第八章所得税会计

1、第八章第八章 所得税会计所得税会计内容内容第一节 企业所得税的基本内容第二节 资产的税务处理第三节 企业所得税的计算第四节 会计和税法差异第五节 企业所得税的核算第六节 企业所得税汇算清缴及会计处理第一节第一节 企业所得税的基本内容企业所得税的基本内容概念概念纳税义务人：纳税义务人： 注册登记地标准和实际管理机构所在地标准注册登记地标准和实际管理机构所在地标准 居民企业与非居民企业居民企业与非居民企业 政策图示政策图示税目税率税目税率缴纳办法：期限和地点缴纳办法：期限和地点扣缴扣缴居民企业与非居民企业政策图示居民企业居民企业非居民非居民企业企业有机构场所有机构场所无机构场所无机构场所.所得与机

2、构场所有关所得与机构场所有关.所得与机构场所无关所得与机构场所无关同等同等对待对待同等同等对待对待企业所得税税率种类种类税率税率适用范围适用范围基本基本25%居民企业居民企业非居民企业：有机构场所部分业务（非居民企业：有机构场所部分业务（）优惠优惠减按减按20%符合条件的小型微利企业符合条件的小型微利企业减按减按l5%国家重点扶持的高新技术企业国家重点扶持的高新技术企业预提预提20%（实际（实际l0%）非居民企业：有机构场所部分业务（非居民企业：有机构场所部分业务（）非居民企业：无机构场所非居民企业：无机构场所第二节第二节 资产的税务处理资产的税务处理固定资产税务处理固定资产税务处理无形资产税

3、务处理无形资产税务处理生物资产税务处理生物资产税务处理长期待摊费用的税务处理长期待摊费用的税务处理存货的税务处理存货的税务处理投资资产的税务处理投资资产的税务处理第三节第三节 企业所得税的计算企业所得税的计算计算公式计算公式收入的确认收入的确认 收入总额、不征税收入、免税收入收入总额、不征税收入、免税收入准予扣除项目准予扣除项目 成本、费用、税金、损失、其他成本、费用、税金、损失、其他具体扣除项目和标准具体扣除项目和标准不得扣除项目不得扣除项目居民企业核定征收与境外所得的抵扣居民企业核定征收与境外所得的抵扣亏损弥补：后转亏损弥补：后转5 5年补亏年补亏具体扣除项目和标准具体扣除项目和标准项目项

4、目扣除标准扣除标准超限额超限额职工福利费职工福利费工资薪金总额工资薪金总额14%14%不得扣除不得扣除工会经费工会经费工资薪金总额工资薪金总额2%2%不得扣除不得扣除职教费职教费工资薪金总额工资薪金总额2.5%2.5%结转以后结转以后利息费用利息费用金融企业同期同类利率金融企业同期同类利率不得扣除不得扣除业务招待费业务招待费发生额发生额60%60%，销售营业收入，销售营业收入55不得扣除不得扣除广宣费广宣费销售营业收入销售营业收入l5%l5%结转以后结转以后公益性捐赠公益性捐赠利润总额利润总额12%12%不得扣除不得扣除第四节第四节 会计和税法差异会计和税法差异永久性差异永久性差异* * 在某

5、一会计期间，税前会计利润与纳税所得之间由于计在某一会计期间，税前会计利润与纳税所得之间由于计算口径不同而形成的差异。这种差异在本期产生，不能算口径不同而形成的差异。这种差异在本期产生，不能在以后各期转回，即永久存在，故被称为在以后各期转回，即永久存在，故被称为“永久性差异永久性差异”。暂时性差异暂时性差异 资产或负债的计税基础与其列示在会计报表上的账面价资产或负债的计税基础与其列示在会计报表上的账面价值之间的差异。值之间的差异。 暂时性差异暂时性差异= =资产或负债的账面价值资产或负债的账面价值计税基础计税基础 资产的计税基础资产的计税基础 负债的计税基础负债的计税基础 例题例题资产的计税基础

6、资产的计税基础概念及理解概念及理解 具体具体 固定资产的计税基础及差异固定资产的计税基础及差异 无形资产的计税基础及差异无形资产的计税基础及差异 金融资产（公允价值计量）的计税基础及差异金融资产（公允价值计量）的计税基础及差异 长期股权投资的计税基础及差异长期股权投资的计税基础及差异 其他资产的计税基础及差异其他资产的计税基础及差异资产的计税基础资产的计税基础 概念及理解概念及理解企业收回资产账面价值过程中，计算应纳税所得额时按照企业收回资产账面价值过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额。税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额。 资产的计税基础资产的计税基础 资产

7、未来期间可税前扣除的金额资产未来期间可税前扣除的金额 通常：通常： 取得时：取得时：入账价值入账价值= =计税基础计税基础 后续计量：后续计量：会计准则规定与税法规定不同，可能造成会计准则规定与税法规定不同，可能造成账面价值与计税基础的差异账面价值与计税基础的差异某一资产负债表日资产的计税基础某一资产负债表日资产的计税基础 资产成本本期和以前期间已税前列支的金额资产成本本期和以前期间已税前列支的金额理解：理解：例例1 1 例例2 2资产的计税基础资产的计税基础 举例举例1 1企业拥有一项存货，账面价值企业拥有一项存货，账面价值8080万，企业为了收回存货，万，企业为了收回存货，将其卖出（转让）

