月为一期纳税的，期满之日起10日内申报纳税；（二）不定期开采矿产品的纳税人，可以按次计算缴纳资源税。【例题多选题】关于资源税申报与缴纳的说法，正

29、确的有（）。A.跨省开采的，下属生产单位应纳的资源税应当向核算地缴纳B.扣缴义务人代扣代缴的资源税，应当向开采地主管税务机关缴纳C.纳税人应纳的资源税，应当向应税资源的开采或生产所在地主管税务机关缴纳D.不定期开采矿产品的纳税人，可以按次计算缴纳资源税E.纳税人在本省范围内开采应税资源，纳税地点需要调整的，由省人民政府决定正确答案CD答案解析选项A，纳税人跨省开采资源税应税产品的，其下属生产单位与核算单位不在同一省、自治区、直辖市的，对其开采的矿产品，一律在开采地或者生产地纳税；选项B，扣缴义务人代扣代缴的资源税，应当向收购地主管税务机关缴纳；选项E，纳税人在本省范围内开采应税资源，其纳税地点

30、需要调整的，由省、自治区、直辖市税务机关决定。二、资源税的会计处理（一）会计科目的设置“应交税费应交资源税”（二）会计处理销售应税矿产品的会计处理计提税金时，借：营业税金及附加 贷：应交税费应交资源税实际上缴税金时，借：应交税费应交资源税 贷：银行存款例：A煤矿本月对外销售原煤120万吨，该煤矿所采原煤的资源税税率为8%，会计处理：应纳资源税1200000 8%96000元计提资源税时：借：营业税金及附加 96000 贷：应交税费应交资源税 96000缴纳时：借：应交税费应交资源税 96000 贷：银行存款 960002. 自产自用应税矿产品的会计处理借：生产成本 制造费用等 贷：应交税费应交

31、资源税例：北方某盐场本月将原盐1250吨加工成精盐1000吨自用，自用的原盐单位税额25元/吨，相关会计处理： 应纳资源税12502531250元计提资源税时：借：生产成本 31250 贷：应交税费应交资源税 31250 缴纳时：借：应交税费应交资源税 31250 贷：银行存款 31250 3. 收购未税矿产品的会计处理企业收购未税矿产品时，借：材料采购 应交税费应交增值税（进项税额） 贷：银行存款 应交税费应交资源税企业在实际上缴资源税时，借：应交税费应交资源税 贷：银行存款 例：某炼铁厂收购某铁矿开采厂矿石1万吨，每吨收购价为125元（其中资源税25元）购进价总计125万元，增值税进项税额

32、212500元，价税合计1462500元，企业代扣代缴资源税税款后用银行存款支付收购款。会计处理为： 借：材料采购 1250000 应交税费应交增值税（进项税额） 212500 贷：银行存款 1212500 应交税费应交资源税 250000 4. 外购液体盐加工固体盐的会计处理企业在购入液体盐时借：应交税费应交资源税 材料采购 贷：银行存款、应付账款 企业将液体盐加工成固体盐后，在销售时， 借：营业税金及附加 贷：应交税费应交资源税 企业将销售固体盐应纳资源税税额扣抵液体盐已纳资源税税额后的余额上缴时， 借：应交税费应交资源税 贷：银行存款例：某盐厂本月外购液体盐2000吨，每吨含税价58.5

33、元，液体盐资源税税额3元/吨，该盐厂将全部液体盐加工成固体盐500吨，每吨含税售价为468元，固体盐资源税税额25元/吨，会计处理为： 1）购入液体盐时， 借：材料采购 94000 应交税费应交资源税 6000 应交增值税 17000 贷：银行存款 117000 2）验收入库时， 借：原材料液体盐 94000 贷：材料采购 940003）销售固体盐时， 借：银行存款 234000 贷：主营业务收入 200000 应交税费应交增值税（销项） 340004）计提固体盐应纳资源税时。 借：营业税金及附加 12500 贷：应交税费应交资源税 125005）本月应资源税1250060006500元 借：

