-第11章--生产与存货循环审计综述

1、第十一章 生产与存货循环审计注册一班第三组v概述概述v生产与存货循环的内部控制生产与存货循环的内部控制v生产与存货循环的控制测试生产与存货循环的控制测试v生产与存货循环的实质性程序生产与存货循环的实质性程序1963年：美国联合菜油加工公司油罐注水，以虚年：美国联合菜油加工公司油罐注水，以虚假的色拉油储量作为抵押品向银行贷款，规避假的色拉油储量作为抵押品向银行贷款，规避审计审计1987年：美国微型誊写公司（硬盘制造商）发行年：美国微型誊写公司（硬盘制造商）发行债券。永道通过了财务报告。公司在箱子里装债券。永道通过了财务报告。公司在箱子里装满砖块（审计员未打开）骗过了审计师。两年满砖块（审计员未打

2、开）骗过了审计师。两年后欺诈行为曝光，投资者和债权人向其董事官后欺诈行为曝光，投资者和债权人向其董事官员、审计公司索赔。永道庭外和解，赔偿员、审计公司索赔。永道庭外和解，赔偿1亿亿美元。美元。（一）生产与存货循环涉及的主要记录与业务活动v以制造业为例：生产通知单、领料与发料凭证、 产量和工时记录、工薪汇总表及工薪费用分配表、材料费用分配表、制造费用分配汇总表、成本计算单、存货明细账、存货盘点报告表生产与存货循环涉及的凭证与记录v计划与安排生产v发出材料v生产产品v核算产品成本v验收并储存产成品v发出产成品生产与存货循环涉及的主要业务活动v适当的职责分离v信息传递程序控制l授权程序l成本控制l永

3、续盘存制v实物控制（二）生产与存货循环的内部控制v调查了解生产与存货循环的内部控制。v检查不相容职责的分离。v抽查部分存货的入库和出库业务，并追踪其业务处理。v抽查盘点记录。v审查产品生产、成本管理制度执行情况及成本核算和会计入账环节。v评价生产与存货循环的内部控制。（三）生产与存货循环的控制测试计划和安排生产计划和安排生产存货的销售存货的销售会计记录会计记录领用原材料领用原材料产品生产产品生产产品完工产品完工生产循环图生产循环图生产循环的主要凭证与记录生产循环的主要凭证与记录业务业务原始凭证与账原始凭证与账簿簿记账凭证与账簿记账凭证与账簿会计分录会计分录计划和安排生计划和安排生产产生产通知单

4、生产通知单领用原材料领用原材料领料单领料单记账凭证、生产成本明细账记账凭证、生产成本明细账与总账、制造费用明细账与与总账、制造费用明细账与总账总账借：生产成本借：生产成本 制造费用制造费用 贷：原材料贷：原材料产品生产产品生产工资费用分配表、工资费用分配表、制造费用分配表、制造费用分配表、产品成本计算单产品成本计算单等等记账凭证、生产成本明细账记账凭证、生产成本明细账与总账、制造费用明细账与与总账、制造费用明细账与总账等总账等借：生产成本借：生产成本 制造费用制造费用 贷：应付职工薪酬贷：应付职工薪酬借：制造费用借：制造费用 贷：累计折旧贷：累计折旧 银行存款银行存款借：生产成本借：生产成本

5、贷：制造费用贷：制造费用产品完工产品完工入库单入库单记账凭证、生产成本明细账记账凭证、生产成本明细账与总账、库存商品明细账与与总账、库存商品明细账与总账总账借：库存商品借：库存商品 贷：生产成本贷：生产成本存货的销售存货的销售出库单（或提货出库单（或提货单）单）记账凭证、主营业务成本明记账凭证、主营业务成本明细账与总账、库存商品明细细账与总账、库存商品明细账与总账账与总账借：主营业务成本借：主营业务成本 贷：库存商品贷：库存商品生产循环关键控制点与控制测试生产循环关键控制点与控制测试主要业务活主要业务活动动关键控制点关键控制点可能的错报可能的错报控制测试控制测试计划和控制生计划和控制生产产由生

6、产计划和控制部门批准生产单由生产计划和控制部门批准生产单生产可能过剩生产可能过剩询问有关批准生产询问有关批准生产单的程序单的程序发出原材料发出原材料按已批准生产单和签字的发料单发出原材按已批准生产单和签字的发料单发出原材料料未经授权领用原材料未经授权领用原材料审查发料单，并将审查发料单，并将其与生产单比较其与生产单比较发出生产产品发出生产产品使用计工单记录完成生产单耗用的直接人使用计工单记录完成生产单耗用的直接人工小时工小时直接人工小时可能未记入直接人工小时可能未记入生产单生产单观察计工单的使用观察计工单的使用和计时程序和计时程序转移已完工产转移已完工产品到产成品库品到产成品库产成品仓库人员收

