CFP3-跨国所得的税务筹划

1、声明本讲义版权属中国金融教育发展基金会金融理财标准委员会所有，受法律保护。国际金融理财师（CFP）培训课程第三讲 个人跨国所得的税收筹划税务规划版权属FPSCC所有 受法律保护Copyright FPSCC版权属FPSCC所有 受法律保护Copyright FPSCC3 一、跨国所得纳税义务的判定二、所得国际重复征税的减除方法三、个人跨国所得纳税义务的计算四、跨国所得的税务筹划要点授课大纲版权属FPSCC所有 受法律保护Copyright FPSCC4一、跨国所得纳税义务的判定 主权国家是根据税收管辖权对跨国所得行使征税权的。 所谓税收管辖权，是主权国家在征税方面所拥有的权利，是国家管辖权的派

2、生物。国际公认的确立和行使税收管辖权的基本原则有两个：一是属人主义原则；二是属地主义原则。按照属人主义原则确立的税收管辖权称为居民或公民税收管辖权。按照属地主义原则确立的税收管辖权称为地域税收管辖权或称收入来源地税收管辖权。版权属FPSCC所有 受法律保护Copyright FPSCC5在实行居民管辖权的国家，其个人居民负无限纳税义务，即境内外所得都要向本国政府申报纳税。外国居民在非居住国负有限纳税义务，即仅对来源于非居住国的所得向当地政府纳税。版权属FPSCC所有 受法律保护Copyright FPSCC6中华人民共和国个人所得税法第一条： 在中国境内有住所，或者无住所而在境内居住满一年的个

3、人，从中国境内和境外取得的所得，依照本法规定缴纳个人所得税。 在中国境内无住所又不居住或者无住所而在境内居住不满一年的个人，从中国境内取得的所得，依照本法规定缴纳个人所得税。版权属FPSCC所有 受法律保护Copyright FPSCC7居民纳税人与非居民纳税人的界定居民纳税人与非居民纳税人的纳税义务 税收居民的判定版权属FPSCC所有 受法律保护Copyright FPSCC8居民纳税人与非居民纳税人的界定住所标准（在中国境内是否有住所） 时间标准（在中国居留时间是否满一年）版权属FPSCC所有 受法律保护Copyright FPSCC9住所标准征收个人所得税若干问题的规定第一条：习惯性居住

4、，是判定纳税义务人是居民或非居民的一个法律意义上的标准，不是指实际居住或在某一个特定时期内的居住地。如因学习、工作、探亲、旅游等而在中国境外居住的，在其原因消除之后，必须回到中国境内居住的个人，则中国即为该纳税人习惯性居住地。中华人民共和国个人所得税法实施条例第二条： 在中国境内有住所的个人，是指因户籍、家庭、经济利益 关系而在中国境内习惯性居住的个人。 版权属FPSCC所有 受法律保护Copyright FPSCC10 习惯性居住 有住所 返回版权属FPSCC所有 受法律保护Copyright FPSCC11时间标准中华人民共和国个人所得税法实施条例第三条： 在境内居住满一年，是指在一个纳税

5、年度中在中国境内居住365日。临时离境的，不扣减日数。临时离境，是指在一个纳税年度中一次不超过30日或者多次累计不超过90日的离境。也就是说，如果个人在一个纳税年度之内虽有离境，但只要他每次离境的时间不超过30日而且多次累计不超过90日，仍然算中国的居民。版权属FPSCC所有 受法律保护Copyright FPSCC12临时离境的判定实践中遵循的方法：一次超过30天？是 不是临时离境 不是居民纳税人 否 累计离境超过90天？是 不是临时离境否 是临时离境版权属FPSCC所有 受法律保护Copyright FPSCC13时间标准居留时间的计算根据国税发200497号文，对在中国境内无住所的个人，

6、需要计算确定其在中国境内居住天数，以便依照税法和协定或安排的规定判定其在华负有何种纳税义务时，均应以该个人实际在华逗留天数计算。上述个人入境、离境、往返或多次往返境内外的当日，均按一天计算其在华实际逗留天数。算头且算尾居留时间：入境当天和离境当天都要计算。离境时间：离境当天和入境当天都不要计算。 版权属FPSCC所有 受法律保护Copyright FPSCC14 如： 5月7日入境，5月9日离境。 则在中国境内停留时间为3天。 5月7日入境，6月7日离境。 则在中国境内停留时间为： （31-7+1）+7=32（天）对在中国境内、境外机构同时担任职务或仅在境外机构任职的境内无住所个人，对其入境、

