税务会计与税务筹划学课件：第3章 消费税核算与筹划

1、第3章消费税核算与筹划/20120326/n338921919.shtml?pvid=tc_news&a=&b=%E4%B9%B01%E6%96%A4%E8%82%89%E4%BA%8C%E4%B8%A4%E6%98%AF%E7%A8%8E%E9%92%B1教学内容及目标熟悉现行消费税的基本规定掌握消费税的应纳税额的计算掌握消费税的会计处理方法了解消费税的税收筹划 我国消费税主要历程1950年1月特种消费税（1953年取消）1993年消费税政策出台，初型形成2006年进行了调整和完善 2008年11月10日现行消费税体系导入案例 东北两家大型酒厂A和B都是独立核算的法人企业。A企业主要经营粮食

2、白酒，以大米和玉米为原料酿造；B企业以A生产的粮食白酒为原料，生产系列药酒。A企业每年要向B企业提供价值2亿元，即5万吨粮食白酒。 2008年，B企业缺乏资金和人才，无法经营下去，准备破产。此时B企业共欠A企业5000万元货款。经评估，B资产恰好5000万元。A企业决定对B进行收购。 3.1 消费税基本规定 1.消费税含义对特定消费品或特定消费行为征收的税。 消费税是对我国境内从事生产、委托加工和进口应税消费品,以及国务院确定的销售应税消费品的单位和个人，就其销售额或销售数量，在特定环节征收的一种税。归属流转税（间接税）。征税环节消费税一般征税环节：生产销售环节、委托加工环节和进口环节。金银首

3、饰的消费税在零售环节征收。卷烟除了在生产销售环节征收消费税外，还在批发环节征收一道5%的消费税。2.纳税义务人在我国境内生产销售应税消费品的单位与个人。在我国境内委托加工应税消费品的单位与个人。在我国境内进口应税消费品的单位与个人，具体指进口人或者其代理人。在我国境内零售金银首饰、钻石及钻石饰品的单位与个人。在我国境内批发卷烟的单位和个人。扣缴义务人受托加工应税消费品的单位和个人为消费税的扣缴义务人。 委托加工应税消费品应纳税额实行源泉扣缴，由受托方在委托方提货时代扣代缴。但纳税人若委托个体经营者加工应税消费品，则一律于委托方收回后在委托方所在地缴纳消费税。 消费税特点：(1)征税项目选择性：

4、只有13个税目(2)征税环节单一性：除卷烟(3)征收方法多样性:从价定率,从量定额,复合计税(4)税收调节具有特殊性：价内税经国务院批准，现将消费税政策调整事项通知如下：一、取消气缸容量250毫升（不含）以下的小排量摩托车消费税。气缸容量250毫升和250毫升（不含）以上的摩托车继续分别按3%和10%的税率征收消费税。二、取消汽车轮胎税目。三、取消车用含铅汽油消费税，汽油税目不再划分二级子目，统一按照无铅汽油税率征收消费税。四、取消酒精消费税。取消酒精消费税后，“酒及酒精”品目相应改为“酒”，并继续按现行消费税政策执行。五、本通知自2014年12月1日起执行。征税范围特定的五类14种产品：特殊

5、消费品：烟、酒、鞭炮、焰火、木制一次性筷子等高能耗及高档消费品：小汽车、摩托车奢侈品、非生活必需品：贵重首饰及珠宝玉石、化妆品、高档手表不可再生和替代的石油类消费品：汽油、柴油3.税目、税率1、烟 ）卷烟: 每箱（50000支）150元 甲类卷烟56%（每条70元及以上） 乙类卷烟36%（每条70元以下）2）雪茄烟：25 3）烟丝：30 商业批发：5%（于批发环节）2、酒）白酒 0.5元/500g或500ml 20 ） 黄酒 240元/吨） 啤酒 甲类250元/吨（3000元/吨及以上） 乙类220元/吨（3000元/吨以下） 其他酒 10 3、化妆品包括成套化妆品、高档护肤类化妆品：30 4

