中级财务会计：第十一章 所有者权益

1、中级财务会计第十一章 所有者权益第一节 所有者权益概述第二节 投入资本第三节 留存收益目 录一、企业组织形式第一节 所有者权益概述企业组织形式定义非公司型企业独资型企业全部资产归出资者一人所有，企业的经营也由出资者个人承担，因此，企业的所有权与经营权是统一的。合伙型企业是两个或两个以上的合伙人按照协议共同出资，共同承担企业经营风险，并且对企业债务承担连带责任的企业。公司型企业有限责任公司是指由一定数量(50个以下)的股东共同出资组成，股东仅就自己的出资额对公司的债务承担有限责任的公司。股份有限公司是由一定人数(2人以上,200人以下)出资设立，全部资本由等额股份构成，并通过发行股票筹集资本的公

2、司企业。不同的企业组织形式，对资产和负债的会计处理并无重大影响，但涉及所有者权益方面的会计处理却不大一样。二、所有者权益的含义及构成（一）所有者权益的含义含义：所有者权益是指企业资产扣除负债后由所有者享有的剩余权益。与负债的比较：区 别所有者权益负 债权益性质不同享有盈余等权利要求清偿权利权利内容不同参与收益分配、参与经营管理等按期收回本金及利息归还期限不同一般不予归还必须偿还风险大小不同风险较大(投资者)风险较小(债权人)所有者与债权人的比较所有者权益的来源所有者投入的资本直接计入的利得和损失留存收益实收资本/股本资本公积盈余公积和未分配利润（二）所有者权益的来源构成分类目的：1.让股东和债

3、权人知道，公司付给股东的款项是利润的分配还是投入资本的返还。2.让股东用累计利润来判断管理人员的称职程度。实收资本资本公积盈余公积未分配利润三、所有者权益的确认所有者权益的确认主要依赖于其他会计要素，尤其是资产和负债的确认；所有者权益金额的确定也主要取决于资产和负债的计量。所有者权益所有者权益留存收益投入资本一、投入资本概述（一）投入资本的含义含义：投入资本是投资人提供给公司的资本，它是由实收资本（或股本）和资本公积（其中的股本或实收资本溢价）两部分构成的。第二节 投入资本（二）投入资本的主要法律规定（1）我国目前实行的是注册资本制度，要求企业的实收资本与其注册资本相一致。（2）对于投资者以无

4、形资产方式出资的，企业吸收的总无形资产出资额不得超过注册资本总额的20%，如有特殊情况，可以报经国家工商行政管理部门审查批准，但最高不得超过30%。（3）企业收到投资者投入企业资本时，必须聘请注册会计师验资，出具验资报告，并由企业签发出资证明书。（4）投资者投入资本后，不允许抽回投资，若在企业成立后，有抽逃行为的，责令改正，处以所抽逃资金的5%以上10%以下的罚款。构成犯罪的，依法追究刑事责任。（三）投入资本的分类在股份有限公司中按投资主体分类投入资本国家资本法人资本个人资本外商资本国家股法人股个人股外资股二、投入资本的会计处理（一）一般企业投入资本一般企业投入资本通过“实收资本”账户处理。库

5、存现金实收资本银行存款按投入资本在注册资本或股本中所占的份额有关资产科目无形资产收到投资人投入的现金以实物资产投资以无形资产投资资本公积资本溢价按其差额（二）股份有限公司投入资本特点：将企业资本划分为等额股份，并通过发行股票的方式来筹集资本。科目设置：“股本”账户：仅核算公司发行股票的面值或设定价值部分。明细科目：按股票种类及股东名称设置明细账。1.股票的认购在账务处理上，要反映认股人应履行的交款义务和公司在未来收款的权利。通常应设置“应收认股款”和“已认股本”两个账户，记录认购和实收股款的全过程。股本已认股本应收认股款 银行存款已认资本公积股本溢价资本公积股本溢价认购手续办妥时收到认购款时换