34、应交税费应交资源税 6500 贷：银行存款 6500工作任务三 土地增值税会计2012年房地产业纳税主要构成：契税2874亿元、房产税1372亿元、营业税4051亿元、土地增值税2719亿元、企业所得税2015亿元。 第一节概述一、概念：对有偿转让国有土地使用权及地上建筑物和其他附着物产权并取得增值性收入的单位和个人所征收的一种税。二、特点（1）以转让房地产取得的增值额为征税对象（2）征税面比较广（地和房）（3）采用扣除法和评估法计算增值额（新和旧房）（4）实行超率累进税率（5）实行按次征收 第二节征税范围、纳税人和税率一、征税范围（一）一般规定1.土地增值税只对转让国有土地使用权的行为课税，

35、转让非国有土地和出让（政府卖地）国有土地的行为均不征税。（集体土地，小产权房）2.土地增值税既对转让土地使用权课税，也对转让地上建筑物和其他附着物的产权征税。3.土地增值税只对有偿转让的房地产征税，对以继承、赠与等方式无偿转让的房地产，则不予征税。不征土地增值税的房地产赠与行为包括以下两种情况：（1）房产所有人、土地使用权所有人将房屋产权、土地使用权赠与直系亲属或承担直接赡养义务人的行为。（2）房产所有人、土地使用权所有人通过中国境内非营利的社会团体、国家机关将房屋产权、土地使用权赠与教育、民政和其他社会福利、公益事业的行为。 具体事项征收规定以房地产进行投资、联营房地产作价入股转让到投资联营

36、企业，暂免征收；投资、联营的企业属于从事房地产开发的，或者房地产开发企业以其建造的商品房进行投资和联营的，征税。将投资联营的上述房地产再转让，征税。合作建房1.建成后自用，暂免；2.建成后转让，征税。企业兼并转让房地产暂免房地产交换1.单位之间换房，征税；2.个人之间互换自有居住用房免征。房地产抵押1.抵押期不征；2.抵押期满，不能偿还债务，房地产抵债，征税。房地产出租不征房地产评估增值不征国家收回国有土地使用权、征用地上建筑物及附着物免征代建房行为不征土地使用者转让、抵押、置换土地征税正确答案ABC答案解析选项D和E需要按规定缴纳土地增值税。 【例题】下列各种情形，不征收土地增值税的有（）。

37、A.继承房地产B.房地产的评估增值C.房地产公司的代建房行为D.房地产开发企业将自建的商品房用于职工福利E.企业将自有房产等价交换其他企业的土地使用权正确答案CE答案解析选项A，被兼并企业将房屋转到兼并企业中，暂免征收土地增值税；选项B，个人之间互换房产不缴纳土地增值税；选项D，产权没有发生转移，不属于土地增值税的征税范围，不缴纳土地增值税。 【例多选题】下列各项中，应计算缴纳土地增值税的有（）。A.被兼并企业将房地产转让到兼并企业中B.个人之间互换自有居住用房地产C.房产所有人将房屋产权用于抵债的D.房地产开发企业以建造商品房用于商业招租，不发生产权转移的E.土地使用者置换土地，未办理权属变

38、更登记手续，但享有使用权利且取得经济利益的二、纳税人土地增值税的纳税人是转让国有土地使用权及地上的一切建筑物和其他附着物产权，并取得收入的单位和个人。包括机关、团体、部队、企业事业单位、个体工商业户及国内其他单位和个人，还包括外商投资企业、外国企业及外国机构、华侨、港澳台同胞及外国公民等。三、税率土地增值税四级超率累进税率表级 数增值额与扣除项目金额的比率税率（%）速算扣除系数（%）1不超过50%的部分3002超过50%100%的部分4053超过100%200%部分50154超过200%的部分6035 第三节转让房地产增值额的确定土地增值税的征税对象即增值额应税收入扣除项目。一、收入额的确定纳

39、税人转让房地产取得的收入，包括转让房地产取得的全部价款及有关的经济收益。从形式看，包括：货币收入实物收入其他收入1.实物收入：按收入时的市场价格折算成货币收入；2.无形资产收入：专门评估确定其价值后折算成货币收入；3.外国货币：按照取得收入的当天或当月1日国家公布的市场汇率折算。土地增值税扣除项目（1）转让新房房地产企业（5种）与非房地产企业（4种）（2）转让旧房取得土地使用权的地价款评估价格转让环节税金（3）转让未开发的土地取得土地使用权的地价款转让环节税金房地产开发转让新房可扣除的项目：（一）取得土地使用权所支付的金额（二）房地产开发成本（三）房地产开发费用利息（不包括加息、罚息）+（一）