6、、贵重首饰及珠宝玉石 包括各种金、银、珠宝首饰及珠宝玉石： 贵重首饰、铂金首饰和钻石及钻石首饰，税率5 其他金银首饰及珠宝玉石，税率10%5、鞭炮、焰火： 15 6、成品油 无铅汽油1.00元/升； 石脑油、溶剂油、润滑油：1.00元/升 柴油、航空煤油、燃料油：0.80元/升成品油消费税税率的上调费改税相关资料：国务院决定自2009年1月1日起实施成品油税费改革，取消原在成品油价外征收的公路养路费、航道养护费、公路运输管理费、公路客货运附加费、水路运输管理费、水运客货运附加费等六项收费，逐步有序取消政府还贷二级公路收费。 7、摩托车 3 （250毫升及以下） 10% （250毫升以上）8、

7、小汽车 1%、3%、5%、9%、12%、25%、40%9 、高尔夫球及球具 10%10 、高档手表 20%11 、游艇 10%12 、木质一次性筷子 5%13 、实木地板 5%消费税税率形式比例税率定额税率采用定额税率和比例税率(复合计税)的根据现行消费税政策，下列各项中不属于应税消费品的是（）。A.高尔夫球及球具B.实木地板 C.护肤护发品D.一次性木筷练一练3.2 消费税的计算重点：有偿转让、委托加工、视同销售、进口应税品的消费税计算。难点：委托加工应税品的消费税计算。一、应税销售行为的确定1.有偿转让应税消费品所有权。换取生产资料和消费资料；支付代扣手续费；作为奖励和报酬。2.自产自用于

8、其他方面。生产非应税消费品、在建工程、管理部门、非生产机构、馈赠、赞助、广告、样品、职工福利奖励等，均视同对外销售。3.委托加工的应税消费品。委托方提货时,受托方代扣代缴消费税。4.进口应税消费品，由海关代征消费税。5.零售金银首饰时征收消费税 6.批发卷烟第一类应税行为纳税人有偿转让自产应税消费品的行为包括：纳税人直接对外销售自产应税消费品；用自产应税消费品换取生产资料和消费资料；用自产应税消费品支付代扣手续费或销售回扣；用自产应税消费品在销售数量之外另给购货方或中间人作为奖励和报酬等。第二类应税行为纳税人将自产的应税消费品用于其他方面1、生产性用途：（1）用于连续生产，最终产品为应税消费品

9、中间耗用的应税消费品不征税；（2）用于连续生产，最终产品为非应税消费品中间耗用的应税消费品应视同对外销售征税； 2、非生产性用途纳税人自产的应税消费品若用于生产非应税消费品和在建工程，管理部门、非生产机构、提供劳务，以及用于馈赠、赞助、广告、样品、职工福利、奖励等，均应视同对外销售征税。汽车制造厂把生产出的小汽车提供给上级主管部门使用。摩托车厂把自己生产的摩托车赠送或赞助给摩托车拉力赛赛手使用，兼作商品广告。石化工厂把自己生产的柴油用于本厂基建工程的车辆、设备使用。第三类应税行为委托加工应税消费品的行为*委托加工的应税消费品，受托方在交货时已代收代缴消费税，委托方收回后直接出售的，不再征收消费

10、税。 注意：委托加工的要求，否则要算自制应税消费品。进口应税消费品的行为总结自产委托加工进口生产性用途非生产性用途生产应税消费品生产非应税消费品纳税纳税纳税不纳税有偿转让无偿转移纳税二、消费税的计税方法（一）从量定额（黄酒、啤酒、成品油）计税1.计税公式：应纳税额=应税消费品数量单位税额 2.销售数量的确定：(1)销售的，为应税消费品的销售数量(2)自产自用的，为应税消费品的移送使用数量；(3)委托加工的，为纳税人收回的应税消费品数量(4)进口的应税消费品的，为海关核定的征税数量。（二）从价定率计税方法 计税公式：应纳税额=销售额税率计税依据：1.对外销售的应税消费品以纳税人销售应税消费品向购

11、买方收取的销售额（包括全部价款和价外费用）。价外收费不包括：(1)符合条件的代垫运输费用：承运部门的运输费用发票开具给购买方的；纳税人将该项发票转交给购买方的。(2)符合条件代收政府性基金或者行政事业性收费：A.国务院或财政部批准的行政事业性收费；B.开省级以上财政部门财政票据；C.款项全额上缴财政。应注意的问题消费税税基和增值税税基是一致，即都以含消费税而不含增值税的销售额.含税价与不含税价的换算：应税消费品的销售额 = 含增值税的销售额/（1+增值税税率或征收率） 某化妆品生产企业一般纳税人:向某大型商场销售化妆品，专用发票列明价款30万元，增值税5.1万元,另普通发票收运费117元；向单

