某集团辅导上市培训教材会计师事务所

1、PEKING CERTIFIED PUBLIC ACCOUNTANTS 为客户创造价值中勤万信会计师事务所首页IPO中若干会计问题上市后的持续信息披露审计意见的类型及其影响非经常性损益新准则对本次IPO的影响总目录IPO中若干会计问题（一）IPO需要出具的相关财务会计报告（二）股份公司设立过程中相关财务会计问题（三）IPO中除会计核算外的违规事项及其处理（四）设计会计政策、会计估计应当考虑的因素（五）IPO中的主要涉税事项（六) 非经常性损益（七）募集资金与盈利预测（八）申报财务报表的合理规划IPO需要出具的相关财务会计报告1、三年一期财务报表审计报告2、盈利预测审核报告（若发行人编制盈利预测

2、）3、内部控制鉴证报告4、非经常性损益专项审核报告（专项意见）5、主要税种纳税情况专项意见6、原始财务报表与申报财务报表的差异情况专项意见7、执行新会计准则备考利润表审阅报告8、控股股东或大股东最近一年及一期审计报告9、其他相关业务报告或声明，如招股说明书引用审计报告及其他报告之声明股份公司设立过程中相关财务会计问题1、股份公司设立方式 发起设立标准发起设立、部分改制、整体改制、合并改制 整体变更有限公司依法整体变更股份公司 募集设立公开募集设立2、以净资产出资的资产评估与调账调整 新公司注册资本登记管理规定第十七条规定：原非公司企业、有限责任公司的净资产应当由具有评估资格的资产评估机构评估作

3、价，并由验资机构进行验资。3、净资产折股依据，是按照账面净资产折股，还是按照经评估确认的净资产折股。未明确规定，但为使业绩能够连续计算，应当按账面净资产值折股。 4、有限责任公司整体变更为股份有限公司时，在变更时能否增加新股东或原股东同时追加出资。 整体变更仅仅是公司形态的变化，因此除国务院批准采取募集方式外，在变更时不能增加新股东，但可在变更前进行增资或股权转让。 股份公司设立过程中相关财务会计问题5、发起人股权出资问题 发起人股权出资及其条件：一是用以出资的股权不存在权利瑕疵及潜在纠纷；二是发起人之出资股权应当是可以控制的、且作为出资的股权所对应的业务应当与所组建公司的业务基本一致；三是应

4、当办理股权过户手续；四是发起人以其他有限责任公司股权作为出资，同时需要遵守公司法中关于转让股权的规定，如需要全体股东过半数同意，且其他股东有优先购买权；五是一般应是控股股权。6、资产产权的过户手续时间 原规定股东出资后6个月内需要办理资产权属的过户手续，新公司注册资本登记管理规定规定应当在出资时就办妥过户手续。股份公司设立过程中相关财务会计问题7、财务重组行为及其他行为不能影响业绩连续计算 判断发行人持续盈利的前提条件：一是主要业务没有发生重大变化，二是管理层没有发生重大变化（财务总监频繁变换是否影响发行？），三是实际控制人没有发生改变。因此，在IPO架构规划中应当考虑业绩的连续计算问题。8、

5、净资产折股涉税事项：区别个人股东与法人股东就留存收益是否征税。9、股本及股权设计问题：全流通下股权更趋向于集中。IPO中除会计核算外的违规事项及其处理主要违规情形： 股东人数超过200人 情形：部分拟上市企业采取职工入股，股东人数往往超过200人，一是财务账面直接体现股东人数超过200人，另一种方式是采取“一拖多”，由有一人（或信托投资公司等）代多人持有股份。 处理：劝退（难度较大）、转入拟作为发起人的公司、对“一拖多”账户在申报时不反映（潜在风险较大）。 违规集资及拆借资金 情形：存在向职工或社会单位进行集资，并支付相应的集资利息。 处理：在审计时，需要视重要程度（如金额）将该事项在申报财务

6、报表中剥离调整。IPO中除会计核算外的违规事项及其处理 拟上市企业未为职工办理社会保险等保险费用 情形：企业未为员工办理“五险一金”：医疗保险、养老保险、失业保险、工伤保险、生育保险和住房公积金。 处理：应当补办并计提相关成本费用，否则属于违反相关法规行为，发行上市存在障碍。 违规资金占用及担保 民营企业普遍存在实际控制人的个人资产与所属公司法人财产权不清的问题，以及存在不符合上市条件的对外担保，若存在上述问题，将形成较大的审核风险。处理：对关联方非经营性资金占用，不究历史，只要申报最近期不存在违规资金占用即可。IPO中除会计核算外的违规事项及其处理违规担保主要情形（必须经过股东大会审批）公司