8、，假设卖价将其卖出（转让），假设卖价9090万。万。从税法的角度，应税经济利益（收入）为从税法的角度，应税经济利益（收入）为9090万，可以减去万，可以减去8080万元的主营业务成本（存货转入），余额为所得额万元的主营业务成本（存货转入），余额为所得额1010万万，用以计算缴纳所得税。，用以计算缴纳所得税。这里，可税前扣除的这里，可税前扣除的8080万，就是税法规定的这项存货的计万，就是税法规定的这项存货的计税基础。税基础。即：该项资产在未来使用或最终处置时，允许作为成本或即：该项资产在未来使用或最终处置时，允许作为成本或费用于税前列支的金额费用于税前列支的金额资产的计税基础资产的计税基础 举

9、例举例2 2企业拥有一项存货，历史成本企业拥有一项存货，历史成本8080万，计提减值准备万，计提减值准备4 4万，万，账面价值账面价值7676万。企业为了收回存货，将其卖出（转让），万。企业为了收回存货，将其卖出（转让），假设卖价假设卖价9090万。万。从税法的角度，应税经济利益（收入）为从税法的角度，应税经济利益（收入）为9090万，可以减去万，可以减去仍然为仍然为8080万元的主营业务成本（存货转入），而非万元的主营业务成本（存货转入），而非7676万（万（税法不认可提前提取的减值准备）。税法不认可提前提取的减值准备）。这里，这项存货的计税基础仍然是可税前扣除的这里，这项存货的计税基础仍然

10、是可税前扣除的8080万。而万。而其会计账面价值为其会计账面价值为7676万，两者差额万，两者差额-4-4万即为暂时性差异。万即为暂时性差异。固定资产的计税基础及差异固定资产的计税基础及差异初始确认：初始确认：取得时固定资产入账价值一般等于计税基础取得时固定资产入账价值一般等于计税基础持有期间后续计量：持有期间后续计量： 会计账面实际成本会计账面实际成本累计折旧累计折旧（会计）（会计）减值准备减值准备 计税基础实际成本计税基础实际成本累计折旧累计折旧（税收）（税收）例题例题累计折旧的税会差异累计折旧的税会差异会计折旧会计折旧税法折旧税法折旧折旧方法折旧方法折旧年限折旧年限固定资产计税基础例题固

11、定资产计税基础例题A A企业于企业于20207 7年年1212月月2020日取得的某环保用固定资产，原价日取得的某环保用固定资产，原价750750万元，使用年限万元，使用年限1010年，会计上采用年限平均法，净残值年，会计上采用年限平均法，净残值为零。税法规定该类固定资产采用加速折旧法计提的折旧为零。税法规定该类固定资产采用加速折旧法计提的折旧可予税前扣除，该企业在计税时采用双倍余额递减法计列可予税前扣除，该企业在计税时采用双倍余额递减法计列折旧，净残值为零。折旧，净残值为零。20209 9年年1212月月3131日，企业估计该项固定日，企业估计该项固定资产的可收回金额为资产的可收回金额为55

12、0550万元。万元。计算该固定资产计算该固定资产20209 9年年1212月月3131日计税基础及会计账面价值日计税基础及会计账面价值固定资产账面余额固定资产账面余额=750=75075752=6002=600万，大于可收回金额万，大于可收回金额550550万，计提万，计提5050万固定资产减值准备。万固定资产减值准备。账面价值账面价值=750=75075752-50=5502-50=550万万计税基础计税基础=750=75075075020%20%60060020%=48020%=480万万无形资产的计税基础及差异无形资产的计税基础及差异无形资产的初始确认无形资产的初始确认 外购：会计账面外

13、购：会计账面= =计税成本计税成本 内部研究开发内部研究开发无形资产后续计量无形资产后续计量 使用寿命有限的无形资产：使用寿命有限的无形资产： 账面价值实际成本累计摊销（会计）减值准备账面价值实际成本累计摊销（会计）减值准备 计税基础实际成本累计摊销（税收）计税基础实际成本累计摊销（税收） 使用寿命不确定的无形资产：使用寿命不确定的无形资产： 账面价值实际成本减值准备账面价值实际成本减值准备 计税基础实际成本累计摊销（税收）计税基础实际成本累计摊销（税收）例题例题2 2内部研究开发形成的无形资产内部研究开发形成的无形资产内部研究开发形成的无形资产内部研究开发形成的无形资产 研究阶段研究阶段 开

14、发阶段开发阶段 到预定用途前到预定用途前研究开发费用的研究开发费用的50%50%加计扣除；形成无形资产的，按无加计扣除；形成无形资产的，按无形资产成本的形资产成本的150%150%进行摊销。进行摊销。加计加计150%150%所形成的差异，按所得税会计准则的规定确所形成的差异，按所得税会计准则的规定确认，但是不确认有关暂时性差异的所得税影响认，但是不确认有关暂时性差异的所得税影响例题例题1 1 符合资本化条件后至达符合资本化条件后至达 到预定用途前发生的支出到预定用途前发生的支出无形资产计税基础例题无形资产计税基础例题1 1大海公司当期发生研究开发支出共计大海公司当期发生研究开发支出共计5005

15、00万元，其中研究万元，其中研究阶段支出阶段支出100100万元，开发阶段不符合资本化条件的支出万元，开发阶段不符合资本化条件的支出120120万元，开发阶段符合资本化条件的支出万元，开发阶段符合资本化条件的支出280280万元，假定大万元，假定大海公司当期摊销无形资产海公司当期摊销无形资产1010万元。大海公司当期期末无形万元。大海公司当期期末无形资产的计税基础为（资产的计税基础为（ ）万元。）万元。 A A0 B0 B270 C270 C135 D135 D405405.【答案答案】D D计税基础计税基础=280=280150%-150%-摊销摊销1010150%=405150%=405会

