2020年注册会计师(CPA)20第二十章所得税(2020新教材版)课件

1、第二十章所得税第1页，共102页。本章考情分析本章讲解所得税会计的内容，主要关注企业所得税法和企业会计准则之间的规定不同对账务处理的影响，亦即“税会差异”的影响。本章使用的处理方法为“资产负债表债务法”，该方法的思维模式比较特别，学员应潜心钻研，力争掌握。本章分值很高，既可以出客观题，又可以单独出主观题，也经常与其他章节结合出主观题；所以，本章非常重要！第2页，共102页。讲解步骤所得税第一部分资产部分第二部分负债部分第三部分特殊项目前三部分的注意事项第四部分当期所得税第五部分所得税费用第3页，共102页。 借：所得税费用（倒挤）递延所得税资产（或贷方） （其他综合收益）（或贷方） （商誉）

2、贷：应交税费应交所得税递延所得税负债（或借方）注意：此处递延所得税资产和负债均是用期末余额减去期初余额得出；所以，或借方或贷方引子第4页，共102页。第一部分资产部分一、资产的计税基础例：某批商品的成本为100万元，计提了跌价准备（减值）20万元。2010年12月31日会计口径（账面价值）：80万元税法口径（计税基础）： 100万元未来费用80万元未来费用100万元第5页，共102页。定义解析：资产的账面价值：站在会计准则的角度看资产，或者说按照会计准则的确认原则编制的资产负债表上的资产金额资产的计税基础：站在税法（企业所得税法）的角度看资产，或者说按照税法的确认原则编制的资产负债表上的资产金

3、额第6页，共102页。关键词：今天的资产，就是未来的费用！未来的费用，就是今天的资产！第7页，共102页。二、资产部分的所得税会计处理资产计税基础=未来期间税法允许税前扣除的金额具体内容如下：（一）交易性金融资产（以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产）账面价值=实际成本交易性金融资产公允价值变动计税基础=实际成本第8页，共102页。【例】甲公司于208年4月以每股6元的价格取得A公司普通股200万股，作为交易性金融资产核算（不考虑相关交易费用）208年12月31日，甲公司该股票投资尚未出售，当日市价每股9元。税法规定，资产在持有期间公允价值的变动不计入应纳税所得额，待处置时一并计入应纳

4、税所得额。甲公司适用的所得税税率为25，假定在未来期间不会发Th变化。甲在期末应进行的会计处理？第9页，共102页。借：交易性金融资产成本1200贷：银行存款1200借：交易性金融资产公允价值变动600贷：公允价值变动损益600该项资产的账面价值=1200+600=1800万元，计税基础=1200万元；账面价值计税基础，所以产Th应纳税暂时性差异600万元（1800-1200），确认递延所得负债150万元（60025）借：所得税费用150贷：递延所得税负债150【注意】税法上不承认公允价值变动，所以也会出现暂时性差异第10页，共102页。假定甲公司以每股11元将该股票对外出售借：银行存款220

5、0贷：交易性金融资产成本1200公允价值变动600投资收益400150借：递延所得税负债贷：所得税费用150第11页，共102页。注意：本题是资产账面价值大于计税基础的情况，所以用递延所得税负债，如果是账面价值小于计税基础情况，则为递延所得税资产第12页，共102页。小结1.资产的账面价值计税基础：是应纳税暂时性差异，除特殊情况外应确认递延所得税负债；2.资产的账面价值计税基础：是可抵扣暂时性差异，除特殊情况外应确认递延所得税资产。第13页，共102页。【例题单选题】甲公司于2015年6月20日取得一项交易性金融资产，其购买价格为800万元，相关交易费用为20万元。2015年12月31日该项交

6、易性金融资产的公允价值为950万元。则2015年12月31日该项交易性金融资产的计税基础为（A.950）万元。B.800C.810D.0【答案】B【解析】对于以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产在某一会计期末的计税基础为其取得成本，即800万元。第14页，共102页。（二）固定资产账面价值实际成本会计累计折旧固定资产减值准备计税基础实际成本税法累计折旧第15页，共102页。【例题】资料：甲公司于2006年末购入一台机器设备，成本为210000元，预计使用年限为6年，预计净残值为0。会计上按直线法计提折旧，因该设备符合税法规定的税收优惠条件，计税时可采用年数总和法计提折旧，假定税法规定的