7、及其控股子公司的对外担保总额,超过最近一期经审计净资产50； 为资产负债率超过70%的担保对象提供的担保；单笔担保额超过最近一期经审计净资产10%的担保；对股东、实际控制人及其关联方提供的担保。 处理：对违规担保，发行前必须解决。相关规定：2003年8月关于规范上市公司与关联方资金往来及上市公司对外担保若干问题的通知 2005年11月关于规范上市公司对外担保行为的通知设计会计政策、会计估计应当考虑的因素1、对特殊业务的会计政策，应当充分考虑其合规性及合理性，如特殊的销售业务收入确认原则、投资性房地产核算等。 案例：关于销售返利的会计处理 某拟上市公司为鼓励经销商提高经营业绩，在销售合同中一般规

8、定年度内销售额达到一定金额时，按销售额一定比例给予经销商销售佣金，公司称为“销售返利”。公司的销售返利存在跨期支付的情况，首次申报材料对于该经济事项的会计处理为：当年支付的部分，冲减主营业务收入，跨年度支付的部分，采取预提方式记入当期营业费用。 存在的问题：公司对同一性质的经济事项采取了不同的会计处理方法。投资性房地产：鼓励采用成本模式，采用公允价值模式要有充足的依据。设计会计政策、会计估计应当考虑的因素2、选择会计政策及会计估计时应充分考虑其对公司报告期及发行上市后财务状况和经营业绩的影响，避免采用不稳健的会计政策以及过于谨慎的会计政策。3、设计会计估计的考虑，除考虑企业自身的实际情况外，还

9、必须考虑同行业有可比企业的会计估计。 重要的会计估计，如固定资产折旧年限、应收款项坏账计提比例等一定要参照同行业已上市公司会计估计。IPO中的主要涉税事项1、会计政策、会计估计变更影响利润涉税处理 因合理规划拟上市企业会计政策、会计估计而影响申报期间损益（如利息资本化、折旧费用），按申报报表各期利润总额以适用税率计算所得税。2、有限公司整体变更为股份有限公司，净资产折股所涉及到的纳税问题 分个人股东、法人股东有所不同3、企业改制设立时增值税、营业税、土地增值税的计征 （1）当企业以整体经营性资产出资发起设立公司时，属于转让企业全部产权，即整体转让企业资产、债权、债务及劳动力的行为，不征收增值税

10、、营业税。 （2）当以货物出资时，应当视同货物销售交纳增值税。 （3）当企业以不动产、无形资产出资时，不需要交纳营业税。 （4）当企业改制时以土地及建筑物投入时，可以免征土地增值税。IPO中的主要涉税事项4、公司改制时资产评估增值的税收处理 发起人以经营性净资产或经营实体评估作价出资，评估增值部分纳税问题：若以整体资产出资，不需计算确认资产评估增值部分的所得或损失；若以其他非货币资产出资，应当将增值部分计入应纳税所得额，交纳企业所得税。5、对违规享有的地方性税收优惠的处理 若拟上市企业所在地的税务法规、规章与国家税收法律、行政法规不一致，企业享受了地方优惠政策，一般采取的措施是：由省级主管税务

11、机关出文确认拟上市企业没有税务违法行为，且不征收少缴的税款，同时证监会审核时，要求原股东承诺承担有可能追缴的税款。非经常性损益一、定义：非经常性损益是指公司发生的与经营业务无直接关系，以及虽与经营业务相关，但由于其性质、金额或发生频率，影响了真实、公允地反映公司正常盈利能力的各项收入、支出。二、应当包含的项目 （一）非流动资产处置损益； （二）越权审批或无正式批准文件的税收返还、减免； （三）计入当期损益的政府补助，但与公司业务密切相关，按照国家统一标准定额或定量享受的政府补助除外； （四）计入当期损益的对非金融企业收取的资金占用费，但经国家有关部门批准设立的有经营资格的金融机构对非金融企业收

12、取的资金占用费除外； （五）企业合并的合并成本小于合并时应享有被合并单位可辨认净资产公允价值产生的损益非经常性损益（六）非货币性资产交换损益； （七）委托投资损益； （八）因不可抗力因素，如遭受自然灾害而计提的各项资产减值准备； （九）债务重组损益； （十）企业重组费用，如安置职工的支出、整合费用等； （十一）交易价格显失公允的交易产生的超过公允价值部分的损益； （十二）同一控制下企业合并产生的子公司期初至合并日的当期净损益； （十三）与公司主营业务无关的预计负债产生的损益； （十四）除上述各项之外的其他营业外收支净额； （十五）中国证监会认定的其他非经常性损益项目。 非经常性损益公司在编报招

