浅析资产评估中税收事项

1、捌资产评估中般税收事项碍的探析颁邓先军 扮 上海万隆瓣资产评估有限公疤司扒【摘要】白资产评估中的税叭项分析是一个全扮新的课题，本文阿对现行评估理论八中对于税项的评板估处理作了较深白入的对比分析，白从而揭示了三种安评估途径在理论暗上对于税项的处翱理存在的内在的盎不一致性，并以邦评估实践中的实隘例进行了实证分扳析。最后，从内埃因决定外因，以熬及评估对象的属氨性的角度得出评蔼估中税项问题的傲处理的基本思路稗。笆【关键词】资产百评估 拔税项 罢资产评估途径 挨 评估对拔象俺在上伴海市拜的资产评估实践疤中，部分国有或唉集体企业拥有老矮城区的公有非居白住用房的租约（邦又称使用权房，背即计划经济体制扳下，国

2、有或集体翱企业从政府的房笆管部门以低廉的扳租金租入的公有啊非居住用房屋）般，由于这类租约版所约定的租金水澳平远远低于同地懊段同类物业的市癌场租金水平，故岸租约形成的租赁百权益在企业的产班权变动中就成为盎评估对象。该租唉约附带一定的租跋赁期限，租赁期坝限届满，承租方袄书面续约申请即半可继续获得租赁傲权益；在租赁期霸内，出租方可根佰据国家有关公房埃的租赁政策对租澳金进行一定的上傲调（但与市场租哎金的水平仍有较傲大的差距）。评挨估实践中，对于背这类评估对象，啊评估白人员靶一般采用收益现隘值途径评估，采袄用该方法是毋庸安置疑的，无论收艾益额、收益期还傲是房地产租赁市艾场的折现率都是芭相对较容易确定澳的

3、。然而，某区霸的评估行业主管氨部门在办理该使靶用权房的评估确稗认时，却认为收把益现值途径得出斑的评估结论偏低案；偏离昂“班市场疤”唉行情很多，要求扳评估机构以类似案产权物业的市场爱转让价（注：按袄上海市的有关规挨定，该类租赁权笆益不能转让过户瓣）为基础，采用邦市场比较途径评芭估得出产权物业案的价值，再进行八一定的扣除（一罢般扣除率为20挨%，数据来源：扮上海市的动拆迁版评估实践中，该叭类房地产在进行皑动拆迁时，以动罢拆迁评估价的8板0%补偿给租赁矮权人百，另俺20%补偿给出俺租人）确定委估拔对象挨“斑使用权房巴”熬租约的评估价值翱。奥为何会产生这种肮现象呢？从理论埃上讲，评估对象巴的暗“暗内在

4、价值奥”罢由其本身的内因伴及评估时的市场坝条件决定（即在伴一定的市场条件拔下，评估对象一哎旦确定，其内在拔价值也是确定的碍），评估途径仅八仅是获得该巴“跋内在价值盎”捌的一种手段，各靶种评估途径获得版的结果应该是趋哀同的，应该具有搬较小的差异。为吧何在评估的实践哎中，会产生不可吧接受的差异以至按于被要求修改评巴估途径呢？是不板是评估途径本身败在某些因素的处爱理上存在着被忽翱视的差异呢？靶纵观各种资产评阿估对象，房地产吧类的资产的市场疤化程度为最高，凹有关吧房地翱产方面的评估理半论和规范较为详肮实，带着上述疑柏问，笔者再一次肮仔细的研读了建半设部房地产估盎价规范坝GB/T502扮91拔敖1999

5、皑中关于房地产估昂价途径的相关论巴述。隘一、关于收益现盎值途径：半1、出租型房地翱产的评估：摆“爱出租型房地产，凹应根据租赁资料摆计算净收益，净败收益为租赁收入柏扣除维修费、管艾理费、保险费和捌税金艾”捌。唉 建设部 房地产估价规范 GB/T50291一1999 第11页佰伴 袄在评估实践中，罢评估师以预期的扒毛租赁收入出发扳，根据适当的测邦算标准，逐项扣肮除维修费、管理背费、保险费。由耙于房地产估价规霸范未对所需扣除八的税金作具体限翱定，故在评估实斑务中，对于税项八的扣除，评估师瓣一般这样操作：捌扣减房产斑税（肮从租计征，税率扮为12%，若系办个人出租居住用碍房，税率为4%白）、扣减城镇土坝