7、到产品是在最后一张转产成品仓库人员收到产品是在最后一张转移单上签字移单上签字产成品人员可能声称未从产成品人员可能声称未从生产部门收到产品生产部门收到产品审查最后一张转移审查最后一张转移单上的授权签名单上的授权签名储存产成品储存产成品仓库加锁并限制只有经授权的人才能接近；仓库加锁并限制只有经授权的人才能接近；使用签字的转移单控制生产部门之间产品使用签字的转移单控制生产部门之间产品的转移的转移存货可能从仓库中被盗；存货可能从仓库中被盗；在产品可能在生产过程中在产品可能在生产过程中被盗被盗观察保安程序；审观察保安程序；审查转移单查转移单确定和记录制确定和记录制造成本造成本管理当局批准制造费用分配率和

8、标准成本，管理当局批准制造费用分配率和标准成本，及时报告和调节差异；将编制分录所使用及时报告和调节差异；将编制分录所使用的资料与每日生产活动报告的资料相调节；的资料与每日生产活动报告的资料相调节；将编制分录所用的资料与已完工生产报告将编制分录所用的资料与已完工生产报告资料相调节资料相调节可能使用不适当的制造费可能使用不适当的制造费用率和标准成本；可能未用率和标准成本；可能未记录制造成本分配给在产记录制造成本分配给在产品；可能未结转已完工产品；可能未结转已完工产品的成本到产成品品的成本到产成品审查成本确定审查成本确定保持存货余额保持存货余额的正确性的正确性定期独立盘点存货并将其与账面数量比较定期

9、独立盘点存货并将其与账面数量比较账面存货数量可能与实际账面存货数量可能与实际数量不一致数量不一致观察定期存货盘点观察定期存货盘点和审查账务处理和审查账务处理存货内部控制及其测试表：存货内部控制及其测试表：内部控制目标内部控制目标常见错弊常见错弊关键控制程序关键控制程序常见的内部控制测试常见的内部控制测试真实性（列在资真实性（列在资产负债表中的存产负债表中的存货实际存在）货实际存在）虚假存货虚假存货职责分离（存货的采购、保管与记职责分离（存货的采购、保管与记录等职能实行分离）录等职能实行分离）观察并确认相关职责是否观察并确认相关职责是否 进行进行了适当分离了适当分离凭证与记录控制（存货入库要取得

10、凭证与记录控制（存货入库要取得经审核的、事先连续编号的验收单）经审核的、事先连续编号的验收单）观察存货的入库程序；检查验观察存货的入库程序；检查验收单编号的连续性收单编号的连续性凭证与记录控制（存货的发出只能凭证与记录控制（存货的发出只能依据经授权审批、事先连续编号的依据经授权审批、事先连续编号的领料凭证进行）领料凭证进行）观察存货的发出程序；检查领观察存货的发出程序；检查领料凭证的编号连续性料凭证的编号连续性凭证与记录控制（只能依据经审批、凭证与记录控制（只能依据经审批、事先连续编号的领料凭证记录原材事先连续编号的领料凭证记录原材料的减少）料的减少）检查有关记账凭证是否附有合检查有关记账凭证

11、是否附有合规的领料凭证规的领料凭证存货定期盘点存货定期盘点存货的监盘存货的监盘存货在生产过程存货在生产过程中或仓库中被盗中或仓库中被盗使用由经手人签字的转移单控制生使用由经手人签字的转移单控制生产部门间存货的转移；对存货实物产部门间存货的转移；对存货实物及记录实施限制接近措施及记录实施限制接近措施审查转移单；观察存货的保护审查转移单；观察存货的保护措施；观察存货和记录的接触措施；观察存货和记录的接触及相应的批准程序及相应的批准程序存货定期盘点存货定期盘点存货的监盘存货的监盘存货内部控制及其测试表续：存货内部控制及其测试表续：内部控制目标内部控制目标常见错弊常见错弊关键控制程序关键控制程序常见的

12、内部控制测试常见的内部控制测试完整性（资产负债完整性（资产负债表上存货项目包括表上存货项目包括所有的存货）所有的存货）实际已发生的存货实际已发生的存货增减业务并未入账增减业务并未入账凭证和记录控制（验收单、应付凭证和记录控制（验收单、应付凭单和领发料凭证事先连续编号）凭单和领发料凭证事先连续编号）检查有关凭证编号的连续性检查有关凭证编号的连续性存货定期盘点存货定期盘点存货的监盘存货的监盘及时性（增减业务及时性（增减业务及时准确记入正确及时准确记入正确的会计期间）的会计期间）存货增减业务记入存货增减业务记入错误的会计期间错误的会计期间存货验收入库或发出的当日，将存货验收入库或发出的当日，将验收单