40、+（二）5%以内或：（一）+（二）10%以内（四）与转让房地产有关的税金营业税；城建税和教育费附加（五）财政部规定的其他扣除项目（加计扣除）（一）+（二）20%非房地产开发转让新房可扣除的项目：（一）取得土地使用权所支付的金额（二）房地产开发成本（三）房地产开发费用利息（不包括加息、罚息）+（一）+（二）5%以内或：（一）+（二）10%以内（四）与转让房地产有关的税金营业税；印花税；城建税和教育费附加。 二、扣除项目及其金额（要两看：看主体看标的，扣除项目有差异）（一）新建房地产的扣除项目的确定：1.取得土地使用权所支付的金额。包括两方面内容：（1）纳税人为取得土地使用权支付的地价款：出让方式

41、取得的地价款为支付的土地出让金；以行政划拨方式取得的地价款为按规定补交的土地出让金；以转让方式取得的地价款为向原土地使用权人实际支付的地价款。（2）纳税人在取得土地使用权时国家统一规定交纳的有关费用，如登记、过户手续费和契税。 2.开发土地和新建房及配套设施的成本（简称房地产开发成本）是纳税人房地产开发项目实际发生的成本，包括：土地征用及拆迁补偿费，包括土地征用费、耕地占用税、劳动力安置费及有关地上、地下附着物拆迁补偿的净支出，安置动迁用房支出等。前期工程费，包括规划、设计、项目可行性研究和水文、地质、勘察、测绘、“三通一平”等支出。 建筑安装工程费，是指以出包方式支付给承包单位的建筑安装工程

42、费，以自营方式发生的建筑安装工程费。 基础设施费，包括开发小区内道路、供水、供电、供气、排污、排洪、通讯、照明、环卫、绿化等工程发生的支出。 公共配套设施费，包括不能有偿转让的开发小区内公共配套设施发生的支出。开发间接费用，是指直接组织、管理开发项目发生的费用，包括工资、职工福利费、折旧费、修理费、办公费、水电费、劳动保护费、周转房摊销等。3.开发土地和新建房及配套设施的费用（简称房地产开发费用）：销售费用、管理费用、财务费用。开发费用在从转让收入中减除时，不是按实际发生额，而是按标准扣除，标准的选择取决于财务费用中的利息支出。 （1）纳税人能够按转让房地产项目计算分摊利息支出，并能提供金融机

43、构的贷款证明的。利息支出据实扣，但最高不能超过按商业银行同类同期贷款利率计算的金额；其他开发费用按地价款和房地产开发成本计算的金额之和的5%以内计算扣除；公式表示：房地产开发费用利息（取得土地使用权所支付的金额房地产开发成本）5%以内（2）纳税人不能按转让房地产项目计算分摊利息支出，或不能提供金额金融机构贷款证明的，房地产开发费用按地价款和房地产开发成本金额之和的10%以内计算扣除。 公式表示：房地产开发费用（取得土地使用权所支付的金额房地产开发成本）10%以内注意：利息的上浮幅度按国家的有关规定执行，超过上浮幅度的部分不允许扣除。超过贷款期限的利息部分和加罚的利息不允许扣除。全部使用自有资金

44、，没有利息支出的，按照以上方法扣除。房地产开发企业既向金融机构借款，又有其他借款的，其房地产开发费用计算扣除时不能同时适用上述1.2项所述两种办法。土地增值税清算时，已经计入房地产开发成本的利息支出，应调整至财务费用中计算扣除。 4.与转让房地产有关的税金：是指在转让房地产时缴纳的“三税一费”，即：营业税、城市建设维护维护建设税、印花税、教育费附加。注意：在计算税金时要注意题目中给定的纳税人的情况：房地产开发企业在转让时缴纳的印花税因已纳入管理费用，因而不得在此扣除。（二税一费）其他纳税人缴纳的印花税允许扣除（按产权转移书据所载金额的0.5贴花）。（三税一费） 5.财政部规定的其它扣除项目。此

45、条优惠只适用于从事房地产开发的纳税人，其他纳税人不适用。 加计20%的扣除，用公式表示： 加计扣除费用（取得土地使用权支付的金额房地产开发成本）20%注意：1.对取得土地使用权后,未进行开发即转让，只允许扣除取得土地使用权时支付的地价款、缴纳的有关费用，以及转让环节缴纳的税金，不得加计扣除。 2.纳税人按县级以上人民政府的规定在售房时代收的各项费用，应区分不同情形分别处理：（1）代收费用计入房价向购买方一并收取的，应将代收费用作为转让房地产所取得的收入计税。实际支付的代收费用，在计算扣除项目金额时，可予以扣除，但不允许作为加计扣除的基数。（2）代收费用在房价之外单独收取且未计入房地产价格的，不

