上课课件-中级财务会计

1、项目一 存 货本章结构存 货存货的确认和初始计量存货的期末计量存货的概念存货的确认条件存货的初始计量存货的期末计量原则存货期末计量方法本章学习目标：（一）掌握存货的确认条件（二）掌握存货初始计量的核算（三）掌握存货可变现净值的确认方法（四）掌握存货期末计量的核算1 存货的确认和初始计量存货， 是指企业在日常活动中持有以备出售的产成品或商品、处在生产过程中的在产品、在生产过程或提供劳务过程中耗用的材料和物料等。出 售用于建造固定资产等各项工程而储备的各种材料企业接受外来原材料加工制造的代制品和为外单位加工修理的代修品，制造和修理完成验收入库后应视同企业的产成品已经取得商品所有权，但尚未验收入库的

2、在途物资委托加工物资委托代销商品发出商品房地产开发企业购入的用于建造商品房的土地使用权【例题1】下列各种物资中，应当作为企业存货核算的有（ ）。 A库存材料 B发出商品 C低值易耗品 D工程物资 E. 房地产开发企业建造的用于对外出租的商品房【答案】 ABC 【解析】工程物资并不是为在生产经营过程中的销售或耗用而储备，它是为了建造或维护固定资产而储备的，其用途不同，不能视为“存货”核算。 （一）与该存货有关的经济利益很可能流入企业风险和报酬是否转移标志：取得所有权（二）该存货的成本能够可靠地计量确凿、可靠的证据，可验证性经济业务是否实际发生了存货的确认条件甲公司得知乙公司经营情况逐渐好转，乙公

3、司承诺近期付款甲公司在204年3月1日向乙公司销售一批商品，开出的增值税专用发票上注明的销售价格为200 000元，增值税额为34 000元，款项尚未收到;该批商品成本为120 000元。甲公司在销售时已知乙公司资金周转发生困难，但为了减少存货积压，同时也为了维持与乙公司长期建立的商业合作关系，甲公司仍将商品发往乙公司且办妥托收手续。假定甲公司发出该批商品时其增值税纳税义务已经发生。由于乙公司资金周转存在困难，因而甲公司在货款回收方面存在较大的不确定性，与该批商品所有权有关的风险和报酬没有转移给乙公司。根据销售商品收入的确认条件，甲公司在发出商品且办妥托收手续时不能确认收入，已经发出的商品成本

4、应通过“发出商品”科目反映。第二节 存货的初始计量存货成本采购成本 购买价款、相关税费、运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用。加工成本 直接人工以及按照一定方法分配的制造费用。其他成本 是指除采购成本、加工成本以外的，使存货达到目前场所和状态所发生的其他支出。存货应当按照成本进行初始计量。存货成本包括采购成本、加工成本和其他成本。存货的初始计量外购的存货初始成本：采购成本购买价款、相关税费、运输费、装卸费、保险费、其他可归属于采购成本的费用（仓储费、包装费、运输途中的合理损耗、入库前的挑选整理费用等）增值税：一般纳税人，可抵扣的不计入成本，不可抵扣的应计入成本 小规模纳税人

5、，计入成本 采购人员的差旅费商品流通企业在采购商品过程中发生的运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用应当计入存货的采购成本，也可以先进行归集，期末按照所购商品的存销情况进行分摊。 商品流通企业采购商品的进货费用金额较小的，可以在发生时直接计入当期销售费用。【例题2】某工业企业为增值税小规模纳税人，购入一批材料，取得的增值税专用发票上注明的价款为21200元，增值税税额为3604元，材料入库前的挑选整理费为200元，材料已验收入库。则该企业取得的该材料的入账价值为（ ）元。A. 20200 B. 21400C. 24804 D. 25004 【例题3】甲公司为增值税一般纳税人，

6、购入一批原材料300吨，单价为2万元，取得的增值税专用发票上注明的价款为600万元，增值税税额为102万元。在购买过程中发生运输费用4万元（不考虑相关增值税）、途中保险费1万元。原材料入库前发生挑选整理费用3万元。另外，为购买该原材料，发生采购人员差旅费2万元。则甲公司取得的该材料的入账价值为（ ）万元。A. 604 B. 605C. 608 D. 610 【例题4】甲公司为增值税一般纳税人，购入一批原材料150公斤，取得的增值税专用发票上注明的价款为1000万元，增值税税额为170万元。另发生运输费用10万元（运费可按7%抵扣增值税进项税额），包装费8万元，途中保险费用2.7万元。运抵企业后

7、，验收入库原材料为148公斤，运输途中发生合理损耗2公斤。则该企业取得的该材料的入账价值为（ ）万元。A. 979.2 B. 1190C. 1190.7 D. 1020 Ps：该批原材料实际单位成本为每公斤( )万元。一是合理的途中损耗，计入材料的采购成本（或不扣除）；二是能确定由供应单位、运输单位、保险公司或其他过失人赔偿的，应向有关单位或责任人索赔，自“在途物资”转入“其他应收款”；三是凡尚待查明原因和需要报经批准才能转销处理的损失，应将其损失从“在途物资”转入“待处理财产损溢”，待查明原因后再分别处理：由相关责任单位或过失人赔偿的，“待处理财产损溢”转入 “其他应收款”；自然灾害造成的损