16、计账面会计账面=280-10=270=280-10=270注意：此项差异不形成递延所得税资产注意：此项差异不形成递延所得税资产无形资产计税基础例题无形资产计税基础例题2 220132013年年1 1月企业取得某项无形资产，取得成本为月企业取得某项无形资产，取得成本为160160万元，万元，因其使用寿命无法合理估计，会计上视为使用寿命不确定因其使用寿命无法合理估计，会计上视为使用寿命不确定的无形资产；税法规定该类无形资产应按不短于的无形资产；税法规定该类无形资产应按不短于1010年的期年的期限摊销。限摊销。计算计算20132013年年1212月月3131日该项无形资产的账面价值和计税基础日该项无

17、形资产的账面价值和计税基础账面价值账面价值160160万元万元计税基础计税基础160160160/10=144160/10=144（万元）（万元）暂时性差异暂时性差异=160=160144 = 16144 = 16（万元）（万元）公允价值计量的金融资产公允价值计量的金融资产计税基础及差异计税基础及差异会计账面：公允价值会计账面：公允价值计税基础：历史成本计税基础：历史成本注意会计上公允价值变动损益的处理有所差别：注意会计上公允价值变动损益的处理有所差别： 可供出售金融资产：资本公积可供出售金融资产：资本公积 交易性金融资产：当期损益交易性金融资产：当期损益例：企业支付例：企业支付800800万

18、元取得一项交易性金融资产，当期期万元取得一项交易性金融资产，当期期末市价为末市价为860860万元。账面价值和计税基础分别为多少？万元。账面价值和计税基础分别为多少？账面价值账面价值860860万元万元计税基础计税基础800800万元万元暂时性差异暂时性差异=60=60万元万元长期股权投资的计税基础及差异长期股权投资的计税基础及差异账面价值账面价值= =账面余额长期股权投资减值准备账面余额长期股权投资减值准备计税基础计税基础= =初始投资成本初始投资成本差异：差异： 相关费用税法计入成本，而会计核算列入管理费用相关费用税法计入成本，而会计核算列入管理费用 权益法权益法 初始投资成本小于份额的差

19、额初始投资成本小于份额的差额 投资收益投资收益 其他权益变动其他权益变动但：但：投资企业一般不确认相关的所得税影响，除非持有意投资企业一般不确认相关的所得税影响，除非持有意图转变为拟近期出售。图转变为拟近期出售。其他资产的计税基础及差异其他资产的计税基础及差异投资性房地产投资性房地产 投资性房地产后续计量通常采用成本模式；满投资性房地产后续计量通常采用成本模式；满足特定条件的采用公允价值模式。足特定条件的采用公允价值模式。 成本模式：类似于固定资产无形资产成本模式：类似于固定资产无形资产 公允价值模式：类似于交易性金融资产公允价值模式：类似于交易性金融资产其他（存货、应收账款等）其他（存货、应

20、收账款等） 涉减值准备的存在差异涉减值准备的存在差异负债的计税基础负债的计税基础负债的计税基础负债的计税基础= =账面价值未来按税法可予抵扣的金额账面价值未来按税法可予抵扣的金额 负债的确认与偿还，一般不影响企业的损益和应纳税负债的确认与偿还，一般不影响企业的损益和应纳税所得额，即：所得额，即：未来计算应纳税所得额时按照税法规定未来计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额为零可予抵扣的金额为零，计税基础，计税基础= =账面价值。账面价值。 某些情况下，负债的确认可能会影响企业的损益，进某些情况下，负债的确认可能会影响企业的损益，进而影响不同期间的应纳税所得额。而影响不同期间的应纳税所得额。

21、预计负债的计税基础预计负债的计税基础预收账款的计税基础预收账款的计税基础应付职工薪酬的计税基础应付职工薪酬的计税基础其他负债的计税基础其他负债的计税基础预计负债的计税基础预计负债的计税基础相关支出实际发生时，允许税前扣除相关支出实际发生时，允许税前扣除 产品质量保证、亏损合同和重组义务等产品质量保证、亏损合同和重组义务等 计税基础账面价值计税基础账面价值- -未来计税可扣除未来计税可扣除=0=0相关支出未实际发生时，不允许税前扣除相关支出未实际发生时，不允许税前扣除 比如债务担保等确认的预计负债比如债务担保等确认的预计负债 计税基础账面价值计税基础账面价值- -未来计税可扣除未来计税可扣除=

22、=账面价值账面价值例题例题预计负债的计税基础例题预计负债的计税基础例题A A公司于公司于20132013年年1212月月3131日日“预计负债预计负债产品质量保证费产品质量保证费用用”科目贷方余额为科目贷方余额为100100万元，万元，20142014年实际发生产品质量年实际发生产品质量保证费用保证费用9090万元，万元，20102010年年1212月月3131日预提产品质量保证费用日预提产品质量保证费用110110万元，万元，20142014年年1212月月3131日该项负债的计税基础为（日该项负债的计税基础为（ ）万元。）万元。 A A0 0. B B120 C120 C90 D90 D1

