第七章投资业务

1、第七章 投资业务核算第七章 投资业务的核算关键词：公允价值；金融工具；摊余成本7/25/20221一、投资业务的种类 借款投资、自有资金投资、信托投资和委托投资投资资金来源 投资的内容 货币投资、证券投资、实物投资和无形资产投资投资的性质债券性投资、权益性投资和混合性投资 投资变现能力及投资目的 短期投资和长期投资 第一节 投资业务概述7/25/20222二、新企业会计准则对传统投资业务的影响 金融资产与负债 长期股权投资CAS22：金融工具的确认与计量CAS2：长期股权投资CAS23：金融资产转移CAS24：金融资产套期保值CAS38：金融工具列报其他投资业务7/25/20223 金融工具：

2、 是指形成一个企业的金融资产，并形成其他单位的金融负债或权益工具的合同。 甲公司： 乙公司： 发行公司债券 债券投资 （金融负债） （金融资产） 发行公司普通股 股权投资 （权益工具） （金融资产）企业用于投资、融资、风险管理的工具等第二节 金融资产的分类与核算7/25/20224其他金融负债以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产和金融负债持有至到期投资贷款和应收款项可供出售金融资产金融资产和金融负债新准则按投资意图对金融工具进行分类7/25/20225交易性金融资产直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产为赚取价差为目的所购的有活跃市场报价的股票/债券投资/基金投资等有效

3、套期工具以外的衍生工具，如期货等 解决“会计不匹配”: 比如，金融资产划分为可供出售,而相关负债却以摊余成本计量,指定后通常能提供更相关的信息; 又如, 为了避免涉及复杂的套期有效性测试等1、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产一、金融资产的分类管理7/25/20226 2、持有至到期投资到期日固定回收金额固定或可确定企业有明确意图和能力持有至到期有活跃市场例如：（1）符合以上条件的债券投资等 （2）中行IPO：政府债券、公共部门和 准政府债券、金融机构债券、公司债券等特征7/25/20227 3、贷款和应收款项 回收金额固定或可确定无活跃市场特征商业银行贷出款项商业购入贷款商业银行所

4、持没有活跃市场债券/票据工商企业应收账款等例:符合以上条件的企业持有的证券投资基金或类似基金，不能划分为贷款和应收款项7/25/20228 4、可供出售金融资产 出于风险管理考虑等 直接指定的可供出售金融资产贷款和应收款项、持有至到期投资、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产以外的金融资产 在活跃市场上有报价的债券投资 在活跃市场上有报价的股票投资 、基金投资等等7/25/20229金融资产重分类以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产持有至到期投资贷款和应收款项可供出售金融资产XXX其他三类之间不能随意重分类7/25/202210 可供出售金融资产重分类为持有至到期投资-企业的持

5、有意图或能力发生改变，满足或分为 持有至到期的要求-可供出售金融资产的公允价值不再能够可靠计量-持有可供出售金融资产的期限超过两个完整的会 计年度7/25/202211 持有至到期投资重分类为可供出售金融资产-企业“违背承诺”出售或重分类持有至到期投资金 额相对出售或重分类前的总额较大的，剩余部分 应划分为的可供出售类，且随后两个完整的会计 年度内不能将任何金融资产划分为此类。例外：企业不可控因素引起7/25/202212 二、金融资产和金融负债的计量及核算 类别初始计量后续计量以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产和金融负债（FVTPL）公允价值,交易费用计入当期损益公允价值,变动计入

6、当期损益持有至到期投资（HTM）公允价值，交易费用计入初始入账金额，构成成本组成部分摊余成本贷款和应收款项可供出售金融资产(AFS)公允价值,变动计入权益其他金融负债摊余成本或其他基础7/25/202213 以公允价值计量且其变动计入当期损益 的金融资产的会计处理初始计量： 借：交易性金融资产（价款） 100 投资收益 2 应收利息 3 贷：银行存款 1051 . 2007年2月1日, 购入债券：面值100，利率3%,划分为交易性金融资产。取得时，支付价款103（含已宣告发放利息3），另支付交易费用2。7/25/202214 2 . 2007年2月5日，收到最初支付价款中所含利息3 借：银行存