8、失，扣除材料价值和保险赔付额后的净损失，从“待处理财产损溢”转入“营业外支出非常损失”无法收回的其他损失，经批准后，从“待处理财产损溢”转入“管理费用”采购材料在途中发生的短缺和毁损在第二和第三种情况（自然灾害造成的除外）下，短缺和毁损的材料所负担的增值税额和准予抵扣的消费税额应转出。存货的初始计量进一步加工取得的存货初始成本：采购成本+加工成本+其他成本采购成本同 外购存货 的采购成本1. 委托外单位加工的存货（注意税法发生变化）2. 自行生产的存货拨付加工物资支付加工费和税金收回加工物资和剩余物资1.委托外单位加工的存货 会计处理的主要环节【书 例2-1】 甲企业委托乙企业加工材料一批(属

9、于应税消费品)。原材料成本为20 000元，支付的加工费为7 000元(不含增值税)，消费税税率为10%，材料加工完成并已验收入库，加工费用等已经支付。双方适用的增值税税率为17%。拨付加工物资支付加工费和税金收回加工物资和剩余物资借：委托加工物资乙企业 20 000 贷：原材料 20 000【书 例2-1】 甲企业委托乙企业加工材料一批(属于应税消费品)。原材料成本为20 000元，支付的加工费为7 000元(不含增值税)，消费税税率为10%，材料加工完成并已验收入库，加工费用等已经支付。双方适用的增值税税率为17%。拨付加工物资支付加工费和税金收回加工物资和剩余物资 甲企业收回加工后的材料

10、用于连续生产应税消费品的 借：委托加工物资乙企业 7 000 应交税费应交增值税(进项税额) 1 190 应交消费税 3 000 贷：银行存款 11 190 甲企业收回加工后的材料直接用于销售的 借：委托加工物资乙企业(7 0003 000) 10 000 应交税费应交增值税(进项税额) 1 190 贷：银行存款 11 190消费税组成计税价格=材料实际成本+加工费+消费税=材料实际成本+加工费+消费税组成计税价格消费税税率消费税组成计税价格=（材料实际成本+加工费）（1-消费税税率） 【书 例2-1】 甲企业委托乙企业加工材料一批(属于应税消费品)。原材料成本为20 000元，支付的加工费为

11、7 000元(不含增值税)，消费税税率为10%，材料加工完成并已验收入库，加工费用等已经支付。双方适用的增值税税率为17%。 甲企业收回加工后的材料用于连续生产应税消费品的 借：原材料(20 0007 000) 27 000 贷：委托加工物资乙企业 27 000 甲企业收回加工后的材料直接用于销售的（售价计税价） 借：库存商品(20 00010 000) 30 000 贷：委托加工物资乙企业 30 000拨付加工物资支付加工费和税金收回加工物资和剩余物资原材料委托加工物资库存商品银行存款应交税费应交消费税应交税费应交增值税1. 发出材料的实际成本2.支付委托方负担的往返运杂费 3.支付加工费和

12、增值税4.支付消费税（直接用于销售）（进一步加工）5. 收回委托加工的物资总 结：企业接受外来原材料加工制造的代制品和为外单位加工修理的代修品，制造和修理完成验收入库后应视同企业的产成品收到受托加工物资实际加工完工入库交付完工物资不做会计处理，在备查簿上登记借：生产成本 贷：人工费、材料费等借：库存商品受托加工完工商品 贷：生产成本借：应收账款等 贷：主营业务收入 应交税费借：主营业务成本贷：库存商品受托加工完工商品【例题5】 某企业为增值税一般纳税人，适用的增值税税率为17%，适用的消费税税率为10%。该企业委托其他单位（增值税一般纳税企业）加工一批属于应税消费品的原材料（非金银首饰），该批

13、委托加工原材料收回后用于继续生产应税消费品。发出材料的成本为180万元，支付的不含增值税的加工费为90万元，支付的增值税为15.3万元。该批原材料已加工完成并验收入库的成本为( )万元。 A.270 B.280 C.300 D.315.3【答案】A【解析】原材料已加工完成并验收入库的成本=180+90270(万元)。2.甲公司为增值税一般纳税人，采用实际成本法核算原材料。2013年12月委托黄河公司（一般纳税人）加工应税消费品一批，收回后直接对外销售。甲公司发出原材料成本为100 000元，支付的加工费为35 000元（不含增值税），黄河公司代收代缴的消费税为15 000元，该批应税消费品已经

14、加工完成并验收入库。假定甲、乙公司均适用增值税税率17%、消费税税率10%，则甲公司将委托加工消费品收回时，其入账成本为（ ）元。A.135 000 B.150 000 C.152 000 D.155 900【答案】B【解析】入账成本=100 000+35 000+15 000=150 000（元）。【例题6】下列各项中，增值税一般纳税企业应计入收回委托加工物资成本的有（ ）。 A支付的加工费B随同加工费支付的增值税C支付的收回后继续加工的委托加工物资的消费税D支付的收回后直接销售的委托加工物资的消费税【答案】AD【解析】随同加工费支付的增值税应作为进项税额抵扣；支付的收回后继续加工的委托加工

15、物资的消费税应计入“应交税金应交消费税”科目。 2.自行生产的存货季节性和修理期间的停工损失自行生产的存货的初始成本包括投入的原材料或半成品、直接人工和按照一定方法分配的制造费用。 制造费用分配率=制造费用总额分配标准总额某产品应分摊的制造费用=该产品分配标准制造费用分配率存货的初始计量其他方式取得的存货投资者投入存货成本： 合同或协议约定的公允价值，不公允除外2. 通过非货币性资产交换和债务重组 等取得的存货【书 例2-2】 20 x9年1月1日，A、B、C三方共同投资设立了甲责任有限公司(以下简称甲公司)。A以其生产的产品作为投资(甲公司作为原材料管理和核算)，该批产品的公允价值为5 00