6、地使用税（税率凹各地区有所不同绊）、扣减营业税翱金（视同营业税耙税目中的服务业霸的子目敖“哎双方签订承包、拜租赁合同，将企扮业或企业部分资哀产出包、租赁，凹出包、出租者向拌承包、承租方收靶取的承包费、租绊赁费按拜“阿服务业八”唉税目征收营业税皑，税率为5%哀 中国注册会计师协会编 税法 北京 中国财政经济出版社 2005年3月 第119页敖笆）及附加（城建昂税、教育费附加癌等）。因为对于熬“凹净收益叭”八的理解不同，对拌于是否应进行企敖业所得税或个人艾所得税的扣除，哀评估人员采用了扳相对灵活的处理啊方式（由于规范坝未作限定，评估暗结果存在艺术化颁的可能）：即当笆评估的外在条件翱需要皑一个柏较高

7、的评估值时阿，评估师一般不哎作所得税的扣除百；若外在条件倾拌向于一个较低的伴评估值时，评估胺师则可能作所得绊税的扣除，具体盎扣所得税的方法安，可能有两种：暗1、简单扣除：癌将上述按“吧年净收益霸”邦（1-所得税税安率）然后俺再艾折现累加（结果埃比不扣税的评估澳值低约33%）拜；2、调整扣除斑：办所得税=（斑“按年净收益搬”扮年房屋建筑物半的折旧和土地使癌用权的摊销）按班所得税税率。安2、其他类型的笆房地产的评估：笆其他类型的房地绊产项目（商业自懊营或生产型自营肮）的收益途径评碍估理论，房地产肮估价规范的限定氨为，隘“啊商业经营型房地霸产，应根据经营捌资料计算净收益巴，净收益为商品澳销售爱收入扣

8、除商品销霸售成本、经营费八用、商品销售税安金及附加、管理俺费用、财务费用笆和商业利润把；扒生产型房地产，扒应根据产品市场板价格以及原材料爱、人工费用等资癌料计算净收益，敖净收益为产品销斑售收入扣除生产挨成本、产品销售阿费用、产品销售癌税金及附加、管翱理费用、财务费鞍用和厂商利润疤 建设部 房地产估价规范 GB/T50291一1999 第20页百爱”吧。由上述的理论蔼可见，在商业自盎营或生产型自营鞍的房地产采用收哎益现值法评估时俺，瓣“敖净收益埃”唉以企业的预期收斑入入手，扣除所俺有的必要的经营昂成本及昂除企业所得税以爱外的其他所有应奥纳税费，扮并扣除了其他生奥产经营要素对企稗业按“白净收益扒”

9、疤的贡献得到房地坝产的凹“敖净收益懊”蔼折现后累加得到敖房地白产的疤评估值。由于敖“爸净收益叭”绊中未扣除所得税百的税项，所以评霸估结果中也包含蔼所得税税项。摆可见，在收益现百值途径评估房地邦产类资产时应充岸分关注与委估房背地产的毛收入相颁关的一切流转税拔及附加、房产税癌、土地使用税等办财产与行为税等八现金流出对毛收耙入的抵减，即评澳估结果系扣除了板相关流转税金及爱附加、财产与行扮为税金的某种白“版净八”胺价值，至于是否艾需扣除企业所得昂税或个人所得税叭理论上还存在一安定的争议。扳二、关于市场比癌较途径：佰据房地产估价规矮范，扒“跋运用市场比较法版估价应按下列步拔骤进行:1搜集坝交易实例；2选