12、位销售化妆品，普通发票列明金额4.68万元化妆品的适用税率为30,计算应交消费税。解析：化妆品销售额=300000+117/1.17+46800/1.17 =340 100（元）应纳消费税=340 10030=102 030(元)增值税销项税额=340 10017=57 871(元)例 题一位客户向某汽车制造厂（增值税一般纳税人）订购自用汽车一辆，支付货款（含税）250800元，另付设计、改装费30000元。该辆汽车计征消费税的销售额为（）。A.214359元 B.240000元C.250800元 D.280800元 答案：（25080030000）（117%）240000元练一练2.非独立核

13、算门市部销售自产应税消费品，按门市部对外销售额或销售数量征收消费税。 3.纳税人的自产应税消费品若用于换取生产资料和消费资料、投资入股和抵偿债务等方面，则应当按纳税人同类应税消费品的最高价格作为计税依据。（三）复合计税方法（卷烟、白酒）计算公式：应纳税=销售数量定额税率+销售额比例税率例题：卷烟生产企业一般纳税人，对外销售卷烟30箱，含税售价2340元/箱，赠送关系户10条，消费税比例税率56，定额税率150元/箱，每箱250条，计算该卷烟生产企业应纳消费税。10条卷烟换算成箱=10250=0.04(箱)应纳消费税=(30+0.04)150+(30+0.04)23401.1756=4506+3

14、3 644.8 = 38 150.8(元)三、各种应税行为下的消费税计算（一） 自产应税消费品销售后计税自产应税品对外销售后，采用从价定率、从量定额和复合计税方法计算应纳消费税。外购(委托加工)已税消费品生产同类应税消费品，准予扣除外购已税消费品的已纳消费税税额。 纳税人下列连续生产的应税消费品，准予从应纳消费税税额中扣除当期生产领用的外购已税消费品的已纳消费税税款。 外购(委托加工)已税烟丝生产的卷烟； 外购(委托加工)已税化妆品生产的化妆品； 外购(委托加工)已税珠宝玉石生产的贵重首饰及珠宝玉石； 外购(委托加工)已税鞭炮焰火生产的鞭炮焰火； 外购(委托加工)已税汽车轮胎（内胎和外胎）生产

15、的汽车轮胎； 外购(委托加工)已税摩托车生产的摩托车。以外购(委托加工)的已税杆头、杆身和握把为原料生产的高尔夫球杆。以外购(委托加工)的已税木制一次性筷子为原料生产的木制一次性筷子。以外购(委托加工)的已税实木地板为原料生产的实木地板。以外购(委托加工)的已税石脑油为原料生产的应税消费品。以外购(委托加工)的已税润滑油为原料生产的润滑油。实耗扣税法 当期准予扣除的外购应税消费品已纳税款 =当期准予扣除的外购应税消费品买价外购应税消费品适用税率 当期准予扣除的外购应税消费品的买价 = 期初库存的外购应税消费品的买价 + 当期购进的应税消费品的买价 - 期末库存的外购应税消费品的买价. 其中的买

16、价是指购货凭证上注明的销售额（不包括增值税）卷烟厂外购烟丝生产销售卷烟,期初结存烟丝20万元,期末结存烟丝5万元；本月购进烟丝10万元，取得专用发票；本月销售卷烟100箱,税率56,定额税150元/箱，含税收入1521000元；没收包装物押金23400元(1)计算扣除外购已税烟丝已纳消费税=(200000+100000-50000)30=75000元(2)销售货物应纳消费税=100150+(1521000+23400)1.1756=15000+132000056=754 200元增值税销项税额=(152100023400)1.1717 =132000017=224400元(3)应缴消费税=75