23、10110【答案答案】A A计税基础计税基础=120=120（余额）（余额）-120-120（）=0=0预收账款的计税基础预收账款的计税基础税法规定的收入确认时点与会计规定相同税法规定的收入确认时点与会计规定相同 会计会计作为负债反映，不计入当期的收入和利润作为负债反映，不计入当期的收入和利润 税法税法不计入当期的应纳税所得额不计入当期的应纳税所得额 计税基础账面价值计税基础账面价值税法规定的收入确认时点与会计规定不同税法规定的收入确认时点与会计规定不同 会计会计作为负债反映，不计入当期的收入和利润作为负债反映，不计入当期的收入和利润 税法税法计入当期纳税所得。未来期间会计上计入利计入当期纳税

24、所得。未来期间会计上计入利润时，可全额税前扣除润时，可全额税前扣除 计税基础账面价值计税基础账面价值未来可扣金额未来可扣金额=0=0 例题例题预收账款的计税基础例题预收账款的计税基础例题大海公司大海公司20102010年年1212月月3131日收到客户预付款日收到客户预付款100100万元。要求万元。要求：（：（1 1）若预收款不计当期应纳税所得，计算账面价值和）若预收款不计当期应纳税所得，计算账面价值和计税基础计税基础【解解】账面价值：账面价值：100100万元万元 计税基础计税基础= =账面价值账面价值100-100-可从未来经济利益中扣除可从未来经济利益中扣除0 =1000 =100万万

25、（2 2）若预收款计入当期应纳税所得，计算账面价值和计）若预收款计入当期应纳税所得，计算账面价值和计税基础税基础【解解】账面价值为账面价值为100100万元万元因按税法规定预收款项已计入当期所得，以后年度预收账因按税法规定预收款项已计入当期所得，以后年度预收账款确认收入时，计算所得应将其扣除。款确认收入时，计算所得应将其扣除。计税基础计税基础= =账面价值账面价值100-100-可从未来经济利益中扣除可从未来经济利益中扣除100 =0100 =0应付职工薪酬的计税基础应付职工薪酬的计税基础应付职工薪酬：应付职工薪酬： 一般情况：不形成差异，计税基础一般情况：不形成差异，计税基础= =账面价值账

26、面价值 例外情况：例外情况：职工教育经费超过工资薪金总额职工教育经费超过工资薪金总额2.5%2.5%的部的部分，当年不得扣除，准予结转以后纳税年度扣除。则分，当年不得扣除，准予结转以后纳税年度扣除。则计税基础计税基础= =账面价值账面价值- -以后可税前抵扣的金额以后可税前抵扣的金额 注意：税法中注意：税法中 “ “超标准不得扣除，以后年度也不得扣超标准不得扣除，以后年度也不得扣除除”的规定，因以后年度应纳税所得额也不得扣除，的规定，因以后年度应纳税所得额也不得扣除，故：计税基础故：计税基础= =账面价值账面价值以后可税前抵扣的金额以后可税前抵扣的金额 0 0，并不会产生差异并不会产生差异例题

27、例题应付职工薪酬的计税基础例题应付职工薪酬的计税基础例题A A公司公司20122012年发生职工教育经费年发生职工教育经费120120万，该经费尚万，该经费尚未支付。税法规定当年税前只能扣除未支付。税法规定当年税前只能扣除100100万，超过万，超过部分以后年度扣除。部分以后年度扣除。负债账面价值负债账面价值=120=120万元万元计税基础计税基础= =账面价值未来期间计算应纳税所得额账面价值未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予扣除的金额时按照税法规定可予扣除的金额=120=12020=10020=100万万元元暂时性差异暂时性差异=20=20万万其他负债的计税基础及差异其他负债的计税基

28、础及差异主要为税前不能扣除的罚款和滞纳金等主要为税前不能扣除的罚款和滞纳金等 会计准则：尚未支付时确认为费用，同时作为负债。会计准则：尚未支付时确认为费用，同时作为负债。 税法：不允许税前扣除税法：不允许税前扣除 计税基础计税基础= =账面价值账面价值以后可税前抵扣的金额以后可税前抵扣的金额 0 0 不会产生差异不会产生差异例：例：A A公司公司20122012年年1212月因违反环保法规接受罚款月因违反环保法规接受罚款500500万元，万元，该罚款尚未支付。该罚款尚未支付。负债账面价值为负债账面价值为500500万元万元计税基础计税基础= =账面价值未来期间可税前扣除账面价值未来期间可税前扣

29、除=500 =500 0=5000=500万万计税基础综合例题计税基础综合例题【单选题单选题】下列交易或事项中，其计税基础不等于账面价下列交易或事项中，其计税基础不等于账面价值的是（值的是（ ）。）。A.A.企业因销售商品提供售后服务等原因于当期确认了企业因销售商品提供售后服务等原因于当期确认了100100万元的预计负债万元的预计负债.B.B.企业为关联方提供债务担保确认了预计负债企业为关联方提供债务担保确认了预计负债10001000万元万元C.C.企业当期确认应支付的职工工资及其他薪金性质支出计企业当期确认应支付的职工工资及其他薪金性质支出计10001000万元，尚未支付。按照税法规定的计税

30、工资标准可以万元，尚未支付。按照税法规定的计税工资标准可以于当期扣除的部分为于当期扣除的部分为800800万元万元D.D.税法规定的收入确认时点与会计准则一致，会计确认预税法规定的收入确认时点与会计准则一致，会计确认预收账款收账款500500万元万元【答案答案】A A第五节第五节 企业所得税的核算企业所得税的核算所得税会计要解决的会计问题所得税会计要解决的会计问题核算方法简介与比较核算方法简介与比较资产负债表债务法的核算资产负债表债务法的核算 定义定义P205P205 适用：大多数国家包括我国适用：大多数国家包括我国 基本核算流程（计算步骤）基本核算流程（计算步骤） 具体核算具体核算所得税会计