13、股说明书、定期报告或申请发行新股的材料时，应将上述项目作为非经常性损益处理。首次公开发行股票并上市管理办法 最近3个会计年度净利润均为正数且累计超过人民币3000万元，净利润以扣除非经常性损益前后较低者为计算依据； 上市公司证券发行管理办法增资的要求最近三个会计年度加权平均净资产收益率平均不低于百分之六。扣除非经常性损益后的净利润与扣除前的净利润相比，以低者作为加权平均净资产收益率的计算依据； 募集资金与盈利预测1、发行前已经通过银行贷款开始建设的项目，可否用募集资金偿还贷款。 可以，但董事会或股东大会应当履行相关决策程序。2、IPO企业是否需要编制盈利预测。 管理办法由企业决定是否编制盈利预

14、测，未作强制性要求，但本次募集资金拟用于重大资产购买的，应当披露两种口径的盈利预测报告：假设按预计购买基准日完成购买的盈利预测报告；假设发行当年1月1日完成购买的盈利预测报告。3、未达盈利预测数额的惩罚措施。 原仅对上市公司再融资未达盈利预测数额规定了处罚措施，管理办法明确规定IPO企业也适用此处罚。申报财务报表的合理规划 财务指标的合理性1、纵向分析财务指标的合理性，包括三年一期资产负债率、销售增长率、现金流量情况等，分析相同指标在不同期间有无异常波动。 审核人员比较关注的财务指标问题主要有：主要会计科目，如应收及暂付款项、存货、长短期借款、销售收入、主营业务成本、应交税金的异常增长和变动；

15、主要财务指标如存货周转、流动比率、速动比率、资产负债率、毛利率的异常波动等；现金流情况，净利润大幅度增长的同时没有伴随着现金流量的相应增加；各项准备计提不充分，没有贯彻谨慎性原则。2、横向与同行业（上市）公司比较分析，如同类产品销售毛利率、成本费用率情况，若差异较大，需要有合理的解释。如果全行业因原材料价格上涨，毛利率下滑，发行人毛利率却大幅上升但无合理解释，则可能影响审核人员的判断。3、在不违背会计原则的基础上，尽量使最近一期利润最大化，以提高发行价格。上市后的持续信息披露内容要求一、内容1、年报公开发行证券的公司信息披露内容与格式准则第2号 半年度报告的内容与格式(2005年修订) 2、中

16、报公开发行证券的公司信息披露内容与格式准则第3号半年度报告的内容与格式 (2007年修订) 3、季报公开发行证券的公司信息披露编报规则第13号季度报告内容与格式特别规定 （2007年修订） 上市后的持续信息披露时间要求1、年报年度终了四个月2、中报半年度终了两个月3、季报一个月第一季度季度报告的披露时间不得早于上年度年度报告 上市后的持续信息披露审计要求 1、年报必须经具有证券期货相关业务资格的会计师事务所审计，审计报告须由该所至少两名注册会计师签字。 2、中报半年度报告中的财务报告可以不经审计，但中国证券监督管理委员会(以下简称中国证监会)和证券交易所另有规定的除外。3、季报季度报告中的财务

17、报告可以不经审计，但中国证监会和证券交易所另有规定的除外。审计意见类型一、标准无保留我们认为，ABC公司财务报表已经按照企业会计准则和会计制度的规定编制，在所有重大方面公允反映了ABC公司201年12月31日的财务状况以及201年度的经营成果和现金流量。二、非标准无保留1、解释性说明的无保留意见增加第四段：强调事项段我们提醒财务报表使用者关注，如财务报表附注所述，ABC公司在201年发生亏损万元，在201年12月31日，流动负债高于资产总额万元。ABC公司已在财务报表附注充分披露了拟采取的改善措施，但其持续经营能力仍然存在重大不确定性。本段内容不影响已发表的审计意见。审计意见类型2、保留意见(

18、含带解释性说明的保留意见)增加第三段，说明导致保留意见的事项我们认为，除了前段所述未能实施函证可能产生的影响外，ABC公司财务报表已经按照企业会计准则和会计制度的规定编制，在所有重大方面公允反映了ABC公司201年12月31日的财务状况以及201年度的经营成果和现金流量 3、无法表示意见（如：无法监盘存货，而存货影响又较大）由于上述审计范围受到限制可能产生的影响非常重大和广泛，我们无法对ABC公司财务报表发表意见。4、否定意见 我们认为，由于受到前段所述事项的重大影响，ABC公司财务报表没有按照企业会计准则和会计制度的规定编制，未能在所有重大方面公允反映ABC公司201年12月31日的财务状况

