新企业所得税法下建造合同的稽查要点

1、新企业所得税法下建造合同的稽查要点建造合同,是指为建造一项或者数项在设计、技术、功能、最终用途等方面密切相关的资产而订立的合同。其中,所建造的资产主要包括房屋、道路、桥梁、水坝等建筑物,以及船舶、飞机、大型机械设备等。一、建造合同的类型建造合同不同于一般的材料采购合同和劳务合同,而是有其自身的特征,主要表现在:(1先有买主(即客户,后有标的(即资产,建造资产的造价在签订合同时已经确定;(2资产的建设期长,一般都要跨越一个会计年度,有的长达数年;(3所建造的资产体积大,造价高;(4建造合同一般为不可取消的合同。建造合同分为两类:一类是固定造价合同;另一类是成本加成合同。(1固定造价合同指按照固定

2、的合同价或固定单价确定工程价款的建造合同。例如,某建造承包商与一客户签订一项建造合同,为客户建造一栋办公大楼,合同规定建造大楼的总造价为2000万元。该合同即为固定造价合同。(2成本加成合同是指以合同允许或其他方式议定的成本为基础,加上该成本的一定比例或定额费用确定工程价款的建造合同。例如,建造承包商与一客户签订一项建造合同,为客户建造一台大型机械设备,双方约定以建造该设备的实际成本为基础,合同价款以实际成本加成2%计算确定。该合同就属于成本加成合同。固定造价合同与成本加成合同的主要区别在于风险的承担者不同,前者的风险主要由建造承包方承担,后者的风险主要由发包方承担。二、建造合同收入与合同成本

3、1建造合同收入。建造合同收入包括合同中规定的初始收入和因合同变更、索赔、奖励等形成的收入。(2建造合同成本。建造合同成本包括从合同签订开始至合同完成止所发生的、与执行合同有关的直接费用和间接费用。直接费用是指为完成全责所发生的、可以直接计入合同成本核算对象的各项费用支出。直接费用包括四项费用;耗用的人工费用、耗用的材料费用、耗用的机械使用费和其他直接费用(指可直接计入合同成本的费用。间接费用是企业下属的施工单位或生产单位为组织生产和管理施工生产活动所发生的费用,包括临时设施摊销费用和施工、生产单位管理人员薪酬、固定资产折旧费及修理费、物料消耗、低值易耗品摊销、水电费、办公费、差旅费、财产保险费

4、、工程保修费和排污费等。直接费用在发生时直接计入合同成本;间接费用应在期末按系统、合理的方法分摊计入合同成本。常见的用于间接费用分摊的方法有人工费用比例法和直接费用比例法。三、建造合同的稽查要点在日常稽查过程中建造合同涉及流转税和企业所得税问题。其中生产飞机、船舶、大型机械设备的企业需缴纳增值税,而建造的房屋、道路、桥梁、水坝等工程,属于营业税的征税范围,应当按照“建筑业”税目缴纳营业税。(一、建造合同业务的增值税稽查要点新增值税暂行条例实施细则第三十八条第四款规定采取预收货款方式销售货物,为货物发出的当天,但生产销售生产工期超过12个月的大型机械设备、船舶、飞机等货物,为收到预收款或者书面合

5、同约定的收款日期的当天为增值税纳税义务发生时间。根据新增值税暂行条例第六条规定增值税的销售额为纳税人销售货物或者应税劳务向购买方收取的全部价款和价外费用,但是不包括收取的销项税额。故因合同变更、索赔、奖励等形式的收入,应作为销售额的一部分,计征增值税。纳税人也应将其作为销售额的一部分开具增值税发票,交由发包方入账。(二、建造合同业务的营业税稽查要点关于建筑业营业税政策问题,财政部、国家税务总局关于建筑业营业税若干政策问题的通知(财税2006177号作了明确规定。(1纳税地点。纳税人提供建筑业应税劳务,其营业税纳税地点为建筑业应税劳务的发生地。纳税人从事跨省工程的,应向其机构所在地主管地方税务机

6、关申报纳税。纳税人在本省、自治区、直辖市和计划单位市范围内提供建筑业应税劳务的,其营业税纳税地点需要调整的,由省、自治区、直辖市和计划单列市税务机关确定。(2扣缴义务。建筑业工程实行总承包、分包方式的,以总承包人为扣缴义务人。纳税人提供建筑业应税劳务,符合以下情形之一的,无论工程是否实行分包,税务机关可以建设单位和个人作为营业税的扣缴义务人:纳税人从事跨地区(包括省、市、县工程提供建筑业应税劳务的;纳税人在劳务发生地没有办理税务登记或临时税务登记的。建设方为扣缴义务的的,其扣缴义务发生时间为扣缴义务人支付工程款的当天;总承包人为扣缴义务人的,其扣缴义务发生时间为扣缴义务人代纳税人收讫营业收入款

