审计学第13章

1、第十三章第十三章 生产循环审计生产循环审计第一节第一节 生产循环的特点生产循环的特点第二节第二节 生产循环的内部控制和控制测试生产循环的内部控制和控制测试第三节第三节 生产循环的实质性程序生产循环的实质性程序一、涉及的主要报表项目一、涉及的主要报表项目( (了解了解) )二、主要业务活动二、主要业务活动( (了解了解) )三、主要凭证和会计记录三、主要凭证和会计记录( (了解了解) )第一节第一节 生产循环的特点生产循环的特点一、涉及的主要报表项目一、涉及的主要报表项目 资产负债表项目资产负债表项目利润表项目利润表项目存货存货应付职工薪酬应付职工薪酬营业成本营业成本二、涉及的主要业务活动二、涉

2、及的主要业务活动1 1、计划和安排生产、计划和安排生产2 2、发出原材料、发出原材料3 3、生产产品、生产产品4 4、核算产品成本、核算产品成本5 5、储存产成品、储存产成品6 6、发出产成品、发出产成品第一节第一节 生产循环的特点生产循环的特点三、主要凭证和记录三、主要凭证和记录1 1、生产指令、生产指令 2 2、领发料凭证、领发料凭证3 3、产量与工时记录、产量与工时记录 4 4、工薪汇总表及工薪费用分配表、工薪汇总表及工薪费用分配表5 5、材料费用分配表、材料费用分配表 6 6、制造费用分配汇总表、制造费用分配汇总表7 7、成本计算单、成本计算单 8 8、存货明细表、存货明细表生产循环概

3、述第二节第二节 生产循环的内部控制和控制测试生产循环的内部控制和控制测试一、主要内部控制（熟悉）一、主要内部控制（熟悉）二、控制测试二、控制测试（理解）（理解）一、生产循环关键控制主要涉及部门有：领料、审批、生产、验收、保管、记账等。主要涉及部门有：领料、审批、生产、验收、保管、记账等。1、职责分工、职责分工（1）存货生产计划的编制与审批要分离。）存货生产计划的编制与审批要分离。（2）存货的验收与生产部门要分离。）存货的验收与生产部门要分离。（3）存货的保管与记录要分离。）存货的保管与记录要分离。（4）存货的盘点人员应独立于存货的保管、使用与记录人员。）存货的盘点人员应独立于存货的保管、使用与

4、记录人员。2、授权审批、授权审批（1）生产通知单需经过授权批准。）生产通知单需经过授权批准。（2）领料需经过授权批准。）领料需经过授权批准。（3）工资需经过授权批准。）工资需经过授权批准。（4）成本和费用分配方法采用和变更需经过授权批准。）成本和费用分配方法采用和变更需经过授权批准。（5）存货计价方法的采用和变更需经过授权）存货计价方法的采用和变更需经过授权（6）存货的盘盈、盘亏、毁损等的处理需经过批准。）存货的盘盈、盘亏、毁损等的处理需经过批准。一、生产循环关键控制3、成本会计制度和会计记录、成本会计制度和会计记录（1）采用适当的成本核算方法，且前后各期保持一致。）采用适当的成本核算方法，且

5、前后各期保持一致。（2）采用适当的费用分配方法，且前后各期保持一致。）采用适当的费用分配方法，且前后各期保持一致。（3）成本核算要以经过审核的生产通知单、领料单、工资费用分配）成本核算要以经过审核的生产通知单、领料单、工资费用分配表、制造费用分配表等原始凭证为依据。表、制造费用分配表等原始凭证为依据。（4）尽可能采用永续盘存制进行存货管理。）尽可能采用永续盘存制进行存货管理。（5）领料单、生产通知单、工资费用分配表、制造费用分配表等应）领料单、生产通知单、工资费用分配表、制造费用分配表等应顺序编号。顺序编号。4、实物控制、实物控制（1）建立产成品、在产品等的保管和移交制度。）建立产成品、在产品