19、以及201年度的经营成果和现金流量。非标准无保留审计意见的影响根据：公开发行证券的公司信息披露编报规则第14号非标准无保留审计意见及其涉及事项的处理 第六条 上市公司应当严格执行会计准则、制度及相关信息披露规范性的规定。凡上市公司的财务报告因明显违反上述规定，将导致注册会计师出具非标准无保留审计意见的，注册会计师应当指出并要求公司就相关事项做出必要的调整。 第七条 如上市公司拒绝就明显违反会计准则、制度及相关信息披露规范规定的事项做出调整，或者调整后注册会计师认为其仍然明显违反会计准则、制度及相关信息披露规范规定，进而出具了非标准无保留审计意见的，证券交易所应当在上市公司定期报告披露后，立即对

20、其股票实行停牌处理，并要求上市公司限期纠正。 第八条 由于本规定第七条的原因导致上市公司股票停牌的，停牌期间中国证券监督管理委员会将对有关事项进行调查，并依法做出处理。股票停牌期间上市公司应当继续履行法定的信息披露义务。 非标准无保留审计意见的影响第九条 如上市公司的财务报告被注册会计师出具非标准无保留审计意见，其涉及事项不属于明显违反会计准则、制度及相关信息披露规范规定的，上市公司董事会应当在相应的定期报告中针对该审计意见涉及的事项做出详细说明，包括(但不限于)：(一)非标准无保留审计意见涉及事项的基本情况； (二)注册会计师对该事项的基本意见；(三)公司董事会、监事会和管理层等对该事项的意

21、见；(四)该事项对上市公司的影响程度；(五)消除该事项及其影响的可能性；(六)消除该事项及其影响的具体措施。非标准无保留审计意见的影响第十条 如保留意见或否定意见涉及事项对上市公司利润产生影响，注册会计师估计了该事项对利润影响数的，上市公司应当在制定利润分配方案时扣除上述审计意见的影响数，待该审计意见涉及事项及其对利润的影响消除后再行分配；如果注册会计师出具了无法表示意见的审计报告，上市公司当年不得进行利润分配。上市公司证券发行管理办法公开发行证券的条件 第八条上市公司的财务状况良好，符合下列规定：（一）会计基础工作规范，严格遵循国家统一会计制度的规定；（二）最近三年及一期财务报表未被注册会计

22、师出具保留意见、否定意见或无法表示意见的审计报告；被注册会计师出具带强调事项段的无保留意见审计报告的，所涉及的事项对发行人无重大不利影响或者在发行前重大不利影响已经消除；。非标准无保留审计意见的影响上市公司证券发行管理办法第三十九条上市公司存在下列情形之一的，不得非公开发行股票：（一）本次发行申请文件有虚假记载、误导性陈述或重大遗漏；（二）上市公司的权益被控股股东或实际控制人严重损害且尚未消除；（三）上市公司及其附属公司违规对外提供担保且尚未解除；（四）现任董事、高级管理人员最近三十六个月内受到过中国证监会的行政处罚，或者最近十二个月内受到过证券交易所公开谴责；（五）上市公司或其现任董事、高级

23、管理人员因涉嫌犯罪正被司法机关立案侦查或涉嫌违法违规正被中国证监会立案调查；（六）最近一年及一期财务报表被注册会计师出具保留意见、否定意见或无法表示意见的审计报告。保留意见、否定意见或无法表示意见所涉及事项的重大影响已经消除或者本次发行涉及重大重组的除外； 新会计准则概览 2006年2月发布包括基本准则和38项具体准则 -具体会计准则中，22项为新发布的准则，16项为对原准则的修订基本准则将自2007年1月1日起施行38项具体会计准则将自2007年1月1日起在上市公司范围内施行，鼓励其他企业执行执行该38项具体准则的企业不再执行现行准则企业会计制度和金融企业会计制度新会计准则的主要特点新会计准则体现了与国际财务报告准则的趋同 -海外投资者和报表使用者将更容易读懂中国企业的财务报表 -中国企业海外上市重编财务报表的成本将大大减少引入公允价值计量的要求 -非统一控制下的企业合并、部分金融工具、股份支付、债务重组、非货 币性资产交换 -投资性房地产：有条件地引入公允价值规范了企业合并、合并报表等重要的会计事项 新会计准则的主要特点 规范了新的会计业务，原有的表外项目纳入表内核算 -例如金融工具（包括衍生金融工具）、投资性房地产、股份支付与重要的特殊行业有关的准则 -金融、保险行业，油