基础班丁奎山整章讲义

1、第一节所有者权益核算的基本要求一、金融负债和权益工具的区分（一）金融负债和权益工具的区分的总体要求1.金融负债和权益工具的定义（1）金融负债，是指企业符合下列条件之一的负债:向其他方交付现金或其他金融资产的合同义务；在潜在不利条件下，与其他方交换金融资产或金融负债的合同义务；将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的非衍生工具合同，且企业根据该合同将交付可变数量的自身权益工具；将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的衍生工具合同，但以固定数量的自身权益工具交换固定金额的现金或其他金融资产的衍生工具合同除外。【提示】企业对全部现有同类别非衍生自身权益工具的持有比例配股权、或认股权证，使之的，该类配

2、股权、按比例以固定金额的任何货币换取固定数量的该企业自身权益工具或认股权证应当分类为权益工具。（2）权益工具，是指能证明拥有某个企业在扣除所有负债后的资产中的剩余权益的合同。在同时满足下列条件的情况下，企业应当将的金融工具分类为权益工具：该金融工具应当不包括交付现金或其他金融资产给其他方，或在潜在不利条件下与其他方交换金融资产或金融负债的合同义务；将来须用或可用企业自身权益工具结算该金融工具。如为非衍生工具，该金融工具应当不包括交付可变数量的自身权益工具进行结算的合同义务；如为衍生工具，企业只能通过以固定数量的自身权益工具交换固定金额的现金或其他金融资产结算该金融工具。2.区分金融负债和权益工

3、具需考虑的（1）合同所反映的经济实质在判断一项金融工具是否应划分为金融负债或权益工具时，应当以相关合同条款及其所反映的经济实质而非仅以法律形式为依据。对金融工具合同所反映经济实质的评估应基于合同的具体条款，合同条款以外的（2）工具的特征一般不予考虑。企业应当全面细致地分析金融工具各组成部分的合同条款，以确定其显示的是金融负债还是权益工具的特征，并进行整体评估，以判定整个工具应划分为金融负债、权益工具，还是既包括金融负债成分又包括权益工具成分的复合融工具。（二）金融负债和权益工具区分的基本原则1.是否存在无条件地避免交付现金或其他金融资产的合同义务（1）如果企业不能无条件地避免以交付现金或其他金

4、融资产来履行一项合同义务，则该合同义务符合金融负债的定义。实务中，常见的该类合同义务情形包括：不能无条件地避免的赎回，即金融工具方不能无条件地避免赎回此金融工具；如果一项合同使方承担了以现金或其他金融资产回购自身权益工具的义务，即使发行方的回购义务取决于合同对手方是否行使回售权当在初始确认时将该义务确认为一项金融负债，其金额等于回购所需支付金额的现值。（如远期回购价格的现值、权价格的现值或其他回售金额的现值）。行如果方最终无须以现金或其他金融资产回购自身权益工具，应当在合同对手方回售权到期时将该项金融负债按照账面价值重分类为权益工具。强制付息，即金融工具【例题】一项以面值方被要求强制支付利息。

5、1 亿元的优先股要求每年按 6%的股息率支付优先股股息，则方承担了支付未来每年 6%股息的合同义务，应当就该强制付息合同义务确认预计负债。（2）如果企业能够无条件地避免交付现金或其他金融资产，同时所的金融工具没有到期日且持有方没有回售权，或虽有固定期限但务），则此类交付现金或其他金融资产的结算条款不无限期递延（即无支付本金的义金融负债。【提示】如果优先股等金融工具所联接的是诸如普通股的股利，方根据相应的议事机制能够决定普通股股利的支付，则“股利制制”及“股利联制”本身均不会导致相关金融工具被分类为一项金融负债。【例 15-1】甲公司了一项年利率为 8%、无固定还款期限、可决定是否支付利息的不可