6、等的保管和移交制度。（2）按类别存放存货，并定期巡视。）按类别存放存货，并定期巡视。（3）只有经过授权的人员才能接触存货实物及相关文件。）只有经过授权的人员才能接触存货实物及相关文件。（4）存货的入库需经过验收，存货的出库需有经过批准的提货单。）存货的入库需经过验收，存货的出库需有经过批准的提货单。5、定期盘点、定期盘点应定期对存货进行盘点，以确保账实相符。应定期对存货进行盘点，以确保账实相符。二、控制测试：存货控制测试1、观察和询问职责分工情况。、观察和询问职责分工情况。2、抽查存货入库业务。、抽查存货入库业务。从存货明细账中抽取部分存货入库业务，从存货明细账中抽取部分存货入库业务，检查是否

7、每笔业务都附有验收报告。检查是否每笔业务都附有验收报告。3、抽查存货出库业务。、抽查存货出库业务。从存货明细账中抽取部分存货出库业务，从存货明细账中抽取部分存货出库业务，检查是否每笔业务都附有经批准的领料单、提货单，领料单、提检查是否每笔业务都附有经批准的领料单、提货单，领料单、提货单是否经过批准。货单是否经过批准。4、核对存货发出凭证和存货明细账。、核对存货发出凭证和存货明细账。抽取部分领料单、提货单，抽取部分领料单、提货单，与存货明细账核对，检查是否所有存货的发出均已入账，领料单、与存货明细账核对，检查是否所有存货的发出均已入账，领料单、提货单是否经过批准。提货单是否经过批准。5、定期核对

8、存货收发登记簿与相应的会计记录，检查是否一致。、定期核对存货收发登记簿与相应的会计记录，检查是否一致。6、检查存货的管理是否良好。、检查存货的管理是否良好。检查存货的巡视记录，确定此项检查存货的巡视记录，确定此项控制是否执行。控制是否执行。7、检查是否定期盘点存货。、检查是否定期盘点存货。对发生的盘盈、盘亏、毁损、报废对发生的盘盈、盘亏、毁损、报废等情况是否及时按规定处理。等情况是否及时按规定处理。二、 控制测试：成本会计制度控制测试1、抽查产品成本计算单、抽查产品成本计算单（1）验证成本计算是否正确。）验证成本计算是否正确。（2）审查成本计算单是否附有必要的原始凭证。如生产通知单、）审查成本

9、计算单是否附有必要的原始凭证。如生产通知单、领料单、产量和工时记录、工资费用分配表、材料费用分配表、领料单、产量和工时记录、工资费用分配表、材料费用分配表、制造费用分配表等。制造费用分配表等。（3）审查生产通知单、领料单是否经过审批。）审查生产通知单、领料单是否经过审批。（4）审查成本计算单中的记录与工资费用分配表、材料费用分）审查成本计算单中的记录与工资费用分配表、材料费用分配表、制造费用分配表中的记录是否一致。配表、制造费用分配表中的记录是否一致。2、抽查成本计算的原始凭证、抽查成本计算的原始凭证（1）审查上述各原始凭证是否连续编号且经过批准。）审查上述各原始凭证是否连续编号且经过批准。（

10、2）从原始凭证追查至产品成本计算单。检查各种费用归集）从原始凭证追查至产品成本计算单。检查各种费用归集和分配是否正确成本计算是否正确成本核算流程是否正确。和分配是否正确成本计算是否正确成本核算流程是否正确。3、核对产品成本计算单与生产成本总账、明细账记录是否一致。、核对产品成本计算单与生产成本总账、明细账记录是否一致。4、比较本期和前期的成本计算方法。、比较本期和前期的成本计算方法。检查是否一致。检查是否一致。二、 控制测试：工薪控制测试 检查工人档案，工时卡是否由经授权的检查工人档案，工时卡是否由经授权的人员进行管理。人员进行管理。 检查工资是否为实际发生。检查工资是否为实际发生。 检查工资