31、要解决的会计问题所得税会计要解决的会计问题税法与会计准则存在差异税法与会计准则存在差异从权责发生制和配比原则来看从权责发生制和配比原则来看 当期所得税费用当期所得税费用会计准则基础会计准则基础 当期应交所得税当期应交所得税税法基础税法基础 两者之间可能存在差额两者之间可能存在差额会计问题：差额是否确认会计问题：差额是否确认 不确认：应付税款法不确认：应付税款法 确认，如何确认？确认，如何确认？ 纳税影响会计法：递延法和利润表债务法纳税影响会计法：递延法和利润表债务法 资产负债表债务法资产负债表债务法所得税会计核算方法简介与比较所得税会计核算方法简介与比较应付税款法：税会差异直接计入当期损益，不

32、递延到以后应付税款法：税会差异直接计入当期损益，不递延到以后各期各期, ,即：所得税费用即：所得税费用= =应交所得税。应交所得税。例题例题 执行小企业会计准则的中小企业适用执行小企业会计准则的中小企业适用纳税影响会计法纳税影响会计法 递延法：将本期时间性差异产生的影响所得税的金额递递延法：将本期时间性差异产生的影响所得税的金额递延和分配到以后各期。延和分配到以后各期。 利润表债务法：计算本期时间性差异对所得税的影响时利润表债务法：计算本期时间性差异对所得税的影响时，以以后各期可，以以后各期可“转回转回”的金额为依据的金额为依据资产负债表债务法：以资产负债为基础，以估计转销年度资产负债表债务法

33、：以资产负债为基础，以估计转销年度的所得税影响为依据，计算递延所得税款的所得税影响为依据，计算递延所得税款例题例题总结总结应付税款法例题应付税款法例题某企业某企业20132013年会计利润年会计利润2323万，其中含国库券利息万，其中含国库券利息3 3万，已扣万，已扣减的业务招待费减的业务招待费7 7万，其中按税法规定可扣减的业务招待费万，其中按税法规定可扣减的业务招待费为为3 3万。该企业适用所得税税率为万。该企业适用所得税税率为2525，计算应交所得税并，计算应交所得税并做会计处理。做会计处理。解：应税收益解：应税收益23234 43 32424万万应交所得税应交所得税242425256

34、6万万会计分录会计分录借：所得税费用借：所得税费用 6 6万万 贷：应交税费贷：应交税费应交所得税应交所得税 6 6万万核算方法比较例题核算方法比较例题某企业某企业2012201420122014年度会计利润均为年度会计利润均为300300万，适用所得税税万，适用所得税税率均为率均为25%25%，假设会计和税法差异只有一项固定资产引起。，假设会计和税法差异只有一项固定资产引起。该固定资产该固定资产20112011年年1212月购入，原值月购入，原值6060万（无净残值），使万（无净残值），使用年限用年限3 3年。企业采用年数总和法折旧，税法规定只能用平年。企业采用年数总和法折旧，税法规定只能用

35、平均年限法折旧。均年限法折旧。试按不同方法计算并进行试按不同方法计算并进行2012201420122014年所得税核算。年所得税核算。应付税款法应付税款法纳税影响会计法（纳税影响会计法（1 1）递延法）递延法纳税影响会计法（纳税影响会计法（2 2）利润表债务法）利润表债务法资产负债表债务法资产负债表债务法解答（解答（1 1）应付税款法应付税款法会计核算会计核算借：所得税费用借：所得税费用 77.5/75/72.577.5/75/72.5 贷：应交税费贷：应交税费所得税所得税 77.5/75/72.577.5/75/72.5201220122013201320142014合计合计会计折旧会计折旧

36、3030202010106060税法折旧税法折旧2020202020206060会计利润会计利润300300300300300300900900应纳税所得额应纳税所得额差异差异税率税率应纳所得税应纳所得税31030029090025%25%25%77.57572.5225-10-100 010100 0解答（解答（2 2）纳税影响会计法纳税影响会计法递延法递延法计算表同上计算表同上20122012年会计核算：年会计核算：借：所得税费用借：所得税费用 7575（会计利润（会计利润30030025%25%） 贷：应交税费贷：应交税费应交所得税应交所得税 77.577.5（所得额（所得额310310

37、25%25%）20132013年会计核算：年会计核算：借：所得税费用借：所得税费用 7575（会计利润（会计利润30030025%25%） 贷：应交税费贷：应交税费应交所得税应交所得税 7575（所得额（所得额30030025%25%）20142014年会计核算：年会计核算：借：所得税费用借：所得税费用 7575（会计利润（会计利润30030025%25%） 贷：应交税费贷：应交税费应交所得税应交所得税 72.572.5（所得额（所得额29029025%25%）递延所得税递延所得税 2.52.5（差额倒挤）（差额倒挤）递延所得税递延所得税 2.52.5（差额倒挤）（差额倒挤）解答（解答（3 3

38、）纳税影响会计法纳税影响会计法债务法债务法计算表同上计算表同上20122012年会计核算：年会计核算：借：所得税费用借：所得税费用 7575（倒挤）（倒挤） 贷：应交税费贷：应交税费应交所得税应交所得税 77.577.5（所得额（所得额31031025%25%）20132013年会计核算：年会计核算：借：所得税费用借：所得税费用 7575（倒挤）（倒挤） 贷：应交税费贷：应交税费应交所得税应交所得税 7575（所得额（所得额30030025%25%）20142014年会计核算：年会计核算：借：所得税费用借：所得税费用 7575（倒挤）（倒挤） 贷：应交税费贷：应交税费应交所得税应交所得税 72