10、熬取可比实例；3袄建立价格可比基拌础；4进行交易摆情况修案正；翱5进行交易日期办修正；6进行区绊域因素修正 7扮进行个别因素修佰正；8求出比准斑价格鞍”捌 建设部 房地产估价规范 GB/T50291一1999 第8页扳哀以市场比较途径白进行房地产估价办时，在进行交易斑情况修正时，若艾必须使用柏“懊交易税费非正常稗负担的交易板”跋案例时（可供选啊择的交易实例较柏少），应进行修暗正：皑“绊对交易税费非正按常负担的修正，矮应将成交价格调癌整为依照政府有柏关规定，交易双凹方负担各自应负捌担的税费下的价爱格。氨”俺也即应由房地产俺的转让方负担因按房地产转让所应扒支付的营业税金拌（销售不动产，岸适用税率5

11、%）碍及附加、潜在的扮土地增值税（四爸级超率累进税率哎30%、40%澳、50%、60肮%）等价内税、氨在房地产转拜让的吧会计年度里可能俺涉及的所得税，按以及应由八房地产的买方承蔼担的契税（购买板房地产，3%-鞍5%的幅度税率鞍）的非正常负担拜的情况下需进行拔修正。背可见，以市场比办较途径得到的房八地产的评估值中盎包括所有正常的按价内税金及附加俺，即评估结果系氨未扣除一切税金奥的邦“扮毛拔”瓣价值。坝三、关于重置成白本途径：百根据房地产估艾价规范爸GB/T502安91俺佰1999（板一九九九年六月澳一日起懊执行）傲，房地产估价的阿重置成本途径中碍关于重置价值是暗这样定义的：艾“隘重置价格或重建靶

12、价格，应是重新挨取得或重新开发爱、重新建造全新伴状态的估价对象般所需的各项必要佰成本费用和应纳挨税金、柏正常矮开发利润之和，班其构成包括下列拜内容：疤（1）皑土地取得费用；吧（2）胺开发成本；澳（3）皑管理费用；稗（4）芭投资利息；扒（5）胺销售税费；肮（6）罢开发利润：开发凹利润应以隘土安地取得费用与开按发成本之和为基吧础，根据开发、熬建造类似房地产矮相应的平均利润疤率水平来求取”隘。碍房地产估价规颁范中关于重置疤价值的定义及相敖关的税法知识，挨上述房地产的重绊置成本中的所包把含的税项有：土哎地取得应缴纳的捌契税（税率为3扒%-5%）；销半售不动产所应缴办纳的营业税（税佰率为组成计税价埃格的

13、5%），上奥述重置成本的合般理顺序应为：（挨1）拔土地取得费用；癌（2）熬开发成本；哀（3）爸管理费用熬；绊（4）昂投资利息；疤（5）芭开发利润拔；（6）八销售税费班，组成计税价格安前五项之和/哎(1-营业税金般及附加率)）；埃城市维护建设税唉（主税的7%、把5%、1%）；氨一般不包括按年凹缴纳的城镇土地癌使用税及房产税百；当然,与房产把购置过程中相关爱合同（土地取得岸合同、建设工程熬合同、规划、图吧纸设计合同等）捌的印花税一般爸情况下已计入（背3）管理费用佰应包含在内；傲另外，对于评估皑目的系房地产转靶让的，符合土地扒增值税征税范围爸的经济行为，上哀述评估结果包括俺转让人在房地产捌转让后应缴

14、纳的拜土地增值税。皑可见，以重置成跋本途径得到的房啊地产的评估价值八中应包括取得房艾地产蔼（外八购碍）版时所应支付的一案切成本，包括房翱地产的卖方所应奥支付的流转税金扳及附加（价内税哎）。笆四、房地产评估靶中三种评估途径按的异同总结唉采用重置成本途叭径评估房地产价矮值时，在以重置隘核算法作为重置靶成本的确定方式挨时，表面上看是鞍以买方的角度来翱分析问题，实际绊上是从卖方的角霸度考虑问题。因案为重置成本中包办含房地产的卖方拜所应缴纳的所有蔼的价内税金及附霸加的税项金额（隘相应扣除各种贬哎值之后的评估价吧值中同样也包含敖所有的价内税金敖的税项金额），绊主要是流转税（扮营业税）及特定捌目的税（土地增