11、汇总分配表，是否全部计入成检查工资汇总分配表，是否全部计入成本。本。第三节第三节 生产循环的实质性程序生产循环的实质性程序一、存货审计概述（了解）一、存货审计概述（了解）二、存货成本测试（掌握）二、存货成本测试（掌握）三、存货监盘（掌握）三、存货监盘（掌握）四、存货计价测试（掌握）四、存货计价测试（掌握）五、存货截止测试（掌握）五、存货截止测试（掌握）一、存货审计概述一、存货审计概述1、重点审计目标、重点审计目标q存货存在存货存在q存货估价存货估价2、存货审计具有复杂性、存货审计具有复杂性第三节第三节 生产循环的实质性程序生产循环的实质性程序二、存货成本的审计 （一）直接材料成本的审计（一）直

12、接材料成本的审计 1、抽查产品成本计算单、抽查产品成本计算单 2、检查直接材料耗用数量的真实性、检查直接材料耗用数量的真实性 3、分析复核、分析复核 4、抽查领料单、发料单是否授权，材料、抽查领料单、发料单是否授权，材料成本计价是否适当成本计价是否适当 5、检查定额或标准成本是否有变更，差、检查定额或标准成本是否有变更，差异处理是否恰当异处理是否恰当二、存货成本的审计 （二）直接人工成本的审计（二）直接人工成本的审计 1、抽查产品成本计算单、抽查产品成本计算单 2、分析复核、分析复核 3、检查会计记录及会计处理是否正确、检查会计记录及会计处理是否正确 4、检查标准成本有无变动，及对差异的、检查

13、标准成本有无变动，及对差异的处理是否正确处理是否正确二、存货成本的审计 （三）制造费用的审计（三）制造费用的审计 1、获取或编制制造费用汇总表、获取或编制制造费用汇总表 2、检查明细账、检查明细账 3、必要时，截止测试、必要时，截止测试 4、检查制造费用的分配、检查制造费用的分配 5、检查标准成本有无变动，及对差异的、检查标准成本有无变动，及对差异的处理是否正确处理是否正确（四）主营业务成本审计目标（四）主营业务成本审计目标1、确定、确定记录的营业成本是否已记录的营业成本是否已发生发生，且与被审且与被审计单位有关计单位有关 ；2、确定、确定营业成本记录是否营业成本记录是否完整完整； 3、确定、

14、确定与营业成本有关的与营业成本有关的金额金额及其他数据已恰及其他数据已恰当记录；当记录； 4、确定、确定营业成本已记录于营业成本已记录于正确的会计期间正确的会计期间； 5、确定、确定营业成本的营业成本的内容内容是否正确；是否正确； 6、确定、确定营业成本与营业收入营业成本与营业收入是否配比；是否配比；7、确定、确定营业成本的营业成本的披露披露是否恰当。是否恰当。（四）主营业务成本审计方法（四）主营业务成本审计方法1 1、获取或编制获取或编制主营业务成本明细表主营业务成本明细表，复核加，复核加计是否正确，并与总账数和明细账合计数核对计是否正确，并与总账数和明细账合计数核对是否相符，结合其他业务成

15、本科目与营业成本是否相符，结合其他业务成本科目与营业成本报表数核对是否相符报表数核对是否相符；2 2、复核主营业务成本明细表的正确性，编制复核主营业务成本明细表的正确性，编制生产成本与主营业务成本倒轧表生产成本与主营业务成本倒轧表； 3 3、检查主营业务成本的内容和计算方法是否检查主营业务成本的内容和计算方法是否符合会计准则规定，前后期是否一致。符合会计准则规定，前后期是否一致。 4、实质性实质性分析程序分析程序1)1)比较比较当年度与以前年度当年度与以前年度不同品种产品的主营业不同品种产品的主营业务成本和毛利率，并查明异常情况的原因；务成本和毛利率，并查明异常情况的原因；2)2)比较比较当年

