收益的确认作业

1、目录1 收益概念31.1收益的地位31.2 两种不同的收益概念41.2.1 经济学上的收益概念41.2.2 会计学上的收益概念81.2.3 两种收益概念的比较91.2.4 真实收益理论的选择101.3 收益、收入与利得的关系111.3.1 收益的定义111.3.2 收入的定义12利得的定义121.3.4 收益、收入与利得三者的关系132 收益应包括的内容142.1 当期营业观142.1.1 当期营业观的内容142.1.2 当期营业观的优点152.2 损益满计观152.2.1 损益满计观的内容152.2.2 损益满计观的优点162.3 两种收益概念的比较172.4 损益满计观与当期营业观的利弊分

2、析182.4.1 损益满计观产生的原因182.4.2 当期营业观继续存在的原因182.4.3 损益满计观和当期营业观的综合分析193 收益量度的方法203.1 收入费用观203.1.1 收入费用观的概念203.1.2 收入费用观的内容203.1.3 收入费用观的缺陷203.2资产负债表观21资产负债表观的理论内涵21对资产负债表观的评析22资产负债表观在我国新会计准则中的体现23资产负债表观与收益的计量273.3 收入费用观与资产负债观的比较293.3.1 资产负债观理论与收入费用观理论具体差异293.3.2 资产负债观理论与收入费用观理论的协调313.4 资产负债观理论和收入费用观理论展望3

3、3附：小组分工情况说明表351 收益概念收益既是现代企业经营的主要目的之一，又是会计上的一个主要概念。在复试簿记产生以前，记账的目的主要是为了控制业主所经营的资产，即所谓的受托责任。因而簿记主要反映的是资产，而不是利润，更没有为了精确计算收益而规定的资产计价和摊销制度。欧洲文艺复兴时期，上人们开始重视收益的计算，从而使收益的计算代替资产的经营责任，成为簿记所要解决的主要问题。复式簿记就在这时应运而生，并逐步发展和完善。可以说，五百年来，通过成本和收入的来确定收益，一直是复式记账的主要特征，也是整个会计体系的核心和灵魂。然而在十七世纪以前，收益的确认还并未得到应有的重视，因为那时的经营活动大多是

4、单独的、互不关联的短期活动，商人们只要计算交易前后自己所拥有的资产，就能得出交易的收益。随着“持续经营”概念和股份公司的出现，收益确定的重要性才日益为人们所理解。收益的确定是经济发展到一定程度的必然结果，而收益的正确确定也促进了经济的健康发展。美国财务会计准则委员会在第一辑论财务会计概念中指出：“编制财务报告的首要重点是通过收益及其组成内容的计量提供关于企业经营业绩的信息。”可见，收益已成为会计理论研究的一个重点。1.1收益的地位尽管会计学家和经济学家对收益概念的理解并不相同，但都非常重视营业收益，认为营业收益是企业在一定时期(通常是一年)所获取的净收益，即收益是这个时期企业全部收入超过全部费

5、用和损失后的差额。他们对收益作用的看法也基本相同，认为收益一般具有以下作用：（1）收益是利润分配的基础。从税收目的看，早期的税法认为应税收益是超过现金支出的收人数额，它需要将收益和带来收益的资本分别加以计算。企业根据政府所规定的财政和税务法规，将营业收益作为应税收益，并按一定的税率课征所得税。在一些英联邦国家，会计收益和应税收益间尽管存在着一定的差别，但对欧洲大陆的大多数国家来说，有关公司所得税的规章对收益的计量有着支配性的影响。从股利分配上看，扣除所得税后的营业收益是股利分配的依据或基础；从长期观点看，这一数额是股利分配的最大限额，虽然各期的分配数会因股利分配政策不同而略有差异。（2）收益是

6、评价企业管理绩效的适当手段。现代企业经营的主要目的是获得尽可能多的收益。企业的有效经营不仅影响现行的利润分配，而且还要影响到产生未来利润分配的投入资本的使用。所有者权益的持有者，特别是普通股股东，对企业管理的绩效十分关注，在投资或购买企业股票之前，先得评价企业管理的绩效。“绩效(Efficiency)”的一个解释就是它表现为企业以一定资源获得最大的产出，或者使一定的资源和已知的产品需求得到最优的组合，从而使业主得到最大收益的相对能力。如果一家企业获得了可观的年度收益，则在一定程度上说明了这家企业有效地利用了企业的资源。（3）可作为利害关系者的预测工具。投资者、债权人及其他相关者十分关注对企业未