7、使用年限及净残值均与会计相同。该公司各会计期间均未对固定资产计提减值准备。要求：分别计算各年会计和税法的折旧，确定固定资产的账面价值与计税基础，并进行所得税的会计处理。第16页，共102页。1.会计折旧金额=2100006=35000（元）2.税法计算年折旧额如下表：年份尚可使用年限原价-残值折旧率年折旧额162100006/2160000252100005/2150000342100004/2140000432100003/2130000522100002/2120000612100001/2110000第17页，共102页。（1）2007年资产负债表日该项固定资产的账面价值=2100003

8、5000=175000（元）该项固定资产的计税基础=实际成本税前扣除的折旧额=21000060000=150000（元）固定资产账面价值计税基础，为应纳税暂时性差异所以递延所得税负债期末余额=（175000-150000）25=6250元因为是第一年，所以期初余额为0元，所以应确认的递延所得税负债=6250-0=6250元借：所得税费用6250贷：递延所得税负债6250第18页，共102页。（2）2008年资产负债表日该项固定资产的账面价值=2100003500035000=140000（元）该项固定资产的计税基础=2100006000050000=100000（元）固定资产账面价值计税基础，

9、两者之间的差额为应纳税暂性差异在2008年末的余额，应确认与其相关的递延所得税负债期末余额=（140000-100000）25=10000元，但递延所得税负债的期初余额为6250元，所以，应确认递延所得税负债=10000-6250=3750元第19页，共102页。借：所得税费用3750贷：递延所得税负债3750再次强调！递延所得税资产和递延所得税负债每年确认的金额均为期末余额减去期初余额后的发Th额第20页，共102页。（3）2009年资产负债表日该项固定资产的账面价值=210000350003500035000=105000（元）该项固定资产的计税基础=2100006000050000400

10、00=60000（元）固定资产账面价值计税基础，两者之间的差额为应纳税暂时性差异在2009年末的余额，应确认与其相关的递延所得税负债期末余额=（105000-60000） 25=11 250元，但递延所得税负债的期初余额为10 000元，所以，应确认递延所得税负债 = 11250-10000 = 1250元第21页，共102页。借：所得税费用1250贷：递延所得税负债1250第22页，共102页。（4）2010年资产负债表日该项固定资产的账面价值210 00035 000 470000（元）该项固定资产的计税基础210 000180 00030000（元）固定资产账面价值计税基础，两者之间的差

11、额为应纳税暂时性差异在2010年末的余额，所以2010年末与其相关的递延所得税负债余额=（70000-30000） 25= 10 000元，但递延所得税负债的期初余额为11 250元，所以，应确认递延所得税负债=10000-11250= -1250元第23页，共102页。借：递延所得税负债1250贷：所得税费用1250汪老师的话！用递延所得税负债的期末数减去期初数之后得出负数发Th额，说明本期递延所得税负债减少了，所以应该在借方冲回第24页，共102页。（5）2011年资产负债表日该项固定资产的账面价值21000035000535000（元）该项固定资产的计税基础210000200000100

12、00（元）固定资产账面价值计税基础，两者之间的差额为应纳税暂时性差异在2011年末的余额，所以2011年末与其相关的递延所得税负债期末余额=（35000-10000）25=6 250元，但递延所得税负债的期初余额为10000元，所以，应确认递延所得税负债=6250-10000=-3750元。第25页，共102页。借：递延所得税负债3750贷：所得税费用3750第26页，共102页。（6）2012年资产负债表日该项固定资产的账面价值及计税基础均为0，两者之间不再存在暂时性差异（即余额应为0），原已确认的与该项资产相关的递延所得税负债应予全额转回，即应将原已确认的递延所得税负债6250元全额转回。

13、借：递延所得税负债贷：所得税费用62506250第27页，共102页。（三）无形资产账面价值实际成本会计累计摊销无形资产减值准备计税基础实际成本税法累计摊销1.税法规定，为开发新技术、新产品、新工艺发Th的研究开发费用，未形成无形资产的，按照150加计扣除；形成无形资产的，按照150摊销。费用化支出：影响当期所得税；资本化支出：形成可抵扣暂时性差异，但不确认递延所得税资产。特例！注意！第28页，共102页。【例题】甲企业于2015年度发Th研发支出共计200万元，其中研究阶段支出20万元，开发阶段不符合资本化条件支出为60万元，符合资本化条件支出为120万元，假定该项研发于2015年7月30日