13、、领发料凭证等单证送交验收单、领发料凭证等单证送交会计部门处理会计部门处理检查有关尚未处理的凭证，查明原检查有关尚未处理的凭证，查明原因因估价或分摊（账面估价或分摊（账面存货与实存存货核存货与实存存货核对相符）对相符）存货数量不正确存货数量不正确定期盘点存货定期盘点存货询问和观察存货盘点程序询问和观察存货盘点程序存货入账价值不正存货入账价值不正确确原材料根据经审核的供应方发票原材料根据经审核的供应方发票入账；半成品、产成品根据经审入账；半成品、产成品根据经审批的成本计算入账批的成本计算入账检查有关凭证上的审批标志、已记检查有关凭证上的审批标志、已记账凭证账凭证存货残损呆滞存货残损呆滞妥善保管存

14、货，定期盘点；对价妥善保管存货，定期盘点；对价值发生贬损的存货记提存货跌价值发生贬损的存货记提存货跌价准备准备观察易损存货的保管措施；检查存观察易损存货的保管措施；检查存货跌价损失准备的计提方法货跌价损失准备的计提方法过账和汇总（存货过账和汇总（存货增减变动业务均及增减变动业务均及时地过入相应的明时地过入相应的明细账和总账）细账和总账）存货的增减变动未存货的增减变动未记入永续盘存记录记入永续盘存记录由独立人员定期核对永续盘存记由独立人员定期核对永续盘存记录与存货明细分类账录与存货明细分类账检查内部核查标志检查内部核查标志存货明细账未汇总存货明细账未汇总并记入总账并记入总账由独立人员定期核对存货

15、明细账由独立人员定期核对存货明细账合计数与总账合计数与总账检查内部核查标志检查内部核查标志生产与存货循环的实质性程序实质性分析程序及细节测试产品成本的审计存货的审计应付职工薪酬的审计了解被审计单位的经营活动、供应商的背景沿革、贸易条件及行业惯例，确定营业收入、营业成本、毛利及存货周转和费用支出项目的期望值。将本期存货余额组成、存货采购、生产水平与以前期间及预算的比较，确定营业收入、营业成本和存货可接受的重大差异额。计算存货余额与预期周转率，比较其实际数与预计数，并同管理层使用的关键业绩指标相对比。通过询问管理层和员工，调查实质性分析程序得出的重大差异额是否表明存在重大错报风险，是否需要设计恰当

16、的细节测试程序以识别和应对重大错报风险。分析和判断实质性分析程序是否能够提供充分、适当的审计证据，或需要对交易和余额实施细节测试以获取进一步的审计证据。实质性分析程序交易的细节测试余额的细节测试细节测试v运用分析性复核（方法）检查产品成本总体合理性v审查标准成本系统v审查存货的成本项目v审查在产品成本和产成品成本产品成本的审计分析性复核在生产与存货循环审计中具有重要的作用。通过分析被审计单位重要的比率和成本变动趋势，查明有无异常变动，检查实际数与预算（或计划）数的差异有无异常情况等。运用分析性复核运用分析性复核（方法）检查产（方法）检查产品成本总体合理品成本总体合理性性审计人员通过询问以了解制

17、定标准成本的方法，包括是否对产品使用和人工投入进行工艺研究，识别制造费用的构成和将制造费用分配计入产品成本的方法。审查标准成本系统审查标准成本系统直接材料费用的审查直接人工费用的审查制造费用的审查辅助生产费用的审查审查存货的成本审查存货的成本项目项目（一）直接材料费用的审计（一）直接材料费用的审计v1直接材料数量的真实、合理性的审查直接材料数量的真实、合理性的审查v2直接材料计价正确性的审查直接材料计价正确性的审查v3直接材料费用分配合理性的审查直接材料费用分配合理性的审查1直接材料数量的真实、合理性的审查直接材料数量的真实、合理性的审查v直接材料耗用数量的直接材料耗用数量的真实性真实性的审查