46、作为转让房地产的收入，在计算增值额时不允许扣除代收费用。（二）旧房和建筑物的扣除项目的确定：（1）房屋及建筑物的评估价格:评估价格重置成本价成新度折扣率（成新度不等同于会计的折旧）纳税人转让旧房及建筑物，凡不能取得评估价格，但能提供购房发票的，经当地税务部门确认，可按发票所载金额并从购买年度起至转让年度止每年加计5%计算扣除。计算扣除项目时“每年”按购房发票所载日期起至售房发票开具之日止，每满12个月计一年；超过一年，未满12个月但超过6个月的，可以视同为一年。对纳税人购房时缴纳的契税，凡能提供契税完税凭证的，准予作为“与转让房地产有关的税金”予以扣除，但不作为加计5%的基数。（2）取得土地使

47、用权所支付的地价款（未支付或无凭据不扣）和国家统一规定交纳的有关费用（评估费可以扣除，但隐瞒、虚报情形下的评估费不得扣）。（3）转让环节的税金:营业税、城建税、教育费附加、印花税对于个人购入房地产再转让的，其在购入环节缴纳的契税，由于已经包含在旧房及建筑物的评估价格之中，故计征土地增值税时，不另作为与转让房地产有关的税金予以扣除。【例题】某国有企业2010年5月在市区购置一栋办公楼，支付8000万元价款。2013年5月，该企业将办公楼转让，取得收入10000万元，签订产权转移书据。办公楼经税务机关认定的重置成本价为12000万元，成新率70%.该企业在缴纳土地增值税时计算的增值额为（）A.40

48、0万元B.1485万元C.1490万元D.200万元正确答案B答案解析评估价格1200070%8400（万元），税金（100008000）5%（1+7%+3%）+100000.05%115（万元），增值额1000084001151485（万元）三、评估价格的相关规定纳税人有下列情况之一的，需要对房地产进行评估，并以评估价格确定转让房地产收入，扣除项目的金额：（一）出售旧房及建筑物的；（二）隐瞒、虚报房地产成交价格的；市场比较法进行评估公式：评估价格交易实例房地产价格实物状况因素修正权益因素修正区域因素修正其他因素修正（三）提供扣除项目金额不实的；（四）转让房地产的成交价格低于房地产评估价格，又

49、无正当理由的。（按照评估的市场交易价确定其实际成交价） 第四节应纳税额的计算一、土地增值税的计算土地增值税的计算步骤如下：（1）计算转让房地产取得的收入；（2）计算扣除项目金额；（3）计算增值额：（4）计算增值额占扣除项目金额的比例，确定适用税率；（5）计算应纳税额。【例题1】某房地产开发公司出售一幢写字楼，收入总额为10 000万元。开发该写字楼有关支出为：支付地价款及各种费用1 000万元；房地产开发成本3 000万元；财务费用中的利息支出为500万元（可按转让项目计算分摊并提供金融机构证明），但其中有50万元属加罚的利息；转让环节缴纳的有关税费共计为555万元；该单位所在地政府规定的其他

50、房地产开发费用计算扣除比例为5%。试计算该房地产开发公司应纳的土地增值税。正确答案（1）取得土地使用权支付的地价未及有关费用为1 000万元（2）房地产开发成本为3 000万元（3）房地产开发费用50050（1 0003 000）5%650（万元）（4）允许扣除的税费为555万元（5）从事房地产开发的纳税人加计扣除20%加计扣除额（1 0003 000）20%800（万元）（6）允许扣除的项目金额合计1 0003 0006505558006 005（万元）（7）增值额10 0006 0053 995（万元）（8）增值率3 9956 005100%66.53%（9）应纳税额3 99540%6 0