17、4 200-75 000=679 200元例 题（二）自产自用应税品消费税的计算 1、用于连续生产应税消费品的自产自用于连续生产应税消费品的，不纳税。2、用于其他方面的，于移送使用时纳税。 有同类消费品的销售价格的，按同类销售价计税 没有同类销售价格的，按组成计税价格计税：（从价定率的）组税价格=(成本+利润)/(1-消费税税率) =成本(1+成本利润率)/(1-消费税税率)复合计税的组税价格 =(成本+利润+自用数量定额税率)/(1-比例税率)应纳税额组成计税价格适用税率+定额税额应税消费品全国平均成本利润率表1、甲类卷烟 10% 10、鞭炮、焰火 5%2、乙类卷烟 5% 11、贵重首饰及珠

18、宝玉石 6%3、雪茄烟 5% 12、汽车轮胎 5%4、烟丝 5% 13、摩托车 6%5、粮食白酒 10% 14、高尔夫球及球具 10%6、薯类白酒 5% 15、高档手表 20%7、其他酒 5% 16、游艇 10%8、酒精 5% 17、木制一次性筷子 5%9、化妆品 5% 18 、实木地板 5%19、乘用车 8%20 、中轻型商用客车 5%汽车制造厂将自产小汽车一辆转为固定资产，不含税售价18万元，生产成本15万元，消费税5，成本利润率8，计算消费税。解析：自产自用小汽车，按同类售价计税.消费税=180 0005=9 000(元)如没有同类售价，则以成本为依据 。组税价格=150 000(1+8

19、)/(1-5)=170 526元消费税=170 5265=8526(元)增值税组税价格=150 000(1+8)+8526 =170 526(元)增值税销项税额=170 52617=28 989（三）委托加工的计税方法 1.有受托方同类消费品销售价格的：应纳税额=同类销售单价加工数量税率2.没有同类消费品销售价格的：组成计税价格=(材料成本+加工费)/(1-消费税率)实行复合计税的：组税价格=(材料成本+加工费+提回数量定额税率)(1-比例税率)应纳税额=组成计税价格适用税率+定额税额注意：委托加工环节增值税和消费税税基不一致！材料成本指委托方所提供加工材料的实际成本加工费指受托方加工应税消费

20、品向委托方所收取的全部费用，包括代垫辅助材料实际成本。例 题A卷烟厂生产销售卷烟，发出烟叶委托B厂加工成烟烟丝，烟叶成本20万元，不含税加工费8万元，B厂没有同类烟丝售价。收回烟丝后出售一半，不含税售价25万元，生产卷烟领用另一半.缴纳增值税=817=1.36(万元)消费税组税价格=(208)/(130%)=40(万元)缴纳消费税=4030=12(万元)取得专用发票，增值税作进项税额抵扣。提回后出售的一半不再缴纳消费税，但还需要缴纳增值税；生产领用的另一半，领用时，不纳税。连续生产卷烟，已纳消费税，可扣除。（四）进口应税消费品1.从价定率计算消费税：组税价格=(关税完税价格+关税)/(1-消费

21、税税率)应纳税额=组税价格适用税率2.从量定额计算消费税：应纳税额=消费品数量单位税额3.复合计税的组税价格=(关税完税价格+关税+消费税定额税)/(1-比例税率）应纳税额=组税价格适用税率+定额税额例 题进口化妆品，海关审定完税价格50 000元，关税50，消费税30，增值税17。款已付，化妆品已入库。计算进口环节税。解析：关税=50 00050=25 000消费税计税价=(50 00025 000)(1-30) =107 142.86(元)消费税=107 142.8630%=32 142.86增值税计税价=50 000+25 000+32 142.86 =107 142.86(元)增值税=

22、107 142.8617=18 214.29外贸公司进口卷烟100箱，完税价格150万元，关税25，消费税56，定额税150元/箱，增值税17。计算进口环节税。消费税定额税=100150=15000=1.5（万元)消费税价格=(150+15025+1.5)/(1-56) =429.55 (万元)消费税=429.5556+1.5=242.05(万元)增值税价格=(150+37.5+242.05)=429.55 (万元)增值税=429.5517=73.02(万元)总税=37.5+242.05 + 73.02=352.57万元例题 某酒厂7月份发生如下业务：销售粮食白酒20吨，不含税单价6000元/