7、来现金流量前景的估计。他们经常是以收益来评判获利能力、预测未来收益或估计投资及借款风险的。这样，在所陈报的收益与包括分配给业主的现金在内的现金流量之间就存在着一种假定的关系。这种假定的关系决定了投资者的投资决策行为，并进而影响到社会资源的有效分配。1.2 两种不同的收益概念长期以来，对收益的解释，传统会计学与经济学存在明显的差异。正确揭示其含义，并且完善传统会计收益理论，对准确评价企业整体收益水平非常重要。1.2.1 经济学上的收益概念从历史上看，收益概念最早出现在经济学中。亚当斯密在国富论中，将收益定义为“那部分不侵蚀资本的可予消费的数额”，把收益看作是财富的增加。后来，大多数经济学家都继承

8、并发展了这一观点。1890年，艾马歇尔（Alfred Maarshell）在其经济学原理中，把亚当斯密的“财富的增加”这一收益观引入企业，提出区分实体资本和增值收益的经济学收益思想。 20世纪初期，美国著名经济学家尔文费雪发展了经济收益理论。在其资本与收益的性质一书中，首先从收益的表现形式上分析了收益的概念，提出了三种不同形态的收益： （1）精神收益精神上获得的满足； （2）实际收益物质财富的增加； （3）货币收益增加资产的货币价值。在上述三种不同形态的收益中，既有可以计量的，也有不可计量的。其中：精神收益因主观性太强而无法计量，货币收益则因不考虑币值变化的静态概念而容易计量。因此，经济学家只

9、侧重于研究实际收益。 经济学家林德赫尔将收益解释为资本在不同时期的增值，视收益为利息。按照林德赫尔的说法，在特定时期的利息和预期消费之间的差额就是储蓄（该期间内的资本增长额），而收益则是既定时期内消费与储蓄之和。 1946 年，英国著名经济学家J.R.希克斯在价值与资本中，把收益概念发展成为一般性的经济收益概念。他认为，计算收益的实际目的，是为了让人们知道不使他们自己变为贫穷的情况下可以消费的金额。据此，他下了一个普遍得到认同的定义：“在期末、期初保持同等富裕程度的前提下，一个人可以在该时期消费的最大金额”。希克斯的定义，虽然主要是针对个人收益而言的，但对企业也同样适用。就企业来说，按照这一定

10、义，可以把企业收益理解为：在期末和期初拥有同样多的资本前提下，企业成本核算期内可以分配的最大金额。 由于希克斯的收益概念没有明确说明什么叫做“同等富裕程度”，因而这一收益概念构成了许多收益概念争论的基础，并对会计收益理论特别是资本保全理论产生了巨大的影响。在会计上，人们习惯于把“保持同等富裕程度”称为资本保全。所谓资本保全，是指在资本得到保持或成本得以补偿之后，多余的部分才可确认为收益。这实际上是陈报收益的一个很重要的基本目的，即将投入资本和收益(存量和增量)区分开来，也就是说，必须严格区分资本收益（return on capital）和资本返还（return of capital）。它们之间

11、应如何划分，又存在着不同的资本保全概念。财务资本保全(financialcapitalmaintenanceconcept)这一观点认为：资本是业主投入企业的货币或购买力，是企业净资产。因此，企业所要保持的资本，就应当是企业原有的净资产。只有当期末净资产的财务（或货币）金额在扣除了这一期间对所有者的分配和所有者的投入以后超过期初净资产的财务（或货币）金额时，才算赚得利润。财务资本保全概念主张所保全的应是以名义货币所表示的资本，收益被认为是超过代表资本的名义货币数量部分，也就是说，只有在收入必须超过原始成本的转移额时才能陈报收益。这是会计人员所支持的概念。在这一资本保全概念中，企业的期间收益包括

12、了已实现的持产损益。 名义货币单位财务资本保全当资本按名义货币单位定义时，利润代表了这一期间内名义货币资本的增加。因此，在这一期间内所持有资产在价格上的提高，通常称为持有利得（利润），只有到发生交换业务，使得资产被处置时，才能确认这种利润，这一保全概念导致了“历史成本/名义货币”计量模式。(1978年1元买1斤鸡蛋，2011-4-9卖出7元，收益6元为持有利得。) 不变购买力货币单位财务资本保全当财务资本保全的概念根据不变购买力单位定义时，利润代表了这一期间购买力的增加。因此，在资产价格提高中，只有超过价格一般水平的部分，才能看作利润，其余部分应作为资本保全调整数从而作为补偿权益的一部分处理。

