论萨班斯法案对中国石油内部审计的影响

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2、闻，安稳公司（Enron）、世界通信公司（WorldCom，下简称世通公司）等跨国公司以及闻名的安达信会计师事务所相继破产倒闭。其后美国政府相应出台了多项政策。2002 年4 月8 日，国际内部审计师协会（Institute of Internal Auditor , IIA ）对美国国会关于 萨班斯一奥克斯利法案（以下简称萨班斯法案） 的意见陈述书中指出：内部审计师、董事会、高层治理者以及外部审计师的相互合作是建立有效公司治理的基石，内部审计由于其所处的专门地位及专业优势，能在公司治理中发挥参与者与独立的观看者的作用。2002 年8 月1 日，一套新的上市公司治理标准由美国纽约证券交易所颁布

3、出台，要求所有上市公司必须建立内部审计机构。这表明内部审计在完善公司治理中的作用越来越受到西方国家的重视，内部审计也因此在参与西方国家的公司治理中具备了更加宽敞的进展空间。中国石油天然气股份有限公司（以下简称中国石油）在纽约证券交易所上市，因此必须严格执行萨班斯法案的要求，建立并完善内部操纵是首要解决的问题。在所使用的内部操纵COSO框架中，公司的内部审计既是监督部门又是评价部门，既是内部操纵体系的一部分，又是内部操纵体系的测试者，这就使得内部审计面临着前所未有的机遇和挑战。一、萨班斯法案中涉及内部审计的条款 尽管萨班斯法案详细描绘了治理部门、审计委员会和外部审计师各自的功能，但它并没有明确指

4、出内部审计的作用，只是这并不阻碍人们对内部审计职业的期待，以及对内部审计使命感的确信。以下将着重分析萨班斯法案中涉及内部审计的条款，即介绍其中潜在地对内部审计职业界发挥阻碍力的条款。1201条款外部审计师职业范围之外的业务201条款指出，与上市公司任何审计业务往来的注册会计师事务所（以及任何由美国证券监管委员会认定的与其有关联的人员），在执行审计业务的同时，提供如下业务是非法的：（1）涉及被审计客户的会计记录及财务报表的簿记或其他业务；（2）设计及执行财务信息系统；（3）评估或估价业务、公证业务或出具实物捐赠报告书；（4）精算业务；（5）内部审计外包业务；（6）代行使治理或人力资源职能；（7）

5、作为客户的经纪人、经销商或投资顾问，或提供投资银行服务；（8）提供与审计无关的法律服务或专家服务；（9）委员会规定的未被许可的其他业务。201条款禁止上市公司在实施财务报告外部审计的同时将公司内审业务外包给该客户，其内容包括向涉及内部会计操纵、财务系统或财务报表的审计客户提供外包服务。2301条款上市公司审计委员会301条款要求所有在美国上市的公司必须设立“审计委员会”，强调审计委员会的作用，给予了审计委员会更大的责任，同时每个上市公司应该为审计委员会提供足够的资金支持。为了保持审计委员会的独立性，委员会完全由独立董事组成。审计委员会除了领取董事津贴，不得从公司或者关联企业领取其他任何形式的酬

6、劳。而且审计委员会中须至少有一名“财务专家”。萨班斯法案要求公司的审计委员会发挥更加积极的作用，要求所有的上市公司对其内部审计职能是否得到充分发挥出具相关证明。这一规定有助于完善公司治理结构。在审计委员会领导下的内部审计部门受公司董事长的直接领导，地位比较超脱，有较强的独立性和权威性，其工作范围不受治理部门的限制，能够确保审计结果受到足够的重视，进而提高内部审计的效率。同时审计委员会能够充分利用内部审计部门的资源优势，更好地履行其应有的职责。3302条款公司对财务报告的责任302条款要求上市公司的首席执行官及首席财务官（或履行类似职能的人员）在每一年度报告或季度报告中应证明：（l）签字的官员已