18、，应从审阅领、的审查，应从审阅领、退料凭证、材料费用分配表入手，查明直接材料耗退料凭证、材料费用分配表入手，查明直接材料耗用量中有无非产品生产用料，如工程、福利、车间用量中有无非产品生产用料，如工程、福利、车间一般耗用材料混入的情况。同时还要查明退回余料一般耗用材料混入的情况。同时还要查明退回余料和回收废料的数量是否已从直接材料耗用量中剔除，和回收废料的数量是否已从直接材料耗用量中剔除，有无虚增或隐瞒直接材料耗用料的问题。有无虚增或隐瞒直接材料耗用料的问题。v直接材料耗用数量直接材料耗用数量合理性合理性的审查，主要是将直接材的审查，主要是将直接材料实际耗用量与其定额耗用量进行对比，查明是否料实

19、际耗用量与其定额耗用量进行对比，查明是否超支。对于耗用量超支的材料要进一步查明超支的超支。对于耗用量超支的材料要进一步查明超支的原因。通常引起材料耗用量超支的原因有：生产中原因。通常引起材料耗用量超支的原因有：生产中的损失浪费，领用是计量不准；原材料质量不好，的损失浪费，领用是计量不准；原材料质量不好，余料或废料为冲账，月末已领未用的材料未办假退余料或废料为冲账，月末已领未用的材料未办假退料手续等。料手续等。2直接材料计价正确性的审查直接材料计价正确性的审查v直接材料计价正确性的审计应区别不同计价方法分直接材料计价正确性的审计应区别不同计价方法分别进行。别进行。v在在按计划成本计价按计划成本计

20、价核算的情况下，重点要查明材料核算的情况下，重点要查明材料成本差异形成与分配的正确性上。对于差异的形成，成本差异形成与分配的正确性上。对于差异的形成，应重点查明收入材料实际成本计算的正确性；对于应重点查明收入材料实际成本计算的正确性；对于差异分配，应重点复算成本差异分配率的计算是否差异分配，应重点复算成本差异分配率的计算是否正确，分配额计算是否正确。注意有无通过调节成正确，分配额计算是否正确。注意有无通过调节成本差异形成与分配来调节成本的问题。本差异形成与分配来调节成本的问题。v在在按实际成本计价按实际成本计价核算的情况下，除了要认真查明核算的情况下，除了要认真查明收入材料实际成本计算的正确性

21、外，还要重点查明收入材料实际成本计算的正确性外，还要重点查明发出材料计价方法的合理性和使用的一贯性。注意发出材料计价方法的合理性和使用的一贯性。注意有无利用随意选择和改变存货发出计价方法调节成有无利用随意选择和改变存货发出计价方法调节成本的问题。本的问题。3直接材料费用分配合理性的审查直接材料费用分配合理性的审查v这方面，主要查明分配依据是否合理，分配这方面，主要查明分配依据是否合理，分配计算结果是否正确等问题，注意有无随意分计算结果是否正确等问题，注意有无随意分配材料费用，调节成本的问题。配材料费用，调节成本的问题。（二）直接人工费用的审计（二）直接人工费用的审计v1审查直接工资费用的组成项

22、目是否符合国家规审查直接工资费用的组成项目是否符合国家规定。审查方法：将工资结算单与国家和企业有关规定。审查方法：将工资结算单与国家和企业有关规定进行核对。定进行核对。v2审查直接人工工资费用的内容是否真实、计算审查直接人工工资费用的内容是否真实、计算是否正确。审查方法：和对职工人事档案中有关工是否正确。审查方法：和对职工人事档案中有关工资等级的记录、检查职工考勤记录、产量记录、工资等级的记录、检查职工考勤记录、产量记录、工资结算表等的真实性。资结算表等的真实性。v3审查直接人工费用分配的合理性。审查方法：审查直接人工费用分配的合理性。审查方法：检查工资费用分配表，审查其分配依据是否合理，检查

23、工资费用分配表，审查其分配依据是否合理，复算其分配结果是否正确。复算其分配结果是否正确。v4审查职工福利费的计提依据、计提比例是否符审查职工福利费的计提依据、计提比例是否符合国家规定，计提和分配结果是否正确。合国家规定，计提和分配结果是否正确。（三）制造费用的审计（三）制造费用的审计v1审查制造费用的组成项目是否合法。审查方法：审查制造费用的组成项目是否合法。审查方法：将制造费用明细账记录与统一财务会计制度的规定将制造费用明细账记录与统一财务会计制度的规定进行核对。注意制造费用与相关的管理费用、财务进行核对。注意制造费用与相关的管理费用、财务费用、经营费用、营业外支出等的划分是否正确。费用、经