13、这一资本保全概念主张所保全的应是以不变购买力代表的资本。收益被认为是期末资本超过期初资本的部分，但期末和期初资本均是以一般购买力来表示的。在这一概念下，收益不包括非货币性资产和负债的再调整，但包括了货币性项目上购买力的损益。这一保全概念导致了“历史成本/不变购买力”计量模式根据财务资本保持观念，历史成本、重置成本是可选择的计量属性，无论是以名义货币还是不变币值货币作为计量单位，将物价变动影响的一部分或全部处理为利得或损失的做法，所保持的资本还是业主原来投人的货币额，最多是其所形成的购买力。 实物资本保全概念 (physical capital maintenance )这一观点认为：资本是企业

14、的实物生产能力或经营能力或取得这种能力所需的资源或资金，因此是企业生产能力或经营能力的代名词。所以，企业要保持的资本，也就是企业原有的生产能力或经营能力。”(曲晓辉，1991)。实物资本保全也称经营能力的保全。这一资本保全概念假定，如果企业能以其资产置换同一类型的资产或能保持生产固定数量商品或劳务的能力，则资本就得到了保全。在实物资本保全概念下，企业在生产经营过程中所发生的费用必须以重置成本而不是以历史成本来计量，在企业已消耗的实物资产未得到重置前，不能确定企业的收益。根据实体资本保持观念，重置成本(现行成本)是可选择的计量属性。收益只能是当期实体资本的增量。对于物价变动的影响，只能处理为企业

15、实物生产能力或经营能力或取得这些能力所需的资源或资金在计量上的变动，因而不能计入收益表，只能作为单独项目列示于资产负债表中的股东权益部分.只有当企业期末的实物生产能力（或营运能力）在扣除了这一期间对所有者的分配和所有者的投入以后超过期初的实物生产能力时，才算赚得利润。 实物资本保全要求采用现实成本计量基础，计量单位可以是名义货币单位，也可以是一般购买力单位。前者导致“现行成本/名义货币”计量模式，后者导致“现行成本/一般购买力货币”计量模式。当资本按实物生产能力定义时，利润代表了这一期间实物资本的增加。所有影响企业资产和负债价格的变动，都被认为是企业实物生产能力计量上的变动。因此，他们应作为权

16、益中的一部分的资本保全调整处理，而不作为利润处理。IASC在编制和呈报财务报表的结构中指出，对计量基础和资本保全概念的选择，将决定在编制财务报表中会计模式的使用。不同的会计模式表现出不同程度的相关性和可靠性，如同在其他方面一样，管理人员必须在相关性和可靠性之间作出选择。 不同资本保全概念下计量模式的选择I名义货币单位财务资本保全历史成本/名义货币单位计量模式（重置成本、可变现净值是其可以选择的计量属性）II不变购买力货币单位财务资本保全历史成本/一般购买力货币单位计量模式（重置成本、可变现净值是其可以选择的计量属性）III名义货币单位实物资本保全现行成本/名义货币单位计量模式IV不变购买力货币

17、单位实物资本保全现行成本/一般购买力货币单位计量模式 计量模式对收益计量的影响例 土地一块，历史成本（原购置成本）20 000元，现以30 000元的价格售出。土地购置时一般物价指数100，售出时物价指数110，该土地的重置成本（现行成本）为23 000元。财务资本保全下的利润： 历史成本/名义货币单位计量模式下出售土地收益=30 000-20 000=10 000（元） 历史成本/一般购买力货币单位计量模式下 出售土地收益=30 000-20 000110/100 =30 000-22 000元=8 000（元）实物资本保全下的利润： 现行成本/名义货币单位计量模式下 出售土地收益=30 0

18、00-23 000=7 000（元） 现行成本/一般购买力货币单位计量模式下出售土地收益=30 000-23 000110/100=30 000-25 300=4 700（元）1.2.2 会计学上的收益概念会计学上的收益概念称为会计收益。根据传统观点，会计收益是指来自企业期间交易的已实现收入和相应费用之间的差额。或者说会计收益是指本期已实现的收入与其相关历史成本之间的差额，即与经济学家通常所说的利润相同。企业一般通过损益表反映当期的传统收益。它具有如下几个方面的特征： （1）会计收益是根据企业实际发生的经济业务，以销售产品或提供劳务所获得的销售收入，减去为实际销售收入所支出的成本得出的。这些经

