CPA《审计》教材梳理：对舞弊和法律法规的考虑

1、CPA审审计教材材梳理：对对舞弊和法法律法规的的考虑(22)第二节节财务报报表审计中中对法律法法规的考虑虑一、管管理层和注注册会计师师对法律法法规的责任任 （一）违违反法规行行为的含义义 违反法法规行为，是是指被审计计单位有意意或无意地地违反会计计准则和相相关会计制制度之外的的法律法规规的行为。 （二）管管理层对遵遵守法律法法规的责任任 违反法规的的三个方面面（1）被审审计单位从从事的违反反法规行为为；（2）以以被审计单单位名义从从事的违反反法规行为为；（3）管管理层或员员工以被审审计单位名名义从事的的违反法规规行为，但但不包括管管理层和员员工个人从从事的、与与被审计单单位经营活活动无关的的不

2、当行为为。管理层的责责任保证经营活活动符合法法律法规的的规定，防防止和发现现违反法规规行为是被被审计单位位管理层的的责任。为防止和发发现违反法法规行为，管管理层执行行的政策和和程序1、了解相相关法律法法规，确保保设计的经经营程序符符合法律法法规的规定定例如，指派派专门的部部门和人员员收集、传传达法律法法规信息，或或聘请法律律顾问等2、建立和和实施适当当的内部控控制确保被审计计单位遵守守法律法规规的一个重重要举措3、制定、公布并遵遵守行为规规范使每个员工工和各项活活动都遵守守行为规范范，确保整整体经营管管理活动的的合法性4、确保员员工经过适适当的培训训，了解各各项行为规规范5、监控行行为规范的的

3、遵守情况况，对违反反行为规范范的员工给给予适当的的处罚6、聘请法法律顾问，帮帮助管理层层了解法律律法规要求求7、汇集必必须遵守的的法律法规规，保存被被投诉的记记录汇编必须遵遵守的所有有法律法规规，是一项项极其重要要的基础性性管理工作作。为确保保经营活动动的合法性性而设计相相关内部控控制、制定定员工行为为规范和实实施适当培培训等，都都是在这个个基础上进进行的。8、将适当当的职责分分派给内部部审计部门门和审计委委员会，帮帮助管理层层履行防止止和发现违违反法规行行为的责任任例如，拟订订或修改行行为规范和和内部控制制制度、对对员工提供供适当的培培训、监控控行为规范范的遵守情情况等）（三）注注册会计师师

4、对发现违违反法规行行为的责任任 在设计计和实施审审计程序以以及评价和和报告审计计结果时，注注册会计师师应当充分分关注被审审计单位违违反法规行行为可能对对财务报表表产生的重重大影响。 注意： 第一，因因为判断某某行为是否否违法需要要法律裁决决，通常超超出了注册册会计师的的专业胜任任能力。注注册会计师师通常根据据有资格从从事法律业业务的专家家的意见，确确定某项行行为是否违违反法律法法规或可能能违反法律律法规。最最终，某项项行为是否否违反法律律法规最终终只能由法法院做出判判决。 第二，违违反法规行行为可能会会给被审计计单位带来来诸如罚款款、诉讼等等财务后果果。违反法法规行为与与通常反映映在财务报报表

5、中的交交易和事项项相关度越越小，注册册会计师越越不可能注注意到或识识别出可能能存在的违违反法规行行为。 第三，注注册会计师师对被审计计单位违反反法规行为为的考虑思思路：了解解适用于被被审计单位位及其所处处行业的法法律法规，并并识别其违违反法规行行为发现现被审计单单位违反法法规行为时时实施的审审计程序对违反法法规行为的的报告 二、对对被审计单单位遵守法法律法规的的考虑 注册会计计师对被审审计单位遵遵守法律法法规的考虑虑责任财务报表定定期审计制制度会对被被审计单位位的违反法法规行为起起到一定的的威慑作用用，执行年年度财务报报表审计可可能是遏制制违反法规规行为的一一项措施考虑违反反法规行为为会导致更

6、更高的重大大错报风险险应当考虑违违反法规行行为会导致致更高的重重大错报风风险的因素素（1）许多多法律法规规主要与被被审计单位位经营活动动相关，却却不能被被被审计单位位的会计信信息系统所所反映；（22）审计程程序的有效效性受到内内部控制的的固有局限限性和使用用的测试方方法的影响响；（3）注注册会计师师获取的审审计证据大大多是说服服性而非结结论性的；（4）违违反法规行行为可能涉涉及故意隐隐瞒的行为为。导致更高的的财务报表表重大错报报风险的原原因以违反法规规行为可能能涉及故意意隐瞒的行行为为例，共共谋、伪造造、故意不不记录交易易、高层管管理人员凌凌驾于内部部控制之上上，或故意意对注册会会计师作虚虚假