24、营费用、营业外支出等的划分是否正确。v2审查制造费用发生额的真实性。审查方法：对审查制造费用发生额的真实性。审查方法：对直接支付的制造费用，要检查费用发生的有关凭证直接支付的制造费用，要检查费用发生的有关凭证是否真实、合法；对于按比例提取的制造费用，应是否真实、合法；对于按比例提取的制造费用，应审查提取依据和比例是否真实合理，提取额的计算审查提取依据和比例是否真实合理，提取额的计算和账务处理是否正确。和账务处理是否正确。v3审查制造费用分配的合理性。审查方法：检查审查制造费用分配的合理性。审查方法：检查制造费用分配表，审查其分配依据是否合理，复算制造费用分配表，审查其分配依据是否合理，复算其分

25、配结果是否正确，注意年末应将制造费用全部其分配结果是否正确，注意年末应将制造费用全部分配，不得留有余额。分配，不得留有余额。在产品成本的审查产成品成本的审查审查在产品成本审查在产品成本和产成品成本和产成品成本完工产品与在产品费用划分合理性的审查完工产品与在产品费用划分合理性的审查v1在产品盘存数量和加工程度的审查。审查方法：在产品盘存数量和加工程度的审查。审查方法：首先，通过审查领退料凭证、产品入库单、废品通首先，通过审查领退料凭证、产品入库单、废品通知单和在产品台账等记录，检查其末在产品数量有知单和在产品台账等记录，检查其末在产品数量有无异常变动；如果有异常变动，就应通过盘点验证无异常变动；

26、如果有异常变动，就应通过盘点验证在产品数量，或通过加工程度鉴定确定在产品完工在产品数量，或通过加工程度鉴定确定在产品完工程度。程度。v2在产品计价的审查。包括：检查所使用的在产在产品计价的审查。包括：检查所使用的在产品计价方法是否合理，选定的计价方法是否一贯使品计价方法是否合理，选定的计价方法是否一贯使用，有无任意估计在产品成以调节完工产品成本的用，有无任意估计在产品成以调节完工产品成本的问题。问题。v运用分析性复核（方法）检查存货总体合理性v实施存货监盘制定计划，进行盘点准备。监督实施，进行复盘抽点。总结结果，进行其他证实。特殊情况的考虑及处理。v存货计价审计存货的审计一、存货的分析性复核一

27、、存货的分析性复核(一一)比较分析法比较分析法v1.比较前后各期存货余额及其构成，以确定存货的比较前后各期存货余额及其构成，以确定存货的总体合理性。总体合理性。v2比较前后各期存货各组成部分余额的变动，以比较前后各期存货各组成部分余额的变动，以确定它们的总体合理性。确定它们的总体合理性。v3比较存货与供产销额的关系变动，以确定存货比较存货与供产销额的关系变动，以确定存货的总体合理性和质量。的总体合理性和质量。v4将本期存货处理损失额与存货跌价准备期末余将本期存货处理损失额与存货跌价准备期末余额进行比较，以判断跌价准备计提的充分性。额进行比较，以判断跌价准备计提的充分性。v5将与关联方发生的存货

28、交易的频率、规模、价将与关联方发生的存货交易的频率、规模、价格和账款结算条件，与非关联方的存货交易相比较，格和账款结算条件，与非关联方的存货交易相比较，以判断是否总体合理。以判断是否总体合理。(二二)比率分析法比率分析法v1存货周转率存货周转率 2毛利率毛利率二、存货的监盘二、存货的监盘v（一）存货监盘程序的实施（一）存货监盘程序的实施v（二）几种特殊情况的处理（二）几种特殊情况的处理v（三）存货监盘结果对审计报告的影响（三）存货监盘结果对审计报告的影响（一）存货监盘程序的实施（一）存货监盘程序的实施v1.实施观察程序实施观察程序v2.实施抽查程序实施抽查程序v3.监盘是需要特别关注的情况监盘

29、是需要特别关注的情况v要关注存货的移动情况，防止遗漏或重复盘点要关注存货的移动情况，防止遗漏或重复盘点,为此，为此，最好能在盘点时停止存货收发流动。如果多处进行最好能在盘点时停止存货收发流动。如果多处进行盘点，应同时停止收发和相互流动，以确保盘点质盘点，应同时停止收发和相互流动，以确保盘点质量。量。v审计人员监盘时不仅应当关注存货的数量，而且应审计人员监盘时不仅应当关注存货的数量，而且应当关注存货的状况，观察被审计单位是否已经恰当当关注存货的状况，观察被审计单位是否已经恰当区分所有毁损、陈旧、过时及残次的存货。区分所有毁损、陈旧、过时及残次的存货。（四）几种特殊情况的处理（四）几种特殊情况的处