19、济业务，既包括外部交易，也包括内部交易。与外界的业务活动使企业的资产或负债发生转移，由于它通常是直接的货币收支，因而其量度一般也是确切的。企业内部的资产之使用或转移，由于是非直接的货币收支，因而其量度通常并不确切。按照传统会计观点，市场价格或预期价格发生变化而引起的价值变动不包括在内部资产转移之列。当发生交易时，旧资产的价格通常转移到新资产中，这便是计量收益的交易法。交易法自然而然地会推导出在销售或交易时确定收益这一程序以及会计中成本转移惯例。 （2）会计收益是建立在会计分期的假设之上的，它指的是某一特定期间企业的生产经营成果。早期的会计收益是根据现金收付制来计算的，而现代的会计收益则是按权责

20、发生制划分当期收入和费用，在进行了恰当的配比后计算出来的。不过，以现金制确定的收益更易于被使用者所接受。 （3）计算会计收益的成本是以历史成本计列的。由于现行会计实务中企业的资产是按历史成本计价的，以交易法推导的已消耗成本自然就是历史成本的转移，因而作为确定收益一项重要因素之一的成本也是历史成本。 （4）会计收益的确定要遵循收益确认的原则。现行会计实务和法律对收益的意见仍然是：只有在与资产价值增加相关条件得到满足以后，才能产生收益。收益和增值必须能够客观计量，而且是确定或不可改变的，还必须通过一些经济业务或会计事项来加以证实。也就是说，会计收益的确定要依据以下两项原则：收益确定的实现原则和收益

21、确定的稳健原则。根据收益确认的实现原则，企业收益应划分为营业收益和持产损益。营业收益的确定必须在商品或劳务销售等关键性事项发生以后，而持产损益是指持有资产的已实现损益，因物价变动引起的未实现损益则不予以确认。根据收益确定的稳健原则，当企业某项经济业务有多种会计方法可资选择时，应选择最不会高估收益的方法，它包括不应高估收入和不应低估费用两个方面。 （5）会计收益有赖于期间收入和费用的合理配比。与当期不相关的成本，应作为资产结转为以后期间的费用。 （6）会计收益受谨慎原则约束。根据谨慎原则，与企业某项经济业务有多种会计方法可供选择时，应选择既不高估也不贬低收益的方法。企业操纵盈利，以追求利润均匀化

22、，大多采用高估收益的方法，并主观选择安排增值的期间。1.2.3 两种收益概念的比较由于经济学家将收益理解为实际物质财富的绝对增加，会计学家认为产出价值超过投入价值的差额才是收益，因而两种收益概念存在着矛盾。具体表现为： （1）已实现收益与全部收益的差别。会计收益只包括已实现收益，而将未实现损益排除在外，经济收益则将企业的经营收益与持有利得同样对待，而不考虑收益是否已经实现。因此，在通常情况下，会计收益小于经济收益，其差额主要是持有利得。 （2）历史成本与现时价值的差别。会计收益遵循历史成本原则和配比原则，有利于客观反映企业管理当局的经营管理责任。但是，由于历史成本原则内在的缺陷，特别是收入按现

23、时价值计量而费用按历史成本列支，使得会计收益的计算缺乏内在的逻辑统一性，而且使配比原则难以贯彻执行，以至于资产账面价值不能反映其实际价值，成本也不能得到足额补偿。而经济收益按现时价值计量，它反映的是资产的实际价值，有利于成本的足额补偿。 （3）财务资本保全与实物资本保全的差别。会计收益维护财务资本保全，即只是要求业主投入的货币价值不受到侵蚀，企业收入超过投入价值部分即作为会计收益。会计注重报告经营财务成果。经济收益则坚持实物资本保全，只有当业主投入资源的实际生产能力得到保全时，才能确认收益。认为只有保持企业实际生产能力，企业再生产才能顺利进行。实物资本保全比财务资本保全确定的收益更有实际意义，

24、但难以计量。1.2.4 真实收益理论的选择通过对上述两种收益概念的比较和分析，就可以发现会计收益的内在缺陷，即：会计收益没有考虑通货膨胀、持产利得、商誉提高以及它们价值变动所产生的影响，而只追求可靠性、可验性和可计量性，从而影响了企业的盈利能力和持续经营能力。会计学家从20世纪50年代以来就开始注意吸收经济学的收益概念中某些合理内核，引导现代会计理论的收益概念朝着经济学的收益概念方向发展。 在这方面最早作出努力的是坎宁、亚历山大、穆尼兹和斯普劳斯等人。 坎宁1929年的会计中的经济学一书中引用了经济学家的观点，认为资产价值是由资产的未来现金流量的现值所决定的。 穆尼兹和斯普劳斯在其企业主要会计