6、累积永续债，其他合同条款如下（假定没有其他条款导致该工具分类为金融负债）：该永续债嵌入了一项看涨，允许甲公司在第 5 年及之后以面值回购该永续债；如果甲公司在第 5 年末没有回购该永续债，则之后的票息率增加至 12%（通常称为“票息递增”特征；该永续债票息在甲公司向其普通股股东支付股利时必须支付（即“股利推制”）。该永续假设：甲公司根据相应的议事机制能够决定普通股股利的支付；该公司债之前多年来均支付普通股股利。本例中，尽管甲公司多年来均支付普通股股利，但由于甲公司能够根据相应的议事机制决定普通股股利的支付，并进而影响永续债利息的支付，对甲公司而言，该永续债并未形成支付现金或其他金融资产的合同义

7、务；尽管甲公司有可能在第 5 年末行使其回购权，但是甲公司并没有回购的合同义务，因此该永续债应整体被分类为权益工具。有些金融工具虽然没有明确地包含交付现金或其他金融资产义务的条款和条件，但有可能通过其他条款和条件间接地形成合同义务。判断一项金融工具是划分为权益工具还是金融负债，不受下列的影响:以前实施分配的情况；未来实施分配的意向；相关金融工具如果没有股利对方普通股的价格可能产生的影响；方各种储备（即未分配利润等可供分配的权益）的金额；一段期间内的损益的预期；方是否有能力影响其当期损益。2.是否通过交付固定数量的自身权益工具结算如果一项金融工具须用或可用企业自身权益工具进行结算，企业需要考虑用

8、于结算该工具的自身权益工具，是作为现金或其他金融资产的替代品，还是为了使该工具持有方享有在方扣除所有负债后的资产中的剩余权益。如果是前者，该工具是方的金融负债；如果是后者，该工具是方的权益工具，因此，对于以企业自身权益工具结算的金融工具，其分类需要考虑所交付的自身权益工具的数量是可变的还是固定的。（1）基于自身权益工具的非衍生工具。对于非衍生工具，如果方未来有义务交付可变数量的自身权益工具进行结算，则该非衍生工具是金融负债；否则，该非衍生工具是权益工具。【例 15-2】甲公司与乙公司签订的合同约定，甲公司以 100 万元等值的自身权益工具偿还所欠乙公司。本例中，甲公司需偿还的负债金额 100

9、万元是固定的，但甲公司需交付的自身权益工具的数量随着其权益工具市场价格的变动而变动。在这种情况下，甲公司当划分为金融负债。的该金融工具应【例 15-3】甲公司了名义金额100 元的优先股，合同条款规定甲公司在 3 年后将优先股强制转换为普通股，转股价格为转股日前一工作日的该普通价。本例中，转股价格是变动的，未来须交付的普通股数量是可变的，实质可视作甲公司将在 3 年后使用自身普通股并按其市价履行支付优先股每股下，该强制可转换优先股整体是一项金融负债。（2）基于自身权益工具的衍生工具。100 元的义务。在这种情况对于衍生工具，如果方只能通过以固定数量的自身权益工具交换固定金额的现金或其他金融资产

10、进行结算（即“固定换固定”原则），则该衍生工具是权益工具；如果方以固定数量自身权益工具交换可变金额现金或其他金融资产，或以可变数量自身权益工具交换固定金额现金或其他金融资产，或以可变数量自身权益工具交换可变金额现金或其他金融资产，则该衍生工具应当确认为衍生金融负债或衍生金融资产。（三）以外币计价的配股权、或认股权证如果企业的某项合同是通过固定金额的外币（即企业记账本位币以外的其他货币）交换固定数量的自身权益工具进行结算，由于固定金额的外币代表的是以企业记账本位币计价的可变金额，因此不符合“固定换固定”原则。但是，对外币计价的配股权、或认股权证提供了一个例外情况：企业对全部现有同类别非衍生自身权

11、益工具的持有比例配股权或认股权证使之按比例以固定金额的任何货币交换固定数量的该企业自身权益工具的，该类配股权、当分类为权益工具。或认股权证应【例 15-4】一家在多地上市的企业，向其所有的现有普通股股东提供每持有 2 股其 1 股普通股的权利（配股比例为 2 股配 1 股），配股价格为配股当日股价的 70%。可由于该企业在多地上市，受到各地区当地的致。限制，配股权行权价的币种须与当地货币一本例中，由于企业是按比例向其所有同类普通股股东提供配股权，该配股权应当分类为权益工具。（四）或有结算条款对于附有或有结算条款的金融工具，方不能无条件地避免交付现金、其他金融资产或以其他导致该工具成为金融负债的

