视频课件2018版会计-第23章

1、第二十三章主讲：财务第六节财务报表附注披露一、附注披露的总体要求（一）附注概述附注：是对资产负债表、利润表、现金流量表和所有者权益变动表等报表中列示项目的文字描述或明细资料，以及对未能在这些报表中列示项目的说明等。（二）附注披露的总体要求附注相关信息应当与资产负债表、利润表、现金流量表和所有者权益变动表等报表中列示的项目相互参照，以有助于使用者联系相关联的信息，并由此从整体上更好地理解财务报表。企业在披露附注信息时，应当以定量、定性信息相结合，按照一定的结构对附注信息进行系统合理的排列和分类，以便于使用者理解和掌握。二、附注的主要内容1.2.3.4.5.6.7.8.企业的基本情况财务报表的编制

2、基础遵循企业会计准则的重要会计政策和会计估计的说明会计政策和会计估计变更、以及前期差错更正的说明报表重要项目的说明其他需明的重要事项企业终止经营，还应当在附注中披露有关终止经营的信息，主要包括：终止经营的收入、费用、利润总额、所得税费用（收益）和净利润；终止经营的资产或处置组确认的减值损失及其转回金额；终止经营的处置损益总额、所得税费用（收益）和处置净损益；终止经营的经营活动、投资活动和筹资活动现金流量净额；（5）归属于母三、分部（一）经营分部的认定者的持续经营损益和终止经营损益。经营分部，是指企业内同时满足下列条件的组成部分：该组成部分能够在日常活动中产生收入、发生费用；企业管理层能够定期评

3、价该组成部分的经营成果，以决定向其配置资源、评价其业绩；企业能够取得该组成部分的财务状况、经营成果和现金流量等有关会计信息。企业应当以组织结构、管理要求、制度为依据确定经营分部，以经营分部为基础确定分部。举例：青岛海尔 2016 年销售收入 1 190 亿元，彩电、冰箱、洗衣机、空调、热水器等业务各是多少？企业存在相似经济特征的两个或多个经营分部，在同时满足下列条件时，可以合并为一个分部：各单项产品或劳务的性质相同或相似；生产过程的性质相同或相似，包括采用劳动密集或资本密集方式组织生产、使用相同或者相似设备和原材料、采用委托生产或加工方式等；产品或劳务的客户类型相同或相似，包括大宗客户、零散客

4、户等；销售产品或提供劳务的方式相同或相似，包括批发、零售、自产自销、委托销售、承包等；（5）生产产品或提供劳务受法律、行政或交易定价机制等。的影响相同或相似，包括经营范围（二）分部的确定什么样的经营分部应单独编制财务1. 重要性标准的判断呢？可以从多个角度来判断。经营分部满足下列条件之一的，企业应当将其确定为分部：（1）该分部的分部收入占所有分部收入合计的 10%或者以上；其中：分部收入：是指可归属于分部的对易收入和对其他分部交易收入。分部收入主要由可归属于分部的对易收入，通常为营业收入。二）分部的确定1. 重要性标准的判断分部收入通常不包括下列项目：利息收入、股利收入，营业外收入，处置投资的

5、净收益，权益法核算的长期股权投资确认的投资收益，但日常活动是金融性质的除外。（2）该分部的分部利润（亏损）的绝对额，占所有分部利润合计额或者所有亏损分部亏损合计额的绝对额两者中较大者的 10%或者以上；分部利润分部收入分部费用不属于分部收入和分部费用的项目，在计算分部利润（亏损）时不得作为考虑的。分部费用通常不包括下列项目：利息费用，营业外支出，处置投资的净损失，权益法核算的长期股权投资确认的投资损失，与企业整体相关的部的日常活动是金融性质的除外。（3）该分部的分部资产占所有分部资产合计额的 10%或者以上。用等，但分分部资产：是指分部经营活动中使用的可归属于该分部的资产，不包括递延所得税资产

6、。【例题多选题】（2015 年）下列各经营分部中，应当确定为A.该分部的分部负债占所有分部负债合计的 10%或者以上分部的有（）。B.该分部的分部利润（亏损）绝对额占所有亏损合计额较大者的 10%或者以上分部利润合计额或所有亏损分部C.该分部的分部收入占所有分部收入合计额的 10%或者以上 D.该分部的分部资产占所有分部资产合计额的 10%或者以上【】BCD】选项 A，该分部的分部资产占所有分部资产合计额的 10%或者以上，应当确认为分部。. 低于 10%重要性标准的选择经营分部未满足上述 10%重要性标准的，可以按照下列规定确定种情形）分部：（3（1）直接指定为分部：企业管理层认为披露该经营