14、达到预定用途，采用直线法按5年摊销。该企业2015年税前会计利润为1000万元，适用的所得税税率为25。不考虑其他纳税调整事项。假定无形资产摊销计入管理费用。【解答】无形资产账面价值=120-1205（6/12）=108万元无形资产计税基础=108150=162万元可抵扣暂时性差异=162-108=54万元但是不确认递延所得税资产第29页，共102页。2.除三新研发费用导致的暂时性差异外，其他的原因导致的暂时性差异仍然要确认递延所得税资产或负债。如，会计与税法在摊销年限、计提减值准备方面的不同造成的暂时性差异还是要确认递延所得税资产或负债。第30页，共102页。【例题单选题】大海公司当期发Th

15、研究开发支出共计500万元，其中研究阶段支出100万元，开发阶段不符合资本化条件的支出120万元，开发阶段符合资本化条件的支出280万元，假定大海公司研发形成的无形资产在当期达到预定用途，并在当期摊销10万元。假定会计摊销方法、摊销年限和净残值均符合税法规定。大海公司当期期末该无形资产的计税基础为（A.0B.270）万元。C.135D.405【答案】D【解析】大海公司当期期末该无形资产的账面价值=280-10=270（万元），计税基础=270150=405（万元）。第31页，共102页。（四）其他债权投资（以公允价值计量且其变动计入其他综合收益（债务工具）1.如果是账面价值大于计税基础的情况：

16、借：其他综合收益贷：递延所得税负债2.如果是账面价值小于计税基础的情况：借：递延所得税资产贷：其他综合收益注意：此处的处理与交易性金融资产类似，唯一不同的是，不影响所得税费用，而是影响其他综合收益第32页，共102页。【例题】甲公司2X17年12月1日取得一项以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产（债务工具），取得成本为220万元，2x17年12月31日，该项金融资产的公允价值为200万元。2x18年2月10曰，甲公司将该金融资产全部出售，售价为190万元。假定未来期间甲公司能够取得足够的应纳税所得额用以抵扣该可抵扣暂时性差异，甲公司适用的所得税税率为25,不考虑其他相关因素的影响。

17、要求：编制甲公司与上述业务相关的会计分录。第33页，共102页。【答案】甲公司会计处理如下：2x17年12月1日借：其他债权投资220贷：银行存款2202xl7年12月31日借：其他综合收益20贷：其他债权投资202x17年12月31日该项金融资产的账面价值为200万元，计税基础为220万元，产Th可抵扣暂时性差异20万元，应确认递延所得税资产为5万元（20 x25)。借：递延所得税资产 5贷：其他综合收益5第34页，共102页。2x18年2月10日借：银行存款190投资收益10贷：其他债权投资200借：投资收益20贷：其他综合收益20借：其他综合收益5贷：递延所得税资产5第35页，共102页

18、。（五）长期股权投资1.权益法下的长期股权投资的所得税会计处理：在准备长期持有的情况下，不确认相关的所得税影响（重点）权益法下的长期股权投资账面价值与计税基础之间的差异在不准备长期持有的情况下，确认相关的所得税影响（了解）第36页，共102页。如果企业拟长期持有该项投资，则：（1）因初始投资成本的调整产Th的暂时性差异（小了调，营业外收入）预计未来期间不会转回，对未来期间没有所得税影响；不确认递延所得税。（2）因确认投资损益产Th的暂时性差异（被投资方实现盈利或亏损），如果在未来期间逐期分回现金股利或利润时免税，也不存在对未来期间的所得税影响；不确认递延所得税。（3）因确认应享有被投资单位其他

19、权益变动而产Th的暂时性差异，在长期持有的情况下预计未来期间也不会转回；不确认递延所得税。第37页，共102页。（六）其他资产投资性房地产：1.成本模式后续计量的投资性房地产：账面价值与计税基础的确定与固定资产、无形资产相同。账面价值=实际成本-会计累计折旧-减值准备计税基础=实际成本-税法累计折旧2.公允价值模式后续计量的投资性房地产：其计税基础的确定类似于交易性金融资产计税基础的确定。账面价值=实际成本投资性房地产公允价值变动计税基础=实际成本-税法累计折旧第38页，共102页。【例】A公司于207年1月1日将其某自用房屋用于对外出租，该房屋的成本为750万元，预计使用年限为20年。转为投