39、.572.5（29029025%25%）递延所得税资产递延所得税资产 2.52.5（差异（差异1010万万20142014年税率年税率25%25%）递延所得税资产递延所得税资产 0 0（差异（差异0 0万）万）递延所得税资产递延所得税资产 2.52.5（差异（差异1010万万20142014年税率年税率25%25%）解答（解答（4.14.1）资产负债表债务法资产负债表债务法会计核算会计核算201220122013201320142014合计合计FaFa账面价值账面价值303010100 0FaFa计税基础计税基础404020200 0差异差异-10-10-10-100 0会计利润会计利润300

40、300300300300300900900应纳税所得额应纳税所得额税率税率应纳所得税应纳所得税31030029090025%25%25%77.57572.5225解答（解答（4.24.2）资产负债表债务法资产负债表债务法计算表计算表20122012年会计核算：年会计核算：借：所得税费用借：所得税费用 7575（倒挤）（倒挤） 贷：应交税费贷：应交税费应交所得税应交所得税 77.577.5（所得额（所得额31031025%25%）20132013年会计核算：年会计核算：借：所得税费用借：所得税费用 7575（倒挤）（倒挤） 贷：应交税费贷：应交税费应交所得税应交所得税 7575（所得额（所得额3

41、0030025%25%）20142014年会计核算：年会计核算：借：所得税费用借：所得税费用 7575（倒挤）（倒挤） 贷：应交税费贷：应交税费应交所得税应交所得税 72.572.5（29029025%25%）递延所得税资产递延所得税资产 2.52.5（差异（差异1010万万未来税率未来税率25%25%）递延所得税资产递延所得税资产 0 0（差异差异1010万万未来税率未来税率25%25%期初期初）递延所得税资产递延所得税资产 2.52.5（差异差异0 0万万期初期初）总结总结应付税款法不核算差异应付税款法不核算差异递延法：由当前差异递延法：由当前差异递延递延到后期，遇税率变动不予调整，到后期

42、，遇税率变动不予调整，按以前年度递延的金额进行按以前年度递延的金额进行“转回转回”（摊销）（摊销）债务法：计算当前差异时，债务法：计算当前差异时，按以后可按以后可“转回转回”的金额核算的金额核算，遇税率变动，需按未来税率计算可，遇税率变动，需按未来税率计算可“转回转回”金额，并将金额，并将变化倒挤本期变化倒挤本期资产负债表债务法：资产负债表债务法： 按按资产负债表项目资产负债表项目计算差异计算差异 遇税率变化随时调整遇税率变化随时调整 期末余额为当前未期末余额为当前未“转回转回”差异的总额差异的总额未来税率未来税率 本期发生额本期发生额= =期末余额期末余额期初余额期初余额 差额倒挤本期所得税

43、费用差额倒挤本期所得税费用资产负债表债务资产负债表债务法核算法核算流程流程确定资产和负债的账面价值确定资产和负债的账面价值确定资产和负债的计税基础确定资产和负债的计税基础确定暂时性差异确定暂时性差异计算递延计算递延所得税资产和负债所得税资产和负债计算当期应交所得税计算当期应交所得税确定所得税费用确定所得税费用注意账面价值不等于账面余注意账面价值不等于账面余额额关键步骤。难点、重点关键步骤。难点、重点按税法按税法规定计算规定计算依据期末与期初的差额依据期末与期初的差额计算计算所得税所得税会计核算会计核算的的终极目的终极目的资产负债表债务法具体核算资产负债表债务法具体核算暂时性差异的类型暂时性差异

44、的类型 可可抵扣暂时性差异抵扣暂时性差异 应纳税暂时性差异应纳税暂时性差异 简易简易判断判断 特殊项目的暂时性差异特殊项目的暂时性差异递延所得税递延所得税 递递延所得税资产延所得税资产 递延所得税递延所得税负债负债 基本核算例题：基本核算例题：例题例题1 1 例题例题2 2 例题例题3 3 递递延所得税账务处理的特殊情形延所得税账务处理的特殊情形 不确认为递延所得税的情形不确认为递延所得税的情形 综合例题综合例题可抵扣暂时性差异可抵扣暂时性差异在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致额时，将导致产生可抵扣金额产生可抵扣金额的暂时性差异

45、的暂时性差异资产的账面价值小于其计税基础资产的账面价值小于其计税基础负债的账面价值大于其计税基础负债的账面价值大于其计税基础例题例题资产的账面价值小于其计税基础资产的账面价值小于其计税基础存货账面价值存货账面价值 负债计负债计税基础税基础可抵扣暂时性差异可抵扣暂时性差异 未来未来少交税少交税 确认递延所得税资产（满足条件时）确认递延所得税资产（满足条件时）未来可扣除大，应未来可扣除大，应税税所得比较小所得比较小 未来未来负债的计税基础：负债的计税基础：账面账面未来可税未来可税前扣除的金额前扣除的金额可抵扣暂时性差异例题可抵扣暂时性差异例题【多选题多选题】下列项目，会产生可抵扣暂时性差异的有下列