25、原则初探一文中，不仅强调要及时地确定利润，而且强调有必要通过划分经营收益、持产利得和价格变动的影响，来提高财务报告的可比性和可理解性。 紧随其后的是爱德华兹和贝尔在其1961年出版的企业收益的理论和计量一书中，将本期经营利润定义为销售收入超过本期生产和销售成本的数额，可实现的成本节约是本期所拥有的资产价格的增加额，可实现的成本节约是已销商品的历史成本与现时购进价格之间的差额；已实现的资本利得则是处理长期资产时销售收入大于历史成本的数额。他们认为：“这些增量的总和为投资者提供了测定相对富裕程度的尺度和详细分析公司经营成果和可比财务状况的合理出发点”。他们强调：任何完整的收益分析，都应考虑已实现的

26、和未实现的持有利得，并按来源进行分类。当持有利得发生时，如不予记录，不仅会导致本期收益不能如实反映，而且还会导致以后出售资产时将收入与不相关成本进行错误的配比；另一方面，营业收益和持产利得通常是由不同管理决策产生的，而且采用了不同的循环形态，因此，对两者作同样的评价，将会削弱收益表的作用。更值得会计人员注意的是：1985年，美国财务会计准则委员会公布的概念框架（SFAC）NO.6阐述的收益概念。 1989年，国际会计准则委员会的关于编制和提供财务报表的框架中，明确指出收益也包括未实现的利得。1997年，FASB的 FASB N0.130要求呈报全面收益；1998年，IASC的IAS NO.1要

27、求编制权益变动表即全面收益表，包括反映企业资产的持有利得。造成会计人员不能完全接受经济收益概念的主要原因是，人们一方面关心会计数据的确定性和客观性，另一方面，又要关心净资产增加的正确计量，其结果是收益实现规则的应用就游离于这两种情况之间。当主要问题是会计的统一性而不是通货膨胀时，法律观点就在会计理论和实务中广为流行。第二次世界大战以来，经济学上的收益概念在会计学收益实现理论的探讨中就一直处于支配地位。但价值增加的确认就是实现的经济收益的观点，由于其计量上的主观随意性，很难适用于会计实务。因而人们正在寻求一些可行的折衷观点。会计人员仍然在试图建立一种统一的收益理论，使之既与经济理论更为相符，又具

28、有客观性和程序上的统一性。会计理论的发展表明，传统会计学的立场正逐渐转向经济学上的收益观点，但只要还有利用价值，完全抛弃传统会计收益的实现标准是不现实的。1.3 收益、收入与利得的关系1.3.1 收益的定义（1）国际会计准则委员会关于编制和提供财务报表的框架认为：“收益指会计期间内经济利益的增加，其形式表现为资产的流入、资产增值或负债减少而引起的权益的增加，但不包括与权益所有者出资有关的类似事项。其中，经济利益最终表现为直接或间接地流入企业的现金或现金等价物。”（2）美国会计界对于收益、收入和利得的规定经过了不断的发展和完善的过程。 1955年，美国注册会计师协会(AICPA)所属会计名词委员

29、会在第2号会计名词公报中认为：“收益和利润(income and profit)是指从收入或营业收入中扣除销货成本、其他费用和损失后的金额。” 1970年，美国会计原则委员会(APB)在第4号说明中认为：“净收入(net income)是某一期间收入超过费用的部分。” 在1985年，美国财务会计准则委员会(FASB)进一步定义了全面收益，要求确认和披露未实现的收益。（3）我国关于收益的界定参照了国际会计准则的规定，基本与国际会计准则一致。我国企业会计准则收入指南中指出：企业在会计期间内增加的除所有者投资以外的经济利益通常称为收益，收益包括收入和利得。1.3.2 收入的定义（1）国际会计准则第1

30、8号收入(1993年修订)认为“收入指企业在日常活动中形成的导致权益增加的经济利益的总流入。不包括投资者出资所导致的权益的增加。”在这个定义中，最关键的一个词是“日常活动”。根据国际会计准则第8号当期净损益、重大错误和会计政策的变更对“日常活动”的解释，“日常活动指企业所从事的作为其业务组成部分的所有活动，以及这些活动的延伸或因这些活动而形成的其他相关活动”。由此可以看出，制造业销售产品形成的产品销售收入、流通企业销售商品形成的商品销售收入、服务行业提供劳务形成的劳务收入、企业投资形成的债券利息收入和股利收入、出租固定资产形成的租金收入等，都是收益体表现形式。收入和利得共同构成收益。（2）美国