7、分部信息对会计信息使用者有用，可将其确定为分部。（2）与其他类似分部合并：将该经营分部与一个或一个以上具有相似经济特征、满足经营分部合并条件的其他经营分部合并为一个分部。（3）作为其他项目单独披露：不将该经营分部直接指定为分部，也不将该经营分部与其他未作为分部的经营分部合并为一个分部的，企业在披露分部信息时，应当将该经营分部的信息与其他组成部分的信息合并，作为其他项目单独披露。3.分部 75%的标准（1）企业的经营分部达到规定的 10%重要性标准确认为分部后，确定为报告分部的经营分部的对当达到 75%的比例。易收入合计额占合并总收入或企业总收入的应（2）如果未达到 75%的标准，企业必须增加分

8、部的数量，将其他未作为报告分部的经营分部纳入（3）此时，其他未作为要性标准，但为了使分部的范围，直到该达到 75%。分部的经营分部很可能未满足前述规定的 10%的重分部的对易收入合计额占合并总收入或企业总收入的总体能够达到 75%的比例要求，也应当将其确定为分部。4.分部的数量分部的数量通常不应当超过 10 个。如果分部的数量超过 10 个，企业应当考虑将具有相似经济特征、满足经营分部合并条件的分部进行合并，以使合并后的分部数量不超过 10 个。5. 为提供可比信息确定分部企业在确定分部时，还应当考虑不同会计期间分部信息的可比性和一贯性，为了前后期间的分部具有可比性，即使不符合分部的确认标准，

9、也应确定为分部。（1）对于某一经营分部，在上期可能满足分部的确定条件从而确定为分部，但本期可能并不满足分部的确定条件。（2）对于某一经营分部，在本期可能满足分部的确定条件从而确定为分部，但上期可能并不满足分部的确定条件未确定为三）分部信息的披露分部应当披露下列信息：分部。1.2.3.4.描述性信息：确定分部考虑的、分部的产品和劳务的类型；分部的利润（亏损）总额信息； 分部的资产总额、负债总额信息。其他应披露的信息（1）每一产品或劳务的对易收入；企业取得的来自于本国的对交易收入总额；企业取得的位于本国的非动资产总额；企业对主要客户的依赖程度。易收入总额、企业从其他国家取得的对外资产总额，企业取得

10、的位于其他国家的非流5.分部信息总额与企业信息总额的衔接；6. 比较信息企业在披露分部信息时，为可比起见，应当提供前期的比较数据。对于某一经营分部，如果本期满足分部的确定条件确定为分部，即使前期没有满足分部的确定条件未确定为分部，也应当提供前期的比较数据。但是，重述信息不切实可行的除外。【例题多选题】（2012 年）下列各项关于分部的表述中，正确的有（）。A.企业应当以经营分部为基础确定分部B.企业披露分部信息时无需提供前期比较数据C.企业披露的分部收入总额应当与企业收入总额相衔接D.企业披露分部信息时应披露每一【】ACD分部的利润总额及其组成项目的信息【】选项 B，企业在披露分部信息时，为可

11、比起见，应当提供前期的比较数据。四、关联方披露（一）关联方关系的认定关联方关系的存在是以控制、共同控制或循实质重于形式原则。影响为前提条件的，其判断应当遵从一个企业的角度出发，与其存在关联方关系的各方包括：1. 该企业的母公司某一个企业直接控制一个或多个企业如：A 公司控制 B 公司（子公司）某一个企业通过一个或若干个中间企业间接控制一个或多个企业如：A 公司控制 B 公司（子公司）， B 公司控制 C 公司（孙公司）一个企业直接地和通过一个或若干中间企业间接地控制一个或多个企业 如： A 公司控制 B 公司（子公司），同时，A 公司持股 C 公司（非控制）， B 公司（子公司）持股 C 公司

12、，从而 A 公司直接或间接控制 C 公司。2.3.4.该企业的子公司与该企业受同一母公司控制的其他企业（同一控制下兄弟关系）对该企业实施共同控制的投资方对企业实施直接或间接共同控制的投资方与该企业之间是关联方关系，但这些投资方之间并不能仅仅因为共同控制了同一家企业而视为存在关联方关系。如：A、B、C 共同控制 D 公司，则 A-D、B-D、C-D 之间关联方，但 A-B、A-C、B-C 之间通常不关联方。5. 对该企业施加影响的投资方对企业实施影响的投资方与该企业之间是关联方关系，但这些投资方之间并不能仅仅因为对同一家企业具有6. 该企业的合营企业影响而视为存在关联方关系。合营企业的主要特点在