16、度与以前年度各月当年度与以前年度各月主营业务成本的波主营业务成本的波动趋势，并查明异常情况的原因；动趋势，并查明异常情况的原因；3)3)比较被审计单位与同行业的比较被审计单位与同行业的毛利率毛利率，并查明异，并查明异常情况的原因；常情况的原因；4)4)比较比较当年度及以前年度当年度及以前年度主要产品的主要产品的单位产品成单位产品成本本，并查明异常情况的原因。，并查明异常情况的原因。 5 5、抽查若干月主营业务成本结转、抽查若干月主营业务成本结转明细清单明细清单，比，比较计入主营业务成本的品种、规格、数量和主较计入主营业务成本的品种、规格、数量和主营业务收入的口径是否一致，是否符合配比原营业务收

17、入的口径是否一致，是否符合配比原则；则；6 6、检查、检查重大调整事项、非常规项目重大调整事项、非常规项目的的原始凭证，原始凭证，检查其会计处理是否正确检查其会计处理是否正确；7 7、检查检查产品成本差异或商品进销差价产品成本差异或商品进销差价的计算、的计算、分配和会计处理是否正确分配和会计处理是否正确；8 8、检查检查主营业务成本的主营业务成本的披露披露是否是否恰当。恰当。 生产成本及销售成本倒轧表项目项目未审数未审数调整或重分类调整或重分类金额借（贷）金额借（贷）审定数审定数原材料期初余额原材料期初余额加：本期购进加：本期购进减：原材料期末余额减：原材料期末余额 其他发出额其他发出额直接材

18、料成本直接材料成本加：直接人工成本加：直接人工成本 制造费用制造费用 生产成本生产成本加：在产品期初余额加：在产品期初余额减：在产品期末余额减：在产品期末余额 产品生产成本产品生产成本加：产成品期初余额加：产成品期初余额减：产成品期末余额减：产成品期末余额销售成本销售成本 100001000025000250008000 8000 300030002400024000150001500012000 12000 5100051000230002300025000 25000 49000 490004000040000380003800051000 51000 30003000（30003000）

19、（20002000） 13000 13000 100001000025000250001100011000300030002100021000130001300012000 12000 4600046000230002300038000 38000 31000310004000040000380003800033000 33000 例如：注册会例如：注册会计师审计存货时计师审计存货时发现以下问题：发现以下问题：（1 1）期末盘点）期末盘点在产品实际金额在产品实际金额为为3800038000元元（2 2）期末盘盈）期末盘盈原材料原材料30003000元元（3 3）将在建工）将在建工程发生的人工工

20、程发生的人工工资资20002000元记入了元记入了生产成本生产成本三、存货监盘三、存货监盘（一）存货监盘的定义和目标（一）存货监盘的定义和目标1 1、定义：、定义：CPACPA现场观察现场观察被审计单位存货的盘点，并进行适当被审计单位存货的盘点，并进行适当的的抽查抽查2 2、实现的审计目标、实现的审计目标（1 1）被审计单位记录的所有存货确实）被审计单位记录的所有存货确实存在存在（2 2）被审计单位记录的所有存货）被审计单位记录的所有存货属于属于被审计单位的被审计单位的合法财产合法财产（3 3）被审计单位）被审计单位记录记录存货反映了被审计单位拥有的存货反映了被审计单位拥有的全部全部存货存货3

21、 3、存货监盘重要性、存货监盘重要性第三节第三节 生产循环的实质性程序生产循环的实质性程序三、三、存货监盘存货监盘（一）存货监盘的定义和目标（一）存货监盘的定义和目标4、管理层和审计责任、管理层和审计责任(1)定期盘点存货，合理确定存货的数量和状况是定期盘点存货，合理确定存货的数量和状况是被审计单位被审计单位管理层管理层的责任；的责任；(2)实施存货监盘，获取有关期末存货数量和状况的充分、实施存货监盘，获取有关期末存货数量和状况的充分、适当的审计证据是适当的审计证据是注册会计师注册会计师的责任。的责任。 三、存货监盘三、存货监盘（二）存货监盘计划（二）存货监盘计划1 1、制定存货监盘计划的基本