16、0 000元。甲公司取得的增值税专用发票上注明的不含税价款为5 000 000元，增值税税额为850 000元。假定甲公司的股本总额为10 000 000元，A在甲公司享有的份额为35%。甲公司为一般纳税人，适用的增值税税率为17%；甲公司采用实际成本法核算存货。A在甲公司享有的股本金额 = 10 000 00035% = 3 500 000(元)A在甲公司投资的股本溢价 = 5 000 000850 0003 500 000 = 2 350 000(元)甲公司的账务处理如下：借：原材料 5 000 000 应交税费应交增值税(进项税额) 850 000 贷：股本A 3 500 000 资本公

17、积股本溢价 2 350 000存货的初始计量通过提供劳务取得的存货初始成本直接人工和其他直接费用可归属于该存货的间接费用【例题7多选题】 下列项目中，一般纳税企业应计入存货成本的有( )。 A.购入存货支付的关税 B.商品流通企业采购过程中发生的保险费 C.委托加工材料发生的增值税 D.自制存货生产过程中发生的直接费用【答案】ABD【解析】购入存货支付的关税和自制存货生产过程中发生的直接费用应计入存货成本；商品流通企业采购过程中发生的运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用等应当计入存货采购成本；委托加工材料发生的增值税应作为进项税额抵扣，不计入存货成本。 下列费用应当在发生时

18、确认为当期损益，不计入存货成本：（1）非正常消耗的直接材料、直接人工和制造费用；（2）仓储费用（不包括在生产过程中为达到下一个生产阶段所必需的费用）；（3）不能归属于使存货达到目前场所和状态的其他支出。【例题8多选题】下列各项与存货相关的费用中，应计入存货成本的有( )。 A.材料采购过程中发生的保险费 B.材料入库前发生的挑选整理费 C.在生产过程中为达到下一个生产阶段所必需的仓储费用 D.非正常消耗的直接材料2 存货的期末计量存货期末计量原则：成本和可变现净值孰低计量成本：实际成本可变现净值：存货的估计售价减去至完工时估计将要发生的成本、估计的销售费用以及相关税费后的金额成本高于可变现净值

19、的，应当计提存货跌价准备存货减值迹象的判断存货可变现净值低于成本的情形存货可变现净值为零的情形可变现净值的确定考虑的因素：持有的目的（直接出售和进一步加工）不同情况下可变现净值的确定存货跌价准备的计提与转回按单个存货项目、按类别、合并计提原影响因素消失后，在原计提的存货跌价准备金额内内转回。存货期末计量方法直接用于出售的材料无销售合同 可变现净值=一般市场销售价格估计销售费用及相关税费有销售合同可变现价值=合同价格估计销售费用及相关税费需要经过加工的材料判断产成品是否减值（比较产成品的成本和可变现净值） 产成品的成本=材料的账面价值+至完工估计要发生的成本 产成品的可变现净值=一般市场价或合同

20、价格估计销售费用及相关税费2. 若产成品未发生减值，材料按成本计量3. 若产成品发生减值，材料按可变现净值计量 材料的可变现净值=产成品的可变现净值至完工估计要发生的成本 不同情况下，可变现净值的确定：总结：存货可变现净值中估计售价的确定有合同合同数量内合同价超过合同数量一般市场价无合同一般市场价【例题9】甲公司204年12月31日库存配件100套，每套配件的账面成本为12万元，市场价格为10万元。该批配件可用于加工100件A产品，将每套配件加工成A产品尚需投入17万元。A产品204年12月31日的市场价格为每件30.7万元，估计销售过程中每件将发生销售费用及相关税费1.2万元。该配件此前未计

21、提存货跌价准备，甲公司204年12月31日该配件应计提的存货跌价准备为( )万元。 A.0 B.30 C.150 D.200【例题10】甲公司期末原材料的账面余额为100万元，数量为10吨。该原材料专门用于生产与乙公司所签合同约定的20台Y产品。该合同约定:甲公司为乙公司提供Y产品20台，每台售价10万元(不含增值税，本题下同)。将该原材料加工成20台Y产品尚需加工成本总额为95万元。估计销售每台Y产品尚需发生相关税费1万元。本期期末市场上该原材料每吨售价为9万元，估计销售每吨原材料尚需发生相关税费0.1万元。期末该原材料的账面价值为( )万元。A.85 B.89 C.100 D.105【例题

22、11多选题】下列有关确定存货可变现净值基础的表述，正确的有( )。A.无销售合同的库存商品以该库存商品的估计售价为基础B.有销售合同的库存商品以该库存商品的合同价格为基础C.用于出售的无销售合同的材料以该材料的市场价格为基础D.用于生产有销售合同产品的材料以该材料的市场价格为基础【例题12】2012年9月3日，甲公司与乙公司签订了一份不可撤销的销售合同，双方约定，2013年1月20日，甲公司应按每台52万元的价格向乙公司提供A产品6台。2012年12月31日，甲公司A产品的账面价值（成本）为280万元，数量为5台，单位成本为56万元。2012年12月31日，A产品的市场销售价格为50万元/台。