12、方式进行结算的，应当分类为金融负债。【例题】甲公司1 亿元优先股。按合同条款约定，甲公司可根据相应的议事机制自行决定是否派发股利，如果甲公司的控股股东发生变更（假设该事项不受甲公司控制，甲公司必须按面值赎回该优先股。本例中，该或有事项（控股股东变更）不受甲公司控制，属于或有结算事项。同时，该事项的发生或不发生也并非不具有可能性。由于甲公司不能无条件地避免赎回因此，该工具应当划分为一项金融负债。的义务，但是，满足下列条件之一的，当将其分类为权益工具：要求以现金、其他金融资产或以其他导致该工具成为金融负债的方式进行结算的或有结算条款几乎不具有可能性，即相关情形罕见、显著异常或几乎不可能发生；只有在

13、的方式进行结算；方时，才需以现金、其他金融资产或以其他导致该工具成为金融负债特殊金融工具中分类为权益工具的可回售工具。（五）结算选择权对于存在选择权的衍生工具，当将其确认为金融资产或金融负债，但所有可供选择的结算方式均表明该衍生工具应当确认为权益工具的除外。如果转股权这样的衍生工具给予合同一方选择结算的方式的权利，除非所有可供选择的方式均表明该衍生工具应当确认为权益工具，否则融负债或衍生金融资产。（六）合并财务报表中金融负债和权益工具的区分当将这样的转股权确认为衍生金只要作为一个整体由于该工具承担了交付现金、其他金融资产或以其他导致该工具成为金融负债的方式进行结算的义务，则该工具（或其中与上述

14、义务相关的部分）在合并财务报表中就应当归类为金融负债。【例 15-5】甲公司为乙公司的母公司，其向乙公司的少数股东签出一份在未来 6个月后以乙公司普通股为基础的看跌，如果 6 个月后乙公司价格下跌，乙公司少数股东要求甲公司无条件地以固定价格购入乙公司少数股东所持有的乙公司。本例中，在甲公司个别财务报表中，由于该看跌而变动，并将于未来约定日期进行结算，因此该看跌的价值随着乙公司价格的变动符合衍生工具的定义而确认为一项衍生金融负债。而在合并财务报表中，少数股东所持有的乙公司也是自身权益工具，由于看跌使整体承担了不能无条件地避免以现金或其他金融资产回购自身权益工具的合同义务，合并财务报表中应当将该义

15、务确认为一项金融负债（尽管现金的支付取决于持有方是否行使），其金额等于回购所需支付金额的现值。为唯一一手课件方式，更新进度见空间日志 HYPERLINK http:/1980370644/2 http:/1980370644/2二、复合金融工具对于复合金融工具，初始确认时将各组部分分别分类为金融负债、金融资产或权益工具。企业的一项非衍生工具同时包含金融负债成分和权益工具成分的，应于初始计量时先确定金融负债成分的公允价值，再从复合金融工具公允价值中扣除负债成分的公允价值，作为权益工具成分的价值。可转换债券等可转换工具可能被分类为复合金融工具计处理时，应当注意以下四个方面：该类可转换工具进行会在可

16、转换工具转换时，应终止确认负债成分，并将其确认为权益。原来的权益成分仍旧保留为权益（从权益的一个项目结转到另一个项目，如从“其他权益工具”转入“资本公积资本或股本溢价”）。可转换工具转换时不产生损益。企业通过在到期日前赎回或回购而终止一项仍具有转换权的转换工具时，应在交易日将赎回或回购所支付的价款，以及发生的交易费用分配至该工具的权益成分和负债成分。分配价款和交易费用的方法应与该工具时采用的分配方法一致。价款和交易费用分配后，所产生的利得或损失应分别根据权益成分和负债成分所适用的会计原则进行处理，分配至权益成分的款项计入权益，与成分相关的利得或损失计入损益。3.企业可能修订可转换工具的条款以促