13、于投资各方均不能对被投资企业的财务和经营政策单独作出决策，必须由投资各方共同作出决策。因此，合营企业是以共同控制为前提的，两方或多方共同控制某一企业时，该企业则为投资者的合营企业。7. 该企业的联营企业联营企业，指投资方对其具有影响，但不是投资者的子公司或合营企业的企业。联营企业和影响是相联系的，如果投资者能对被投资企业施加影响，则该被投资企业视为投资者的联营企业。8. 该企业的主要投资者个人及与其关系密切的家庭成员。主要投资者个人，是指能够控制、共同控制一个企业或者对一个企业施加影响的个人投资者9. 该企业或其母公司的关键管理及其关系密切的家庭成员。关键管理：是指力并负责计划、指挥和控制企业

14、活动的。主要包括董事长、董事、董事会、总经理、总会计师、财务总监、主管各项事务的副总经理以及行使类似决策职能的等。10. 该企业主要投资者个人、关键管理或与其关系密切的家庭成员控制、共同控制的其他企业。（不包括影响）（企业与企业之间）【解释】关联方可分为两类：一类与企业相关，另一类与个人相关。与企业相关的，包括垂直关系（母公司和子公司、孙公司，合营者和合营企业，联营者和联营企业）和平行关系（兄弟企业）；与个人相关的，也包括垂直关系（主要投资者个人和家庭成员、关键管理含母公司的”、和家庭成员）和平行关系（关联个人控制或者共同控制的关联企业）。四、关联方披露（一）关联方关系的认定二）关联方的披露企

15、业无论是否发生关联方交易，均应当在附注中披露与该企业之间存在直接控制关系的母公司和子公司有关的信息。企业与关联方发生关联方交易的，应当在附注中披露该关联方关系的性质、交易类型及交易要素。对外提供合并财务报表的，对于已经包括在合并范围内各企业之间的交易不予披露。【例题多选题】（2014 年）不考虑其他，下列和个人中属于司关联方的有（）。A.B.C.司的联营企业司控股股东的财务总监司的合营企业的另一合营方D.持有司 5%股权且向司派有一名董事的股东【】ABD】与该企业共同控制合营企业的合营者之间，通常不关联方关系，选项 C 错误。【例题单选题】（2015 年）不考虑其他，下列各项中，司关联方的是（

16、）。与与与对【司同受乙公司影响的长江公司司存在长期业务往来，为司供应 40%原材料的公司司共同出资设立合营企业的合营方公司司具有】D】不影响的个人投资者丙全额出资设立的黄山公司关联方关系的情况有：（1）与该企业发生日常往来的提供者、公用事业部门、部门和机构，以及因与该企业发生大量交易而存在经济依存关系的单个客户、供应商、特许商、经销商和商之间；（2）与该企业共同控制合营企业的合营者之间；（3）仅仅同受国家控制而不存在其他关联方关系的企业，不关联方；（4）受同一方影响的企业之间不关联方。【例题单选题】（2016 年）下列各方中，不江海公司关联方的是（）。A.江海公司外聘的财务顾问司B.江海公司总

17、经理之子控制的乙公司C.与江海公司同受公司（红光公司）控制的丙公司D.江海公司拥有 15%股权并派出一名董事的被投资司【】A】江海公司与外聘的财务顾问司只是发生业务往来的两个公司，与控制、共同控制和影响无关。【例题单选题】（2016 年）下列各方中，不江海公司关联方的是（）。A.江海公司外聘的财务顾问司B.江海公司总经理之子控制的乙公司C.与江海公司同受公司（红光公司）控制的丙公司D.江海公司拥有 15%股权并派出一名董事的被投资司【】A】江海公司与外聘的财务顾问司只是发生业务往来的两个公司，与控制、共同控制和影响无关。五、金融工具的披露（简单了解）（一）金融工具一般信息披露要求（二）资产负债

18、表相关信息的披露（三）利润表相关信息的披露（四）公允价值相关信息的披露（五）金融工具风险信息披露（六）金融资产转移的披露第七节中期财务一、中期财务的定义及其（一）中期财务的定义中期财务中期财务，是指以中期为基础编制的财务。包括月度财务、季度财务、半年度财务，也包括年初至本中期末的财务。（二）中期财务的中期财务至少应当包括以下部分：（1）资产负债表；（2）利润表；（3）现金流量表；（4）附注。不包括所有者权益变动表。二、中期财务（一）中期财务与年度财务二、中期财务（一）中期财务重要性原则的编制要求编制应遵循的原则相一致的会计政策则的编制要求编制应遵循的原则重要性程度的判断应当以中期财务数据为基础