20、资性房地产之前，已使用4年，企业按照年限平均法计提折旧，预计净残值为零。转为投资性房地产核算后，预计能够持续可靠取得该投资性房地产的公允价值，A公司采用公允价值对该投资性房地产进行后续计量。假定税法规定的折旧方法、折旧年限及净残值与会计规定相同。同时，税法规定资产在持有期间公允价值的变动不计入应纳税所得额，待处置时一并计算确定应计入应纳税所得额的金额。该项投资性房地产在207年12月31日的公允价值为900万元。第39页，共102页。【解答】投资性房地产在207年12月31日的账面价值=900万元（就是当日公允价值）；投资性房地产在207年12月31日的计税基础：=750-750205=562

21、.5万元（207年1月1日时就已使用4年，到207年12月31日止则使用了5年）应纳税暂时性差异=900-562.5=337.5万元确认递延所得税负债=337.525=84.375万元第40页，共102页。一、负债的计税基础负债的计税基础=账面价值-未来期间税法允许税前扣除的金额负债的账面价值计税基础：应纳税暂时性差异，应确认递延所得税负债负债的账面价值计税基础：可抵扣暂时性差异，应确认递延所得税资产第二部分负债部分第41页，共102页。（一）预计负债注意以下两种情况：税法上现在计提时不允许税前扣除，将来实际发Th时允许税前扣除；（如产品售后服务保修费用）税法上现在计提时不允许税前扣除，将来实

22、际发Th时也不允许税前扣除。（如不允许税前扣除的担保责任损失、行政罚款）第42页，共102页。（1）税法上：现在不允许税前扣除，将来实际发Th时允许税前扣除。（如产品售后服务保修费用）【理解】会计现在就计了费用，意味着未来不会再计费用了，税法现在没计费用，但允许未来确认费用，亦即税法允许未来多抵扣所得税，所以，产Th可抵扣暂时性差异，确认递延所得税资产。第43页，共102页。【例题】甲公司207年因销售产品承诺提供3年保修服务，在当年利润表中确认了600万销售费用，同时确认为预计负债，当年实际发Th保修支出200万，预计负债的期末余额400万。假定税法规定，与产品售后服务相关的费用在实际发Th

23、时允许税前扣除。207年末：预计负债的账面价值400；预计负债的计税基础账面价值-未来允许税前扣除的金额400-4000负债的账面价值计税基础，产Th可抵扣暂时性差异400，确认递延所得税资产100（40025）。第44页，共102页。（2）税法上：现在不允许税前扣除，将来实际发Th时也不允许税前扣除。（如不允许税前扣除的担保责任损失、行政罚款）【理解】会计和税法都不会在未来计费用，表明未来税法和会计无差异，亦即会计的账面价值等于税法的计税基础。【注意】提供担保发Th的损失，在税法上有些可以抵扣，有些不能抵扣；考试时一般都会假设不能抵扣。第45页，共102页。【例题】2014年10月5日，甲公

24、司因为乙公司银行借款提供担保，乙公司未如期偿还借款，而被银行提起诉讼，要求其履行担保责任；12月31日，该案件尚未结案。甲公司预计很可能履行的担保责任为400万元。假定税法规定，企业为其他单位债务提供担保发Th的损失不允许在税前扣除。预计负债的账面价值=400万元预计负债的计税基础=账面价值-未来期间税法允许税前扣除的金额=400-0=400万元所以，无差异！第46页，共102页。【例题】某企业违反环保法的规定被起诉，确认了预计负债50万元，如何确定预计负债的账面价值和计税基础？借：营业外支出50贷：预计负债50预计负债账面价值50万元，计税基础=50-0=50（万元），无差异；可是，是否影响

25、当期所得税（即应交所得税）呢？第47页，共102页。小结1.负债的账面价值计税基础：是应纳税暂时性差异，应确认递延所得税负债；2.负债的账面价值计税基础：是可抵扣暂时性差异，应确认递延所得税资产。第48页，共102页。（二）预收账款注意以下两种情况：（1）会计和税法确认收入的时点不相同（2）会计和税法确认收入的时点相同第49页，共102页。（1）收入的确认时点会计和税法的规定不相同【理解】会计上现在不允许确认收入，未来才确认收入；税法上现在就允许确认收入，则未来就不会再确认此收入；所以，形成可抵扣暂时性差异。第50页，共102页。【例题】某企业发出一批商品，商品成本8000万元，不含税价款10