7、款 3 贷：应收利息 33. 2007年12月31日，债券公允价值为110 借：交易性金融资产 10 贷：公允价值变动损益 10 后续计量：7/25/202215 4 . 2008年1月5日，收到07年利息 借：银行存款 3 贷：交易性金融资产 35. 2008年10月6日，将该债券处置（售价120） 借：银行存款 120 公允价值变动损益 10 贷：交易性金融资产 107 投资收益（130-107） 23 7/25/202216 持有至到期投资会计处理初始计量借：持有至到期投资（价款+交易税费成本） 应收利息（股利） 贷：银行存款 7/25/202217 持有至到期投资后续计量 摊余成本金融

8、资产摊余成本 = 初始确认金额 扣除：已偿还本金 加上或扣除：采用实际利率法将该初始确认 金额与到期日金额间的差额 进行摊销形成的累计摊销额 扣除：已发生的减值损失7/25/202218 例1 20X0年初，甲公司购买了一项债券，剩余年限5年，划分为持有至到期投资,公允价值为90,交易费用为5，每年按票面利率可收得固定利息4。该债券在第五年兑付(不能提前兑付)时可得本金110. 在初始确认时,计算实际利率如下: 4*(1+r) + 4*(1+r) + 114*(1+r) =95 计算结果：r6.96%初始计量： 借：持有至到期投资 95 贷：银行存款 95-1-2-57/25/202219 年

9、份年初摊余成本a利息收益b=a*r现金流量 c年末摊余成本d=a+b-c20X0956.61497.6120X197.616.794100.4120X2100.416.994103.3920X3103.397.194106.5820X4106.587.424+110 07/25/202220 例2 20X0年初，甲公司平价发行了一项债券，本金1250（不考虑交易费用），剩余年限5年，X4年末兑付。合同约定的利率为： 年 份 利 率（%）20X06 20X1820X21020X31220X416.4 利 息751001251502057/25/202221 实际利率计算如下： 75*(1+r)

10、+100*（1+r）+125*（1+r） +150*（1+r）+(1250+205)*（1+r） =1250 确定:r10%-1-2-4-5-37/25/202222 年份 年初摊余成本a利息收益b=a*10%现金流量 c年末摊余成本d=a+b-c20X0125012575130020X11300130100133020X21330133125133820X31338134150132220X413221331250+ 20507/25/202223 可供出售金融资产的会计处理 -按公允价值计量,公允价值变动计入所有者权益 (类似于持有至到期投资的后续计量) 初始计量：借: 可供出售金融资产

11、贷:银行存款后续计量：借:可供出售金融资产 贷：资本公积-其他资本公积 （以公允价值计量的变动金额）7/25/202224金融资产减值以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产以外的金融资产： (1)持有至到期投资 (2)贷款和应收款项 (3)可供出售的金融资产 金融资产减值损失的确认 摊余成本计量的金融资产减值损失= 金融资产的期末账面价值 -预计未来现金流量现值 需要进行减值测试的金融资产-7/25/202225第三节 长期股权投资一、规范范围（企业会计准则第2号）（一）对子公司、联营企业和合营企业的投资（二）重大影响以下、在活跃市场中没有报价、公允价值无法可靠计量的权益性投资短期投资和

12、债权投资均改由企业会计准则第22号金融工具的确认和计量和企业会计准则第37号金融工具的列报等准则规范。7/25/202226长期股权投资主要内容图解长期股权投资业务发生是否对被投资企业有控制、共同控制或重大影响该项投资是否在活跃市场中有报价、公允价值能否可靠计量CAS22是否能够对被投资企业实施控制采用成本法进行会计核算采用权益法进行会计核算对于能够控制被投资企业的情形，在编制合并财务报表时按权益法进行调整披露相关信息否是是是否否7/25/202227二、长期股权投资初始投资成本的确定（一）同一控制下的合并形成的长期股权投资，在合并日按照取得被合并方所有者权益帐面价值的份额确定初始投资成本，差