7、项或者索取营业收入款项凭据的当天。扣缴义务人代扣代缴的建筑业营业税税款的解缴地点为该工程建筑业应税劳务发生地。扣缴义务人代扣代缴跨省工程的,其建筑业营业税税款的解缴地点被扣缴纳税人的机构所在地。纳税人提供建筑业劳务,应按月就其本地和异地提供建筑业应税劳务取得的全部收入向其机构所在地主管税务机关进行纳税申报,就其本地提供建筑业应税劳务取得的收入缴纳营业税;同时,自应申报之月(含当月起6个月内向机构所在地主管税务机关提供其异地建筑业应税劳务收入的完税凭证,否则,应就其异地提供建筑业应税劳务取得的收入向其机构所在地主管税务机关缴纳营业税。(3纳税义务发生时间。纳税人在本地提供建筑劳务,以及异地提供建

8、筑劳务时发包方没有扣缴营业税的,负有自行申报纳税的义务。其营业税纳税发生时间,按下列办法确定:纳税人提供建筑业应税劳务,施工单位与发包单位签订书面合同,如合同明确规定付款(包括提供原材料、动力和其他物资,不含预收工程价款日期的,按合同规定的付款日期为纳税义务发生时间;合同未明确付款(同上日期的,其纳税义务发生时间为纳税人收讫营业收入款项或都取得索取营业收入款项凭据的当天。上述预收工程价款是指工程项目尚未开工时收到的款项。对预收工程价款,其纳税义务发生时间为工程开工后,主管税务机关根据工程形象进度按月确定的纳税义务发生时间。纳税人提供建筑业应税劳务,施工单位与发包单位未签订书面合同的,其纳税义务

9、发生时间为纳税人收讫营业收入款项或者取得索取营业收入款项凭据当天。纳税人自建建筑物,其建筑业应税劳务的纳税义务发生时间为纳税人销售自建建筑物并收讫营业收入款项或取得索取营业收入款项凭据的当天。纳税人交自建建筑物对外赠与,其建筑业应税劳务的纳税义务发生时间为该建筑物产权转移的当天。(4发票开具时间。国家税务总局关于使用新版不动产销售统一发票和新版建筑业统一发票有关问题的通知(国税发2006173号规定,从2007年2月1日起,凡从事建筑业应税劳务的单位和个人在收取工程(结算款项时,必须开具税务机关统一印制的建筑业发票。建筑业发票按照使用对象不同分为建筑业统一发票(自开和建筑业统一发票(代开两种。

10、建筑业自开发票由自开票纳税人领购和开具;建筑业代开发票由税务机关代开,税务机关以外的其他单位不得代开建筑业发票。根据上述规定,在实际稽查工作中应注意下列问题:(1异地施工业务,发包方与纳税人结算价款的当天(实际支付日一般在结算日之后,纳税人可以向工程所在地税务机关申请开具发票,同时向税务机关缴纳营业税。如果纳税人在结算日没有向工程所在地税务机关申请开具发票,发包方在实际支付工程价款时,应当扣缴营业税并解缴入库,纳税人凭营业税完税凭证到工程所在地地税机关申请开具建筑业统一发票(代开。(2本地施工业务,营业税纳税义务发生时间为合同约定的付款日期(无论是否支付,如果合同没有明确的付款日期,其纳税义务

11、发生时间为实际结算价款的当天或者实际收到价款的日期。计税依据为实际结算价款及价外费用。该时点与建筑合同在资产负债日表按完工进度确认收入的时间及金额不一致。本地施工业务,工程项目尚未开工前发包方向施工单位支付的预收工程价款,其纳税义务发生时间为工程开工后,根据工程形象进度按月计算确定的。(3纳税人自建建筑物对外销售或无偿赠送,均为收到价款或建筑物产权转移的当天。(三建造合同业务的企业所得税稽查要点新企业所得税法第二十三条规定:“企业受托加工制造大型机械设备、船舶、飞机,以及从事建筑、安装、装配工程业务或者提供其他劳务等,持续时间超过12个月的,按照纳税年度内完工进度或者完成的工作量确认收入的实现

12、”。新所得税法采纳了新会计准则的确认收入的做法,但需注意下列问题:(1当合同成本不可能收回时,不确认合同收入,直接将实际发生的金额确认为合同费用。在申报所得税时,该项财产损失应当获得税务机关审核确认后,方可在税前扣除。企业应当按照主管税务机关的要求,向税务机关提供足够的证据,报经税务机关审批。(2建造承包商正在建造的资产,类似于工业企业的在产品,性质上属于建造承包商的存货,期末应当对其进行减值测试。如果建造合同的预计总成本超过合同总收入,则形成合同预计损失,应提取损失准备,并确认为当期费用。合同完工时,将已提取的损失准备冲减合同费用。根据企业所得税法实施条例第五十五条规定,存货跌价准备不得在税前扣除。因此,本期提取的减值准备,应当作纳税调增处理