23、吨，销售散装白酒8吨，不含税单价4500元/吨。销售散装白酒4吨,不含税单价3200元/吨。用自产的散装白酒10吨，从农民手中换回玉米,玉米已经入库，开出收购专用发票。委托某酒厂加工酒精，收回酒精全部用于连续生产套装礼品白酒6吨，不含税单价8000元/吨。例题(白酒定额税0.5元/500克，比例税20)。业务1消费税=(206000+84500)20+(20+8）20000.5=31200+28000=59200业务2消费税=4320020+420000.5 =2 5604000=6 560元业务3视同销售，消费税=10450020+1020000.5 =9 00010 000=19 000元

24、业务4消费税=6800020+620000.5=9 6006 000=15 600元四、消费税的纳税申报1.消费税的纳税期限分别为1日、3日、5日、10日、15日、1个月或者1个季度。纳税人的具体纳税期限，由主管税务机关根据纳税人应纳税额的大小分别核定；不能按照固定期限纳税的，可以按次纳税。2.申报纳税期限：以1个月或者1个季度为1个纳税期的，自期满之日起15日内；其他的5日内。于次月1日起15日内申报纳税并结清上月应纳税款。 3.纳税人进口货物，应当自海关填发海关进口增值税专用缴款书之日起15日内缴纳税款。3.3 消费税的会计核算1.对外销售应税消费品的核算汽车制造厂一般纳税人，销售小轿车3

25、00辆，不含税销售价9万元/辆，货款尚未收到；成本6万元/辆。增值税17，消费税8。增值税=90 00030017=4590 000元消费税=90 0003008=2160 000元借:应收账款 31 590 000 贷:主营业务收入 27 000 000 应交税费应交增值税(销项税额)4 590 000借:营业税金及附加 2 160 000 贷:应交税费应交消费税 2 160 000增值税一般纳税人，将逾期未退还的应税消费品的包装物押金2 340元转账，增值税率为17，消费税率10不含税收入2 3401.172 000(元)增值税税额2 00017340(元)消费税税额2 00010200(

26、元)会计分录为：借：其他应付款 2 340 贷：其他业务收入 2 000 应交税费应交增值税(销项税额) 340借：营业税金及附加 200 贷：应交税费应交消费税 200 2.视同销售应税消费品的核算用应税消费品对外投资，用于在建工程、非应税项目等其他方面，按规定缴纳的消费税。案例汽车制造厂以自产小轿车20辆投资出租汽车公司。每辆车市场价10万元，成本价6万元，双方协议投资额234万元。消费税8。增值税税额=100 0002017=340 000(元)消费税税额=100 000208=160 000(元)借：长期股权投资 2340 000 贷：主营业务收入 2000 000 应交税费应交增值税

27、(销项税额)340 000借：营业税金及附加 160 000 贷：应交税费应交消费税 160 000 3.委托加工应税消费品的核算A卷烟厂委托B厂将烟叶加工成烟丝。烟叶成本20万，不含税加工费8万,无同类烟丝售价。收回的烟丝出售一半，不含税售价25万元，生产领用另一半。烟丝收回时缴纳消费税，按组成计税价格计税。提货时纳消费税=(20+8)/(1-30%)30=12(万元)增值税的计税基础是不含税加工费。缴纳增值税=817=1.36万元增值税取得专用发票，作为进项税额抵扣.提回烟丝，一半直接出售，其已纳消费税记入“委托加工物资”成本；生产卷烟领用的另一半已纳消费税，可抵扣，记入“应交消费税”借方

28、。(1)委托方会计处理：发出烟叶时：借：委托加工物资 200 000 贷：原材料烟叶 200 000支付加工费、增值税和消费税时：借：委托加工物资 140 000 应交税费应交增值税(进项税额)13 600 应交消费税 60 000 贷：银行存款 213 600“委托加工物资”金额为全部加工费80 000元和直接用于出售那一半对应的消费税60 000元。 收回委托加工产品时：借：原材料烟丝 340 000 贷：委托加工物资 340 000 (2)受托方会计处理：受托方收到委托方烟叶时，记受托加工辅助账。收到加工费、增值税和消费税时，作会计分录：借：银行存款 213 600 贷：其他业务收入 8

29、0 000 应交税费应交增值税(销项税额)13 600 应交消费税 120 000 3.进口应税消费品的会计核算 进口卷烟100箱,完税价格150万元,关税25，消费税56，定额税率150元/箱，增值税17.关税=15025=37.5万元消费税定额税=100150=15000元=1.5万元计税价格=(150+37.5+1.5)/(1-56)=429.55万元消费税=429.5556+1.5=242.05万元应纳增值税=429.5517=73.02万元进口成本=完税价格+关税+消费税 =150+37.5+242.05=429.55(万元)借：库存商品 429.55万元 应交税费应交增值税(进项税