23、销售5台A产品预计发生销售费用及税金为10万元。2012年12月31日，甲公司结存的5台A产品的账面价值为（）万元。280250260270 【例题13】2012年12月26日，甲公司与乙公司签订了一份不可撤销的销售合同，双方约定，2013年3月20日，甲公司应按每台50万元的价格向乙公司提供B产品6台。2012年12月31日，甲公司还没有生产该批B产品，但持有的库存C材料专门用于生产B产品，可生产B产品6台，其账面价值（成本）为185万元，市场销售价格总额为182万元。将C材料加工成B产品尚需发生加工成本120万元，不考虑其他相关税费。2012年12月31日C材料的可变现净值为（）万元300

24、182180185【例2-6】209年12月31 日，甲公司库存原材料钢材的账面价值为600 000元，可用于生产1台C型机器，相对应的市场销售价格为550 000元，假设不发生其他购买费用。由于钢材的市场销售价格下降，用钢材作为原材料生产的C型机器的市场销售价格由1500 000元下降为1350 000元，但其生产成本仍为1 400 000元，即将该批钢材加工成C型机器尚需投入800 000元，估计销售费用及税金为50 000元。根据上述资料，确定该批钢材的账面价值：存货跌价准备的计提、转回与结转1.存货跌价准备的计提当有迹象表明存货发生减值时，企业应于期末计算存货的可变现净值，确认是否需要

25、计提存货跌价准备。期末对存货进行计量时，如果同一类存货，其中一部分是有合同价格约定的，另一部分不存在合同价格，在这种情况下，企业应区分有合同价格约定的和没有合同价格约定的存货，分别确定其期末可变现净值，并与其相对应的成本进行比较，从而分别确定是否需计提存货跌价准备。 【例题14】B公司期末存货采用成本与可变现净值孰低法计价。2009年9月26日B公司与M公司签订销售合同：由B公司于2010年3月6日向M公司销售笔记本电脑10000台，每台1.5万元。2009年12月31日B公司库存笔记本电脑13000台，单位成本1.4元，账面成本为18200万元。2009年12月31日市场销售价格为每台1.3

26、万元，预计销售税费均为每台0.05万元。则2009年12月31日笔记本电脑的账面价值为( )万元。A.18250 B.18700 C.18200 D.17750【例题15】B公司期末存货采用成本与可变现净值孰低法计量。2012年9月26日B公司与M公司签订销售合同：由B公司 于2013年3月6日向M公司销售笔记本电脑1000台，每台售价1.2万元。2012年12月31日B公司库存笔记本电脑1200台，单位成本1万元，账面成本为1200万元。2012年12月31日B公司库存市场销售价格为每台0.95万元。2012年12月31日B公司库存笔记本电脑的账面价值为（）万元120011801170123

27、02存货跌价准备的转回当以前减记存货价值的影响因素已经消失，减记的金额应当予以恢复，并在原已计提的存货跌价准备金额内转回，转回的金额计入当期损益（资产减值损失）。存货跌价准备资产减值损失（1）计提存货跌价准备（2）冲回多计提的存货跌价准备【例2-12】丙公司208年年末，A存货的账面成本为100 000元，由于本年以来A存货的市场价格持续下跌，根据资产负债表日状况确定的A存货的可变现净值为95 000元，“存货跌价准备”期初余额为零，应计提的存货跌价准备为5 000元 （100 000-95 000）。相关账务处理如下： 借：资产减值损失A存货 5 000 贷：存货跌价准备A存货 5 000【

28、例2-13】沿用【例2-12】，假设209年年末，丙公司存货的种类和数量、账面成本和已计提的存货跌价准备均未发生变化，但是209年以来A存货市场价格持续上升，市场前景明显好转，至209年年末根据当时状态确定的A存货的可变现净值为110 000元。本例中，由于A存货市场价格上涨，209年年末A存货的可变现净值（110 000元）高于其账面成本（100 000元），可以判断以前造成减记存货价值的影响因素（价格下跌）已经消失。A存货减记的金额应当在原已计提的存货跌价准备金额5 000元内予以恢复。相关账务处理如下：借：存货跌价准备A存货 5 000 贷：资产减值损失A存货 5 000 需要注意的是，

29、导致存货跌价准备转回的是以前减记存货价值的影响因素的消失，而不是在当前造成存货可变现净值高于其成本的其他因素。如果本期导致存货可变现净值高于其成本的影响因素不是以前减记该存货价值的影响因素，则不允许将该存货跌价准备转回。 【例题16】：某企业于2009年2月1日取得一批商品至201年12月31日尚未对外出售，取得时的成本是100万元。（1）2009年12月31日可变现净值为90万元；借：资产减值损失 10 贷：存货跌价准备 10（2）2010年3月31日可变现净值为85万元；借：资产减值损失 5 贷：存货跌价准备 5（3）2010年6月30日可变现净值为95万元；借：存货跌价准备 10 贷：资

30、产减值损失 10 （4）2010年9月30日可变现净值为105万元；借：存货跌价准备 5 贷：资产减值损失 53存货跌价准备的结转企业计提了存货跌价准备，如果其中有部分存货已经销售，则企业在结转销售成本时，应同时结转对其已计提的存货跌价准备。对于因债务重组、非货币性资产交换转出的存货，应同时结转已计提的存货跌价准备，但不冲减当期的资产减值损失，按债务重组和非货币性交易的原则进行会计处理（视同销售）。按存货类别计提存货跌价准备的，也应按比例结转相应的存货跌价准备。 实际上，是要求存货按其账面价值结转（存货存货跌价准备）。【例题17计算分析】A公司为增值税一般纳税人，使用的增值税税率为17%。某项