46、项目，会产生可抵扣暂时性差异的有 ( ( ) )。A. A. 预提产品售后保修费用预提产品售后保修费用.B. B. 计提存货跌价准备计提存货跌价准备.C. C. 会计计提的折旧大于税法规定的折旧会计计提的折旧大于税法规定的折旧.D. D. 会计计提的折旧小于税法规定的折旧会计计提的折旧小于税法规定的折旧E .E .企业自行开发形成的无形资产企业自行开发形成的无形资产【答案答案】ABCABC应纳税暂时性差异应纳税暂时性差异在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致得额时，将导致产生应税金额产生应税金额的暂时性差异。的暂时性差异。资产的账面价

47、值大于其计税基础资产的账面价值大于其计税基础负债的账面价值小于其计税基础负债的账面价值小于其计税基础例题例题资产的账面价值大于其计税基础资产的账面价值大于其计税基础存货账面价值存货账面价值 存货计税基础存货计税基础应纳税暂时性应纳税暂时性差异差异 未来多交税未来多交税 确认递延确认递延所得税负债（所得税负债（满足条件时）满足条件时）可扣除少，应可扣除少，应税税所得比较大所得比较大 未来未来资产的计税基础：资产的计税基础：未来可税前扣除未来可税前扣除的金额的金额负债的账面价值小于其计税基础负债的账面价值小于其计税基础负债账面负债账面价值价值 负债计负债计税基础税基础应纳税暂时性应纳税暂时性差异差

48、异 未来多交税未来多交税 确认递延确认递延所得税负债（所得税负债（满足条件时）满足条件时）可扣除少，应可扣除少，应税税所得比较大所得比较大 未来未来负债的计税基础：负债的计税基础：账面账面未来可税未来可税前扣除的金额前扣除的金额应纳税暂时性差异例题应纳税暂时性差异例题在发生的下列交易或事项中，在发生的下列交易或事项中， 会产生应纳税暂时性差异的有会产生应纳税暂时性差异的有 ( )( )。A.A.购入固定资产，会计采用直线法计提折旧，税法规定采用购入固定资产，会计采用直线法计提折旧，税法规定采用年数总和法计提折旧年数总和法计提折旧. .B.B.购入交易性金融资产，期末公允价值小于其初始确认金额购

49、入交易性金融资产，期末公允价值小于其初始确认金额C.C.购入无形资产，作为使用寿命不确定的无形资产进行核算购入无形资产，作为使用寿命不确定的无形资产进行核算. .D.D.采用权益法核算的长期股权投资，因被投资单位实现净利采用权益法核算的长期股权投资，因被投资单位实现净利润而调整增加长期股权投资账面价值润而调整增加长期股权投资账面价值. .E.E.企业购入的可供出售金融资产，期末公允价值大于其初始企业购入的可供出售金融资产，期末公允价值大于其初始确认金额确认金额. .【答案答案】ACDEACDE暂时性差异类型的简易暂时性差异类型的简易判断判断全部用全部用“账面价值账面价值计税基础计税基础” 资产

50、：资产： 正数差：递延所得税负债正数差：递延所得税负债 负数差：递延所得税资产负数差：递延所得税资产 负债：负债： 正数正数差：递延所得税资产差：递延所得税资产 负数差：递延所得税负债负数差：递延所得税负债正数正数差差逆方向，负数差逆方向，负数差顺方向（正逆负顺）顺方向（正逆负顺）特殊项目的暂时性差异特殊项目的暂时性差异筹建费用筹建费用： 会计于发生时计入当期损益，税法规定在开始经营后会计于发生时计入当期损益，税法规定在开始经营后5 5年内分期计入应纳税所得额，年内分期计入应纳税所得额，产生可抵扣暂时性差异产生可抵扣暂时性差异。广宣费、职教费广宣费、职教费等超标准，允许结转以后年度抵扣：等超标

51、准，允许结转以后年度抵扣： 会计上未作为资产、负债确认，但按税法规定以后可以会计上未作为资产、负债确认，但按税法规定以后可以抵扣，实质构成一项跨期摊配资产，形成可抵扣暂时性抵扣，实质构成一项跨期摊配资产，形成可抵扣暂时性差异。差异。可抵扣亏损可抵扣亏损及税款抵减产生的暂时性差异。及税款抵减产生的暂时性差异。 按税法规定可结转以后年度的未弥补亏损及税款抵减，按税法规定可结转以后年度的未弥补亏损及税款抵减，不构成会计上的资产负债，但能减少未来应纳税所得额不构成会计上的资产负债，但能减少未来应纳税所得额，视同可抵扣暂时性差异。，视同可抵扣暂时性差异。筹建费用的暂时性差异筹建费用的暂时性差异A A公司

52、公司20122012年筹建，年筹建，20132013年年1 1月月1 1日开始正常生产经营。日开始正常生产经营。20132013年之前发生了年之前发生了500500万元的筹建费用，该费用在发生时万元的筹建费用，该费用在发生时已计入当期损益，按照税法规定，企业在筹建期间发生的已计入当期损益，按照税法规定，企业在筹建期间发生的费用，允许在开始正常生产经营活动之后费用，允许在开始正常生产经营活动之后5 5年内分期计入年内分期计入应纳税所得额。应纳税所得额。 计算计算20132013年末的所得税暂时性差异。年末的所得税暂时性差异。会计：已按费用列支，资产账户账面价值会计：已按费用列支，资产账户账面价值