26、000万元，款项已经收存银行。假定由于不符合会计上收入确认的条件而没有确认收入，但是按税法规定，纳税义务已经发Th。如何确定预收账款的账面价值和计税基础？第51页，共102页。借：银行存款10000贷：预收账款10000预收账款账面价值10000万元预收账款计税基础账面价值未来期间税法允许税前扣除的金额10000100000负债的账面价值计税基础，产Th可抵扣暂时性差异10000，确认递延所得税资产2500（1000025）第52页，共102页。（2）会计不确认收入，税法也不确认收入：【理解】会计上现在不允许确认收入，未来才确认收入；税法上现在也不允许确认收入，未来确认收入；所以，无差异！第5

27、3页，共102页。【例题】某企业发出一批商品，商品成本8000万元，不含税价款10000万元，款项已经收存银行。假定由于不符合会计上收入确认的条件而没有确认收入，而按税法规定，纳税义务也没有发Th。如何确定预收账款的账面价值和计税基础？借：银行存款10000贷：预收账款10000预收账款的账面价值计税基础10000；不形成暂时性差异。第54页，共102页。（三）应付职工薪酬项目税法规定是否有差异，是否确认递延所得税不合理的工资在发Th当期不得税前扣除以后期间也不得税前扣除无差异，不确认递延超过工资14部分的福利费；超过工资2部分的工会经费在发Th当期不允许税前扣除，以后期间也不得税前扣除无差异

28、，不确认递延超过工资2.5部分的职工教育经费在发Th当期不允许税前扣除，以后期间则可税前扣除可抵扣暂时性差异，确认递延所得税资产辞退福利假定：与该项辞退福利有关的补偿款于实际支付时可税前抵扣可抵扣暂时性差异，确认递延所得税资产第55页，共102页。（四）其他负债（其他应付款）其他负债如企业应交的罚款和滞纳金等，在尚未支付之前按照会计规定确认为费用，同时作为负债反映。税法规定，罚款和滞纳金本期不能税前扣除，将来也不能税前扣除，其计税基础为账面价值减去未来期间可予税前扣除的金额（零），即计税基础等于账面价值，不产Th暂时性差异。（还是罚款的问题，无论是用预计负债还是其他应付款，道理都是一样，无差异

29、！）第56页，共102页。两个概念的辨析1.递延所得税费用=（计入所得税费用科目的）递延所得税负债-（计入所得税费用科目的）递延所得税资产2.递延所得税收益=（计入所得税费用科目的）递延所得税资产-（计入所得税费用科目的）递延所得税负债（计入“其他综合收益”等的递延所得税资产或递延所得税负债不影响递延所得税费用和递延所得税收益）第57页，共102页。递延所得税在资产负债表上的梳理1.递延所得税资产属于非流动资产2.递延所得税负债属于非流动负债第58页，共102页。总结1.资产的账面价值计税基础：是应纳税暂时性差异，除特殊情况外应确认递延所得税负债；2.资产的账面价值计税基础：是可抵扣暂时性差异

30、，除特殊情况外应确认递延所得税资产。3.负债的账面价值计税基础：是应纳税暂时性差异，应确认递延所得税负债；4.负债的账面价值计税基础：是可抵扣暂时性差异，应确认递延所得税资产。第59页，共102页。1.会计未确认资产或负债，但税法确认：企业的广告费和业务宣传费：企业发Th的符合条件的广告费和业务宣传费支出，除另有规定外，不超过当年销售收入15的部分，准予扣除；超过部分准予在以后纳税年度结转扣除。第三部分特殊项目第60页，共102页。【例】A甲公司2007年发Th了2000万元广告费支出，至年末已全额支付给广告公司。税法规定，企业发Th的广告费、业务宣传费不超过当年销售收入15的部分允许税前扣除

31、，超过部分允许向以后年度结转税前扣除。甲公司2007年实现销售收入10000万元。从资产的角度算：资产的账面价值=0资产的计税基础=2000-1000015=500（万元）所以，可抵扣暂时性差异=500万元，确认递延所得税资产=125万元（50025）第61页，共102页。2.对于按照税法规定可以结转以后年度的未弥补亏损及税款抵减年度的亏损，税法上允许抵扣未来5年的利润：汪老师的话！在未来时点上，可以抵减应纳税所得额（税法利润），而现在不能抵减（因为今年的利润不够抵减），所以是可抵扣暂时性差异，确认递延所得税资产但是，需要未来有足够的应纳税所得额以供抵扣，否则也不会全额形成暂时性差异。第62页

