包装物业务涉税分析

1、包装物业务涉税分析1 一、税收政策规定 依照我国税法规定，企业出租、出借包装物通常涉及的税种主要有增值税、消费税、所得税等。 1、增值税政策 国税发【1993】第154号 国家税务总局关于印发增值税若干具体问题的规定的通知 2 纳税人为销售货物而出租出借包装物收取的押金，单独记帐核算的，不并入销售额征税。但对因逾期未收回包装物不再退还的押金，应按所包装货物的适用税率征收增值税。 3 国家税务总局关于加强增值税征收管理若干问题的通知 （ 国税发【1995】第192号） 三、关于酒类产品包装物的征税问题 从1995年6月1日起，对销售除啤酒、黄酒外的其他酒类产品而收取的包装物押金，无论是否返还以及

2、会计上如何核算，均应并入当期销售额征税。 4 中华人民共和国国务院令第538号中华人民共和国增值税暂行条例 第六条 销售额为纳税人销售货物或者应税劳务向购买方收取的全部价款和价外费用，但是不包括收取的销项税额。5 财政部令【2008】第050号中华人民共和国增值税暂行条例实施细则 第十二条 条例第六条第一款所称价外费用，包括价外向购买方收取的手续费、补贴、基金、集资费、返还利润、奖励费、违约金、滞纳金、延期付款利息、赔偿金、代收款项、代垫款项、包装费、包装物租金、储备费、优质费、运输装卸费以及其他各种性质的价外收费。 6 国税函【2004】第827号 国家税务总局关于取消包装物押金逾期期限审批

3、后有关问题的通知 纳税人为销售货物出租出借包装物而收取的押金，无论包装物周转使用期限长短，超过一年（含一年）以上仍不退还的均并入销售额征税。 本通知自2004年7月1日起执行。7 2、消费税政策 财税字【1995】第053号 财政部、国家税务总局关于酒类产品包装物押金征税问题的通知 从1995年6月1日起，对酒类产品生产企业销售酒类产品而收取的包装物押金，无论押金是否返还及会计上如何核算，均应并入酒类产品销售额中征收消费税。 8 中华人民共和国国务院令第539号中华人民共和国消费税暂行条例 第六条 销售额为纳税人销售应税消费品向购买方收取的全部价款和价外费用。 财政部令【2008】第051号

4、中华人民共和国消费税暂行条例实施细则 第十二条条例第六条所称销售额，不包括应向购货方收取的增值税税款。如果纳税人应税消费品的销售额中未扣除增值税税款或者因不得开具增值税专用发票而发生价款和增值税税款合并收取的，在计算消费税时，应当换算为不含增值税税款的销售额。其换算公式为： 应税消费品的销售额含增值税的销售额（1增值税税率或者征收率） 9 第十四条条例第六条所称价外费用，是指价外向购买方收取的手续费、补贴、基金、集资费、返还利润、奖励费、违约金、滞纳金、延期付款利息、赔偿金、代收款项、代垫款项、包装费、包装物租金、储备费、优质费、运输装卸费以及其他各种性质的价外收费。 10 第十三条应税消费品

5、连同包装物销售的，无论包装物是否单独计价以及在会计上如何核算，均应并入应税消费品的销售额中缴纳消费税。如果包装物不作价随同产品销售，而是收取押金，此项押金则不应并入应税消费品的销售额中征税。但对因逾期未收回的包装物不再退还的或者已收取的时间超过12个月的押金，应并入应税消费品的销售额，按照应税消费品的适用税率缴纳消费税。 对既作价随同应税消费品销售，又另外收取押金的包装物的押金，凡纳税人在规定的期限内没有退还的，均应并入应税消费品的销售额，按照应税消费品的适用税率缴纳消费税。 11 3、所得税政策 国务院令【2007】第512号 中华人民共和国企业所得税法实施条例 第十九条企业所得税法第六条第

6、（六）项所称租金收入，是指企业提供固定资产、包装物或者其他有形资产的使用权取得的收入。 第二十二条企业所得税法第六条第（九）项所称其他收入，是指企业取得的除企业所得税法第六条第（一）项至第（八）项规定的收入外的其他收入，包括企业资产溢余收入、逾期未退包装物押金收入、确实无法偿付的应付款项、已作坏账损失处理后又收回的应收款项、债务重组收入、补贴收入、违约金收入、汇兑收益等。12 国税发【1998】第228号 国家税务总局关于企业取得的逾期包装物押金收入征收企业所得税问题的通知 企业收取的包装物押金，凡逾期未退还买方的，应确认为收入，依法计征企业所得税。所谓“逾期未返还”，是指在买卖双方合同或书面