17、成持有方提前转换，在条款修订日，对于持有方根据修订后的条款进行转换所能获得的对价的公允价值与根据原有条款进行转换所能获得的对价的公允价值之间的差额，企业应将其确认为一项损失。4.企业认股权和债券分离交易的可转换公司债券，所的认股权符合有关权益工价格减去不附认股权证且具定义的，应当确认为一项权益工具（其他权益工具），并以其他条件相同的公司债券公允价值后的净额进行计量。如果认股权持有方到期没有行权的，应当在到期时将原计入其他权益工具的部分转入资本公积（股本溢价）。三、所有者权益的分类所有者权益根据其核算的内容和要求，可分为实收资本（股本）、其他权益工具、资本公积、其他综合收益、盈余公积和未分配利润

18、等。其中，盈余公积和未分配利润统称为留存收益。随堂练习【提示】点击上面的“随堂练习”即进入相关的试卷。第二节实收资本和其他权益工具的核算一、投资者投入资本的形式及计价（一）投资者投入资本的形式投资主体可以采用国家法律的各种形式向企业投资。在我国，投资者投入资本可以采取以下两种形式：以现金投入的资本；以非现金资产投入的资本。【提示】根据规定，投资者可以用货币出资，也可以用实物、知识、土地使用权等可以用货币估价并可以依法转让的非货币（二）投资者投入资本的计价作价出资。1.非投资者投入资本的计价方式：（1）投资者以现金投入的资本，应当以实际收到或者存入企业的金额作为实收资本中所占份额的部资本入账。实

19、际收到或者存入企业分，一般计入资本公积。的金额超过其在该企业投资者以非现金资产投入的资本，应按投资合同或协议约定的价值作为实收资本入账，但合同或协议约定价值不公允的除外。投资者投入的外币，采用交易日即期汇率折算为记账本位币，即外币投入资本与相应的货币性项目的记账本位币金额相等，不产生外币资本折算差额。中外合作经营企业在合作期间归还投资者投资的，在实收资本科目下设置“已归还投资”明细科目进行核算。2.（1）公司的股本按以下原则确定：，应按其面值作为股本，超过面值的取得的收入，其超过面值的部分，作为股本溢价，计入资本公积。（2）上市公司以及在境内股的公司，按确定的面值和核定的股金额与按份总额的乘积

20、计算的金额，作为股本入账，按交易日即期汇率折合的计算的二、（一）面值总额的差额，作为资本公积处理。公司实收资本的核算公司新设时1.接受现金资产投资借：存款贷：实收资本2.接受非现金资产投资（1）当收到投资者以原材料等存货出资时如果按计划成本核算，则分录为：借：原材料（计划成本）应交税费应交（进项税额）材料成本差异（超支差异）贷：实收资本（按投资合同或协议约定的投资者在企业资本中享有的份额）材料成本差异（节约差异）如果按实际成本法核算，则分录为：借：原材料（实际成本）应交税费应交（进项税额）贷：实收资本（按投资合同或协议约定的投资者在企业资本中享有的份额）（2）当收到投资者以固定资产出资时借：固

21、定资产（投资合同或协议约定的价值）应交税费应交（进项税额）贷：实收资本（按投资合同或协议约定的投资者在企业资本中享有的份额）（3）当收到投资者以无形资产出资时借：无形资产（投资合同或协议约定的价值）应交税费应交（进项税额）贷：实收资本（按投资合同或协议约定的投资者在企业资本中享有的份额）【提示】如果投资合同或协议约定的价值不公允，则应按公允价值确定非现金资产的入账价值。（二）公司增资扩股时新投资者介入，新投资者缴纳的出资额大于其按约定比例计算的在公司缴入资本中所占份额的部分，应作为资本溢价，记入“资本公积”科目。1.接受现金资产投资借：存款贷：实收资本资本公积资本溢价（差额）2.接受非现金资产