30、理v1.由于存货的性质和位置而无法实施监盘程序的由于存货的性质和位置而无法实施监盘程序的v由于存货的性质和位置而无法实施监盘程序的，审由于存货的性质和位置而无法实施监盘程序的，审计人员可考虑实施下列替代审计程序获取有关期末计人员可考虑实施下列替代审计程序获取有关期末存货数量和状况的充分、适当的审计证据：存货数量和状况的充分、适当的审计证据： 检检查进货交易凭证或者生产记录以及其他相关资料；查进货交易凭证或者生产记录以及其他相关资料；检查资产负债表日后发生的销货交易凭证检查资产负债表日后发生的销货交易凭证 ；向；向顾客或供应商函证。顾客或供应商函证。v2.由于不可预见的因素导致无法在预定日期实施

31、存由于不可预见的因素导致无法在预定日期实施存货监盘或接受委托时被审计单位存货盘点已经完成货监盘或接受委托时被审计单位存货盘点已经完成v审计人员应当评估存货内部控制的有效性，对存货审计人员应当评估存货内部控制的有效性，对存货进行适当抽查或提请被审计单位另择日期重新盘点，进行适当抽查或提请被审计单位另择日期重新盘点，同时测试该期间发生的存货交易，以获得有关期末同时测试该期间发生的存货交易，以获得有关期末存货数量和状况的充分与适当的审计证据。存货数量和状况的充分与适当的审计证据。 v3.委托其他单位保管或以作出质押的存货委托其他单位保管或以作出质押的存货v对委托其他单位保管或以作出质押的存货，审计人

32、对委托其他单位保管或以作出质押的存货，审计人员应当向保管人或债权人函证。如果此类存货的金员应当向保管人或债权人函证。如果此类存货的金额占流动资产或总资产的比例较大，审计人员还应额占流动资产或总资产的比例较大，审计人员还应当考虑实施存货监盘或利用其他注册会计师的工作。当考虑实施存货监盘或利用其他注册会计师的工作。v4.首次接受委托的情况首次接受委托的情况v当首次接受委托未能对上期期末存货实施监盘，且当首次接受委托未能对上期期末存货实施监盘，且该存货对本期财务报表存在重大影响时，如果已获该存货对本期财务报表存在重大影响时，如果已获取有关本期期末存货余额的充分、适当的审计证据，取有关本期期末存货余额

33、的充分、适当的审计证据，审计人员应当适时下列一项或多项审计程序，以获审计人员应当适时下列一项或多项审计程序，以获取本期期初存货余额的充分、适当的审计证据：取本期期初存货余额的充分、适当的审计证据：查阅前任注册会计师工作底稿；复合伤其存货盘查阅前任注册会计师工作底稿；复合伤其存货盘点记录及文件；检查上期存货交易记录；运用点记录及文件；检查上期存货交易记录；运用毛利百分比法等进行分析。毛利百分比法等进行分析。（五）存货监盘结果对审计报告的影响（五）存货监盘结果对审计报告的影响v1.如果无法实施存货监盘，也无法实施替代审计程如果无法实施存货监盘，也无法实施替代审计程序已获取有关期末存货数量与状况的充

34、分、适当的序已获取有关期末存货数量与状况的充分、适当的审计证据，审计人员应当考虑出具保留意见或无法审计证据，审计人员应当考虑出具保留意见或无法表示意见的审计报告。表示意见的审计报告。v2.如果通过实施存货监盘发现被审计单位财务报表如果通过实施存货监盘发现被审计单位财务报表存在重大错报，且被审计单位拒绝进行调整，存在重大错报，且被审计单位拒绝进行调整， 审计审计人员应当考虑出具保留意见或否定意见的审计报告。人员应当考虑出具保留意见或否定意见的审计报告。v3.如果首次接受委托，并实施准则规定的必要审计如果首次接受委托，并实施准则规定的必要审计程序后，仍未能获取有关本期期初存货余额的充分、程序后，仍

35、未能获取有关本期期初存货余额的充分、适当的审计证据，审计人员应当考虑出具保留意见适当的审计证据，审计人员应当考虑出具保留意见或无法表示意见的审计报告。或无法表示意见的审计报告。四、存货的截止测试四、存货的截止测试v(一一)购货业务的截止测试购货业务的截止测试v购货业务截止日的审查，主要是检查截至当年购货业务截止日的审查，主要是检查截至当年12月月31日止，企业所购存货是否已包括在日止，企业所购存货是否已包括在12月月31日存货日存货盘点范围内，其对应的会计记录是否一并记入当年盘点范围内，其对应的会计记录是否一并记入当年会计报表内。审计人员会计报表内。审计人员v (二二)产成品业务的截止测试产成