53、=0=0税法：该费用税法：该费用20132013年税前扣除了年税前扣除了100100万，未来税前可以扣万，未来税前可以扣除除400400万，则期末万，则期末“长期待摊费用长期待摊费用”计税基础为计税基础为400400万。万。 账面价值账面价值计税基础计税基础=-400=-400万为可抵扣暂时性差异万为可抵扣暂时性差异广宣费、职工教育经费的暂时性差异广宣费、职工教育经费的暂时性差异某公司某公司20132013年共发生广告费用年共发生广告费用120120万元，根据税法规定，万元，根据税法规定，本期可以扣除本期可以扣除4848万元，其余超标广告费万元，其余超标广告费7272万元可在未来期万元可在未来

54、期间可抵扣。间可抵扣。 会计：已做费用列支，资产账面价值为会计：已做费用列支，资产账面价值为0 0税法：只允许列支费用税法：只允许列支费用4848万，万，“长期待摊费用长期待摊费用”计税基础计税基础=72=72万万 可抵扣暂时性差异可抵扣暂时性差异7272万万费用若未实际支付，则形成会计上的负债，可以按负债账费用若未实际支付，则形成会计上的负债，可以按负债账面价值与计税基础之间差异来判断。面价值与计税基础之间差异来判断。可弥补亏损的暂时性差异可弥补亏损的暂时性差异甲公司于甲公司于20132013年因政策性原因发生经营亏损年因政策性原因发生经营亏损2 0002 000万元，万元，按照税法规定，该

55、亏损可用于抵减以后按照税法规定，该亏损可用于抵减以后5 5个年度的应纳税个年度的应纳税所得额。该公司预计其于未来所得额。该公司预计其于未来5 5年期间能够产生足够的应年期间能够产生足够的应纳税所得额弥补该亏损。纳税所得额弥补该亏损。 该经营亏损不是资产、负债的账面价值与其计税基础不同该经营亏损不是资产、负债的账面价值与其计税基础不同产生的，但从性质上看，可以减少未来期间的应纳税所得产生的，但从性质上看，可以减少未来期间的应纳税所得额和应交所得税，属于可抵扣暂时性差异。额和应交所得税，属于可抵扣暂时性差异。 注意注意：时间上不能超过：时间上不能超过5 5年，超过不可抵扣年，超过不可抵扣 递延所得

56、税资产递延所得税资产递延递延所得税资产的所得税资产的确认确认 递递延延所得税资产所得税资产= =可抵扣暂时性可抵扣暂时性差异差异所得税税率所得税税率 账务账务处理：减少所得税处理：减少所得税费用（倒挤）费用（倒挤）借借：递延递延所得税资产所得税资产 贷贷：所得税所得税费用费用计量计量： 以以转回期税率计算，不折现转回期税率计算，不折现 编表日的复核：如不能编表日的复核：如不能实现，须实现，须按配比原则调按配比原则调减减递延所得税负债递延所得税负债递递延所得税延所得税负债的确认负债的确认 递延所得税负债递延所得税负债= =应纳税暂时性差异应纳税暂时性差异所得税税率所得税税率 账账务处理：增加务处

57、理：增加所得税所得税费用（倒挤）费用（倒挤）借借：所得税：所得税费用费用 贷：递延所得税贷：递延所得税负债负债计量：以转回期税率计算，不折现计量：以转回期税率计算，不折现递延递延所得税资产和负债例题所得税资产和负债例题1 1甲公司于甲公司于20112011年年1 1月月1 1日开业，日开业，20112011年年和和20122012年年免征企业所得免征企业所得税，从税，从20132013年年开始适用的所得税税率为开始适用的所得税税率为25%25%。20112011年年开始计开始计提折旧的一台设备，提折旧的一台设备，20112011年年1212月月3131日账面价值为日账面价值为80008000万

58、元，万元，计税基础为计税基础为60006000万元；万元；20122012年年1212月月3131日账面价值为日账面价值为60006000万元万元，计税基础为，计税基础为36003600万元万元。要求：计算。要求：计算20122012年的年的递延递延所得税并所得税并做相应会计处理。做相应会计处理。20112011年末年末应纳税暂时性差异应纳税暂时性差异20002000万元，递延所得税负债余额万元，递延所得税负债余额=2000=200025%=50025%=500万元万元20122012年末年末应纳税暂时性差异应纳税暂时性差异24002400万元，递延所得税负债余额万元，递延所得税负债余额= 2

59、400= 240025%=60025%=600万元万元借：所得税费用借：所得税费用 100100万万 贷：递延所得税负债贷：递延所得税负债 100100万万递延递延所得税资产和负债例题所得税资产和负债例题2 2A A公司公司20062006年年1212月月3131日购入价值日购入价值100100万元的设备，预计使用期万元的设备，预计使用期5 5年，无残值。采用双倍余额递减法计提折旧，年，无残值。采用双倍余额递减法计提折旧，税法只允许税法只允许按直线法计提折旧。按直线法计提折旧。20082008年前适用税率为年前适用税率为33%33%，从，从20082008年起年起适用税率适用税率25%25%。

60、20082008年年1212月月3131日递延所得税资产的余额为（日递延所得税资产的余额为（ ）万元）万元。A A. 7.92 B. 24 C. 6 D. 15. 7.92 B. 24 C. 6 D. 1520082008年年1212月月3131日设备账面价值日设备账面价值= =100-100100-1002/5-2/5-（100-40100-40）2/5=362/5=36万元万元计税基础计税基础= =100-100100-1001/51/52=602=60万元万元账面价值账面价值计税基础计税基础=24=24万万递递延所得税延所得税资产期末余额资产期末余额=24=242525%=6%=6万元万