31、1985年FASB公布第六辑概念公告财务报表的要素指出， “(营业)收入指某一主体在其持续的、主要的或核心的业务中，因交付或生产了商品、提供了劳务，或进行了其他活动，而获得的或其他增加了的资产，或因而清偿了的负债(或两者兼有)”。其中，持续的、主要的或核心的业务包括生产或交付产品、提供劳务、借贷、保险、投资和融资等类活动。（3）我国关于收入的界定参照了国际会计准则的规定，基本与国际会计准则一致。我国企业会计准则收入指南中指出：“收入是指企业在销售商品、提供劳务及让渡资产使用权等日常活动中所形成的经济利益的总流入。”利得的定义（1）国际会计准则委员会认为：“利得包括了符合收益定义的其他项目，属于

32、不经过经营过程就能取得或不曾期望获得的收益。”例如，企业接受捐赠或政府补助取得的资产、变更非流动资产所产生的收益、有价证券重估增值等。利得不同于收入的地方在于：利得是企业边缘性或偶发性等交易或事项的结果，这些交易或事项绝大多数是源于企业无力控制的外界因素的影响；利得在报表中通常以净额反映，但就代表经济利益的增加而言，收入和利得并没有实质性的差别。（2）利得在美国是一个独立的会计要素，其定义也明显区别收入。1970年，APB认为：“利得是除销售产品或商品、提供劳务以外的收入”。 1985年，FASB认为：“利得是除收入和所有者投资以外的非正常的或偶然的交易所引起的权益(净资产)的增加。” 可以看

33、出，美国公认会计准则在1985年的收入和利得定义比1970年的定义更广泛。（3）我国关于利得的界定参照了国际会计准则的规定，基本与国际会计准则一致。我国企业会计准则收入指南中对利得的定义为：“利得是指收入以外的其他收益，通常从偶发的经济业务中取得，属于那种不经过经营过程就能取得或不曾期望获得的收益，如企业接受捐赠或政府补助取得的资产、因其他企业违约收取的罚款、处理固定资产或无形资产形成的净收益、流动资产价值的变动等。”利得属于偶发性的收益，在报表中通常以净额反映。1.3.4 收益、收入与利得三者的关系我国准则中使用的“收益”、“收入”、“利得”来自对国际会计准则及其他国家会计准则的翻译。根据我

34、国准则，三者的关系可作如下理解：会计准则中所说的“收益包括收入和利得”应该理解为收入包括营业收入和利得（营业外收入）或会计收益包括营业收益和营业外净收益；会计准则中所说的“利得=收入+其他利得”，应该理解为总收入=收入+其他导致所有者权益增加的项目（所有者投资出外），该利得相当于全面收益的概念。2 收益应包括的内容收益计量的最一般目的是要取得一个较短时间内的收益量度，以便能向利益关系者提供一个控制的手段，并在持续经营或某一期间基础上向投资者、债权人和管理当局提供对决策有用的依据。影响企业收益增减变化的因素很多，因而，一个总的收益量度通常并不能够提供最有用的信息，因为它不能描述收益形成的原因。交

35、好运和有效管理都会带来成功，因而，要正确估计企业的未来进展，收益的来源或产生的原因就很重要。会计人员所认为的“期间净收益”，究竟应该仅反映企业的经营管理水平，还是同时反映客观经济环境变化的影响，对此存在着两种基本的收益观当期营业观和损益满计观。2.1 当期营业观2.1.1 当期营业观的内容“当期营业观”(Current Operating Concept)指当期利润表中核算的损益仅包括当期经营活动所产生的成果，以前年度损益调整项目及不属于经营活动而是由于市场价格变动的原因导致的持产损益不列入利润表。也就是说，“本期营业观”认为只有当期决策可控的变化和事项才应该被包括在收益中。因此，“当期营业观