32、，共102页。【例题】假定2009年，企业发Th净亏损100万元，按照税法规定，可在未来5年内税前补亏。假定未来5年有足够的应纳税所得额，所得税税率为25。要求:计算并分析企业应该确认的递延所得税。今年无法抵税，未来可以继续抵扣（抵减未来的利润），所以是可抵扣暂时性差异100万元，确认的递延所得税资产=10025=25万元。第63页，共102页。【综合题】（根据2015年真题改编）204年1月1日，甲公司递延所得税资产的账面价值为100万元，递延所得税负债的账面价值为零。204年12月31日，甲公司有关资产、负债的账面价值和计税基础如下：项目名称账面价值（万元）计税基础（万元）固定资产1200

33、015000无形资产9001350其他债权投资50003000预计负债6000第64页，共102页。上表中，固定资产在初始计量中，入账价值与计税基础相同，无形资产的账面价值是当季末新增的符合资本化条件的开发支出形成的，按照税法规定对于研究开发费用形成无形资产的，按照形成无形资产成本的150作为计税基础。假定在确定无形资产账面价值及计税基础时均不考虑当季度摊销因素。204年度，甲公司实现净利润8000万元，发Th广告费用1500万元，按照税法规定准予从当年应纳税所得额中扣除的金额为1000万元，其余可结转以后年度扣除。甲公司适用的所得税税率为25，在有关可抵扣暂时性差异的所得税影响，除所得税外，

34、不考虑其他税费及其他因素影响。第65页，共102页。对上述事项或项目产Th的暂时性差异影响，分别证明是否应计入递延所得税负债或递延所得税资产，分别说明理由。【解答】固定资产：应确认递延所得税资产；因为该资产账面价值小于计税基础，形成可抵扣暂时性差异，并确认递延所得税资产。无形资产：不应确认递延所得税资产；因为该无形资产是由于开发支出形成的，其初始确认时既不影响会计利润也不影响应纳税所得额，不应确认递延所得税资产；第66页，共102页。其他债权投资：应确认递延所得税负债；因为该资产账面价值大于计税基础，形成应纳税暂时性差异，并确认递延所得税负债。预计负债：应确认递延所得税资产；因为该负债账面价值

35、大于计税基础，形成可抵扣暂时性差异，并确认递延所得税资产。发Th的广告费：应确认递延所得税资产；因为该广告的金额为1500万元，但税法允许当期扣除的金额仅为1000万元，剩余500万元允许未来扣除，所以形成可抵扣暂时性差异500万元，并确认递延所得税资产；第67页，共102页。说明哪些暂时性差异的所得税影响应计入所有者权益。【解答】其他债权投资的暂时性差异产Th的所得税影响应该计入所有者权益；因为其他债权投资的暂时性差异是因为公允价值变动影响所有者权益才产Th的，所以所得税影响也计入所有者权益。第68页，共102页。计算甲公司204年度应确认的递延所得税费用。【解答】固定资产：可抵扣暂时性差异

36、=15000-12000=3000万元，递延所得税资产的期末余额=300025=750万元预计负债：可抵扣暂时性差异=600-0=600万元，递延所得税资产的期末余额=60025=150万元广告费：可抵扣暂时性差异=1500-1000=500万元递延所得税资产的期末余额=50025=125万元第69页，共102页。所以，递延所得税资产的发Th额合计：=（750+150+125）-100=925（万元）递延所得税负债的发Th额合计=0递延所得税费用=0-925=-925（万元）（其他债权投资的递延所得税负债影响的是所有者权益，不影响所得税费用，所以不影响递延所得税费用）第70页，共102页。（一

37、）递延所得税适用税率的确定确认递延所得税资产和递延所得税负债时，应该以预期收回该资产期间（未来期间）适用的所得税税率为基础计算确定。递延所得税资产和递延所得税负债的确认均不予折现。前三部分需注意的事项第71页，共102页。如：按税法规定，从2008年1月1日起，所得税税率由原来的33改为25。计算2007年的应交所得税采用33的税率，但2007年底确认递延所得税资产或递延所得税负债时，应采用25的税率。因为2007年底产Th的暂时性差异只能在2008年及以后期间转回。第72页，共102页。（二）递延所得税资产的确认应以未来期间可能取得的应纳税所得额（税法利润）为限。（递延所得税资产的减值）【例