19、，而不得以预计的年度财务数据为基础重要性原则的运用应当保证中期财务包括了与理解企业中期末财务状况和中期经营成果及其现金流量相关的信息。重要性程度的判断需要根据具体情况作具体分析和职业判断。（二）中期合并财务报表和提供母公司财务报表编制要求1. 上年度编报合并财务报表的企业，其中期财务也应当编制合并财务报表，而且合并财务报表的合并范围、合并原则、编制方法和合并财务报表的格式与内容等也应当与上年度合并财务报表相一致。但当年新企业会计准则有新的规定除外。2. 上年度财务包括了合并财务报表，但中期内处置了所有应纳入合并范围的子公司的，中期财务应包括当年子公司处置前的相关财务信息。3. 企业在中期内新增

20、子公司的，在中期末就应当将该子公司财务报表纳入合并财务报表的合并范围。4. 应当编制合并财务报表的企业，如果在上年度财务中除了提供合并财务报表之外，还提供了母公司财务报表，那么在其中期财务并财务报表之外，也应当提供母公司财务报表。（三）比较财务报表编制要求中除了应当提供合中期财务，应当按照下列规定提供比较财务报表：1. 本中期末的资产负债表和上年度末的资产负债表如：第 3 季度报表：资产负债表206 年 9 月 30 日编制：元三）比较财务报表编制要求2. 本年度中期的利润表、年初至本中期末的利润表以及上年度可比期间的利润表其中，上年度可比期间的利润表包括：上年度可比中期的利润表和上年度年初至

21、上年可比中期末的利润表。如利润表编制：元：第3季度报表：206 年 19 月项目期末余额年初余额（三）比较财务报表编制要求3. 年初至本年中期末的现金流量表、上年度年初至上年可比本期末的现金流量表现金流量表编制：206 年 19 月：元四）中期财务1. 中期财务（1）中期财务的原则相一致。的确认与计量的确认与计量的基本原则中各会计要素的确认和计量原则应当与年度财务报表所采用（2）中期会计计量应当以年初至本中期末为基础，财务年度结果的计量。的频率不应当影响（3）企业在中期不得随意变更会计政策，应当采用与年度财务报表相一致的会计政策。季节性、周期性或者偶然性取得的收入的确认和计量企业取得季节性、周

22、期性或者偶然性收入，应当在发生时予以确认和计量，不应当在中期财务报表中预计或者递延，但会计年度末允许预计或者递延的除外。会计年度中不均匀发生的费用的确认与计量在编制中期财务时，企业在会计年度中不均匀发生的费用，应当在发生时予以确认和计量，不应当在中期财务报表中预提或者待摊，但会计年度末允许预提或者待摊的除外。四）中期财务的确认与计量【例题多选题】（2012 年）下列各项有关中期财务的表述中，正确的有（）。A.中期财务的会计计量应当以年初至本中期末为基础B.中期末资产负债表应当提供本中期末和上年度末的资产负债表 C.中期财务重要性程度的判断应当以中期财务数据为基础D.中期财务的编制应当遵循与年度

23、财务相一致的会计政策【】ABCD】中期会计计量应当以年初至本中期末为基础，财务的频率不应当影响年度结果的计量，选项 A 正确；中期财务应当按照规定提供本中期末的资项目年初至期期末金额（19 月）上年年初至期期末金额（19 月）项目本期金额（79 月）上期金额（79月）年初至期期末金额（19 月）上年年初至期期末金额（19 月）产负债表和上年度末的资产负债表，选项 B 正确；中期财务重要性程度的判断应当以中期财务数据为基础，不得以预计的年度财务数据为基础，选项 C 正确；企业在编制中期财务时，应当将中期视同为一个独立的会计期间，所采用的会计政策应当与年度财务报表所采用的会计政策相一致，选项 D