22、要求、制定存货监盘计划的基本要求注册会计师应当根据注册会计师应当根据被审计单位存货的特点、盘存制度和被审计单位存货的特点、盘存制度和存货内部控制的有效性等情况，在评价被审计单位存货盘存货内部控制的有效性等情况，在评价被审计单位存货盘点计划的基础上点计划的基础上，编制存货监盘计划，对存货监盘作出合，编制存货监盘计划，对存货监盘作出合理安排。理安排。（1）注册会计师应当根据被审计单位）注册会计师应当根据被审计单位存货的特点、盘存存货的特点、盘存制度和存货内部控制的有效性制度和存货内部控制的有效性等情况，并考虑等情况，并考虑获取、审阅获取、审阅和评价和评价被审计单位的预定被审计单位的预定盘点程序盘点

23、程序。（2）根据计划过程所搜集的信息，）根据计划过程所搜集的信息，CPA可确定参与可确定参与监盘监盘的地点的地点和存货和存货监盘的程序监盘的程序。（3）存货监盘主要包括）存货监盘主要包括控制测试控制测试和和实质性测试实质性测试 三、存货监盘三、存货监盘（二）存货监盘计划（二）存货监盘计划2 2、制定存货监盘计划、制定存货监盘计划应实施的工作应实施的工作（1 1）了解存货项目的）了解存货项目的重要程度重要程度；（2 2）了解存货相关的）了解存货相关的内部控制内部控制；（3 3）评估与存货相关的）评估与存货相关的重大错报风险重大错报风险和和重要性重要性；（4 4）审阅）审阅以前年度以前年度的存货监

24、盘工作底稿的存货监盘工作底稿（5）考虑）考虑实地察看实地察看存货的存货的存放场所存放场所，特别是金额较大，特别是金额较大或性质特殊的存货；或性质特殊的存货；（6）考虑是否需要）考虑是否需要利用专家利用专家的工作或其他注册会计师的工作或其他注册会计师的工作；的工作；（7）复核复核或与管理当局或与管理当局讨论讨论其存货盘点计划。其存货盘点计划。三、三、存货监盘存货监盘（二）存货监盘计划（二）存货监盘计划3 3、存货监盘计划应当包括以下、存货监盘计划应当包括以下主要内容主要内容：（1 1）存货监盘的）存货监盘的目标、范围及时间安排目标、范围及时间安排；（2 2）存货监盘的）存货监盘的要点要点及及关注

25、事项关注事项；（3 3）参加存货监盘）参加存货监盘人员的分工人员的分工；（4 4）抽查的范围抽查的范围。三、存货监盘三、存货监盘（三）存货监盘程序（三）存货监盘程序1 1、观察程序、观察程序（1 1）在被审计单位盘点存货前，注册会计师应当）在被审计单位盘点存货前，注册会计师应当观察盘观察盘点现场点现场，确定应纳入盘点范围的存货是否已经适当整理，确定应纳入盘点范围的存货是否已经适当整理和排列，并附有盘点标识，防止遗漏或重复盘点。和排列，并附有盘点标识，防止遗漏或重复盘点。对未纳入盘点范围的存货，注册会计师应当查明未对未纳入盘点范围的存货，注册会计师应当查明未纳入的原因。纳入的原因。（2）对）对所

26、有权不属于所有权不属于被审计单位的存货，注册会计师应被审计单位的存货，注册会计师应当取得其规格、数量等有关资料，确定是否已分别存放、当取得其规格、数量等有关资料，确定是否已分别存放、标明，且标明，且未被纳入盘点范围未被纳入盘点范围。（3）注册会计师应当观察被审计单位）注册会计师应当观察被审计单位盘点人员是否遵守盘点人员是否遵守盘点计划盘点计划并准确地记录存货的数量和状况。并准确地记录存货的数量和状况。三、存货监盘三、存货监盘（三）存货监盘程序（三）存货监盘程序2 2、抽查程序、抽查程序（1 1）注册会计师应当进行适当抽查，将）注册会计师应当进行适当抽查，将抽查结果抽查结果与被审与被审计单位计单