38、】2009年亏损100万元，如果现在已有证据表明该企业未来5年的盈利最多只有60万元，即有证据表明未来期间的应纳税所得额只有60万元，那么现在不能确认递延所得税资产10025，只能确认递延所得税资产6025。（此题就属于估计未来期间不能够取得足够的应纳税所得额的情况）第73页，共102页。（三）适用税率变化对确认递延所得税资产和递延所得税负债的影响因税收法规的变化，导致企业在某一会计期间适用的所得税税率发Th变化的，企业应对已确认的递延所得税资产和递延所得税负债按照新的税率进行重新计量。（需要按新税率调整）【注意】此处和（一）的区别在于：不是讲税率在有预兆的情况下正常变化，而是无预兆的变化，如

39、国外经常出现的政变等导致的税率变化第74页，共102页。【例题多选题】下列关于企业所得税的表述中，正确的有（）。A、如果未来期间很可能无法取得足够的应纳税所得额用以利用递延所得税资产的利益，应以可取得的应纳税所得额为限，确定相关的递延所得税资产B、企业应以当期适用的税率计算确定当期应交所得税C、企业应以未来转回期间适用的所得税税率（未来的适用税率可以预计）为基础计算确定递延所得税资产D、只要产Th暂时性差异，就应该确认递延所得税资产或递延所得税负债【答案】ABC【解析】一般情况下，如果企业的资产或负债产生了暂时性差异，就应该确认递延所得税资产或递延所得税负债，但某些特殊情况下，存在暂时性差异，

40、也不确认递延所得税影响，故D项是错误的。第75页，共102页。第四部分当期所得税的计算一、当期所得税当期所得税，就是“应交所得税”，计算公式如下：应交所得税应纳税所得额适用税率（此处税率使用当期税率，而不使用未来的税率）第76页，共102页。应纳税所得额的计算（间接法）项目会计规定税法规定纳税调整收入确认不确认调减不确认确认调增费用确认不确认调增不确认确认调减第77页，共102页。纳税调整的内容：1.纳税调增额：超过税法标准的职工福利费、工会经费、职工教育经费、业务招待费、公益性捐赠支出、广告费及业务宣传费；税收滞纳金、罚款、罚金等。2.纳税调减额：国债利息收入、前五年内未弥补亏损，无形资产研

41、发支出的加计扣除等。（除上述之外，还有更多的调整事项，需要通过大量题目练习来进一步掌握）第78页，共102页。与长期股权投资有关的纳税调整总结：1.权益法下（准备长期持有情况下）：项目纳税调整的处理递延所得税的处理因初始投资成本的调整产Th的差异（营业外收入）调减不确认因确认投资损益产Th的差异（被投资方盈利或亏损）盈利时：调减亏损时：调增不确认被投资方宣告现金股利不调整不确认被投资方其他综合收益的变动、其他所有者权益的变动不调整不确认第79页，共102页。2.成本法下：当被投资方宣告现金股利时，需要对应纳税所得额进行纳税调减（居民企业之间取得的股息、红利所得免征企业所得税）；另外，不确认递延

42、所得税！第80页，共102页。【计算题】甲公司2010年税前会计利润为100万元，所得税税率为25，当年发Th如下业务：（1）罚没支出10万元；（2）国债利息收入6万元；（3）2010年4月1日甲公司购入乙公司的股票，初始取得成本为200万元，界定为其他债权投资，年末该股票的公允价值为230万元。（4）某销售部门用的固定资产自2009年初开始计提折旧，原价为200万元（税务上对此原价是认可的），假定无残值，会计上采用四年期、年数总和法提取折旧，税法上则采取5年期直线法计提折旧。第81页，共102页。（5）2010年初甲公司开始自行研制某专利权，历时6个月研究成功投入使用，于2010年7月1日达

43、到预计可使用状态，会计上采用5年期直线法摊销，假定无残值。该专利权在自行研发中耗费了100万元的研究费用、200万元的开发费用，假定此开发费用按新会计准则均符合资本化条件。另发Th注册费、律师费100万元。税务上认可此专利权的分摊期限，但对研究开发费用追计50。（6）甲公司因产品质量担保确认了预计负债，年初余额为5万元，当年新提了3万元，支付了产品质量担保费用2.5万元。要求：计算应纳税所得额，计算当期所得税：第82页，共102页。【解答】罚没支出调增10万；国债利息收入调减6万；其他债权投资的公允价值变动的收益不用调整；将会计口径的折旧调增，将税法口径的折旧调减；费用化的研究费用调减50，资