7、离境、往返或多次往返境内外的当日，均按半天计算为在华实际工作天数。版权属FPSCC所有 受法律保护Copyright FPSCC15时间标准【例】乔治先生因公于2005年1月1日被其所在的英国公司派到中国工作1年。2005年乔治先生回国休假两次，共30天；去其他国家出差三次，共25天，则乔治先生在2005年的出境是否属于临时离境？他在2005年是否是中国的居民纳税人？（属于临时离境，故乔治先生2005年是中国的居民纳税人）版权属FPSCC所有 受法律保护Copyright FPSCC16居民纳税人和非居民纳税人的纳税义务“5年规则”与“90天规则”来源于中国境内所得的界定版权属FPSCC所有

8、受法律保护Copyright FPSCC17“5年规则”与“90天规则”中华人民共和国个人所得税实施条例第六条和第七条作了更详细的规定，称为“5年规则”和“90天规则” ：第六条：在中国境内无住所，但是居住一年以上五年以下的个人，其来源于中国境外的所得，经主管税务机关批准，可以只就由中国境内公司、企业以及其他经济组织或者个人支付的部分缴纳个人所得税；居住超过五年的个人，从第六年起，应当就其来源于中国境外的全部所得缴纳个人所得税。也就是说，居民本应当就其全球范围的收入纳税，但如果居住一年以上五年以下，则可以享受一定的税收优惠。 第七条：在中国境内无住所，但是在一个纳税年度中在中国境内连续或者累计

9、居住不超过日的个人，其来源于中国境内的所得，由境外雇主支付并且不由该雇主在中国境内的机构、场所负担的部分，免予缴纳个人所得税。也就是说，非居民本应就其来源于中国的境内所得纳税，但对于连续或累计不超过90天的个人，可以享受一定的税收优惠。 注意：来源于中国境内的所得可由境内机构支付，也可由境外机构支付！居住时间在中国境内工作在中国境外工作境内企业支付境外企业支付境内企业支付境外企业支付1T90(183)天征（用在境内收入和天数比例计算）免税不征（董事高管征）不征290(183) T 一年征（用在境内天数比例计算）征不征（董事高管征用扣除境外收入和天数比例计算，高管） ）不征3一年 T 五年征征征

10、免税4T五年征征征征根据居住时间确定的纳税义务版权属FPSCC所有 受法律保护Copyright FPSCC19“5年规则”与“90天规则”【例】一美国公民被派往中国工作，9月该外籍人士来自中国的所得为25000元人民币，其中由中国境内公司支付15000元，美国的派遣公司支付10000元(不由中国公司负担）。同时，他在美国还获得1000美元的租金收入（假设汇率为1美元=8元人民币）。 若该公民在中国的停留时间少于90天，则他应就哪些所得缴纳个人所得税？ 若该公民在中国的停留时间大于1年但小于5年，则他应就哪些所得缴纳个人所得税？ 若该公民在中国的停留时间大于5年，则他应就哪些所得缴纳个人所得税

11、？ 1、15000元 ；2、25000元 ；3、25000+81000=33000元陈博士40,165版权属FPSCC所有 受法律保护Copyright FPSCC20来源于中国境内所得的界定中华人民共和国个人所得税法实施条例第五条：下列所得，不论支付地点是否在中国境内，均为来源于中国境内的所得： （一）因任职、受雇、履约等而在中国境内提供劳务取得的所得； （二）将财产出租给承租人在中国境内使用而取得的所得； （三）转让中国境内的建筑物、土地使用权等财产或者在中国境内转让其他财产取得的所得； （四）许可各种特许权在中国境内使用而取得的所得； （五）从中国境内的公司、企业以及其他经济组织或者个人

12、取得的利息、股息、红利所得。版权属FPSCC所有 受法律保护Copyright FPSCC21来源于中国境内所得的界定 【例】判断下列各项所得是否属于来源于中国境内所得： A、中国公民在中国银行纽约分行工作取得的薪水 B、将财产出租给在英国的中国公民使用 C、日本公民受雇于中国境内的中日合资公司取得的工资 D、中国专家将专利权提供给韩国境内公司使用取得的所得 E、中国公民转让其在日本的房产而取得的所得 F、提供在中国境内使用的专利权、非专利技术等特许权取得的所得 G、持有中国的各种债券而从中国境内的公司、企业取得的利息（）（）（）（）（）（）（）法规版权属FPSCC所有 受法律保护Copyri