22、投资（1）当收到投资者以原材料等存货出资时如果按计划成本核算，则分录为：借：原材料（计划成本）应交税费应交（进项税额）材料成本差异（超支差异）贷：实收资本（按投资合同或协议约定的投资者在企业注册资本中享有的份额）资本公积资本溢价（差额）材料成本差异（节约差异）如果按实际成本法核算，则分录为：借：原材料（实际成本）应交税费应交（进项税额）贷：实收资本（按投资合同或协议约定的投资者在企业资本中享有的份额）资本公积资本溢价（差额）（2）当收到投资者以固定资产出资时借：固定资产（投资合同或协议约定的价值）应交税费应交（进项税额）贷：实收资本（按投资合同或协议约定的投资者在企业资本中享有的份额）资本公积

23、资本溢价（差额）（3）当收到投资者以无形资产出资时借：无形资产（投资合同或协议约定的价值）应交税费应交（进项税额）贷：实收资本（按投资合同或协议约定的投资者在企业资本中享有的份额）资本公积资本溢价（差额）【提示】如果投资合同或协议约定的价值不公允，则应按公允价值确定非现金资产的入账价值。三、（一）发起设立股本的核算在收到发起人的出资时，应借记“存款”等科目，贷记“股本”等科目。（二）募集设立借：存款贷：股本资本公积股本溢价【提示】发生续费、佣金等交易费用，如果溢价的，以抵扣应从溢价收入中抵扣，冲减资本公积（股本溢价）；无溢价或溢价金额的，应将抵扣的部分依次冲减盈余公积和未分配利润。四、企业资本

24、（或股本）变动的核算（一）增资1.在企业按规定接受投资者额外投入实现增资时借：存款等贷：实收资本（股本）资本公积资本溢价（或股本溢价） 2.企业采用资本公积或盈余公积转增资本时 借：资本公积盈余公积贷：实收资本（或股本）3.股东大会或类似机构批准采用股利的方式增资，公司应在实施该方案并办理增资手续后借：利润分配转作股本的普通股股利贷：股本4.公司的可转换公司债券按规定转为股本时借：应付债券可转换公司债券（面值、利息调整）其他权益工具贷：股本（股数面值）资本公积股本溢价（差额）库存现金（不可转换为的部分）5.企业将转为资本的借：应付账款（重组的账面价值）贷：实收资本（或股本）资本公积资本溢价（股

25、本溢价）营业外收入重组利得6.企业以权益结算的支付换取职工或其他方提供服务的，在行权日：借：存款等资本公积其他资本公积贷：股本（或实收资本）资本公积股本溢价（资本溢价）（二）减资在企业按照法定程序报经批准减少资本时，应按照减额，借记“实收资本”科目或“股本”科目，贷记“库存现金”、“五、库存股的核算存款”等科目。库存股是指企业收购的尚未转让或注销的本公司，为了核算这部分的金额，应设置“库存股”科目。该科目期末借方余额反映企业持有本公司库存股的主要账务处理：的金额。1.企业为减少资本而收购本公司借：库存股（按实际支付的金额）贷：存款等2.企业为本公司职工而收购本公司（1）收购时，按实际支付的金额

26、借：库存股（按实际支付的金额）贷：存款等同时备查登记。（2）将收购的给本公司职工（属于以权益结算的支付）借：存款（行权价格授予股数）资本公积其他资本公积贷：库存股资本公积股本溢价（差额，可能在借方）3.股东因对股东大会作出的公司合并、分立决议持有异议而要求公司收购其借：库存股的贷：存款等4.企业与持有本公司的其他公司合并而导致回购属于同一控制下企业合并的借：库存股（其他公司持有本公司的原账面价值）贷：相关科目属于非同一控制下企业合并的借：库存股（其他公司持有本公司的公允价值）贷：相关科目5.企业转让库存股借：存款（按实际收到的金额）资本公积股本溢价（借方差额）盈余公积（股本溢价余额冲减时）利润