44、本化的开发费用按半年摊销额调减50，注册费和律师费不用调整；调增计提的预计费用，调减实际发Th的预计费用。应纳税所得额=100+10-6+（2003/10-2005）-（100+20056/12）50+（3-2.5）=64.5（万元）当期所得税（应交所得税）=64.525=16.125（万元）第83页，共102页。【例题单选题】以下有关所得税的表述，不正确的是（）。A、税率变动时“递延所得税资产”的账面余额需要进行相应调整B、当期应交的所得税应该用实际缴纳期间的所得税税率计算C、所得税费用包括当期所得税费用和递延所得税费用D、一般情况下产Th暂时性差异，就应该确认递延所得税资产或递延所得税负债

45、【答案】B【解析】选项B，当期应交的所得税应该用当期的所得税税率计算。第84页，共102页。 借：所得税费用（倒挤）递延所得税资产（或贷方） （其他综合收益）（或贷方）（资本公积）（或贷方） （商誉） 贷：应交税费应交所得税递延所得税负债（或借方）第五部分所得税费用的计算第85页，共102页。确定资产和负债的账面价值确定资产和负债的计税基础确定暂时性差异确认递延所得税负债确认递延所得税资产税前会计利润加上纳税调增额，减去纳税调减额；计算应纳税所得额计算当期所得税（应交所得税）计入“所得税费用”、“其他综合收益”等所得税费用的计算流程第86页，共102页。【计算题，沿用第四部分的计算题】甲公司2

46、010年税前会计利润为100万元，所得税税率为25，当年发Th如下业务：（1）罚没支出10万元；（2）国债利息收入6万元；（3）2010年4月1日甲公司购入乙公司的股票，初始取得成本为200万元，界定为其他债权投资，年末该股票的公允价值为230万元。（4）某销售部门用的固定资产自2009年初开始计提折旧，原价为200万元（税务上对此原价是认可的），假定无残值，会计上采用四年期、年数总和法提取折旧，税法上则采取5年期直线法计提折旧。第87页，共102页。（5）2010年初甲公司开始自行研制某专利权，历时6个月研究成功投入使用，于2010年7月1日达到预计可使用状态，会计上采用5年期直线法摊销，假

47、定无残值。该专利权在自行研发中耗费了100万元的研究费用、200万元的开发费用，假定此开发费用按新会计准则均符合资本化条件。另发Th注册费、律师费100万元。税务上认可此专利权的分摊期限，但对研究开发费用追计50。（6）甲公司因产品质量担保确认了预计负债，年初余额为5万元，当年新提了3万元，支付了产品质量担保费用2.5万元。要求：计算应纳税所得额，计算当期所得税，计算所得税费用，做出账务处理：第88页，共102页。【解答】（一）应纳税所得额=64.5万元，（二）当期所得税（应交所得税）=16.125万元（解析见第四部分的计算题解析）第89页，共102页。（三）递延所得税资产、递延所得税负债、所

48、得税费用的计算，做出账务处理：1.其他债权投资的账面价值和计税基础：（1）年初余额：其他债权投资今年才购入，所以年初账面价值和计税基础均为0，无差异，递延所得税余额为0。（2）年末余额：账面价值=230万元计税基础=200万元；期末应纳税暂时性差异=230-200=30第90页，共102页。2.固定资产的账面价值和计税基础：（1）年初余额：账面价值=200-（2004/10）=120万元计税基础=200-（2005）=160万元期初可抵扣暂时性差异=160-120=40万元，（2）年末余额：账面价值=200-（2004/10）-（2003/10）=60万元计税基础=200-（2005）2=120万元期末可抵扣暂时性差异=120-60=60万元，第91页，共102页。3.预计负债的账面价值和计税基础：（1）年初余额：账面价值=5万元计税基础=5-5=0期初可抵扣暂时性差异=5-0=5万元（2）年末余额：账面价值=5+3-2.5=5.5万元计税基础=5.5-5.5=0期末可抵扣暂时性差异=5.5-0=5.5万元4.罚没支出和国债利息收入不产Th暂时性差异。第92页，共102页。依据上页图表计算递延所得税：1.其他债权投资：期初递延所得税为0期末递延所得税负债=3025=7.5万元当期应确认递延所得税负债=7.5-0=7.5万元（增加）（该笔递延所得税负债对