13、ght FPSCC22无住所个人应税工薪所得和纳税义务的计算在中国境内无住所的个人由于在中国境内公司、企业、经济组织(以下简称中国境内企业)或外国企业在中国境内设立的机构、场所以及税收协定所说常设机构(以下简称中国境内机构)担任职务，或者由于受雇或履行合同而在中国境内从事工作而取得的工资薪金所得应按规定征税。版权属FPSCC所有 受法律保护Copyright FPSCC23中国境内无住所的个人，在中国境内连续或累计居住090/183天（两国签有税收协定）： 境内来源、境内支付的所得为应税所得，对境内来源、境外支付或负担的免税版权属FPSCC所有 受法律保护Copyright FPSCC24中国

14、境内无住所的个人，在中国境内居住 90/183365天：境内来源、境内外支付的所得为应税所得版权属FPSCC所有 受法律保护Copyright FPSCC25中国境内无住所的个人，在中国境内居住1年5年 全部境内来源所得 境外来源、境内支付的所得在中国境内居住5年以上境内、境外一切所得为应税所得图版权属FPSCC所有 受法律保护Copyright FPSCC26对高管的征税规定据国税发1994148号文，在中国境内无住所的个人担任中国境内企业董事或高层管理职务（包括总经理、副总经理、各职能技师、总监等），其取得的由该中国境内企业支付的董事费或工资薪金，应自其担任该中国境内企业董事或高层管理职务

15、起，至其解除上述职务止的期间，不论其是否在中国境外履行职务，均应申报缴纳个人所得税；其取得的由中国境外企业支付的工资薪金，应依照该文件第二条、第三条、第四条的规定确定纳税义务。链接资料国税发1994148号.doc版权属FPSCC所有 受法律保护Copyright FPSCC27不满一个月的工资薪金所得应纳税款的计算 如果上款所述各类个人取得的是日工资薪金或者不满一个月工资薪金，均仍应按照国税发1994148号文第六条第二款的规定换算为月工资后，按照上述公式计算其应纳税额。版权属FPSCC所有 受法律保护Copyright FPSCC28二、所得国际重复征税的减除方法 1. 所得国际重复征税产

16、生的原因 2. 所得国际重复征税的减除方法（1）税收协定 版权属FPSCC所有 受法律保护Copyright FPSCC29例 田中先生在日本有一个永久住所，其妻子和孩子都住在日本，同时他又在中国经商，并且居留时间超过12个月。日本政府因他在日本具有永久性住所，按照国内法确定他为日本居民，而中国政府因其居留时间超过法定的365天，按照中国税法又确定他为中国居民。中日双方都要对他行使居民管辖权征税。 如何判定田中先生的居民身份?版权属FPSCC所有 受法律保护Copyright FPSCC30 判定纳税人田中先生最终居民身份首先应考察其永久性住所所在国。既然田中先生的配偶和家庭所在地在日本，说明

17、他在日本拥有永久性住所，则判定他是日本居民，应由日本政府对其行使居民管辖权征税。版权属FPSCC所有 受法律保护Copyright FPSCC31（2）税收抵免法抵免法的全称为外国税收抵免法，即一国政府在对本国居民的国外所得征税时，允许其用国外已纳的税款冲抵在本国应缴纳的税款，从而实际征收的税款只为该居民应纳本国税款与已纳外国税款的差额。版权属FPSCC所有 受法律保护Copyright FPSCC32实施细则：税法第七条所说的依照税法规定计算的应纳税额，是指纳税义务人从中国境外取得的所得，区别不同国家或者地区和不同应税项目，依照税法规定的费用减除标准和适用税率计算的应纳税额；同一国家或者地区

18、内不同应税项目的应纳税额之和，为该国家或者地区的扣除限额。 个人境外所得的税务处理版权属FPSCC所有 受法律保护Copyright FPSCC33纳税义务人在中国境外一个国家或者地区实际已经缴纳的个人所得税税额，低于依照前款规定计算出的该国家或者地区扣除限额的，应当在中国缴纳差额部分的税款；超过该国家或者地区扣除限额的，其超过部分不得在本纳税年度的应纳税额中扣除，但是可以在以后纳税年度的该国家或者地区扣除限额的余额中补扣。补扣期限最长不得超过五年。 版权属FPSCC所有 受法律保护Copyright FPSCC34 例：某外籍人员已在中国境内居住7年。2005年10月取得甲国一家公司支付的税