15、袄值税、城建税及搬教育费附加等辅耙税）、资源税（扒城镇土地使用税暗）、部分财绊产和败行为税（土地取鞍得应缴纳的契税白、房地产取得过八程中相关合同上埃应贴花的印花税吧）、所得税（应吧计入相关会计年傲度的企业所得税绊和个人所得税，吧也即未扣除评估叭目的实现后所产绊生的所得税负债扒）；未考虑（扣昂除）评估目的所摆对应的经济行为蔼实现后买方在房版地产经济耐用年胺限期间应缴纳的挨财产和行为税（鞍房产税）和资源熬税（城镇土地使肮用税）。哎采用收益现值途拔径评估房地产的稗价值时，以买方八（未来的资产持翱有者）的角度来跋分析，评估结果岸中扣除了评估目袄的实现后的买方颁在房地产的经济俺耐用年限里应缴拌纳的流转税

16、（假啊设出租使用应缴矮纳的营业税金及把附加）及特定目笆的税（土奥地增暗值税、城建税及摆教育费附加等辅唉税）、扣除了财罢产和行为税（房巴产税）和资源税半（城镇土地使用袄税），同重置成疤本途径一样，未盎扣除评估目的实拌现后房地产的卖百方所产生的所得哎税负债。袄采用现行市价途拔径评估房地产价版值时，以卖方的癌角度来分析，评疤估结果中未考虑柏（扣除）评估目稗的所对应的经济叭行为实现后应缴爱纳的营业税、房澳地产经济耐用年霸限期间应缴纳的拌财产和行为税（扳房产税）和资源邦税（城镇土地使岸用税），也未扣耙除评估目的实现埃后所产生的所得澳税负债。板可见，重置成本败途径、现行市价俺途径作房地产估把价时，均未对评

17、暗估目的所对应的瓣经济行为实现后蔼的所应缴纳的矮所有懊税金（流转税金捌及所得税金等）懊作任何扣除，其扳在办理论上具有一定摆的一致性；而对熬于收益现值途径瓣来说，却有较大笆的差异。矮以上海市为例，碍评估结果中扣除凹了房产税12%熬（从租征收，在凹潜在的收益期内懊由买方缴纳）、八营业税5%（对扒不动产的租赁收柏入征收，由买方按在交易实现后缴艾纳）、城建税7班%（纳税义务人柏同营业税）、教爱育费附加3%（颁纳税义务人同营碍业税）、河道税澳1%（纳税义务傲人同营业税），般综合扣税在收益爸现值途径中占毛绊收入的比例为1把7.55%，也靶即与市场途径或岸重置成本途径所澳得的评估结果澳相比耙在理论上会低估蔼

18、17.55%。版可见收益现值途扳径与现拜行市斑价途径、重置成笆本途径在理论上矮存在着内在的不稗一致性，理论上罢的差异就有17坝.55%之多。拌下面，以一个案岸例来分析房地产跋评估的收益现值伴途径和现行市价拔途径在税项处理板方面在理论上的八不合理性：奥案例：把上海新黄浦金融搬大厦的市场租售扒比合理与否的案澳例：罢尽管在上海写字搬楼市场异常火爆般的情况下，位于耙上海黄浦区南京半东路88号（外袄滩附近）的新黄疤浦金融大厦（甲拌级写字楼物业,罢于1997年交扒付使用，整个项摆目的合理工期约八为2年，设定该凹物业从工期开始绊时即1995年皑年中获得土地使唉用权，2005碍月8月附近该类把物业的造价指标叭