13、额调整资本公积，资本公积不足冲减的，调整留存收益。（二）非同一控制下的合并形成的长期股权投资，按照所支付合并对价的公允价值确定初始投资成本，初始投资成本与合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额之间存在差额的，借方差额确认为商誉（减值测试但不摊销），贷方差额经复核后计入当期损益。（三）以支付现金取得的长期股权投资，应当按照实际支付的购买价款作为初始投资成本，包括与取得长期股权投资直接相关的费用、税金及其他必要支出。7/25/202228（四）以发行权益性证券取得的长期股权投资，应当按照发行权益性证券的公允价值作为初始投资成本。（五）投资者投入的长期股权投资，应当按照投资合同或协议约定的价值

14、作为初始投资成本，但合同或协议约定价值不公允的除外。（六）通过非货币性资产交换或债务重组取得的长期股权投资，符合一定条件的以公允价值为基础计量，否则以帐面价值为基础计量。7/25/202229三、成本法及权益法核算范围（一）权益法1、对联营企业投资重大影响重大影响的确定：考虑潜在表决权2、对合营企业投资共同控制（二）成本法1、对子公司投资控制原因：与合并财务报表准则相协调、 与国际财务报告准则相协调合并财务报表权益法单独财务报表成本法2、对被投资单位的影响力在重大影响以下，且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的投资7/25/202230（三）终止权益法因减少投资等原因对被投资单位不再具

15、有共同控制或重大影响的：1、在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资，应当该按成本法核算2、否则，依据企业会计准则第22号金融工具确认与计量，按照公允价值计量。（四）成本法转权益法因追加投资等原因能够对被投资单位实施重大影响、共同控制或控制的：1、构成控制的继续采用成本法核算2、初始投资成本除了可能按照成本法下长期股权投资的帐面价值，还有可能是按照企业会计准则第22号金融工具确认与计量确定的投资帐面价值。7/25/202231四、权益法核算的有关问题（一）投资成本的调整比较投资成本与投资时占被投资单位可辨认净资产公允价值份额：1、投资成本大：商誉，不调整投资成本2、投资成本小：

16、差额计入当期损益与原权益法对投资成本调整的比较：1、比较基础不同：帐面价值VS公允价值2、投资成本大：股权投资差额借方差VS商誉3、投资成本小：股权投资差额贷方差VS当期损益7/25/202232例：A公司以2000万元取得B公司30%的股权，取得投资时被投资单位可辨认净资产的公允价值为6000万元。如A公司能够对B公司施加重大影响，则A公司应进行的会计处理为：借：长期股权投资 20000000 贷：银行存款等 20000000如投资时B公司可辨认净资产的公允价值为7000万元，则A公司应进行的处理为：借：长期股权投资 20000000 贷：银行存款 20000000借：长期股权投资 1000

17、000 贷：营业外收入 10000007/25/202233（二）投资损益的确认1、被投资单位采用的会计政策及会计期间与投资企业不一致的，应当按照投资企业的会计政策及会计期间对被投资单位的财务报表进行调整。2、以取得投资时被投资单位各项可辨认资产等的公允价值为基础，对被投资单位的净利润进行适当调整后确认。3、无法取得投资时被投资单位各项资产等的公允价值或公允价值与帐面价值的差额不具重要性的可以被投资单位的帐面利润为基础计算确认，但需在会计报表附注中说明。7/25/2022342、2007年1月1日，A银行以折价方式购入政府融资债券100万元（实际支付95万），债券利率4，初始确认该项投资的实际利率为6.96