19、后薪金所得20000元，已被扣缴的所得税款为1200元。同月，还从乙国取得税后净股息所得8500元和税后劳务报酬所得1000元，且分别被扣缴的所得税款为2500元和50元。经审查，乙国税务局开具的完税凭证标明的已纳税款2550元无误。请计算该纳税人在华应纳税额。 版权属FPSCC所有 受法律保护Copyright FPSCC35 解：由于此人已在中国居住7年，属于中国永久居民，负有无限纳税义务，须就来源于中国境内外的全部所得缴纳个人所得税。同时，在国外已缴纳的个人所得税税款可分国进行抵免，抵免额为实际已纳税额和抵免限额的最小值。 版权属FPSCC所有 受法律保护Copyright FPSCC3

20、6（1） 来自甲国的薪金收入应纳税额 =（20000+12004000？）20%375 = 3065（元） 从甲国取得应税所得的抵免限额为3065 因 1200小于3065，可全额抵免 （2） 来自乙国的股息收入应纳税额 =（8500+2500）20%=2200（元） 来自乙国的劳务报酬应纳税额 =（1000+50800）20%=50（元） 从乙国取得应税所得的抵免限额为2250， 因2550大于2250，可抵免2250 （3）在华应补缴差额部分的税款为 = 30651200 = 1865（元）版权属FPSCC所有 受法律保护Copyright FPSCC37三、个人跨国所得纳税义务的计算例1

21、 江先生是一位负有中国个人所得税纳税义务的外籍雇员，2007年1月份的工资薪金所得是10000美元，假设2007年1月31日的汇率是1美元=7.85元人民币。请计算江先生1月份应缴纳的个人所得税数额。 解：应纳税所得额=100007.85480073700（元） 应纳税额=7370035%637519420 （元） 版权属FPSCC所有 受法律保护Copyright FPSCC38 例2 某外企公司总经理美籍华人林立，同时兼任美国某公司副总经理职务，其工资薪金由中国境内、境外企业分别支付。2006年6月，林在中国境内工作18天，在美国工作12天，取得工资薪金分别为49200人民币（境内企业支付

22、）和6000美元（境外企业支付， 1美元=7.85元人民币），林6月份在境内应纳个人所得税多少元？（应视其在中国境内的居住时间而定 ）版权属FPSCC所有 受法律保护Copyright FPSCC39 解：如果林立在中国居住超过五年，则2006年6月来自中国境内外的工资应纳税额为： 2006年6月境内、境外工资薪金总额： 49200+60007.85=49200+47100=96300全月境内、境外工资薪金总额应纳税额： （96300-4800）40% - 10375=26225版权属FPSCC所有 受法律保护Copyright FPSCC40林立的高管身份决定，若他在中国居住不满五年（90天

23、或183天以上），在一个月中分别从境内、境外取得工资薪金、应合并所得计算应纳税额。对其从美国公司取得的属于在美国工作天数部分不予征税。林6月份在中国境内工作18天应纳税额版权属FPSCC所有 受法律保护Copyright FPSCC41在中国缴税的薪金所得有哪些？奖金佣金津贴/补助雇主支付的税款股票期权利得其余与个人职务或工作相关的所得四、跨国所得的税务筹划要点版权属FPSCC所有 受法律保护Copyright FPSCC42（1）充分利用免税补贴免税的附加福利非现金安家，探亲等补偿要求发票注意仅能基于实际所得，并且需经当地税务机关批准版权属FPSCC所有 受法律保护Copyright FPS

24、CC43目前暂免征税的项目包括：外籍个人以非现金形式或实报实销形式取得的住房补贴、伙食补贴、搬迁费、洗衣费外籍个人按合理标准取得的境内、境外出差补贴外籍个人取得的语言训练费、子女教育费等，经当地税务机关审批为合理的部分外籍个人从外商投资企业取得的股息、红利所得外籍个人取得的探亲费，但仅限于外籍个人在我国的受雇地与其家庭所在地之间搭乘交通工具且每年不超过2次的费用版权属FPSCC所有 受法律保护Copyright FPSCC44退税项目例如，北京规定：外籍人员在外商投资企业中担任副董事长、副总裁或副总经理以上职务，在外企中工作两年以上，并在北京购买了房产或汽车的，其上一年度交纳的个人所得税可以退还给该外籍人员，最大退税款为上年纳税的80%。版权属FPSCC所有 受法律保护Copyright FPSCC45（2）合理设计在华居住时间 如果外籍个人居住国（地区）的税率较低，则可以通过合理设计在华居住时间来减轻纳