19、约为人民币5,胺000元八/平方米，以综爸合用地的土地最安高使用年限为5把0年计，截止2埃005年8月尚艾余的土地使用年瓣限为40年）的袄开发商改变了只碍租不售的策略：办据第一财经日隘报及案“扒第一财经爱”稗电视频道于扒2005年8月鞍8日哎报道，该物业对盎外出售的均价为胺人民币30,0颁00元/平方米奥（据悉，新黄浦扳金融大厦的开发鞍商为一家知名的摆国有企业，因承氨担某市政重大项皑目的开发，需要吧进行投资策略的凹转向，故开发商颁采伴用出售方式放弃扒此优质物业），白租赁价格水平为案0.60板澳0.70肮美埃元/平方米/天爸，这里取0.6岸5白美傲元/平方米/天昂，折合人民币0叭.65爸芭8.1

20、1（人民佰币汇率于2懊005年7月2扒1日调整）5澳.27元/平方瓣米/天；年毛租哀金总收入为5.皑27*365隘1,923.5拔5元/平方米/袄年；物业管理费蔼为2.1元/平笆方米/月,计2霸5.2元/平方百米/年。斑净租售比巴 评估实务中在以市场提取法确定房地产的折现率时一般采用净租售比，净租售比租赁的净收益/售价，租赁净收益毛收益预计空置损失管理费维修费营业税金及附加房产税 全国注册资产评估师考试用书编写组编 资产评估北京 中国财政经济出版社 2005年4月 第172-173页也采用了净租售比的概念扮 艾的合理性分析：邦在评估实践中，癌一般是以净的市隘场租售比确定房半地产的资本化率拔，以

21、该案例为例半，在计算净收益柏时根据是否扣除绊相关税金，净租案售比计算如下表袄（金额单位：元班/平方米/年）白：拌表一：净租售比百计算表癌项目艾 哀1、按现行收益百法理论扣税傲2、仅扣除房产扳税哎 板3、不扣税拌年总收益奥 袄1923.55蔼25.21挨987.26爱 瓣1跋987.26拔 哀1987.26扒年总费用案 拜营业税费瓣（收益扳吧5.55%懊）哎 半110.29安0俺0坝房产税奥（收益艾癌12%板）奥 安238.47懊 暗238.47搬 巴0绊管理费（2-5邦%）办（收益隘笆3.5靶%柏）唉 蔼69.55疤69.55瓣 白69.55唉 班房屋维修费（1百.5-2%）扮（重置成本矮按1

22、.75鞍%罢）皑 坝87.5鞍 扒87.5稗 瓣87.5肮 矮保险费（1-3绊%绊）斑（重置成本叭佰2搬%癌）敖 背10佰10伴10佰小计肮 皑515.81邦 哀405.52肮 敖167.05阿年净收益拜(盎收益凹-袄费用隘) 爸1471矮.拔45斑1581.74盎1820.21氨市场交易价格胺 跋30000胺 背30000安 邦30000懊资本化率（静态巴计算）阿年净收益氨/半市场交易价格按 瓣4.90皑% 袄5.2瓣7岸% 皑6.07拌% 白资本化率（动态盎计算）矮APN 矮 R笆3.80%耙4.29%坝5.30%办注：方案一：按扳现行收益现值途班径扣除营业税金袄及附加、房产税蔼及其他支出

23、；稗 方案二傲：与案例中的售氨价（含卖方应缴八纳的营业税金及颁附加）相对应，暗不扣除营业税金胺及附加，仅扣除柏房产税及其他支巴出；熬 方案三隘：不扣除任何税昂金，仅扣除房地癌产扒实际般出租期间需负担阿的维修、管理及傲保险费。袄同期的无风险报袄酬率如下表所示碍：吧表二：2005把年8月附近中长凹期国债的利率表敖债券名称：凹05国债(5)八05国债(4)白05国债(3)唉证券代码：百10505芭10504柏10503笆上市日期：吧2005-6-摆3坝 佰2005-5-蔼25背 俺2005-5-癌10坝 隘债券发行总额：昂337.8俺339.2般333.9佰发行价格：坝100佰100稗100白债券期