7、批阅过该报告；（2）该官员认为报告中不存在重大的错报、漏报；（3）该官员认为报告中的会计报表及其他财务信息在所有重大方面，公允地反映了公司在该报告期末的财务状况及该报告期内的经营成果。（4）签字官员：负责制定并维护“披露操纵与程序”；差不多设计了披露操纵与程序，以保证这些官员能明白该公司及其子公司的所有重大信息，尤其是在定期性报告预备期内；差不多评估了公司的披露操纵与程序在签署报告前90天内的有效性；在该定期报告中公布他们上述评估的结论，即对披露操纵与程序的看法。（5）签字官员已向公司的审计师及董事会下属的审计委员会（或履行类似职能的人员）披露了如下内容：内部操纵的设计或执行中，对公司记录、处

8、理、汇总及编报财务数据的功能产生负面阻碍的所有重大缺陷，以及向公司的审计师指出内部操纵的所有重大弱点；不管重大与否，在内部操纵中担任重要职位的治理人员或其他雇员的欺诈行为；（6）签字官员应在报告中指明在他们对内部操纵实施评价之后，内部操纵或是可能对内部操纵产生重要阻碍的其他因素是否发生了重大变化，包括对内部操纵的重大缺陷或弱点采取的更正措施。302条款要求治理层每季度不仅披露财务报告操纵，而且须披露操纵程序，如此加强了公司CEO和CFO对财务报表的披露责任。它对公司提出了过程设计的挑战。4、404条款治理层对公司内部操纵的评估（1）强制性要求：公司年报中必须包含一份内部操纵报告，该报告应：明确

9、指出公司治理层对建立和维护充分有效的与财务报告相关的内部操纵系统和程序负有责任；同时包含治理层在最近的财务年度期末对公司财务报告相关内部操纵体系及程序的有效性的评价。（2）内部操纵评价和报告：关于前面（1）部分提到的内部操纵评价，每个出具审计报告的注册会计师事务所应对治理层做出的评估进行测试和评价。上述评价和报告应当遵循委员会公布或认可的准则。上述评价过程不应当作为一项单独的业务。404条款要求披露一份年度内部操纵报告，并将其作为公司年度财务报告的一部分。该报告认定，治理层有责任建立并维持一个充分的内部操纵结构，以及实现内部操纵系统的有效性。实际上，复核内部操纵系统的责任最终会落到内部审计师的

10、头上。在注册会计师事务所进行外部审计之前，内部审计师必须对本公司的内部操纵状况进行评价，向高管层提交内部操纵评价报告，高管层认可后才能向会计师事务所提交报告。如此一来，就把内部审计师从后台推到了“前台”，倘若本公司的内部操纵状况不佳，内部审计师也有不可推卸的责任。专门明显，404条款将对内部审计产生最显著的阻碍，它使得内部审计处于提交法案所要求的服务的最佳地位。因而，萨班斯法案关于内部审计职业界而言是利好消息。实现这项管制规定，关于内部审计部门在公司内部的地位提升是绝佳的推动。当纽约证券交易所（NYSE）首次实际要求所有在NYSE上市的公司必须要有内部审计职能的时候，该条款的适用范围就已通过N

11、YSE扩大了。二、萨班斯法案对中国石油内部审计的阻碍随着公司开始修正年度财务报告，使其与美国萨班斯法案各项条款的要求相一致，内部审计人员差不多开始面临一系列涉及他们角色转换和积极参与的问题和事项。国际内部审计师协会最新做的一份分析报告中提到了萨班斯法案对内部审计的全球十大阻碍，分不是：（l）风险；（2）道德；（3）治理；（4）舞弊；（5）操纵评估；（6）质量评估；（7）对治理讨论与分析（MD&A）的披露准确与否；（8）向上报告的关系；（9）猎取信息的地位；（10）激励补偿。本文认为萨班斯法案对内部审计的阻碍要紧有以下几项：1、内部审计成为公司治理的要紧参与者有效的治理始于公司内部，而非外部。在