7、约定的收回包装物、返还押金的期限内，不返还的押金。考虑到包装物属于流动性较强的存货资产，为了加强应税收入的管理，企业收取的包装物押金，从收取之日起计算，已超过一年（指12个月）仍未返还的，原则上要确认为期满之日所属年度的收入。 13 二、包装物的会计处理 包装物是指企业为包装产品而储备的各种包装容器，如桶、箱、瓶、 坛、袋等用于储存和保管产品的材料。 按照包装物发出的用途不同，分别进行以下会计处理： （一）生产领用包装物 生产部门领用的用于包装产品的包装物，构成产品的组成部分，应将包装物的成本（价值）计入产品生产成本。 如：瓶装酒所用的各种玻璃瓶14 生产部门领用包装物时: 借：生产成本 贷：

8、包装物 思考：完工产品和包装物之间的关系15 （二）随同产品出售的包装物 1、随同产品出售但不单独计价的包装物 应于包装物发出时，按其成本计入销售费用中。 借：销售费用 贷：包装物16 2、随同产品出售单独计价的包装物 在随同产品出售时要单独计价，单独反映其销售收入，相应也应单独反映其销售成本。 销售时： 借：银行存款（应收账款等） 贷：其他业务收入 结转包装物成本时： 借：其他业务成本 贷：包装物 17（三）出租、出借包装物 1、第一次领用新包装物时（一次摊销法）： 借：其他业务成本（出租） 销售费用（出借） 贷：包装物 2、收到出租包装物租金时： 借：现金（或银行存款） 贷： 其他业务收入

9、 贷：应交税费应交增值税（销项税额） 应交消费税 （应税消费品） 18 3、收到出租、出借包装物的押金时： 借：现金（或银行存款） 贷： 其他应付款 4、退回押金时： 借：其他应付款 贷：现金（或银行存款） 195、对于逾期未退包装物，没收押金时： 借：其他应付款 贷：应交税费应交增值税（销项税额） 其他业务收入 （差额） 这部分没收的押金收入按规定应交纳的消费税，应计入其他业务成本。 借：其他业务成本 贷：应交税费应交消费税 对于“逾期”的认定，会计上一直是以“合同规定期限”为准，会计上的合同期限一般在一年以内，但也会有超过一年的情况 。206、对于没收逾期未退包装物加收的押金时： 借：其他

10、应付款 贷：应交税费应交增值税（销项税额） 应交消费税 营业外收入逾期包装物押金没收收入 （差额）217、出租、出借包装物不能使用而报废时， 按其残料价值： 借：原材料 贷：其他业务成本（出租） 销售费用（出借）22 注意： 出租、出借包装物频繁、数量多、金额大的企业，出租、出借包装物的成本也可以采用五五摊销法 。 包装物下设：“在库”、“在用”、“摊销”进行明细核算。23三、常见涉税问题1、销售散白酒及酒精收取包装物押金不按规定计税。2、将包装物价值从白酒销售额中分离出来，分别开具两张发票，且包装物价值不计消费税。3、将包装过程转移到销售公司或超市，另行核算，降低消费税计税依据。4、将白酒和

11、其他酒组成套装酒出售，先销售后包装，分别核算销售额，逃避从高适用税率计税。24四、主要检查思路与方法1、检查“其他应付款包装物押金”的贷方发生额，查阅税金计提凭证，看企业是否已将包装物押金计算缴纳消费税。2、检查企业“应付账款”、“其他应付款”、“应收账款”、“其他应收款”等往来科目，以及“包装物”的核算及发出情况，确认是否存在应税价外收费、包装物押金未计税的情况。3、检查 “其他业务收入包装物销售”等贷方发生额，看企业有无将瓶装酒类产品与包装物人为分开，分别记“主营业务收入”和“其他业务收入”，而企业只就“主营业务收入”部分申报缴纳消费税的现象。254、检查勾兑、灌装、包装等环节相应的“生产

12、成本”账，查看生产过程中领用半成品、包装材料等原始凭证，核实瓶装酒生产成本中有无包装材料费用发生。5、对购买包装物的对象进行分析，结合瓶酒生产必须有专门灌装生产线及包装材料的特点，判断其是否有单独购买包装材料的可能；必要时可对购货方进行外调，核实是否人为将灌装、包装过程转移到销售环节逃避纳税的问题。26 五、处理（1）依据：中华人民共和国税收征收管理法 、中华人民共和国税收征收管理法实施细则 （2）计算补缴税款、滞纳金、罚款 （3）调账27 例：某企业为销售需要缴纳消费税的产品，发出全新木箱1000个，出借给甲商店使用，每个计划单价100元，共计100000元；材料成本差异为3。该木箱采用一次摊销法，该企业适用增值税率17。该产品适用消费税率5。 28 1、领用包装物时 借：营业费用103000 贷：包装物100000 材料成本差异 3000 292、收取包装物押金120000元 借：银行存款 120000 贷：其他应付款-存入保证金 120000 30 3、甲商店退回木箱900个，验收入库。按规定退还押金108000元；其余1