24、正确。【例题单选题】（2015 年）下列有关编制中期财务则规定的是（）。的表述中，符合会计准A.中期财务会计计量以期期末为基础B.在中期内新增子公司的中期末不应将新增子公司纳入合并范围C.中期财务 D.中期财务会计要素确认和计量原则应与本年度财务相一致的重要性判断应以预计的年度财务数据为基础【】C】选项 A，中期财务会计计量应以年初至本中期末数据为基础编制；选项 B，在中期财务中期内新增子公司的，在中期末应将新增子公司纳入合并范围；的会计政策与年度财务相一致，选项 C 正确；选项 D，中期财务的重要性判断应当以中期财务数据为基础。（五）中期会计政策变更的处理企业在中期如果发生了会计政策的变更，

25、应当按照企业会计准则第 28 号会计政策、会计估计变更和差错更正的规定处理，并按照准则规定在财务报表附注中作相应披露。三、中期财务 附注的编制要求（一）中期财务附注编制的基本要求中期财务附注应当以“年初至本中期末”为基础进行披露，而不应当仅仅披露本中期所发生的重要交易或者事项。（二）中期财务附注至少应当包括的内容（理解即可）第八节差错及其更正一、前期差错概述前期差错，是指由于没有运用或错误运用下列两种信息，而对前期财务报表造成省略或错报：（一）编报前期财务报表时预期能够取得并加以考虑的可靠信息；（二）前期财务批准报出时能够取得的可靠信息。前期差错通常包括计算错误、应用会计政策错误、疏忽或曲解事

26、实以及舞弊产生的影响等。二、前期差错更正的会计处理前期差错应区分其重要性，重要的前期差错采用追溯重述法更正；对于不重要的前期差错，采用未来适用法更正。前期差错的重要程度，应根据差错的性质和金额加以具体判断。1. 不重要的前期差错处理不重要的前期差错，是指以影响财务报表使用者对企业财务状况、经营成果和现金流量作出正确判断的前期差错。1. 不重要的前期差错处理会计处理：采用未来适用法更正，企业不需要调整财务报表相关项目的期初数，但应当调整发现当期与前期相同的相关项目。【例题】司在 216 年 12 月份资产盘点时发现，一台价值 2 400 元的办公设备，应计入固定资产，并于 215 年 2 月 1

27、 日开始计提折旧的管理用设备，在215 年计入当期费用。该公司固定资产折旧采用直，该资产估计使用年限为 4 年，假设不考虑净残值为：借：固定资产。则 216 年 12 月 31 日更正此差错的会计分录24002贷：借：用用4001 150（2 400/4/1223）150贷：累计折旧2. 重要的前期差错的会计处理1重要的前期差错，是指足以影响财务报表使用者对企业财务状况、经营成果和现金流量作出正确判断的前期差错。会计处理：企业应当采用追溯重述法更正重要的前期差错，但确定前期差错累积影响数不切实可行的除外。追溯重述法，是指在发现前期差错时，视同该项前期差错从未发生过，从而对财务报表相关项目进行更

28、正的方法。追溯重述法的会计处理与追溯调整法相同。确定前期差错影响数不切实可行的，可以从可追溯重述的最早期间开始调整留存收益的期初余额，财务报表其他相关项目的期初余额也应当一并调整，也可以采用未来适用法。（3）对于年度资产负债表日至财务批准报出日之间发现的年度的会计差错、年度之前不重要的前期差错，应按照企业会计准则第 29 号资产负债表日后事项的规定进行处理。2. 重要的前期差错的会计处理【解释】本年发现本年的差错，无须区分重要差错与非重要差错，直接调整相应的会计科目。其中涉及损益的，直接调整当期的相关项目。【例 17-1】B 公司在 206 年发现，205 年公司漏记一项生产用固定资产的折旧费

29、用 150 000 元，所得税申报表中未扣除该项费用。假设 205 年适用所得税税率为 25%，无其他纳税调整事项。该公司按净利润的 10%、5%提取法定盈余公积和任意盈余公积。假定税法允许调整应交所得税。假定 205 年用该设备生产的产品均已完工并全部对外销售。分析前期差错的影响数205 年少计折旧费用 150 000 元；多计所得税费用 37 500 元（150 00025%）；多计净利润 112 500 元（150 000 37 500 ）；多计应交所得税 37 500 元（15000025%）；多计提法定盈余公积和任意盈余公积 11 250 元（112 50010%）和 5 625 元

30、（112 5005%）。. 重要的前期差错的会计处理【例 17-1】编制有关项目的调整分录（1）补提折旧：借：以前年度损益调整贷：累计折旧150 000150 000（2）调整应交所得税：借：应交税费应交所得税贷：以前年度损益调整37 50037 500（3）将“以前年度损益调整”科目余额转入利润分配：借：利润分配未分配利润贷：以前年度损益调整（4）调整利润分配有关数字：借：盈余公积贷：利润分配未分配利润3. 财务报表调整和重述112 500112 50016 87516 875B 公司在列报 206 年财务报表时，应调整 206 年资产负债表有关项目的年初余额，利润表有关项目及所有者权益变动