27、分配未分配利润（股本溢价和盈余公积余额贷：库存股资本公积股本溢价（贷方差额）冲减时）【例-单选题】按规定转让库存股的，对被转让的库存股的账面余额超过实际收到的转让款的部分，下列会计处理正确的是（A.全额冲减资本公积）。（2015 年）B.先冲减资本公积（股本溢价），冲减的计入营业外支出C.依次冲减资本公积（股本溢价）、盈余公积、未分配利润D.全额计入营业外支出【】C】按规定转让库存股的，对被转让的库存股的账面余额超过实际收到的转让款的部分，应当冲减资本公积（股本溢价），资本公积（股本溢价）依次冲减盈余公积、未分配利润，选项C 正确。6.企业注销库存股冲减的，借：股本（面值总额）资本公积股本溢价

28、（借方差额）盈余公积（股本溢价余额冲减时）利润分配未分配利润（股本溢价和盈余公积余额贷：库存股（账面余额）资本公积股本溢价（贷方差额）冲减时）【提示】库存股属于所有者权益备抵项，回购库存股使所有者权益减少，注销库存股属于所有者权益变动，不影响所有者权益总额。【例-单选题】按规定注销库存股时，对于被注销库存股的账面价值超过股票面值总额的差额，应依次冲减的项目是（ A.盈余公积、资本公积、未分配利润 B.资本公积、盈余公积、未分配利润 C.盈余公积、未分配利润、资本公积D.资本公积、未分配利润、盈余公积）。（2014 年）【】B】企业注销库存股时，库存股账面价值超过面值总额的部分，先冲减资本公积，

29、资本公积冲减的，依次冲减盈余公积、未分配利润，选项 B 正确。六、其他权益工具的账务处理企业的除普通股（作为实收资本或股本）以外，按照金融负债和权益工具区分原则分类为权益工具的其他权益工具，按照以下原则进行会计处理。（一）其他权益工具处理的基本原则对于归类为权益工具的金融工具，无论其名称中是否包含“债”，其利息支出或股利分配都应当作为企业的利润分配，其回购、注销等作为权益的变动处理；对于归类为金融负债的金融工具，无论其名称中是否包含“股”，其利息支出或股利分配原则上按照借款费用进行处理，其回购或赎回产生的利得或损失等计入当期损益。企业（方）金融工具，其发生续费、佣金等交易费用，如分类为工具且以

30、摊余成本计量的，应当计入所权益（其他权益工具）中扣除。（二）科目设置工具的初始计量金额；如分类为权益工具的，应当从1.于归类为金融负债的金融工具在“应付债券”科目核算。对于需要拆分且形成金融负债或衍生金融资产的，应将拆分的衍生金融负债或衍生金融资产按照其公允价值在“衍生工具”科目核算。对于的且嵌入了非紧密相关的衍生金融资产或衍生金融负债的金融工具，如果方选择将其整体指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的，则应将整体在“交易性金融负债”等科目核算。的金融工具的2.“其他权益工具”科目，核算企业工具。的除普通股以外的归类为权益工具的各种金融随堂练习【提示】点击上面的“随堂练习”即进入相关的试卷

31、。（三）主要账务处理1.方的账务处理（1）方的金融工具归类为工具并以摊余成本计量的参照第十四章应付债券的核算。（2）借：方的金融工具归类为权益工具的存款贷：其他权益工具优先股、永续债等根据经批准的股利方案，按应分配给金融工具持有者的股利金额：借：利润分配应付优先股股利、应付永续债利息等贷：应付股利优先股股利、永续债利息等（3）方的金融工具为复合金融工具的参照第十四章可转换债券的核算。（4的金融工具本身是衍生金融负债或衍生金融资产或者内嵌了衍生金融负债或衍生金融资产的，按照金融工具确认和计量准则中有关衍生工具的规定进行处理。（5）权益工具与金融负债重分类权益工具重分类为金融负债借：其他权益工具优

32、先股、永续债等（账面价值）贷：应付债券优先股、永续债等（面值）优先股、永续债等（利息调整）（应付债券公允价值与面值的差额）（或借方）资本公积资本溢价（或股本溢价）（重分类后公允价值与应付债券账面价值的差额）（或借方）【提示】如果资本公积不够冲减的，依次冲减盈余公积和未分配利润，下同。金融负债重分类为权益工具借：应付债券优先股、永续债等（面值）优先股、永续债等（利息调整）（利息调整余额）（或贷方）贷：其他权益工具优先股、永续债等（6）方按合同条款约定赎回所回购借：库存股其他权益工具贷：存款注销时借：其他权益工具贷：库存股其他权益工具的除普通股以外的分类为权益工具的金融工具资本公积资本溢价（或股本