51、055%1 297.75（万元） 【例题2】某工业企业转让一幢20世纪90年代建造的厂房，当时造价100万元，无偿取得土地使用权。如果按现行市场价的材料、人工费计算，建造同样的房子需600万元，该房子为七成新，按500万元出售，支付有关税费共计27.5万元。计算企业转让旧房应缴纳的土地增值税额。 正确答案（1）评估价格60070%420（万元）（2）允许扣除的税金27.5万元（3）扣除项目金额合计42027.5447.5 （万元）（4）增值额500447.552.5（万元）（5）增值率52.5447.5100%11.73%（6）应纳税额52.530%447.5015.75（万元） 二、特殊售房

52、方式应纳税额的计算方法土地增值税以纳税人房地产成本核算的最基本的核算项目或核算对象为单位计算。纳税人成片受让土地使用权后，分期分批开发、转让房地产的，对允许扣除项目的金额可按转让土地使用权的面积占总面积的比例计算分摊。若按此办法难以计算或明显不合理，也可按建筑面积或税务机关确认的其他方式计算分摊。扣除项目金额扣除项目总金额（转让土地使用权的总面积或建筑面积受让土地使用权的总面积） 【例题3】某房地产开发公司于2009年1月受让一宗土地使用权，根据转让合同支付转让方地价款6000万元，当月办好土地使用权权属证书。2009年2月至2010年3月中旬该房地产开发公司将受让土地70%（其余30%尚未使

53、用）的面积开发建造一栋写字楼。在开发过程中，根据建筑承包合同支付给建筑公司的劳务费和材料费共计5800万元；发生的利息费用为300万元，不高于同期限贷款利率并能提供金融机构的证明。3月下旬该公司将开发建造的写字楼总面积的20%转为公司的固定资产并用于对外出租，其余部分对外销售。2010年4月6月该公司取得租金收入共计60万元，销售部分全部售完，共计取得销售收入14000万元。该公司在写字楼开发和销售过程中，共计发生管理费用800万元、销售费用400万元。试计算该房地产开发公司应纳的土地增值税。 （说明：该公司适用的城市维护建设税税率为7%；教育费附加征收率为3%；契税税率为3%；其他开发费用扣

54、除比例为5%.） 正确答案（1）土地成本=（6000+60003%）70%80%=3460.8（万元）（2）开发成本=580080%=4640（万元）（3）开发费用=30080%+（3460.8+4640）5%=240+405.04=645.04（万元）（4）税金=140005%（1+7%+3%）=770（万元）（5）扣除项目金额=3460.8+4640+645.04+770+（3460.8+4640）20%=11136（万元）（6）增值额=14000-11136=2864（万元）（7）增值税率286411136100%=25.72%（8）应缴纳的土地增值税=286430%=859.2（万元）

55、例 题 A公司转让一幢2000年建造的公寓楼，当时造价为5 000万元，经房地产评估机构评定，该楼的重置成本为6 000万元，成新度折扣率为七成。转让前为取得土地使用权支付的地价款和有关费用为1 400万元。转让时取得转让收入7 800万元。计算该公司应纳土地增值税额（营业税税率5%，城建税税率为7%，教育附加征收率3%，印花税税率为5）。 （1）转让收入=7 800（万元）（2）扣除项目金额 房地产评估价格=6 00070%=4200（万元）取得土地使用权支付的金额=1 400（万元）与转让房地产有关的税金 =7 8005%+7 8005%（7%+3%）+7 8000.005%=432.9（

56、万元）扣除项目金额合计=4 200+1 400+432.9=6 032.9（万元）（3）增值额=7 800-6 032.9=1767.1（万元）（4）增值额与扣除项目金额的比率 =1 767.16 032.9=29.3%（5）应纳土地增值税税额=1 767.130%=530.13（万元）3. 土地增值税的会计核算（1）账户设置 应设置“应交税费应交土地增值税”明细账户。贷方核算本期应缴纳的土地增值税税额,借方核算实际缴纳数额，贷方余额表示企业应交未交的土地增值税税额。（2）账务处理 主营房地产业务的企业（房地产开发企业）： 计算出应交的土地增值税时，借记“营业税金及附加”账户，贷记“应交税费应交土地增值税”账户；实际缴纳时，借记“应交税费应交土地增值税”账户，贷记“银行存款”等账户。例题：某房地产开发企业销售一栋写字楼，取得收入1 000万元，扣除项目金额为550万元。计算该企业应纳土地增值税并进行会计核算。增值额=1 000-550=450（万元）增值额与扣除项目金额的比率=450550=81.82%应纳土地增值税税额=45040%-5505%=152.5（万元）计提