24、限：背7年跋20年哀5年艾年利率：哎3.37靶4.11凹3.3把计息方式：氨每年付息一次拌每年付息两次疤每年付息一次版付息日：疤5月25日叭 傲5-15、11袄-15氨4月26日坝 版到期日：跋2012-5-邦25拌 拌2025-5-阿15挨 袄2010-4-案26凹 笆交易市场：靶跨市场拌跨市场办跨市场胺收益率：阿3.26芭3.82蔼3.03懊无风险报酬率扒3.37%罢4.15%伴3.30%坝平 均叭3.61%背分析：由于收益碍现值法系采用动邦态计算，故在以哎市场租售比确定爸房地产的资本化背率时，也应采取瓣动态计算。所以板在实际应用中宜按采用动态计算的拜结果。显然在考鞍虑税收因素的扣办除后，

25、动态计算靶的资本化率与中懊长期国债的利率傲相比均较低：现俺在通行的收益现败值理论（既扣房百产税又扣营业税袄金及附加）的途白径中资本化率仅哀为3.80%，挨低于20年期国矮债利率4.15巴%；扣房产税不盎扣营业税金及附拜加情况下资本化佰率为4.29%挨，仅比20年期皑国债利率4.1澳5%高0.14白%；即使是第三跋种情况不考虑任扳何税金扣除的动般态计算的资本化颁率5.3%也仅颁比20年期国债奥利率4.15%百高1.15%，摆笔者认为，仅仅安1.15个百分靶点（风险报酬率邦）是不足以补偿阿房地产的投资风笆险。氨由于上述案例中伴市场价格（30袄,000元/平版方米）和市场净俺租金水平（1,奥471.

26、45元澳/平方米/年）隘均绊是同一物业在同阿一时间的市场挂扳牌价，开发商是伴因为经营转型才拌改变了只租不售绊的经营策略，故翱上述市场销售的半报价（均价）在胺一定的程度上还跋存在低报的倾向霸（否则净租售比凹会更小），即使唉在这种情况下，伴笔者认为，上述叭的净租售比太小摆，不足以补偿房胺地产投资的风险霸。般该案例中，市场百毛租售比拔 姜楠 资产评估 大连 东北财经大学出版社 2004年3月 第96页盎袄为（1,923傲.5525.巴2）/30,0柏00=6.50班%（静态计算）皑；若以市场售价罢为现值，市场租爱金为年金收益，啊资本化期间取该绊物业土地使用权岸尚存的使用年限翱40年作动态计暗算，则动

27、态计算罢的毛租售比为5阿.97%（该两稗毛租售比的数据哎基本在通常认为爱的房扳地产的收益率（安6%-7%左右罢）的正常范围内傲），比二十年期懊国债的利率（无哎风险利率）分别邦高2.35和1跋.82个百分点岸，笔者认为这种皑风险报酬率水平败对于上海的中高蔼档办公用房来说安基本是合适的。扒扣除我国现行房岸地产市场普遍存斑在的租金收益低隘、市场价格高的奥“跋凹地癌”暗效应以外，笔者半认为，现行的资八产评估理论中，矮在确定房地产的氨预期收益时需从氨毛收益中将营业坝税金及附加、房翱产税扣除是造成阿资本化率（净租艾售比）比无风险斑报酬率低（或略碍高）的主要原因吧。可见，现行的芭收益现值途径中伴确定净收益时

28、将袄价内税项作扣除凹是不尽合理（不啊做税项扣除毛租叭售比确定的资拌本化率是基本合俺理的）。坝五、以成本加和盎途径进行企业价啊值评估中税收事阿项昂由于我国对资产蔼评估行业的法律拔地位、资产评估稗报告的法律效力埃、资产占有方是鞍否应该根据资产鞍评估结果进行账氨务调整，若进行伴账务调整如何进昂行具体的操作等稗方面限定模糊或半针对不同的情况版限定不同，造成啊评估机构在对于叭成本加和法下的叭评估增减值（尤敖其是固定资产的邦评估增减值由于拌受到折旧抵税的罢影响，尤为突出笆）中是否应该考板虑企业所得税的扳扣除方面无所适盎从癌。懊（一）、从企业奥整体资产评估增矮减值的税务处理巴的角度来分析企扳业价值评估中税唉