27、位盘点记录相核对盘点记录相核对，并形成相应记录。，并形成相应记录。抽查的目的：控制测试抽查的目的：控制测试 实质性测试实质性测试（2 2）抽查范围抽查范围包括所有盘点小组盘点的存货、难以盘点包括所有盘点小组盘点的存货、难以盘点或隐蔽性较强的存货。（注意或隐蔽性较强的存货。（注意CPACPA应尽可能地避免被审计应尽可能地避免被审计单位了解自己将抽取测试的存货项目）单位了解自己将抽取测试的存货项目）三、存货监盘三、存货监盘（三）存货监盘程序（三）存货监盘程序2 2、抽查程序、抽查程序（3 3）在抽查时，注册会计师应当）在抽查时，注册会计师应当从存货盘点记录从存货盘点记录中选取项中选取项目目追查至存

28、货实物追查至存货实物，以测试盘点记录的准确性（，以测试盘点记录的准确性（真实性真实性）；）；注册会计师还应当从注册会计师还应当从存货实物存货实物中选取项目中选取项目追查至存货盘点追查至存货盘点记录记录，以测试存货盘点记录的，以测试存货盘点记录的完整性完整性。（4 4）如果抽查时发现差异，注册会计师应当）如果抽查时发现差异，注册会计师应当查明原因查明原因，及，及时时提请被审计单位更正提请被审计单位更正。如果差异较大，注册会计师应当。如果差异较大，注册会计师应当扩大抽查范围扩大抽查范围或提请被审计单位或提请被审计单位重新盘点重新盘点。三、三、存货监盘存货监盘（三）存货监盘程序（三）存货监盘程序3

29、3、特别关注的情况、特别关注的情况（1 1）注册会计师应当特别关注）注册会计师应当特别关注存货的移动情况存货的移动情况，防，防止遗漏或重复盘点止遗漏或重复盘点（2 2）注册会计师应当特别关注）注册会计师应当特别关注存货的状况存货的状况，观察被，观察被审计单位是否已经恰当地区分所有审计单位是否已经恰当地区分所有毁损、陈旧、过时毁损、陈旧、过时及残次及残次的存货。的存货。三、三、存货监盘存货监盘（三）存货监盘程序（三）存货监盘程序3 3、特别关注的情况、特别关注的情况（3 3）在监盘过程中，注册会计师应获取）在监盘过程中，注册会计师应获取存货验收入库、装运存货验收入库、装运出库及内部转移截止等信息

30、出库及内部转移截止等信息，并追查至被审计单位的会计记，并追查至被审计单位的会计记录，以检查库存记录与会计记录期末截止是否正确。录，以检查库存记录与会计记录期末截止是否正确。CPACPA通常通常可观察存货的可观察存货的验收入库地点验收入库地点和和装运出库地点装运出库地点以执行截止测试。以执行截止测试。A A、采用连续编号凭证采用连续编号凭证B B、没有采用连续编号凭证没有采用连续编号凭证C C、使用运货车箱或拖车使用运货车箱或拖车三、存货监盘三、存货监盘（三）存货监盘程序（三）存货监盘程序4 4、存货监盘结束时的工作、存货监盘结束时的工作（1 1）在被审计单位存货盘点结束前，注册会计师应当：）在

31、被审计单位存货盘点结束前，注册会计师应当： A A、再次观察盘点现场再次观察盘点现场，以确定所有应纳入盘点范围的，以确定所有应纳入盘点范围的存货是否均已盘点；存货是否均已盘点； B B、取得并检查已填用、作废及未使用取得并检查已填用、作废及未使用盘点表单盘点表单的号码的号码记录，确定其是否连续编号，查明已发放的表单是否均已记录，确定其是否连续编号，查明已发放的表单是否均已收回，并与存货盘点的汇总记录进行核对。收回，并与存货盘点的汇总记录进行核对。4 4、存货监盘结束时的工作、存货监盘结束时的工作（2 2）注册会计师应当根据自己在存货监盘过程中获取的信）注册会计师应当根据自己在存货监盘过程中获取