7、陈述等等违反法规规行为在考虑被被审计单位位遵守法律律法规时采采取的措施施注册会计师师在财务报报表审计中中，既不应应当假定被被审计单位位有违反法法规行为，也也不能假定定其没有，但但必须充分分考虑注意意到的、反反映被审计计单位可能能存在违反反法规行为为的任何迹迹象。尤其其是在有证证据表明被被审计单位位存在违反反法规行为为时，注册册会计师应应实施适当当的审计程程序。考虑特定定法律法规规的报告要要求如果法律法法规要求注注册会计师师报告被审审计单位对对某些法定定条款的遵遵守情况，注注册会计师师应当制定定计划，以以测试被审审计单位对对这些条款款的遵守情情况。总体了解解相关法律律法规及遵遵守情况要求在计划审

8、计计工作时，注注册会计师师应当总体体了解适用用于被审计计单位及其其所处行业业的法律法法规，以及及被审计单单位如何遵遵守这些法法律法规。这是保证证注册会计计师关注违违反法规行行为的前提提条件。应特别关注注的方面（1）在获获得总体了了解时，注注册会计师师应当特别别关注某些些法律法规规可能导致致对被审计计单位经营营活动产生生重要影响响的经营风风险，即违违反法律法法规可能导导致被审计计单位停业业或对其持持续经营产产生重大影影响。（22）在了解解被审计单单位适用的的法律法规规后，应考考虑违反这这些法律法法规可能给给被审计单单位带来的的后果，并并特别关注注违反法规规行为可能能对被审计计单位持续续经营产生生

9、的重大影影响。审计程序（1）利用用了解被审审计单位行行业状况、法律环境境与监管环环境以及其其他外部因因素时所获获知的信息息。（2）向向管理层询询问被审计计单位为遵遵守有关法法律法规而而采用的政政策和程序序。（3）向向管理层询询问对被审审计单位经经营活动可可能产生重重要影响的的法律法规规。（4）与与管理层讨讨论在识别别、评价和和处理诉讼讼、索赔与与税务纠纷纷时采用的的政策和程程序。（55）与审计计组成部分分的其他注注册会计师师讨论适用用于该组成成部分的法法律法规。实施进一一步审计程程序识别违反法法规行为的的进一步审审计程序（1）向管管理层询问问被审计单单位是否遵遵守了适用用于被审计计单位及其其行

10、业的法法律法规。在询问过过程中，注注册会计师师应作好记记录。对财财务报表有有重大影响响的事项，应应要求被询询问人签字字确认。（22）检查被被审计单位位与许可证证颁发机构构或监管机机构的往来来函件。检检查相关的的往来函件件可以发现现相关的线线索，以便便识别可能能对财务报报表产生重重要影响的的违反法规规行为获取对财务务报表有重重大影响的的法律法规规得到遵守守的证据对影响财务务报表重大大金额和披披露的法律律法规（如如税法），注注册会计师师应当获取取被审计单单位遵守这这些法律法法规的充分分、适当的的审计证据据实施审计程程序的范围围除实施上述述审计程序序以外，注注册会计师师不需对被被审计单位位遵守法律律

11、法规情况况实施其他他审计程序序在实施常常规审计程程序时保持持警觉实施常规审审计程序时时，对可能能影响财务务报表的违违反法规行行为保持警警觉获取管理理层声明注册会计师师应当向管管理层获取取书面声明明，以表明明被审计单单位已将其其知悉的、影响财务务报表的所所有违反或或可能违反反相关法律律法规的情情况告知注注册会计师师。无反证判判定如果没有证证据表明被被审计单位位存在违反反法规行为为，注册会会计师可推推定被审计计单位遵守守了相关法法律法规。这意味着着注册会计计师在评价价有关审计计证据、得得出审计结结论时，可可以使用无无反证判定定。三、发发现违反法法规行为时时实施的审审计程序 （一）关注注可能表明明违

12、反法律律法规的迹迹象（1）受到到政府有关关部门的调调查或处罚罚；（2）提提供异常贷贷款或支付付不明费用用；（3）与与关联方存存在异常交交易；（44）支付异异常的销售售佣金或代代理费用；（5）购购销价格严严重偏离市市场价格；（6）异异常的现金金收支；（77）与在税税收优惠地地注册的公公司存在异异常交易；（8）向向商品或劳劳务提供者者以外的单单位或个人人支付商品品或劳务款款项；（99）收付款款缺少适当当的交易控控制记录；（10）现现有的会计计信息系统统不能提供供适当审计计轨迹或充充分证据；（11）交交易未经授授权或记录录不当；（112）媒介介评论。（二）发现现可能存在在违反法规规行为时的的处理1.

13、总总体要求。当发发现可能存存在违反法法规行为时时，注册会会计师应当当了解该行行为的性质质及发生的的环境，并并获取其他他适当信息息，以评价价其对财务务报表可能能产生的影影响。2.评价价对财务报报表的影响响（11）因罚款款、没收违违法所得、封存财产产、强制停停业及诉讼讼等导致的的潜在财务务后果。潜潜在财务后后果是指违违反法规行行为可能导导致被审计计单位财务务状况受到到不利的影影响。（2）潜潜在财务后后果是否需需要披露。当发现存存在重大的的或有事项项系因可能能存在违反反法规行为为导致的重重大未决诉诉讼时，注注册会计师师应当考虑虑提请管理理层在财务务报表中披披露该事项项。（3）潜潜在财务后后果是否严严