36、”认为只有经营者当期决策所产生的变化和事项才纳入损益表核算，而市场价格所产生的损益非经营者决策所能控制，它不体现经营者的经营成果，不应纳入当期损益核算。当期营业(Current Operating)观点着重反映企业的经营管理水平，即着重于计量企业的效率。效率一词是指经营企业和获致收益过程中有效地使用了企业的资产；广义地说，是指土地、劳动力、资本和管理等生产要素的适当组合。对效率的评判势必要有一个既定的标准，可以将前期收益或行业的平均收益作为既定标准来据以评判当期经营效率。在当期营业收益观点下，只有管理上可以控制的价值变化和事项，以及当期决策所产生的结果才可包括在收益的计算之中。不过，这一概念还

37、包括在前一期购买而于当期使用的一些要素。因为每一个分期并不是单独的经济过程，大部分资本设备甚至大多数员工必定是以前期间购入或约定的；当期决策包含对这些要素的正确使用和组合。这个观点的第二个方面是：只有“正常”经营所产生的变化才是相关的。如果净收益仅与正常经营相关，那么，它与其他年度、其他企业的比较就更有意义。而且，管理上的相对效率在这里得到最为明显的反映。但由于非营业性活动可能也受到管理效率的影响，因而获得一种用来衡量各期结果的标准是相当困难的。这就使得不同企业对“正常”营业活动和非正常营业活动的划分标准存在着很大分歧，这些分歧会使各个企业所计量的收益在内容上存在着很大的不同。2.1.2 当期

38、营业观的优点持这一观点的人认为，当期营业收益能使陈报的净收益在各期间和企业间进行比较以及进行预测时更富有意义。尽管很难区分营业和非营业，但训练有素的会计人员是能胜任这种区分的，从而能够对非本期和非营业项目作充分揭示。由于除会计人员以外的财务报表使用者通常只强调每年的一个净收益项目，因此，作为当期经营成果的当期营业净收益数对财务报表的使用者就更为有用。 2.2 损益满计观2.2.1 损益满计观的内容“损益满计观”(All Inclusive income Concept) (或称综合收益观)认为净收益应该反映企业当期除了股权交易事项（股利分配和资本交易）以外的所有引起股东权益增减变动的事项。即当

39、期利润表应包括所有在当期的交易或企业重估价所确认的权益的总变化。也就是说，收益表中所计列的收益数额，既包括营业收益，也包括非营业性收益。 “损益满计观”体现的是一种全面收益的思想。“损益满计观”充分披露相关信息，能够全面地反映企业经营的各个方面 “当期营业观”强调公司当期的经营情况，突出反映公司的核心盈利能力 （一）“当期营业观”与“损益满计观”的概念辨析。“当期营业观”指本期利润表中所计列的损益仅包括本期营业活动所产生的各项成果，以前年度损益调整项目及不属于本期经营活动的收支项目不列入利润表。也就是说，“当期营业观”认为只有当期决策可控的变化和事项才应该被包括在收益中。 而“损益满计观”则认

40、为净收益应该反映企业当期内除了股权交易事项以外的所有引起股东权益增减变动的事项。即本期利润表应包括所有在本期确认的业务活动所引起的损益项目。依据这一观点，所有当期营业活动引起的收入、费用等项目，如营业外收支、非常净损失、以前年度损益调整等均应纳入利润表。2.2.2 损益满计观的优点 (1)营业性和非营业性收益的界限不很分明，在一家企业归类为营业收益的交易，在另一家企业则可能划归为非营业性交易。而且，某年度划为营业性的，在下一年度可能就被划为非营业性项目，从而使得企业之间和年度之间的年度收益无从比较。当站在更高的角度上看时，营业收益的定义会变得更加模糊，一些特殊项目从长期来看实际上是很普遍的、重

41、复发生的项目。(2)计算净收益时忽略不计某些特殊事项或前期调整的借项或贷项，则每年的收益数字就有可能被企业管理当局操纵或修匀，这已被众多事实所证明。(3)人们认为囊括本年度确认的所有借项和贷项的收益表更易于编制，更易于为使用者所理解。由于收益表并未受参与管理和编制报表者个人判断的影响，从而使会计报表具有客观性和可验证性。可验证性意味着不同的会计人员独立处理同样数据，应得出相同或相似的结果。 (4)如果对年度内收益变化的性质进行了充分揭示，财务报表的使用者或许会比会计人员及管理当局作出更为恰当的分类，进而得出适当的收益量度从行为角度上讲，会计人员和管理当局的评判标准是难以适用于财务报表各使用者的