29、收事项。盎1、纳税人按照把国务院的统一规艾定，进班行清产核资时发搬生的固定资产评巴估净增值，不计办入应纳税所得额啊（详见俺财政部疤、拔国家税务总局把拜关于企业资产评拔估增值有关所得巴税处理问题的通俺知八白（财税字19拜9777号）巴）；即按国务院白的统一规定进行埃清产核资时发生艾的评估增值部分搬无需缴纳企业所吧得税。笆2、企业进行股败份制改造发生的吧资产评估增值，搬应相应调整账户鞍，所发生的固定捌资产评估增值可绊以计提折旧，但霸在计算应纳税所笆得额时不得扣除艾。资产范围应包拜括企业固定资产皑、流动资产等在伴内的所有资产。摆按评估价调整了鞍有关资产账面价背值并据此计提折哎旧或摊销的，对瓣已调整相

30、关账户颁的评估增值部分盎，在计算应扳纳税所得额时不澳得扣除疤 财政部、国家税务总局关于企业资产评估增值有关所得税处理问题的通知（财税字199777号）、关于企业资产评估增值有关所得税处理问题的补充通知（财税字199850号）柏败 。鞍独资企业改组为拌股份公司时，应昂对原有企业的债扳权、债务进行清翱理，委托具有资把格的资产评估机柏构、会计师事务霸所进行资产评估百和验资，界定原扮有企业净资产产百权。评估确认的俺资产价值与企业安资产原账面价值颁有差额的，应调瓣整资产账面价值柏，评估确认的资八产价值与原账面爸价值的差额，扣柏除未来应交所得耙税后的余额计入颁资本公积爱 中国注册会计师协会编 会计北京 中

31、国财政经济出版社 2005年3月 第166页参考文献：1中国注册会计师协会,税法，中国财政经济出版社，2005年3月2姜楠，资产评估，东北财经大学出版社，2004年3月3中国注册会计师协会,会计, 中国财政经济出版社，2005年3月4建设部,房地产估价规范，GB/T50291一1999（一九九九年六月一日起执行）52005年全国注册资产评估师考试辅导教材，资产评估，中国财政经济出版社，2005年3月巴跋。靶企业改组为股份熬有限公司时，如癌果资产评估增值鞍部分已经折成股啊份，并按税法规扒定不再征税的，胺评估增值计入资佰本公积的部分不癌再作其他处理；坝如果资产坪估增板值部分未折成股盎份，并按税法规

32、岸定在评估资产计跋提折旧、使用或埃摊销时需要征税癌的，在按评估确芭认的资产价值调案整资产账面价值懊时，应将按规定爸评估增值未来应背交的所得税记疤入袄“递延税款”科叭目的贷方，资产巴评估净增值扣除昂未来应交所得税澳后的差额，记邦入罢“资本公积暗资产评估增值准柏备”科目。如果熬公司在计提折旧拌时，仍按原账面癌原价计提，不按八评估后的账面原拜价计提，则评估哀增值部分不需要半计算未来应交的胺所得税，公司应瓣将拌评估增值全部计爱入安资本公积隘（详见吧财政部胺关于印发懊关于唉执行具体会计准爸则和按有关问题解答瓣的通知斑（财隘会瓣字199艾8艾隘66艾号）案）傲。办3、纳税人在产摆权转让过程中绊，发生的产权

33、转扒让净收益或净损邦失，计入应纳税扒所得额，依法缴俺纳企业所得税。爱国有资产产权转罢让产生的净收益斑,凡按照国家有阿关规定全额上缴摆财政的，不计入癌应纳税所得额（耙国家税务总局白关于企业股权投蔼资业务若干所得邦税问题的通知安（国税发20奥00118号胺）搬）；叭 由上述的法巴律规定可以得到般的结论如下：耙首先，敖从上述的税收制斑度可以看出，对爸于某个会计主体背来说，按国务院鞍的统一规定进行扳清产核资时发生碍的评估增值无需伴计入应纳税所得百额纳税。而企业邦进行股份制改造坝时可以按经相关霸部门确认或核准矮的评估结果进行百账务调整，对评阿估增值部分需缴背纳企业所哎得税（即我国税拔法认澳为这种增值应是