31、表的上年金额也应进行调整。3. 财务报表调整和重述资产负债表项目的调整：调减固定资产 150 000 元；调减应交税费 37 500 元；调减盈余公积 16 875 元；调减未分配利润 95 625 元。利润表项目的调整：调增营业成本上年金额 150 000 元；调减所得税费用上年金额 37 500 元；调减净利润上年金额 112 500 元。所有者权益变动表项目的调整：调减前期差错更正项目中盈余公积上年金额 16 875 元，未分配利润上年金额 95625 元，所有者权益合计上年金额 112 500 元。三、前期差错更正的披露企业应当在附注中披露与前期差错更正有关的下列信息：（一）前期差错的

32、性质。（二）各个列报前期财务报表中受影响的项目名称和更正金额。（三）无法进行追溯重述的，说明该事实和原因以及对前期差错开始进行更正的时点、具体更正情况。在以后期间的财务报表中，不需要重复披露在以前期间的附注中已披露的前期差错更正的信息。四、前期差错更正中所得税的会计处理（一）应交所得税的调整按税定执行。具体来说，（1）当会计准则和税法对涉的损益类调整事项处理的口径相同时，则应考虑应交所得税和所得税费用的调整；（2）当会计准则和税法对涉及的损益类调整事项处理的口径不同时，则不应考虑应交所得税的调整（如计提减值准备，税法不允许减少应纳税所得额）。二）递延所得税资产和递延所得税负债的调整若调整事项涉

33、及暂时性差异，应分别应纳税暂时性差异与可抵扣暂时性差异，调整递延所得税资产或递延所得税负债，并在此基础上确定利润表中的所得税费用。如果重要的前期差错更正未引起暂时性差异，则无需进行递延所得税的会计处理。（3）应注意的是，在时，若题目已经明确假定了会计调整业务是否调整所得税，虽然有时假定的条件和税法的规定不一致，但是也必须按题目要求去做。若题目未作任何假定，则按上述原则进行会计处理。【解释】追溯重述法分为两部分：第一部分，编制调整分录；第二部分，调整报表项目和附注。1.调整分录的编制。追溯重述的思路可分为三步：第一步，还原错误的分录；第二步，编制正确的分录；第三步，编制调整分录。其中：所有损益类

34、科目用“以前年度损益调整”替代。四、前期差错更正中所得税的会计处理【解释】需调整的项目通常有 4 项：一是有关的资产、负债或所有者权益科目；二是调整应交所得税和递延所得税（按题目要求去做）；三是盈余公积；四是未分配利润。 2.调整报表项目和附注假设差错是 2017 年 7 月 1 日发现的，该差错为重要的前期差错，重述的报表为2017 年报。调整资产负债表项目调整 2017 年资产负债表项目的期初数，调整项目为 4 个：有关资产、负债所有者权益项目、应交所得税（递延所得税资产或负债）、盈余公积和未分配利润。调整利润表项目若差错为 2016 年发生，应计入 2016 年度报表中：调整 2017

35、年利润表项目的上期数（即 2016 年的发生额），调整项目为 5 个：收入或费用项目、所得税费用、净利润、其他综合收益和每股收益。2.调整报表项目和附注假设差错是 2017 年 7 月 1 日发现的，该差错为重要的前期差错，重述的报表为2017 年报。（3）所有者权益变动表项目的调整调整 2017 年的所有者权益变动表项目，“前期差错更正”单列一行反映。若差错为 2016 年发生：调整前期差错更正项目中的本年金额（调整 2016 年年末余额），调整项目有 3 个：其他综合收益，盈余公积，未分配利润。若差错为 2015 年或之前发生：调整前期差错更正项目中的上年金额（调整 2015年年末余额），

36、调整项目有 3 个：其他综合收益，盈余公积，未分配利润。【例题】（2013 年改编）司为上市公司，内审部门在审核公司及下属子公司 202 年度财务报表时，对以下交易或事项的会计处理提出质疑：资料四、上述所涉及公司均为一般，适用的税率均为 17%，不考虑转移盈余公积等相关的。，除外，不考虑其他相关税费，不考虑提取要求：根据资料，判断司的会计处理是否正确，并说明理由，如果司的会计处理不正确，编制更正录时可以使用报表项目）。资料二、202 年 8 月 1 日，司 202 年度财务报表的会计分录（编制更正分司与司签订产品销售合同。合同约定，甲公司向司销售最近开发的 C 商品 1 000 件，售价（不含