31、库存商品2012年12月31日账面余额为100万元，已计提存货跌价准备30万元。2013年1月20日，A公司将上述商品对外销售，售价为80万元，增值税销项税额为13.6万元，收到款项存入银行。要求：编制出售商品时的会计分录。借：银行存款 93.6 贷：主营业务收入 80 应交税费应交增值税（销项税额）13.6借：主营业务成本 70 存货跌价准备 30 贷：库存商品 100 【例2-14】 见教材P234存货期末清查盘亏毁损管理不善管理费用进项税转出自然灾害营业外支出进项税不转出盘盈重置成本待处理财产损溢冲减管理费用本章小结：存货的确认和初始计量1.会判断给定的选项是否属于存货2. 熟记哪些费用

32、需要计入初始成本3. 委托加工物资的成本、相关税费存货的期末计量1.判断计算调整2. 两种类别存货的可变现净值的计算3.存货跌价准备的结转作业1：2014年12月31日，甲公司未计提减值前存货的账面余额为2700万元，其中A产品100件，每件成本为12万元，账面余额为1200万元；B在产品300件，成本为每件5万元，账面余额为1500万元。2014年12月31日，A产品的销售单价为11.8万元，预计销售每件A产品还将发生相关税费0.8万元；对于A产品，甲公司与另一企业已签订一份不可撤销的销售合同，该合同约定甲公司以每件13.1万元向该企业销售40件A产品。2014年12月31日，B产品的销售单

33、价为8.5万元，将每件B在产品加工成产成品预计还将发生费用3.8万元，预计销售每件B产品将发生相关税费0.5万元。假定甲公司存货按单项产品计提存货跌价准备，2014年初甲公司存货跌价准备余额为0.要求：计算2014年12月31日应当确认的资产减值损失金额，并编制2014年年末存货跌价准备相关的会计分录。Thank you!Thank you!项目二长期股权投资本章基本结构框架长期股权投资长期股权投资的初始计量企业合并形成的长期股权投资 投资成本中包含的已宣告尚未发放的现金股利或利润的处理 长期股权投资的后续计量成本法及权益法核算的范围长期股权投资的权益法除企业合并外其他方式取得的长期股权投资

34、长期股权投资的处置长期股权投资的成本法第一节 长期股权投资的初始计量长期股权投资的范围本章所指长期股权投资，根据企业会计准则第2号长期股权投资的规定，包括：（1）投资方能够对被投资单位实施控制的权益性投资，即对子公司投资；（50% 以上）（2）投资方与其他合营方一同对被投资单位实施共同控制且对被投资单位净资产享有权利的权益性投资，即对合营企业投资；（20%50%）（3）投资方对被投资单位具有重大影响的权益性投资，即对联营企业投资；（20%50%）【例题1多选题】下列投资中，不应作为长期股权投资核算的是（）。A.对子公司的投资B.对联营企业和合营企业的投资C.在活跃市场中没有报价、公允价值无法可

35、靠计量的没有控制、共同控制或重大影响的权益性投资 D.在活跃市场中有报价、公允价值能可靠计量的没有控制、共同控制或重大影响的权益性投资【答案】CD（一）企业合并概述企业合并，是指将两个或者两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的交易或事项。报告主体可能是个别财务报告主体，也可能是合并财务报告主体。 1以合并方式为基础对企业合并的分类（1）控股合并（重点掌握）是指合并方(或购买方，下同)通过企业合并交易或事项取得对被合并方(或被购买方，下同)的控制权，能够主导被合并方的生产经营决策，从而将被合并方纳入其合并财务报表范围形成一个报告主体的情况。甲+乙=甲+乙。在控股合并的情况下，母公司要编制合并财

36、务报表。（2）吸收合并是指合并方在企业合并中取得被合并方的全部净资产，并将有关资产、负债并入合并方自身的账簿和报表进行核算。甲+乙=甲 (3)新设合并是指企业合并中注册成立一家新的企业，由其持有原参与合并各方的资产、负债在新的基础上经营。 甲+乙=丙 2以是否在同一控制下进行企业合并为基础对企业合并的分类企业合并准则中将企业合并按照一定的标准划分为两大基本类型同一控制下的企业合并和非同一控制下的企业合并。企业合并的类型划分不同，所遵循的会计处理原则也不同。(1)同一控制下的企业合并同一控制下的企业合并，是指参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制且该控制并非暂时性的。(2)非同一

37、控制下的企业合并非同一控制下的企业合并，是指参与合并各方在合并前后不受同一方或相同的多方最终控制的合并交易，即除判断属于同一控制下企业合并的情况以外的其他企业合并。长期股权投资初始计量 取得方式初始计量企业合并方式同一控制被投资单位在最终控制方合并财务报表中的净资产账面价值的份额，付出资产账面价值与享有被投资单位所有者权益账面价值的份额之间的差额计入资本公积（资本溢价） 非同一控制付出资产的公允价值，付出资产公允价值与账面价值的差额计入当期损益 企业合并以外的方式付出资产的公允价值或发行权益性证券的公允价值，付出资产公允价值与账面价值的差额计入当期损益 一、企业合并形成的长期股权投资（一）同一