36、品业务的截止测试v审计人员必须审查结账日前后的若干日的产成品交审计人员必须审查结账日前后的若干日的产成品交库单、验收单和产成品的销货发票副联与提货单，库单、验收单和产成品的销货发票副联与提货单，核对其品种、数量、实际成本与生产成本的结转数核对其品种、数量、实际成本与生产成本的结转数以及与产品销售成本是否相符，以验证结账日产成以及与产品销售成本是否相符，以验证结账日产成品截止数的正确性，揭露截止期处理不当、人为调品截止数的正确性，揭露截止期处理不当、人为调节库存产成品的情况。节库存产成品的情况。“应付职工薪酬应付职工薪酬”账户核算公账户核算公司应付给职工的各种薪酬，司应付给职工的各种薪酬，包括：

37、包括： 职工工资、奖金、津贴和补贴、职工工资、奖金、津贴和补贴、 职工福利费职工福利费 、医疗保险费、住房公积金、医疗保险费、住房公积金 养老保险费、失业保险费、养老保险费、失业保险费、 非货币性福利非货币性福利 工伤保险费和生育保险费等社会保险费工伤保险费和生育保险费等社会保险费 工会经费和职工教育经费工会经费和职工教育经费 因解除与职工的劳动关系给予的补偿因解除与职工的劳动关系给予的补偿 其他与获得职工提供的服务相关的支出其他与获得职工提供的服务相关的支出 应付职工薪酬的审计应付职工薪酬的审计工资循环控制测试表：工资循环控制测试表：内部控制目内部控制目标标常见错弊常见错弊关键控制程序关键控

38、制程序常见控制测试常见控制测试真实性（记真实性（记录的工薪均录的工薪均为实际发生，为实际发生，而非虚构的）而非虚构的）虚报、冒领虚报、冒领工资工资对用工或辞工、工作时对用工或辞工、工作时间、工资或薪金、代扣间、工资或薪金、代扣款项、工资支票的签发款项、工资支票的签发等进行授权等进行授权审查有关文件或记录审查有关文件或记录中的核准标记中的核准标记人事、考勤、工资发放人事、考勤、工资发放与记录等职务相互分离与记录等职务相互分离观察各项职责的执行观察各项职责的执行情况情况人事档案妥善保管人事档案妥善保管审查人事政策、人事审查人事政策、人事档案档案支付的工资支付的工资超过员工实超过员工实际应得际应得使

39、用工时钟记录工时使用工时钟记录工时工时卡经领班或主管核工时卡经领班或主管核准准观察工时钟的使用情观察工时钟的使用情况况检查工时卡的核准说检查工时卡的核准说明明内部控制目标内部控制目标常见错弊常见错弊关键控制程序关键控制程序常见的控制测试常见的控制测试完整性（所有已完整性（所有已发生的工薪支出发生的工薪支出已作记录）已作记录）未记录已发放的未记录已发放的工资工资由人事部门对工由人事部门对工时卡事先编号时卡事先编号审查工时卡编号审查工时卡编号的连续性的连续性估价或分摊（工估价或分摊（工薪以正确的金额，薪以正确的金额，在恰当的会计期在恰当的会计期间及时记录于适间及时记录于适当的账户）当的账户）工资的

40、计提、工工资的计提、工资费用的分配不资费用的分配不正确正确采用适当的工资采用适当的工资费用分配方法和费用分配方法和适当的账务处理适当的账务处理流程流程对工资循环的账对工资循环的账务处理过程、工务处理过程、工资费用的归集和资费用的归集和分配过程进行穿分配过程进行穿行测试行测试工资循环控制测试续表：工资循环控制测试续表：v审计目标：审计目标： 确定应付职工薪酬的发生及支付记录是否完确定应付职工薪酬的发生及支付记录是否完整；年末余额是否正确；在会计报表上的披露是否整；年末余额是否正确；在会计报表上的披露是否恰当恰当v实质性程序实质性程序： 获取或编制应付职工薪酬明细表，复核其加总获取或编制应付职工薪

41、酬明细表，复核其加总是否正确，并与是否正确，并与“应付职工薪酬应付职工薪酬”报表数、总账账报表数、总账账户的年末余额、明细账年末余额合计数进行核对户的年末余额、明细账年末余额合计数进行核对 对被审计期间职工薪酬的发生额进行分析程序。对被审计期间职工薪酬的发生额进行分析程序。主要是对被审计期间各个月份的发生额的对比以及主要是对被审计期间各个月份的发生额的对比以及实际发生额与预期数的对比实际发生额与预期数的对比 检查工资的计提是否正确、分配方法是否检查工资的计提是否正确、分配方法是否 一致，并将一致，并将“应付职工薪酬应付职工薪酬”账户的贷方发生账户的贷方发生额与相关的成本、费用项目核对。额与相关