12、有效的公司治理中，内部审计部门是最重要的合作者，他能提升财务报告的质量，有时刻检查每个财务报告的细节。在内部审计师实施内部审计实务标准的同时，萨班斯法案也推进了风险治理和公司运作，使得内部审计处在一个不损害其客观性和独立性的位置。治理层应对确保公司遵循萨班斯法案的过程负责，内部审计的理想角色应该是通过咨询和保证服务向治理层提供支持。内部审计将更加努力地评价涉及财务报告过程的内部操纵，而在过去，许多内部审计是依靠外部审计师的年度审计在这一领域实施操纵的。正如内部审计实务标准中所定义的那样，内部审计服务是一种为企业增加价值的方法。通过了解公司、实施比较性分析和设定组织的内部标准，内部审计部门能够获

13、得竞争优势。关于公司治理层来讲，内部审计拥有十分重要的而且也是必需的地位。在建立萨班斯法案所称的公司治理的过程中，中国石油内部审计成为了一个积极主动的参与者。他站在公司的角度上谋求本公司的进展。在风险评估的基础上制定年度审计工作打算，对风险集中的业务进行立项审计，并对公司内部操纵体系进行测试和评价，对公司治理提出可行性建议，并监督落实。2、内部审计与外部审计合作加强在萨班斯法案颁布之前，内部审计师与外部审计师的矛盾是专门明显的。比如世通事件中，内部审计部只负责经营绩效审计，从事业绩评估和预算操纵，财务审计则外包给安达信。即使在审计工作中遇到了财务系统和会计信息的问题，内部审计师也倾向于认为这是

14、安达信的“本职工作”而刻意回避。因此尽管内部审计部屡屡发觉收入确认的一些问题，但由于缺乏与安达信的必要沟通，再加上审计委员会没有确立任何评估内部审计和独立审计工作质量的机制，发觉的问题就没有引起内部审计部门应有的关注和警觉。这种情况下，内部审计专门难有所作为，其协助高管层及董事会为企业增加价值的作用被掩盖了。考虑到内部财务操纵的有效性，内部审计师与外部审计师都有共同的利益。二者都有各自的职业协会以及相应的道德标准和职业规范。萨班斯法案颁布后，随着公众对内部审计角色看法的转变，内部审计与外部审计的“对接”差不多是大势所趋，二者的工作关于公司来讲应该是平等的。而且这种“对接”体现出重要的价值：首先

15、，有利于内部审计利用外部力量。在内部审计力量不足的情况下，只要符合成本效益原则，就能够聘请外部专家共同治理工作，通过利用外部资源提高工作效率、灵活性和工作水平，独立性和公正性亦得到加强；其次，有利于外部审计利用内部审计力量。由于内部审计长期在企业内部工作，对组织机构、内部操纵和财务情况都相当了解，外部审计通过和内部审计的合作也能够资源共享。普华永道会计师事务所在对中国石油内部操纵体系进行评价时，在评估了内部审计的独立性和审计人员的胜任能力后决定部分利用内部审计的测试结果，极大的提高了工作效率和工作质量。萨班斯法案禁止外部审计师为其客户提供内部审计业务（即内部审计外包业务），这将会大大加强二者的

16、工作联系以及分享彼此的成果，因为他们不再把彼此看成是潜在的敌人。内部审计与外部审计应该进行定期会面，以讨论其共同的利益；从互补的技巧、专业领域及前景展望中汲取经验；获得彼此对工作范围和工作方法的理解；讨论审计覆盖面和程序，以使无用信息达到最少；交流审计报告、项目和工作底稿；对存在风险的领域进行联合评估。这些相互间的协调会增强整个审计过程的经济性、效率性和效果性。3、风险导向审计的探究首先，萨班斯法案中对审计委员会专家资格的强制性要求提升了审计委员会参与内部操纵的水平。其次，内部审计会考虑将与萨班斯法案的不一致性纳为公司的风险因素，与其他风险一样，写入内部审计打算的风险评估过程中，并强调他们的作用。审计风险评估也将每年进行一次再估价，审计