37、）为 500 万元，税额为 85 万元司于合同签订之日起 10 日内将所售 C 商品交付司，司于收到 C 商品当日支付全部款项；司于收到 C 商品之日起 6个月内无条件退还 C 商品，202 年 8 月 5 日，司将 1 000 件 C 商品交付丁公司并开出，同时，收到司支付的款项 585 万元。该批 C商品的成本为 400 万元。由于 C 商品系初次销售司对上述交易或事项的会计处理为：司无法估计退货的可能性。【例题】（2013 年改编）借：存款58550085400400贷：主营业务收入应交税费应交借：主营业务成本贷：库存商品分析：会计处理不正确。（销项税额）理由：附有销售退回条件的商品，如

38、不能根据以往经验确定退回可能性，发出商品时风险和更正分录：未发生转移，不应确认收入和结转成本。借：营业收入（或主营业务收入）贷：预收账款借：存货（或发出商品）贷：营业成本（或主营业务成本）500500400400【例题】（2013 年改编）资料三、201 年 12 月 20 日，司与 10 名公司高级管理分别签订商品房销售合同。合同约定，价格销售给 10 名高级管理司将自行开发的 10 套房屋以每套 600 万元的；高级管理自取得房屋所后必须在司工作 5 年，如果在工作未满 5 年的情况下离职，需根据服务期限补交款项。202 年 6 月 25 日，2 年 6 月 30 日司收到 10 名高级管

39、理支付的款项 6 000 万元。20司与 10 名高级管理办理完毕上述房屋过户手续。上述房屋成本为每套 420 万元，市场价格为每套 800 万元。司对上述交易或事项的会计处理为：借：存款60006 0002004 200贷：主营业务收入借：主营业务成本发产品【例题】（2013 年4改编）分析：会计处理不正确。理由：该项业务系向职工提供企业承担了补贴的住房且合同规定了获得住房职工至少应提供服务的年限的业务，应按市场价确认收入，市场价与售价的差额计入长期待摊费用，在职工提供服务年限内平均摊销。更正分录：借：长期待摊费用10贷：营业收入（或主营业务收入）2 000 （800600）2 000借用2

40、00（2 00052）贷：应付职工薪酬借：应付职工薪酬贷：长期待摊费用【例题综合题】（2014200200200司”）的年）甲（以下简称“会计师在对其 203 年财务报表进行审计时，就以下事项的会计处理与司管理层：其他资料：假定本题中有关事项均具有重要性，不考虑相关税费及其他司按照净利润的 10%提取法定盈余公积，不提取任意盈余公积。要求：判断司对事项（1）至事项（5）的会计处理是否正确，并说明理由。对于录。司会计处理不正确的，编制更正 203 年度财务报表相关项目的会计分（1）203 年 12 月，司收到财政部门拨款 2 000 万元，系对司 203年执行国家计划策价差的补偿司 A 商品售价

41、为 5 万元/台，成本为 2.5万元/台，但在纳入国家计划策体系后，司对国家规定范围内的用户销售 A 商品的售价为 3 万元/台，国家财政给予 2 万元/台的补贴。203 年司共销售政策范围内 A 商品 1 000 件。司对该事项的会计处理如下（会计分录中的金额为万元，下同）：借：应收账款贷：主营业务收入【例题综合题】（2014 年）借：主营业务成本贷：库存商品30003 00025002 5000002 000借：存款2贷：营业外收入分析：司对事项（1）的会计处理不正确。理由：该交易与企业销售商品等日常经营活动密切相关，且来源于源是企业商品对价的组成部分。的经济资借：营业外收入贷：主营业务收

42、入【例题综合题】（2014 年）2 0002 000（2）203 年，司尝试通过中间商扩商品市场占有率。司与中间商签订的合同分为两类。第一类合同约定：司按照中间商要求发货，中间商按照司确定的售价 3 000 元/件对外出售，双方按照实际售出数量定期结算，未售出商品由司收回，中间商就所销售 B 商品收取提成费 200 元/件；该类合同下，司 203 年共发货 1 000 件，中间商实际售出 800 件。第二类合同约定：司按照中间商要求的时间和数量发货，司出售给中间商的价格为 2 850 元/件，中间商对外出售的价格自行确定，未售出商品由中间商自行处理；该类合同下，司 203 年共向中间商发货 2