38、控制下的企业合并形成的长期股权投资原则：不以公允价值计量，不确认损益。同一控制下的企业合并，合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价的，应当在合并日按照取得被合并方在最终控制方合并财务报表中净资产账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。长期股权投资初始投资成本与支付的现金、转让的非现金资产以及所承担债务账面价值之间的差额，应当调整资本公积(资本溢价或股本溢价)；资本公积(资本溢价或股本溢价)不足冲减的，调整留存收益。【提示】这里调整的是“资本公积（资本溢价或股本溢价）”而不是“资本公积”的全部。 会计分录1. 以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式借：长期股权投资（被

39、合并方在合并报表中净资产的账面价值的份额） 应收股利（已宣告但尚未发放的现金股利或利润） 贷：负债（承担债务账面价值） 资产（投出资产账面价值） 资本公积资本溢价或股本溢价（差额） 借：管理费用（审计、法律服务等相关费用） 贷：银行存款【例题1】甲公司和乙公司同为A集团的子公司，2015年6月1日，甲公司以银行存款取得乙公司所有者权益的80，同日乙公司在合并报表中净资产的账面价值为2000万元。（1）若甲公司支付银行存款1500万元 【答案】借：长期股权投资 1600 贷：银行存款 1500 资本公积资本溢价 100（2）若甲公司支付银行存款1700万元 【答案】借：长期股权投资 1600 资

40、本公积资本溢价 100 贷：银行存款 1700 如资本公积不足冲减，冲减留存收益。 【例题2单选题】2015年3月20日，甲公司以银行存款1000万元及一项土地使用权取得其母公司控制的乙公司80%的股权，并于当日起能够对乙公司实施控制。合并日，该土地使用权的账面价值为3200万元，公允价值为4000万元；乙公司在合并报表中净资产的账面价值为6000万元，公允价值为6250万元。假定甲公司与乙公司的会计年度和采用的会计政策相同，不考虑其他因素，甲公司的下列会计处理中，正确的是（）。A确认长期股权投资5000万元，不确认资本公积B确认长期股权投资5000万元，确认资本公积800万元C确认长期股权投

41、资4800万元，确认资本公积600万元D确认长期股权投资4800万元，冲减资本公积200万元【答案】C【解析】同一控制下长期股权投资的入账价值6000804800（万元）。应确认的资本公积4800-（10003200）600（万元）。 【例题3单选题】2015年3月20日，甲公司合并乙企业，该项合并属于同一控制下的企业合并。合并中，甲公司发行本公司普通股1000万股（每股面值1元，市价为2.1元），作为对价取得乙企业60%股权。合并日，乙企业在合并报表中的净资产账面价值为3200万元，公允价值为3500万元。假定合并前双方采用的会计政策及会计期间均相同。不考虑其他因素，甲公司对乙企业长期股权投

42、资的初始投资成本为（ ）万元。A1920 B2100 C3200 D3500【答案】A【解析】甲公司对乙企业长期股权投资的初始投资成本=3200601920（万元）会计分录2. 以发行权益性证券作为合并对价借：长期股权投资（被合并方在合并报表中净资产的账面价值的份额） 贷：股本（发行股票的数量每股面值） 资本公积股本溢价（差额） 借：资本公积股本溢价（权益性证券发行费用） 贷：银行存款发行债务性证券支付的手续费、佣金等计入应付债券初始确认金额。【例题4】甲公司和乙公司同为A集团的子公司，2015年8月1日甲公司发行600万股普通股（每股面值1元）作为对价取得乙公司60的股权，同日乙企业合并报表

43、中账面净资产总额为1300万元。【答案】借：长期股权投资 780 （130060%） 贷：股本 600 资本公积股本溢价 180 【例题5单选题】甲公司以定向增发股票的方式购买同一集团内另一企业持有的A公司80股权。为取得该股权，甲公司增发2000万股普通股，每股面值为1元，每股公允价值为5元；支付承销商佣金50万元。取得该股权时，A公司在合并报表中净资产账面价值为9000万元，公允价值为12000万元。假定甲公司和A公司采用的会计政策相同，甲公司取得该股权时应确认的资本公积为( )。A5 150万元 B5 200万元 C7 550万元 D7 600万元【答案】A【解析】甲公司取得该股权时应确

44、认的资本公积=900080%-20001-50=5150（万元）。 【例2-1】 见教材P21会计分录3. 企业通过多次交换交易，分步取得股权最终形成同一控制下控股合并应当判断多次交易是否属于“一揽子交易”。不属于“一揽子交易”的，取得控制权日，应进行如下会计处理：合并日初始投资成本=合并日被合并方净资产在合并报表中的账面价值全部持股比例新增投资部分初始投资成本=合并日初始投资成本-原长期股权投资账面价值新增投资部分初始投资成本与为取得新增部分所支付对价的账面价值的差额，调整资本公积（资本溢价或股本溢价），资本公积（资本溢价或股本溢价）不足冲减的，冲减留存收益。【例题单选题】2013年1月1日

45、，甲公司取得A公司25%的股份，实际支付款项6 000万元，能够对A公司施加重大影响，同日A公司可辨认净资产在合并报表中的账面价值为22 000万元（与公允价值相等）。2013年度，A公司实现净利润1 000万元，无其他所有者权益变动。2014年1月1日，甲公司以定向增发股票的方式购买同一集团内另一企业持有的A公司40%股权。为取得该股权，甲公司增发2 000万股普通股，每股面值为1元，每股公允价值为3.5元；支付承销商佣金50万元。取得该股权时，相对于最终控制方而言的A公司可辨认净资产账面价值为23 000万元。进一步取得投资后，甲公司能够对A公司实施控制。假定甲公司和A公司采用的会计政策、