6、发股票时所有者权益的一个项目，是股本账户的过渡性质的账户按股票票面金额入账超过部分作为股票溢价【例11-3】星海公司核定普通股本4 000万元，共计4 000万股，每股面值1元。认购价格为每股8元。2009年3月1日共被认购4 000万股。2009年3月12日、3月18日和4月2日分别收到认购人交来的股款 19 200万元、 9 600万元和3 200万元。假定交款日全部认清股款并对股东换发普通股票 2 400万股、1 200万股和400万股。（1）2009年3月1日借:应收认股款普通股 320 000 000 贷:已认股本普通股 40 000 000 已认资本公积股本溢价 280 000 0

7、00（2）2009年3月12日借：银行存款 192 000 000 贷：应收认股款普通股 192 000 000借：已认股本普通股 24 000 000 已认资本公积股本溢价 168 000 000 贷：股本普通股 24 000 000 资本公积股本溢价 168 000 000（3）2009年3月18日借：银行存款 96 000 000 贷：应收认股款普通股 96 000 000借：已认股本普通股 12 000 000 已认资本公积股本溢价 84 000 000 贷：股本普通股 12 000 000 资本公积股本溢价 84 000 000（4）2009年4月2日借：银行存款 32 000 00

8、0 贷：应收认股款普通股 32 000 000借：已认股本普通股 4 000 000 已认资本公积股本溢价 28 000 000 贷：股本普通股 4 000 000 资本公积股本溢价 28 000 000到规定期末，认股股东如违约不能履行付款协议，即应收认股款若尚未收回。此时，应冲销“已认股本”和“应收认股款”等科目。2.股票的发行我国目前仅允许股票溢价发行、等价发行，但不能折价发行。【例11-4】星海公司发行每股面值1元的普通股1000万股；每股面值1元、年股利率8%的优先股50万股。假定均按照面值发行，则收到股款时：借：银行存款 10 500 000 贷：股本普通股 10 000 000

9、优先股 500 000假定溢价发行，普通股每股按照1.2元、优先股每股按照1.5元发行，则收到股款时：借：银行存款 12 750 000 贷：股本普通股 10 000 000 优先股 500 000 资本公积股本溢价 2 250 000（三）资本公积含义：资本公积是企业收到的投资者超出其在企业注册资本（或股本）中所占份额的投资，以及直接计入所有者权益的利得和损失。科目设置：除前述投入资本中包括的资本或股本溢价产生的资本公积外，其他业务也会产生资本公积。资本公积资本（或股本）溢价其他资本公积1.资本溢价和股本溢价（1）资本溢价（有限责任公司）新加入的投资者要付出大于原有投资者的出资额，才能取得与

10、原有投资者相同的投资比例。投资者投入的资本中按其投资比例计算的出资额部分实收资本超过出资额部分资本公积资本溢价（2）股本溢价为提供企业股本总额、构成和注册资本等信息，在采用等价发行的情况下在采用溢价发行股票的情况下此外，同一控制下控股合并形成的长期股权投资，也会产生资本或股本溢价（P132）。企业发行股票取得的收入股本企业发行股票取得的收入，相当于股票面值部分股本超出股票面值的溢价收入（不包括手续费、佣金）资本公积股本溢价2.其他资本公积其他资本公积是指除资本（或股本）溢价项目以外所形成的资本公积，主要包括直接计入所有者权益的利得和损失。直接计入所有者权益的利得和损失主要由以下交易或事项引起：

11、（1）采用权益法核算的长期股权投资(P156)（2）可供出售金融资产公允价值的变动(P117)（3）投资性房地产的转换差额(P222-223)（4）权益结算的股份支付一、留存收益的性质及构成（一）留存收益（累积收益）的性质留存收益是股东权益的一个重要项目，是企业历年剩余的净收益累积而成的资本。留存收益因经营获取收益而增加，因分给投资者而减少。对留存收益有较大影响的是股利分配。公司往往会因特别目的或法令规定而限制留存收益，不作股利分配。这种限制，一般称为“拨定”。第三节 留存收益（二）留存收益的构成留存收益盈余公积法定盈余公积任意盈余公积未分配利润已拨定的留存收益未拨定的留存收益1.盈余公积（1