34、般包括企业所得税般的毛增值额，尤把其是对于需按评碍估结果办调账的情形）；凹若不对评估增值背进行账务处理的扒话，也即唉公司在计提折旧啊时，仍按原账面翱原价计提，不按爱评估后的账面原办价计提阿则不存在就评估翱增值纳税的情况敖。也即评估增值肮可能需缴纳企业办所得税（纳税的柏主体是被评估企伴业），可能无需碍缴纳企业所得税唉。暗其次，霸对于某一会计主案体来说，现行的办企业价值评估中坝必须界定评估结凹果中增值部分是柏否含税，否则，安在企业股份制改罢制中可能产生对办被改制企业及其爸母公司重复征税背的情况（被改制熬企业根据评估结邦果进行账务调整背，被改制企业的拌母扒公司通过将被改般制企业的部分股背权按评估价进

35、行柏转让以完成股份稗制改制时）。敖另外，罢财会字199扳866号文规八定，如果资产评版估增值部分未折巴成股份，并按税背法规定在评估资半产计提折旧、使疤用或摊销时邦是扳需要征税的伴；扮在按评估确认的罢资产价值调整资皑产皑账瓣面价值时，应将隘按规定评估增值懊未来应交的所得奥税记入“拜递延办税碍款芭”科目的贷方，百资产评估增值扣肮除未来应交的所百得税后的差额，埃记入“资本公积隘资产评估增值盎准备背”科目。财会函袄字1999碍2号文第二条也班作了类似的规定翱。其精神是资产傲评估净增值部分熬按税法规定百是叭需要征收所得税百的，在调增资产敖账颁面价值时，蔼要将未来需要征瓣收所得税的数额暗调增负债“败递延肮

36、税坝款岸”，净增值部分碍减去所得税后的百差额，才调增净癌资产。不能把未吧来应交的所得税安负债，也调增为拔企业净资产。佰问题：该法规对唉评估减值所引起氨的递延所得税收按益熬胺企业所得税（借凹项）（企业采用斑纳税影响会计法罢进行所得税核算伴时）未作考虑。哀 （二）爸成本加和途径作鞍企业价值评估中肮部分评估规范的熬税项分析昂财税字199岸850号文第瓣二条规定，资产哀评估增值的资产碍范围应包括企业稗固定资产、流动班资产等在内的所挨有资产。其精神啊是资产评估净增瓣值部分，不仅仅按指固定资产增值邦部分，还应包括翱流动资产增值部蔼分癌都应缴纳哎企业稗所得税。肮现行评估规范中胺，产成品的评估稗方法如下：盎A

37、、对于十分畅敖销的产品，根据背其出厂销售价格靶减去销售费用和扒全部税金确定评耙估值。畅销产品爱的评估值=不含奥税出厂销售单价艾埃(1-销售费用按率-销售税金及斑附加费率-销售阿利润率拔按所得税率)拌百数量安B、对于正常销摆售的产品,根据跋其出厂销售价格癌减去销售费用、八全部税金和适当搬数额的税后净利板润确定评估值。坝正常销售产品的凹评估值=不含税疤出厂销售单价败疤1-销售费用案率-销售税金及哎附加费率-(销颁售利润率翱鞍所得税税率)-埃销售利润率版扮(1-所得税税摆率)颁蔼净利润折减率疤唉数量板C、对于颁勉强能销售出去绊的产品，根据其翱出厂销售价格减袄去销售费用、全搬部税金和税后净八利润确定评估值敖。勉强销售产品阿的评估值=不含邦税出厂销售单价芭碍1-销售费用俺率-销售税金及按附加费率-(销半售利润率拔皑所得税税率)-疤销售利润率胺爱(1-所得税税