46、会计期间相同。甲公司2014年1月1日进一步取得股权投资时应确认的资本公积为（）万元。A.6 650B.6 900C.6 950D.6 750【答案】A【解析】合并日长期股权投资的初始投资成本=23 00065%=14 950（万元），原25%股权投资账面价值=6 000+1 00025%=6 250（万元），新增长期股权投资入账成本=14950-6250=8 700（万元），甲公司2014年1月1日进一步取得股权投资时应确认的资本公积=8 700-股本面值2 000-发行费用50=6 650（万元）。被合并方在合并日净资产在合并报表中的账面价值为负数的，长期股权投资成本按零确定，同时在备查簿

47、中予以登记。在确定同一控制下企业合并形成的长期股权投资时，应注意企业合并前合并方与被合并方使用的会计政策是否相同，如若不同，则应在以被合并方的账面价值为基础确定形成的长期股权投资成本时，首先应基于重要性原则，统一合并方与被合并方的会计政策。在按照合并方的会计政策对被合并方资产、负债的账面价值进行调整的基础上，计算确定长期股权投资的初始成本。（二）非同一控制下的企业合并，购买方在购买日应当区别下列情况确定合并成本,并将其作为长期股权投资的初始投资成本。1一次性的交换交易实现的企业合并，合并成本为购买方在购买日为取得对被购买方的控制权而付出的资产、发生或承担的负债以及发行的权益性证券的公允价值。2

48、通过多次交换交易分步实现的企业合并，具体分析。会计分录1. 一次性的交换交易实现的企业合并借：长期股权投资（付出的资产、发生或承担的负债以及发行的权益性证券的公允价值） 应收股利（已宣告但尚未发放的现金股利或利润） 贷：负债（承担债务账面价值） 资产（投出资产账面价值） 差额的处理视同处置资产（同非货币性资产交换） 借：管理费用（审计、法律服务等相关费用） 贷：银行存款差额的处理视同处置资产同非货币性资产交换（1）投出资产为固定资产或无形资产，其差额计入营业外收入或营业外支出。【书上例题5-3】（2）投出资产为存货，按其公允价值确认主营业务收入或其他业务收入，按其成本结转主营业务成本或其他业务

49、成本。（3）投出资产为可供出售金融资产等投资的，其差额计入投资收益。可供出售金融资产持有期间公允价值变动形成的“其他综合收益”应一并转入投资收益。【例题5】2014年5月1日，甲公司以一项可供出售金融资产向丙公司投资（甲公司和丙公司不属于同一控制的两个公司），占丙公司注册资本的70%。购买日，该可供出售金融资产的账面价值为3 000万元（其中成本为3 200万元，公允价值变动为-200万元），公允价值为3 100万元。不考虑其他相关税费。甲公司的会计处理如下：借：长期股权投资 3 100可供出售金融资产公允价值变动 200贷：可供出售金融资产成本 3 200投资收益 100借：投资收益200贷

50、：其他综合收益 200【例题6计算分析题】2015年1月1日，甲公司以一台固定资产和银行存款200万元向乙公司投资（甲公司和乙公司不属于同一控制的两个公司），占乙公司注册资本的60%, 该固定资产的账面原价为8000万元，已计提累计折旧500万元，已计提固定资产减值准备200万元，公允价值为7600万元。不考虑其他相关税费。甲公司的会计处理如下：【答案】 借：固定资产清理 7300 累计折旧 500 固定资产减值准备 200 贷：固定资产 8000借：长期股权投资 7800（200+7600） 贷：固定资产清理 7300 银行存款 200 营业外收入 300 【例题6计算分析题】2015年1月

51、1日，甲公司以一台固定资产和银行存款200万元向乙公司投资（甲公司和乙公司属于同一控制的两个公司），占乙公司注册资本的60%, 合并日乙公司净资产账面价值为13000万元，该固定资产的账面原价为8000万元，已计提累计折旧500万元，已计提固定资产减值准备200万元，公允价值为7600万元。不考虑其他相关税费。甲公司的会计处理如下：【答案】 借：固定资产清理 7300 累计折旧 500 固定资产减值准备 200 贷：固定资产 8000借：长期股权投资 7800（1300060%） 贷：固定资产清理 7300 银行存款 200 资本公积 300 【例题7计算分析题】2015年5月1日，甲公司以一

52、项专利权和银行存款200万元向丙公司投资（甲公司和丙公司不属于同一控制的两个公司），占丙公司注册资本的70%, 该专利权的账面原价为5000万元，已计提累计摊销600万元，已计提无形资产减值准备200万元，公允价值为4000万元。不考虑其他相关税费。甲公司的会计处理如下：【答案】 借：长期股权投资 4200（200+4000） 累计摊销 600 无形资产减值准备 200 营业外支出 200 贷：无形资产 5000 银行存款 200 【例题8计算分析题】甲公司2015年4月1日与乙公司原投资者A公司签订协议，甲公司和乙公司不属于同一控制下的公司。甲公司以存货和承担A公司的短期还贷款义务换取A持有