33、溢价）（或借方）方按合同条款约定赎回所的分类为金融负债的金融工具，按该工具赎回日的账面价值：借：应付债券等（赎回日的账面价值）贷：存款等（按赎回价格）财务费用（差额）方按合同条款约定将（7）的除普通股以外的金融工具转换为普通股借：应付债券（账面价值）其他权益工具（账面价值）贷：实收资本（或股本）（面值）资本公积资本溢价（或股本溢价）（差额）存款（支付现金）2.投资方的账务处理如果投资方因持有方的金融工具而对方拥有控制、共同控制或影响的，按照企业会计准则第 2 号长期股权投资和企业会计准则第 20 号企业合并进行确认和计量;投资方需编制合并财务报表的，按照企业会计准则第 33 号合并财务报表的规

34、定编制合并财务报表。第三节资本公积和其他综合收益一、资本公积资本公积是所有者权益的组成部分，指企业收到投资者出资超出其在资本或股本中所占的份额以及资本公积（其他资本公积）。资本公积的用途主要是用来转增资本（或股本）。但对于其他资本公积项目，在相关资产处置之前，不能用于转增资本或股本。（一）股本溢价或资本溢价资本（或股本）溢价是指企业收到投资者的超出其在企业资本（或股本）中所占份额的部分，形成资本（或股本）溢价的原因有溢价（二）其他资本公积、投资者超额缴入资本等。其他资本公积，是指除资本溢价（或股本溢价）项目以外所形成的资本公积。1.长期股权投资采用权益法核算的，被投资除净损益、其他综合收益和利

35、润分配以外的所有者权益的其他变动，投资者按持股比例计算的应享有的份额，应当增加或减少资本公积（其他资本公积）。借：长期股权投资其他权益变动贷：资本公积其他资本公积或作相反分录。2.因以权益结算的支付形成的资本公积（1）等待期内每个资产负债表日借：用等（授予日公允价值）贷：资本公积其他资本公积（2）行权日借：存款资本公积其他资本公积贷：实收资本（股本）资本公积资本溢价（股本溢价）二、其他综合收益其他综合收益，是指企业根据其他会计准则规定未在当期损益中确认的各项利得和损失。包括下列两类：1.以后会计期间不能重分类进损益的其他综合收益项目，主要包括：（1）重新计量设定受益计划净负债或净资产导致的变动

36、，主要包括重新计量设定受益计划净负债或净资产导致的变动计入其他综合收益，并且在后续会计期间不允许转回至损益。（2）按照权益法核算的在被投资份额。不能重分类进损益的其他综合收益变动中所享有的2.以后会计期间在满足规定条件时将重分类进损益的其他综合收益项目，主要包括：可供出售金融资产公允价值的变动可供出售金融资产公允价值变动形成的利得或损失，除减值损失和外币货币性金融资产形成的汇兑差额外，借：可供出售金融资产公允价值变动贷：其他综合收益可供出售金融资产公允价值变动形成的损失，作相反的会计分录。可供出售外币非货币性项目的汇兑差额对于发生的汇兑收益：借：可供出售金融资产贷：其他综合收益对于发生的汇兑损

37、失，作相反的会计分录。金融资产的重分类将可供出售金融资产重分类为采用成本或摊余成本计量的金融资产，重分类日该金融资产的公允价值或账面价值作为成本或摊余成本，该金融资产没有固定到期日的，与该金融资产相关、原直接计入所有者权益的利得或损失，应当仍然记入“其他综合收益”科目，在该金融资产被处置时转出，计入当期损益。将持有至到期投资重分类为可供出售金融资产，并以公允价值进行后续计量，重分类日，该投资的账面价值与其公允价值之间的差额记入“其他综合收益”科目，在该可供出售金融资产发生减值或终止确认时转出，计入当期损益。按照金融工具确认和计量的规定应当以公允价值计量，但以前公允价值不能可靠计量，企业应当在其