32、的信息息复核被审计单位存货盘点结果汇总记录复核被审计单位存货盘点结果汇总记录，评估其是否正，评估其是否正确地反映了实际盘点结果。确地反映了实际盘点结果。（3 3）如果存货盘点日不是资产负债表日，注册会计师应当）如果存货盘点日不是资产负债表日，注册会计师应当实施适当的审计程序，确定实施适当的审计程序，确定盘点日与资产负债表日之间存盘点日与资产负债表日之间存货的变动是否已作正确的记录。货的变动是否已作正确的记录。（4）在永续盘存制下，如果）在永续盘存制下，如果永续盘存记录永续盘存记录与与存货盘点结果存货盘点结果之间出现之间出现重大差异重大差异，注册会计师应当实施追加审计程序，注册会计师应当实施追加

33、审计程序，查明原因，并检查永续盘存记录是否已作适当的查明原因，并检查永续盘存记录是否已作适当的调整调整。（5）如果认为被审计单位的）如果认为被审计单位的盘点方式及其结果无效盘点方式及其结果无效，注册，注册会计师应当提请被审计单位会计师应当提请被审计单位重新盘点重新盘点。三、三、存货监盘存货监盘（四）特殊情况的处理（四）特殊情况的处理1 1、由于存货的、由于存货的性质性质或或位置位置而无法实施存货监盘而无法实施存货监盘如果由于被审计单位存货的性质或位置等原因导如果由于被审计单位存货的性质或位置等原因导致无法实施存货监盘，注册会计师应当考虑能否致无法实施存货监盘，注册会计师应当考虑能否实施替代审计

34、程序实施替代审计程序，获取有关期末存货数量和状，获取有关期末存货数量和状况的充分、适当的审计证据。况的充分、适当的审计证据。注册会计师实施的注册会计师实施的替代审计程序替代审计程序主要包括：主要包括：A A、检查进货交易凭证或生产记录以及其他相关、检查进货交易凭证或生产记录以及其他相关资料；资料；B B、检查资产负债表日后发生的销货交易凭证；、检查资产负债表日后发生的销货交易凭证；C C、向顾客或供应商函证。、向顾客或供应商函证。2 2、如果因、如果因不可预见的因素不可预见的因素导致导致无法无法在预定日期实施在预定日期实施存货存货监盘监盘或接受委托时被审计单位的或接受委托时被审计单位的期末存货

35、盘点已期末存货盘点已经完成经完成注册会计师应当注册会计师应当评估存货内部控制的有效性评估存货内部控制的有效性，对存货，对存货进行进行适当抽查适当抽查或提请被审计单位或提请被审计单位另择日期重新盘点另择日期重新盘点，同时同时测试在该期间发生的存货交易测试在该期间发生的存货交易，以获取有关期末，以获取有关期末存货数量和状况的充分、适当的审计证据。存货数量和状况的充分、适当的审计证据。v不可预见的因素不可预见的因素v接受委托时被审计单位的期末存货盘点已经完成接受委托时被审计单位的期末存货盘点已经完成3 3、委托其他单位保管的或已作质押的存货、委托其他单位保管的或已作质押的存货 对被审计单位委托其他单

36、位保管的或已对被审计单位委托其他单位保管的或已作质押的存货，注册会计师应当向保管人作质押的存货，注册会计师应当向保管人或债权人或债权人函证函证。如果此类存货的金额占流。如果此类存货的金额占流动资产或总资产的比例较大，注册会计师动资产或总资产的比例较大，注册会计师还应当考虑实施存货监盘或利用其他注册还应当考虑实施存货监盘或利用其他注册会计师的工作。会计师的工作。4 4、首次接受委托的情况、首次接受委托的情况当注册会计师首次接受委托未能对上期期末存货实施监盘，且当注册会计师首次接受委托未能对上期期末存货实施监盘，且该存货对本期会计报表存在重大影响时，如果该存货对本期会计报表存在重大影响时，如果已获