14、重，以至至于影响到到财务报表表的公允反反映。某些些重大违反反法规行为为可能导致致巨额的罚罚没支出，乃乃至被取消消经营资格格或责令停停业，影响响被审计单单位的持续续经营。此此时，如果果没有在财财务报表中中将潜在财财务后果予予以恰当的的处理和列列报，很可可能对财务务报表的公公允反映产产生重大影影响。3.记录录发现的情情况并与管管理层讨论论。当当认为可能能存在违反反法规行为为时，注册册会计师应应当记录所所发现的情情况，并与与管理层讨讨论。4.向律律师咨询。注册册会计师如如认为可能能存在违反反法规行为为，应当先先与管理层层讨论，因因为管理层层通常比较较了解被审审计单位的的情况。如如果管理层层能够提供供

15、令人满意意的信息证证明其确实实遵守了法法律法规，注注册会计师师的怀疑得得以消除，可可以不再实实施其他审审计程序。如果管理理层不能提提供令人满满意的信息息，注册会会计师应当当先向被审审计单位律律师咨询。如果注册册会计师对对被审计单单位律师的的咨询意见见不满意，注册会计师还应当考虑向其所在会计师事务所的律师咨询。总结：5.考虑对审计报告的影响。当怀疑被审计单位存在违反法规行为而又无法获取充分信息时，注册会计师应当考虑缺乏充分、适当的审计证据对审计报告的影响。6.考虑对审计的其他方面的影响。注册会计师应当考虑违反法规行为对审计其他方面的影响，尤其是对管理层声明可靠性的影响。如果违反法规行为未被内部控

16、制发现或未包含在管理层声明中，注册会计师应当重新考虑风险评估结果和管理层声明的有效性。在发现被审计单位存在偷税行为后，注册会计师应考虑被审计单位是否有隐瞒收入的可能性。特别是注册会计师在评估重大错报风险后决定拟信赖或已信赖内部控制的情况下，如果违反法规行为未被内部控制发现，注册会计师应当重新评估重大错报风险，并据此修改进一步审计程序的性质、时间和范围。四、对对违反法规规行为的报报告 与治理层沟沟通总体要求注册会计师师应当将注注意到的违违反法规行行为尽快地地与治理层层沟通，或或获取治理理层已获知知违反法规规行为的审审计证据。沟通内容注册会计师师通过实施施针对违反反法规行为为的审计程程序和财务务报

17、表审计计的常规程程序所注意意到的已确确定的违反反法规行为为，而不是是被审计单单位存在的的所有违反反法规行为为。沟通形式通常采用书书面形式，将将书面文件件送治理层层签收，并并将文件副副本及签收收记录作为为审计工作作底稿予以以保管。如如果采用口口头沟通方方式，应形形成沟通记记录，并提提请沟通对对象签字确确认。注意如果治理层层已获知管管理层的违违反法规行行为，注册册会计师可可以不再与与其进行沟沟通，但必必须获取治治理层已经经获知该违违反法规行行为的有关关审计证据据。对故意和重重大的违反反法规行为为的沟通要要求（1）如果果认为违反反法规行为为是故意和和重大的，注注册会计师师应当就发发现的情况况立即与治

18、治理层沟通通。（2）“故意”是是就违反法法规行为的的性质而言言的；“重重大”是就就违反法规规行为的情情节和后果果而言的。（3）判判定一项违违反法规行行为是否“故意”或或“重大”，除了依依据获取的的审计证据据外，还需需要注册会会计师运用用职业判断断。怀疑违反法法规行为涉涉及高级管管理人员时时的沟通要要求如果怀疑违违反法规行行为涉及高高级管理人人员，注册册会计师应应当向被审审计单位内内部的审计计委员会或或监事会等等更高层次次的机构报报告。如果果不存在更更高层次的的机构，或或注册会计计师认为报报告不起作作用，或难难以确定向向谁报告，注注册会计师师应当考虑虑征询法律律意见。出具审计报报告考虑违反法法规

19、行为的的影响（1）如果果被审计单单位在财务务报表中对对该违反法法规行为作作出恰当反反映，注册册会计师应应当出具无无保留意见见的审计报报告。（22）如果认认为违反法法规行为对对财务报表表有重大影影响，且未未能在财务务报表中得得到恰当反反映，注册册会计师应应当出具保保留意见或或否定意见见的审计报报告。考虑审计范范围受到限限制的影响响如果因因被审计单单位阻挠无无法获取充充分、适当当的审计证证据，以评评价是否发发生或可能能发生对财财务报表具具有重大影影响的违反反法规行为为，注册会会计师应当当将其视为为审计范围围受到重大大限制，根根据审计范范围受到限限制的程度度，出具保保留意见或或无法表示示意见的审审计报告。其他条件的的限制如果因因审计范围围受到被审审计单位以以外的其他他条件限制制而无法确确定违反法法规行为是是否发生，注注册会计师师应当考虑虑其对审计计报告的影影响。向监管机构构报告总体要求如果发现被被审计单位位存在严重重违反法规规行为，注注册会计师师应当考虑虑法律法规规是否要求求其向监管管机构报告