12、）法定盈余公积法定盈余公积是指企业按规定从净利润中提出的积累资金。我国公司法规定，公司制企业的法定盈余公积按照税后利润的10%提取，法定盈余公积累计额已达注册资本的50%时，可以不再提取。（2）任意盈余公积任意盈余公积是公司出于实际需要或采取审慎经营策略，从税后利润中提取的一部分留存利润。由于任意盈余公积是企业自愿拨定的留存收益，其数额也视实际情况而定。任意盈余公积一经拨定用途就不能再供本期发放股利之用，所以提取任意盈余公积本身，就是压低当年股利的一种手段。2.未分配利润未分配利润是企业留待以后年度进行分配的结存利润，也是企业股东权益的组成部分。企业对于未分配利润的使用分配有较大的自主权。从数

13、量上来说，未分配利润是期初未分配利润，加上本期实现的税后利润，减去提取的各种盈余公积和分出利润后的余额。未分配利润有两层含义：一是留待以后年度处理的利润；二是未指定特定用途的利润。二、留存收益的会计处理（一）盈余公积的会计处理为了反映盈余公积的形成及使用情况，企业应设置“盈余公积”科目，并按其种类设置明细账。企业提取盈余公积时企业用提取的盈余公积转增资本时利润分配盈余公积盈余公积股本按批准的转增资本的数额按转增股本前的股本结构比例，将盈余公积转增股本的数额记入“股本”科目下各股东的明细账，相应增加各股东对企业的股本投资盈余公积科目为了总括反映企业各项盈余公积的提取和使用情况，在会计核算上应设置

14、“盈余公积”科目。该科目属所有者权益类科目，贷方登记提取的盈余公积，借方登记用于转增资本（股本）、弥补亏损、发放现金股利等减少的盈余公积。期末余额在贷方，反映盈余公积的结存数。 值得说明的是，按规定对董事会或类似机构通过的利润分配方案中拟分配的现金股利或利润不作账务处理，但应在附注中披露。当利润分配方案获得股东大会或类似机构审议批准后实际支付现金股利或利润时利润分配应付股利按应支付的现金股利或利润应付股利银行存款（二）未分配利润的会计处理企业未分配利润的核算，是通过“利润分配未分配利润”科目进行的。企业在生产经营过程中年度终了收入成本本年利润利润分配未分配利润借方余额未弥补亏损贷方余额未分配利

15、润利润分配其他明细科目归集转入转入提取法定盈余公积提取任意盈余公积应付现金股利或利润转作股本的股利盈余公积补亏（三）弥补亏损的会计处理企业在当年发生亏损的情况下以次年税前利润弥补不需要进行专门的账务处理，自然抵消以次年税后利润弥补亏损，其会计处理方法相同，所不同的只是两者计算缴纳所得税时的处理不同而已。本年利润利润分配未分配利润借方余额未弥补亏损转入当年本年利润次年转入贷方发生额与借方余额自然抵补利润分配科目一、本科目核算企业利润的分配（或亏损的弥补）和历年分配（或弥补）后的余额。二、本科目应当分别“提取法定盈余公积”、“提取任意盈余公积”、“应付现金股利或利润”、“转作股本的股利”、“盈余公

16、积补亏”和“未分配利润”等进行明细核算。三、利润分配的主要账务处理：（一）企业按规定提取的盈余公积，借记本科目（提取法定盈余公积、提取任意盈余公积），贷记“盈余公积法定盈余公积、任意盈余公积”科目。 （二）经股东大会或类似机构决议，分配给股东或投资者的现金股利或利润，借记本科目（应付现金股利或利润），贷记“应付股利”科目。四、年度终了，企业应将本年实现的净利润，自“本年利润”科目转入本科目，借记“本年利润”科目，贷记本科目（未分配利润），为净亏损的做相反的会计分录。五、本科目年末余额，反映企业的未分配利润（或未弥补亏损）。 【例11-6】华联实业股份有限公司2001年发生亏损96万元。假定本例