42、的成本、费用项目核对。 对于销售人员的佣金，应审查与销售人员对于销售人员的佣金，应审查与销售人员 签定的协议，并追查相应的佣金记录和现金支签定的协议，并追查相应的佣金记录和现金支付记录。付记录。 审查应付职工薪酬的报表列示是否恰当审查应付职工薪酬的报表列示是否恰当第四节第四节 其他相关账户的审计其他相关账户的审计v一、应付职工薪酬的审计一、应付职工薪酬的审计v二、特殊存货项目的审计二、特殊存货项目的审计v (一一)委托加工物资的审计委托加工物资的审计v (二二)委托代销商品的审计委托代销商品的审计v (三三)受托代销商品的审计受托代销商品的审计v (四四)分期收款发出商品的审计分期收款发出商品

43、的审计v (五五)存货盘盈、盘亏及损失的审计存货盘盈、盘亏及损失的审计(一一)委托加工物资的审计委托加工物资的审计v首先应获取或编制委托加工物资明细表，复核加工首先应获取或编制委托加工物资明细表，复核加工正确，并与总账数、明细账合计数核对是否相符。正确，并与总账数、明细账合计数核对是否相符。然后检查若干份委托加工业务合同，抽查有关发料然后检查若干份委托加工业务合同，抽查有关发料凭证、加工费、运费结算凭证，核对其计费、计价凭证、加工费、运费结算凭证，核对其计费、计价是否正确，会计处理是否及时、正确；抽查加工完是否正确，会计处理是否及时、正确；抽查加工完成物资的验收入库手续是否齐全，会计处理是否正

44、成物资的验收入库手续是否齐全，会计处理是否正确；对委托加工物资的期末余额，应现场查看或函确；对委托加工物资的期末余额，应现场查看或函询核实；审核有无长期挂账的委托加工物资事项，询核实；审核有无长期挂账的委托加工物资事项，如有，查明原因，必要时作调整。如有，查明原因，必要时作调整。(二二)委托代销商品的审计委托代销商品的审计v首先应获取或编制委托代销商品明细表，复核加计首先应获取或编制委托代销商品明细表，复核加计正确，并与总账数、明细账合计数核对是否相符。正确，并与总账数、明细账合计数核对是否相符。在此基础上实施以下程序：检查若干份委托代销业在此基础上实施以下程序：检查若干份委托代销业务合同，抽

45、查有关发货凭证，核对其会计处理是否务合同，抽查有关发货凭证，核对其会计处理是否及时、正确；检查是否定期收到委托代销商品销售及时、正确；检查是否定期收到委托代销商品销售月结单月结单(对账单对账单)，抽查若干月的销售月结单，抽查若干月的销售月结单(对账单对账单)，验明会计处理是否及时、正确；对委托代理商品的验明会计处理是否及时、正确；对委托代理商品的期末余额，应现场查验或函询核实；审核有无长期期末余额，应现场查验或函询核实；审核有无长期挂账的委托代销商品事项，查明原因，必要时作调挂账的委托代销商品事项，查明原因，必要时作调整。整。(三三)受托代销商品的审计受托代销商品的审计v首先应获取或编制受托代

46、销商品明细表，复核加工首先应获取或编制受托代销商品明细表，复核加工正确，并与总账数、明细账合计数核对是否相符；正确，并与总账数、明细账合计数核对是否相符；同时与仓库台账、卡片抽查一致。同时与仓库台账、卡片抽查一致。v然后实施以下程序：检查若干份受托代销业务合同，然后实施以下程序：检查若干份受托代销业务合同，抽查有关收货凭证，核对其会计处理是否及时、正抽查有关收货凭证，核对其会计处理是否及时、正确；检查是否定期发出受托代销商品销售月结单确；检查是否定期发出受托代销商品销售月结单(对对账单账单)，抽查若干月的销售月结单，抽查若干月的销售月结单(对账单对账单)，验明会，验明会计处理是否及时、正确；对受托代销商品的期末余计处理是否及时、正确；对受托代销商品的期末余额，应现场查看其是否存在；审核有无长期挂账的额，应现场查看其是否存在；审核有无长期挂账的受托代销商品事项，如有，查明原因，必要时作调受托代销商品事项，如有，查明原因，必要时作调整。整。(四四)分期收款发出商品的审计分期收款发出商品的审计v首先应获取或编制分期收款发出商品明细表，复核首先应获取或编