30、额)73.02万元 贷：银行存款 502.57万元3.4 消费税的税务筹划消费税的筹划主要包括：1.消费税纳税人的筹划2.消费税计税依据的筹划 1.消费税纳税人的筹划通过企业合并，可递延消费税纳税时间.（1）企业合并会使原来企业间的购销环节转变为企业内部的原材料转让环节，从而递延消费税的纳税时间。 （2）如果后一环节的消费税税率较前一环节的消费税税率低，通过企业合并，可直接减轻企业的消费税税负。章导入案例分析决策依据：(1)收购费用小。合并前，B企业净资产为零。不需要支付对价，根据关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知，不缴纳企业所得税。也不缴纳营业税、契税、土地增值税。 (2)合并可以

31、递延部分税款。合并前，A向B提供粮食酒,每年纳增值税: 20 00017=3 400万，纳消费税:2000020+500020.5=9 000万元。合并后，增值税和从价计征的消费税可递延到药酒销售环节纳。而从量计征的消费税则免于缴纳。(3)B企业生产药酒市场前景好，合并后可主要生产药酒。消费税由20降到10，应纳税减少。消费税纳税人的筹划解析：假定药酒销售额2.5亿元，销售数量5000万千克。合并前应纳消费税为：A企业应纳消费税：2000020500020.5=9000万B企业应纳消费税:2500010=2500万合计纳税=9000+2500=11500万合并后纳消费税:2500010=250

32、0万节约消费税:11500-2500=9000万2.消费税计税依据的筹划计税依据的筹划主要包括:(1)关联企业转让定价(2)选择合理的加工方式(3)包装物的筹划 2.消费税计税依据的筹划(1) 关联企业转让定价如企业集团内设独立核算的销售机构，以较低的价格将应税消费品销售给其关联的销售机构，可降低销售额，减少生成企业应纳消费税。独立核算的销售机构处于流通领域，只缴纳增值税，不缴纳消费税。2.消费税计税依据的筹划案例酒厂主要生产白酒，产品销往全国各地的批发商。另本地一些零售商、酒店、消费者每年到工厂直接购买白酒约1000箱(12瓶/箱，500克/瓶)。销售给批发商不含税价1200元/箱,销售给零

33、售商及消费者不含税价1400元/箱。经过筹划，企业在本地设立了一个独立核算的经销部，企业按销售给批发商的价格销售给经销部，再由经销部销售给零售户、酒店及顾客。白酒消费比例率20，定额税0.5元/500克。2.消费税计税依据的筹划解析：直接销售给零售户,酒店,消费者的白酒纳消费税：1400100020+1210000.5=286000（元）销售给经销部的白酒应纳消费税额:1200100020+1210000.5=246000（元）节约消费税:286000-246000=40000元2.消费税计税依据的筹划(2)选择合理的加工方式委托加工：计税依据是受托方同类产品的售价或组成计税价格，自行加工：计

34、税依据是产品的对外售价。通常情况下，收回委托加工的应税消费品后，要以高于成本的价格出售，故委托加工应税消费品的税负低于自行加工应税消费品的税负。2.消费税计税依据的筹划案例丰收卷烟实业公司2011年1月8日接到一笔8000万元卷烟定单（4000箱） 。如何生产这批产品？公司的总经理与销售总监、财务总监的意见不一。企业成立了十年多，一直满负荷运行，2010年底,设备大修，烤烟叶生产线正在维修，无法生产。总经理:暂停烟叶生产线大修，尽快恢复生产秩序，由本企业组织生产；销售总监:委托外单位将烟叶加工成烟丝，收回烟丝后本企业继续生产成品卷烟；财务总监:委托外单位生产成品卷烟，收回后直接销售出去。但担心能否会按期交货？解析：(1)总经理方案:全部卷烟都由本企业生产将1000万元烟叶自行加工成甲类卷烟。加工成本、分摊费用共1700万元,售价8 000万元丰收卷烟厂计算如下：消费税=8 00056+0.415