38、公允价值能够可靠计量时改按公允价值计量，将相关账面价值与公允价值之间的差额计入“其他综合收益”科目，在其发生减值或终止确认时将上述差额转出，计入当期损益（资产减值损失或投资收益）。采用权益法的长期股权投资按照权益法核算的在被投资可重分类进损益的其他综合收益变动中所享有的份额。投资方取得长期股权投资后，应当按照应享有或应分担的被投资其他综合收益的份额，确认其他综合收益，同时调整长期股权投资的账面价值。其会计处理为：借：长期股权投资其他综合收益贷：其他综合收益被投资其他综合收益减少编制相反会计分录。待处置股权投资时，将原计入其他综合收益的金额转入当期损益。企业将作为存货或自用房地产转换为采用公允价

39、值模式计量的投资性房地产转换日的公允价值小于账面价值的，按其差额，借记“公允价值变动损益”科目，转换日的公允价值大于账面价值的，按其差额，贷记“其他综合收益”科目。待该项投资性房地产处置时，因转换计入其他综合收益的部分应转入当期损益。现金流量套期工具产生的利得或损失中属于有效套期的部分现金流量套朝工具利得或损失中属于有效套期部分，直接确认为其他综合收益，该有效套期部分的金额，按下列两项的绝对额中较低者确定：套期工具自套期开始的累计利得或损失；被套期项目自套期开始的预计未来现金现值的累计变动额。【例-单选题】资产负债表日，满足运用套期会计方法条件的现金流量套期工具产生的利得，属于有效套期的应贷记

40、“（A.其他综合收益 B.投资收益C.公允价值变动损益D.财务费用）”科目。（2015 年）【】A】满足运用套期会计方法条件的现金流量套期工具产生的利得，属于有效套期的应计入其他综合收益，选项 A 正确。（7）外币财务报表折算差额按照外币折算的要求，企业对经营的财务报表进行折算时，应当将外币财务报表折算差额在资产负债表中所有者权益项目下单独列示（其他综合收益）；企业在处置经营时，应当将资产负债表中所有者权益项目下列示的、与该经营相关的外币报表折算差额，自所有者权益项目转入处置当期损益，部分处置经营的，应当按处置的比例计算处置部分的外币财务报表折算差额，转入处置当期损益。【例-多选题】企业发生的

41、下列交易或事项中，可能对其他综合收益项目产生影响的有（）。份注销回购的库存股B.处置采用权益法核算的长期股权投资C.将持有至到期投资重分类为可供出售金融资产 D.等待期确认换取职工提供服务的以权益结算的支付部分E.可供出售金融资产公允价值变动（非减值）形成的利得或损失【 算的】BCE】选项 A,不影响其他综合收益项目；选项 D，确认换取职工提供服务的以权益结支付计入资本公积（其他资本公积），不影响其他综合收益。第四节留存收益的核算留存收益是指企业从实现的利润中提取或形成的留存于企业的积累。它是从企业经营所得的净利润中积累而形成的，也属于所有者权益，但不同于实收资本和资本公积，其区别在于，实收资

42、本和资本公积来源于企业的资本投入，而留存收益则来源于企业资本增值。留存收益主要包括盈余公积和未分配利润。一、盈余公积（一）盈余公积的组成内容一般企业和法定盈余公积任意盈余公积的盈余公积主要包括：因为我国有关外商投资企业法律的特别规定，外商投资企业盈余公积的组成内容与一般企业和利润归还投资。有所不同，具体包括以下内容：（1）储备基金；（2）企业发展基金；（3）（二）盈余公积的用途弥补亏损转增资本（股本）扩大企业生产经营（三）账务处理1.盈余公积形成的账务处理（1）企业按规定提取的盈余公积借：利润分配提取法定盈余公积提取任意盈余公积贷：盈余公积法定盈余公积任意盈余公积【提示】如果以前年度亏损（即年初未分配利润为负数），应先弥补以前年度亏损再提取盈余公积。（2）外商投资企业按规定提取储备基金、企业发展基金、职工借：利润分配提取储备基金提取企业发展基金提取职工及福利基金贷