37、取有关本期已获取有关本期期末存货余额的充分、适当的审计证据期末存货余额的充分、适当的审计证据，注册会计师应当实施，注册会计师应当实施以下一项或多项审计程序，以获取有关本期以下一项或多项审计程序，以获取有关本期期初存货余额期初存货余额的充的充分、适当的分、适当的审计证据：审计证据：A A、查阅前任查阅前任注册会计师工作底稿；注册会计师工作底稿； B B、审阅上期审阅上期存货盘点记录及文件；存货盘点记录及文件；C C、抽查抽查上期存货交易记录；上期存货交易记录；D D、运用毛利百分比法等进行、运用毛利百分比法等进行分析分析。存货监盘例题 注册会计师对X股份有限公司2010年末的存货执行监盘程序时，

38、发现下列情况： 甲商品10件未悬挂盘点标签，经注册会计师询问，X公司称该商品为受托代销商品。 在原材料仓库外，散乱堆放A材料1吨，已悬挂盘点标签，经注册会计师抽点相符。 在运输部门，有乙商品100件已装车，已悬挂盘点标签，经注册会计师抽点相符；经询问，X公司称该商品已销售给Y公司。 请问：针对上述情况，注册会计师进一步应如何处理？注册会计师应向委托代销方函证，证实是否确实属注册会计师应向委托代销方函证，证实是否确实属于代销商品。如属实，可确认被审计单位的处理。于代销商品。如属实，可确认被审计单位的处理。向仓库和生产部门询问，该材料是否为报废的材料；向仓库和生产部门询问，该材料是否为报废的材料；

39、如确实为已报废的材料，应提请被审计单位剔除这如确实为已报废的材料，应提请被审计单位剔除这部分存货。如非报废材料，部分存货。如非报废材料，当可变现净值低于成本当可变现净值低于成本时，应时，应提请被审计单位计提提请被审计单位计提存货存货跌价准备跌价准备。 向销售部门获取有关销售给向销售部门获取有关销售给Y公司乙商品的销售合同公司乙商品的销售合同等原始文件，确认该商品的产权是否仍属于等原始文件，确认该商品的产权是否仍属于X公司。公司。如属实，可确认如属实，可确认X公司的处理；否则，不应确认为公司的处理；否则，不应确认为X公司的存货。公司的存货。四、存货计价测试四、存货计价测试1、样本的选择、样本的选

40、择2、计价方法要求、计价方法要求合法合法符合会计准则；符合会计准则； 合理合理适合企业特点；适合企业特点； 一致一致不得随意变动，如变动，应合法、合理，并予不得随意变动，如变动，应合法、合理，并予披露。披露。3、计价测试内容、计价测试内容（1）存货价格组成内容测试）存货价格组成内容测试（2）存货发出计价方法）存货发出计价方法（3）期末存货减值测试（成本与可变现净值孰低）期末存货减值测试（成本与可变现净值孰低）五、存货截止测试五、存货截止测试检查截至检查截至12月月31日购入并包括在日购入并包括在12月月31日存货盘点范围内的存货。日存货盘点范围内的存货。存货截止测试p288 (1) 所有在截止

41、日期以前入库的存货均已包括在盘点范围内所有在截止日期以前入库的存货均已包括在盘点范围内并己反映在账簿之中，并己反映在账簿之中， 且任何在截止日期以后入库的存货且任何在截止日期以后入库的存货项目均未包括在盘点范围内项目均未包括在盘点范围内, 也未反映在账簿记录之中；也未反映在账簿记录之中； (2) 所有在截止日期以前装运出库的存货项目均未包括在盘所有在截止日期以前装运出库的存货项目均未包括在盘点范围内且未反映在账簿之中，任何在截止日期以后装运点范围内且未反映在账簿之中，任何在截止日期以后装运出库的存货项目均已包括在盘点范围内，并已反映在账簿出库的存货项目均已包括在盘点范围内，并已反映在账簿之中；之中； (3) 所有己确认为销售、但尚未装运出库的商品均未包括在所有己确认为销售、但尚未装运出库的商品均未包括在盘点范围内且未反映在账簿之中；盘点范围内且未反映在账簿之中； (4) 所有已记录为购货、但尚未入库的存货均已包括在盘点所有已记录为购货、但尚未入库的存货均已包括在盘点范围内并己反映在账簿