17、中该公司适用的所得税税率为25%，本例不考虑由未弥补亏损确认的递延所得税资产。在本年度终了时，企业应当结转本年发生的亏损。借：利润分配未分配利润 960 000 贷：本年利润 960 000假设2002-2006年，每年实现利润16万，按照中华人民共和国企业所得税法（自2008年1月1日起施行）第十八条规定“企业纳税年度发生的亏损，准予向以后年度结转，用以后年度的所得弥补，但结转年限最长不得超过五年。”因此，2002-2006年的会计处理： 借：本年利润 160 000 贷：利润分配未分配利润 160 000按照上述处理，2006年的“利润分配未分配利润”的期末借方余额16（16*5-96=-

18、16）。假定2007年实现税前利润32万，按照现行规定，公司只能采用税后利润弥补亏损，因此，2007年先缴纳所得税： （1）计算缴纳所得税借：所得税费用 320000*25%=80 000 贷：应交税费应交所得税 80 000借：本年利润 80 000 贷：所得税费用 80 000（2）结转本年利润，弥补以前年度未弥补亏损借：本年利润 240 000 贷：利润分配未分配利润 240 000（3）2007年的“利润分配未分配利润”的期末贷方余额8万（24-16=8）三、股利分派公司法规定，税后利润在提取了法定盈余公积之后，余下部分应先发放优先股股利，然后依董事会决定提取任意盈余公积，再余下的部分

19、可向普通股股东分派普通股股利。（一）股利分派限制1.法律上的制约2.现金支付能力的制约3.与优先股股东的契约4.董事会自行限制5.股东要求与税收政策的制约（二）股利分派的有关日期1.宣告日宣告日是指董事会宣告分派股利的日期。也是公司在会计上应登记有关股利负债的日期。2.股权登记日（除息日）股权登记日是指公司宣告股利后所定下的在该日截止过户登记的日期，也称为停止过户日。3.分派日（付息日）分派日也称付息日，是指实际支付股利的日期，通常公司是在股权登记截止后的若干天开始支付股利。（三）股利的种类1.现金股利现金股利是指以现金方式分配给股东的股利。派发现金股利，会减少留存收益和现金。由于现金股利一经

20、宣布，就构成公司对股东的偿付责任，因此，要即时在“应付股利”账户上反映。2.财产股利财产股利是指以现金资产以外的资产形式向股东派发的股利。在进行会计处理时，应以股利宣告日的公允市价作为入账基准，而不能以实际支付日为基准。【例11-8】华联实业股份有限公司某年度经股东大会审议，将为交易目的而持有的ABC公司的股票向股东派发1000万元的财产股利。用于派发财产股利的ABC公司股票的账面价值为950万元，股利宣告日的股价为1000万元。账务处理如下：（1）宣告派发股利时借：交易性金融资产 500 000 贷：投资收益 500 000（注：借：交易性金融资产公允价值变动 500 000 贷：公允价值变

21、动损益 500 000借：公允价值变动损益 500 000 贷：投资收益 500 000 ）借：利润分配应付财产股利 10 000 000 贷：应付股利 10 000 000（2）派发财产股利时借：应付股利 10 000 000 贷：交易性金融资产 10 000 0003.负债股利负债股利是指公司用债券、应付票据等证券来发放的股利。发放负债股利，一方面会相应地减少留存收益，另一方面会相应地增加负债。【例11-9】华联实业股份有限公司某年度经股东大会审议，决定派发300万元的负债股利，并于股票发放日签发了期限为6个月、票面利率6%的应付票据。账务处理如下：（1）宣告派发股利时借：利润分配应付负债股利 3 000 000 贷：应付股利 3 000 000（2）派发负债股利借：应付股利 3 000 000 贷：应付票据 3 000 000（3）票据到期支付票据本息时：借：应付票据 3 000 000 财务费用 3 000 000*6%*6/12=90 000 贷：银行存款 3 090 0004.股票股利股票股利是指公司用增发股票的方式发的股利。它只是股东权益内部各项目之间发生的增减变动，即减少留存收益项目，增加股本项目。（即留存收益转增股本）其主要的会计问题是计价，是决定应把多少金额转作股本，按面值转还是按市价转