53、的乙公司股权，2015年7月1日合并日乙公司可辨认净资产公允价值为1000万元，甲公司取得70的份额。甲公司投出存货的公允价值为500万元，增值税85万元，账面成本400万元，承担归还短期贷款义务200万元。会计处理如下：【答案】借：长期股权投资 785 贷：短期借款 200 主营业务收入 500 应交税费应交增值税（销项税额） 85 借：主营业务成本 400 贷：库存商品 400注：合并成本=500+85+200=785（万元）。 【例题9计算分析题】2015年5月1日，甲公司以一项可供出售金融资产向丙公司投资（甲公司和丙公司不属于同一控制的两个公司），占丙公司注册资本的70%, 该可供出售

54、金融资产的账面为3000万元（其中成本为2500万元，公允价值变动为500万元），公允价值为3200万元。不考虑其他相关税费。甲公司的会计处理如下：【答案】 借：长期股权投资 3200 贷：可供出售金融资产成本 2500 公允价值变动 500 投资收益 200 借：其他综合收益 500 贷：投资收益 500 通过多次交换交易分步实现的企业合并，教材P62。个别财务报表1）原投资系长期股权投资购买日初始投资成本=原投资账面价值+新增投资成本购买日之前持有的股权投资因采用权益法核算而确认的其他综合收益，应当在处置该项投资时采用与被投资单位直接处置相关资产或负债相同的基础进行会计处理。【例2-4】见

55、教材P232）原投资系公允价值计量购买日初始投资成本=原投资公允价值+新增投资成本原计入其他综合收益的累计公允价值变动应当在改按成本法核算时转入当期损益。【例2-5】 见教材P23【例题5单选题】A公司于2015年3月以3000万元取得B公司30%的股权，并对所取得的投资采用权益法核算，于2015年确认对B公司的投资收益100万元。2016年4月，A公司又投资3750万元取得B公司另外30%的股权。假定A公司在取得对B公司的长期股权投资以后，B公司并未宣告发放现金股利或利润。A公司按净利润的10%提取盈余公积。A公司未对该项长期股权投资计提任何减值准备。2016年4月，再次投资之后，A公司对B

56、公司长期股权投资的账面价值为（）万元。A.3000B.3750C.6750D.6850【答案】D【解析】合并成本为每一单项交易之和。长期股权投资的账面价值=3100+3750=6750（万元）。 二、除企业合并外其他方式取得的长期股权投资 除企业合并形成的长期股权投资以外，以其他方式取得的长期股权投资，应当按照下列规定确定其初始投资成本：（一）以支付现金取得的长期股权投资，应当按照实际支付的购买价款作为初始投资成本。初始投资成本包括与取得长期股权投资直接相关的费用、税金及其他必要支出。企业取得长期股权投资，实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润，应作为应收项目处理。【例题

57、10计算分析题】2015年4月1日，甲公司从证券市场上购入丁公司发行在外1000万股股票作为长期股权投资，每股8元（含已宣告但尚未发放的现金股利0.5元），实际支付价款8000万元，另支付相关税费40万元。甲公司的会计处理如下：【答案】 借：长期股权投资 7540 应收股利 500 贷：银行存款 8040【例2-6】 见教材P23（二）以发行权益性证券取得的长期股权投资，应当按照发行权益性证券的公允价值作为初始投资成本。为发行权益性证券支付的手续费、佣金等应自权益性证券的溢价发行收入中扣除，溢价收入不足的，应冲减盈余公积和未分配利润。【例题11计算分析题】2015年7月1日，甲公司发行股票10

58、00万股作为对价向A公司投资，每股面值为1元，实际发行价为每股3元，另支付相关费用9万元。不考虑相关税费。甲公司的会计处理如下：【答案】 借：长期股权投资 3000 贷：股本 1000 资本公积股本溢价 2000 借：资本公积股本溢价 9 贷：银行存款 9【例2-7】 见教材P24（三）投资者投入的长期股权投资，一般而言，投资者投入的长期股权投资应根据法律法规的要求进行评估作价。以投资者投入的长期股权投资的公允价值为基础确定其初始投资成本。【例题12计算分析题】2015年8月1日，A公司接受B公司投资，B公司将持有的对C公司的长期股权投资投入到A公司。B公司持有的对C公司的长期股权投资的账面余

59、额为800万元，未计提减值准备。A公司和B公司投资合同约定的价值为1000万元(公允价值），A公司的注册资本为5000万元，B公司投资持股比例为20%。A 公司的会计处理如下：【答案】 借：长期股权投资 1000 贷：实收资本 1000（四）通过非货币性资产交换取得的长期股权投资，其初始投资成本应当参照本书“非货币性资产交换”有关规定处理；通过债务重组取得的长期股权投资，其初始投资成本参照本书“债务重组”有关规定确定。注意：企业无论是以何种方式取得长期股权投资,取得投资时，对于支付的对价中包含的应享有被投资单位已经宣告但尚未发放的现金股利或利润应确认为应收项目，不构成取得长期股权投资的初始投资

60、成本。 第一节 长期股权投资的初始计量取得方式 初始计量形成控股合并同一控制被投资单位所有者权益账面价值的份额，付出资产账面价值与享有被投资单位所有者权益账面价值份额的差额计入资本公积（资本溢价或股本溢价）。 非同一控制付出资产的公允价值，付出资产公允价值与账面价值的差额计入当期损益（资产处置损益）。 不形成控股合并1.支付现金：实际支付的购买价款，2.发行权益性证券：权益性证券的公允价值，3.投资者投入：一般是公允价值；4.债务重组：按债务重组的准则规定处理；公允价值与账面价值的差额计入当期损益。 与投资有关的相关费用会计处理如下表所示项目直接相关的费用、税金发行权益性证券支付的手续费、佣金