43、 000 件。司向司中间商所发送 B 商品数量、质量均符合合同约定，成本为 2 400 元/件。对上述事项的会计处理如下：借：应收账款件第二类合同 2 000 件）贷：主营业务收入借：主营业务成本贷：库存商品【例题综合题】（2014 年）借：销售费用贷：应付账款870（第一类合同 1 0008707207202020分析：司对事项（2）的会计处理不正确。理由：第一类合同本质上属于收取手续费方式的委托代销，在中间商未对外实际销售前，与所转移商品所相关的风险和并未实际转移，不能确认收入，也不能确认与未售商品相关续费。借：营业收入（主营业务收入）贷：应收账款借：存货（发出商品）贷：营业成本（主营业务

44、成本）借：应付账款贷：销售费用【例题综合题】（2014 年）60（2000.3）6048（2000.24）484（2000.02）4（3）203 年 6 月，董事会决议将公司生产的一批 C 商品作为职工福利给部分员工。该批 C 商品的成本为项福利计划影响的员工包括：中3 000 元/件，市场售价为 4 000 元/件。受该管理200 人、企业正在进行的某研发项1 件 C 商品。研发项目已进行至目相关50 人，司向上述员工每人后期开发阶段， 项目仍在进行中。司预计能够形成无形资产，至 203 年 12 月 31 日，该研发司进行的会计处理如下：7575借：用贷：库存商品分析：司对事项（3）的会计

45、处理不正确。理由：以自产产品用于职工福利，应按照产品的售价确认收入，同时确认应付职工薪酬。同时，应按照员工服务的受益对象进行分配，服务于研发项目的部分应计入所研发资产的成本。相关借：开发支出（研发支出资本化支出）用0.4）贷：应付职工薪酬【例题综合题】（2014 年）借：应付职工薪酬贷：营业收入（主营业务收入）借：营业成本（主营业务成本）20（500.4）80（20010010010075贷：用75司承担损失赔偿责（4）203 年 7 月，司一未决结案。判定任 3 000 万元。该事项源于 202 年 9 月一竞争对手提起的对司的，编制 202 年财务报表期间，司曾在的调解下，与方达成初步和解

46、意向。按照该意向，司需方赔偿 1 000 万元，司据此在 202 年确认预计负债 1 000 万元。203 年，方控股股东变更，新的控股股东认为原调解决定不合理，不再承认原初步和解相关事项，向请求继续原法律程序。因实际结案时需赔偿金额与原确认预计负债的金额差别较大，年进行了以下会计处理：司于 203借：以前年度损益调整贷：预计负债【例题综合题】（2014 年）借：盈余公积20002 000200利润分配未分配利润贷：以前年度损益调整1 8002 000分析：理由：司对事项（4）的会计处理不正确。司在编制 202 年财务报表时，按照当时初步和解意向确认的 1 000万元预计负债不存在会计差错。后

47、因情况变化导致结果与原预计金额存在的差额属于新发生情况，所承担损失的金额与原预计负债之间的差额应计入发生当期损益，不应追溯调整以前期间留存收益。借：营业外支出贷：盈余公积利润分配未分配利润【例题综合题】（2014 年）20002001 800（5）司于 202 年 8 月取得 200 万股乙公司，成本为 6 元/股，作为可收盘价为 5 元/股。20供出售金融资产核算。202 年 12 月 31 日，乙公司3 年因市场整体行情，乙公司股价在当年度持续下跌，至 203 年 12月 31 日已跌至 2.5 元/股。204 年 1 月，乙公司股价有所上涨。司会计政策规定：作为可供出售金融资产的投资，股

48、价连续下跌 1 年或市价跌至成本的 50%（含 50%）以下时，应当计提减值准备。考虑到 204 年 1 月乙公司股价有所上涨，司在其 203 年财务报表中对该事项进行了以下会计处理：借：其他综合收益贷：可供出售金融资产500500分析：司对事项（5）的会计处理不正确。理由：按照司对可供出售金融资产的减值计提政策，至 203 年 12 月 31日，无论从乙公司股价下跌持续的时间还是下跌的严重程度，均需要计提减值准备。借：资产减值损失 贷：其他综合收益【例题计算分析题】（2016 年）甲700 （62.5）200 700（以下简称“司”）215 年更换年审会计师，新任会计师在对其 215 年度财务报表进行审计时，对以下事项的会计处理存在质疑：其他有关资料：积。司按照净利润的 10%提取法定盈余公积，不计提任意盈余公司 21