42、特定需要的。当期营业观点与损益满计观点的一个主要区别是陈报收益的目的不同。尽管当期营业观点强调的是当期经营成果或企业的效率以及以此数据来预测将来的经营成果和盈利能力；但损益满计观点的支持者则认为，如果以企业连续的整个历史经验为基础，就能同时改善对经营效率和对未来经营成果的预测。由于每期期末时创收活动完成程度不同，所以，单一期间的净收益充其量是根据良好判断所得出的一个估计数而已。由于它具有不可避免的主观性质，单一期间的净收益是暂时性的，它总是有待以后时日的验证。正因为如此，会计理论界及一些职业团体明显地支持损益满计观点。如美国财务会计准则委员会在第16号公告中的观点非常接近于在年度收益报告中采用

43、损益满计观点。该公告指出，除极少数的情况外，该年度内确认的所有损益项目都应包括在年度收益的计算之中。主要的例外是对前期财务报表中的错误的更正，包括数字计算错误、会计原理运用错误等。以这一公告为基础的处理方法称为修正的损益满计观点。显然，财务会计准则委员会不想在项目的划分上留下太多的判别余地。这样，着眼点只能在于所陈报净收益的客观性和可验证性。也就是说，现行实务中企业所陈报的净收益不是以当期营业观点为基础的。饶有意思的是，真正促成损益满计观点在实务中占主导地位的原因是， 在当期营业观点下，人们总是将任何可能的收入(包括 非营业收入)都纳入收益计算范围，而将损失尽可能地纳入非营业范围，从而导致了会

44、计实务的混乱。这一结果促成了损益满计观点占主导地位的生成。2.3 两种收益概念的比较由于经济学家将收益理解为实际物质财富的绝对增加，会计学家认为产出价值超过投入价值的差额才是收益，因而两种收益概念存在着矛盾。具体表现为： （1）已实现收益与全部收益的差别。会计收益只包括已实现收益，而将未实现损益排除在外，经济收益则将企业的经营收益与持有利得同样对待，而不考虑收益是否已经实现。因此，在通常情况下，会计收益小于经济收益，其差额主要是持有利得。 （2）历史成本与现时价值的差别。会计收益遵循历史成本原则和配比原则，有利于客观反映企业管理当局的经营管理责任。但是，由于历史成本原则内在的缺陷，特别是收入按

45、现时价值计量而费用按历史成本列支，使得会计收益的计算缺乏内在的逻辑统一性，而且使配比原则难以贯彻执行，以至于资产账面价值不能反映其实际价值，成本也不能得到足额补偿。而经济收益按现时价值计量，它反映的是资产的实际价值，有利于成本的足额补偿。 （3）财务资本保全与实物资本保全的差别。会计收益维护财务资本保全，即只是要求业主投入的货币价值不受到侵蚀，企业收入超过投入价值部分即作为会计收益。会计注重报告经营财务成果。经济收益则坚持实物资本保全，只有当业主投入资源的实际生产能力得到保全时，才能确认收益。认为只有保持企业实际生产能力，企业再生产才能顺利进行。实物资本保全比财务资本保全确定的收益更有实际意义

46、，但难以计量。2.4 损益满计观与当期营业观的利弊分析 2.4.1 损益满计观产生的原因损益满计观体现的是一种全面收益的思想。全面收益这一概念目前受到较多推崇，英、美等一些发达国家的会计准则制定机构和国际会计准则委员会均对全面收益或全部实现的利得和损失提出了新概念，并要求企业报告全面收益。全面收益日益得到人们的承认和推广，有以下几点原因： （1）与企业所处经济环境的变化有着密切的关系。随着经济活动的日趋复杂化，企业的运作过程已突破了以往的单一的生产经营方式，伴随着企业资产评估、债务重组、资产的出售与置换等活动的日益频繁，企业的收益来源也呈现出多元化的模式。如果采用“当期营业观”不将这些活动产生

47、的利得纳入收益的范围，则不足以反映企业经营的全貌。 （2）随着市场经济的日趋活跃，商品价值变化更加频繁。在传统的会计收益下，企业资产因市场价格发生变化而引起的未实现收益是不予确认的，在收益计算中，不考虑未实现增值，会导致以后出售资产所获得的收益与相关成本进行了错误的配比使收益计算缺乏逻辑上的一致性，价值变动与收益报告期间完全分离，会损害信息的相关性和真实性。 （3）随着企业从事金融活动的日益普遍和金融业务的发展，如何进行衍生金融工具的确认和计量已成为会计界的一个重要问题。对于衍生金融工具来说，历史成本已不能客观、真实地反映其期末所代表的价值。国际会计准则委员会(IASC)认为，公允价值对于衍生

48、金融工具而言是惟一相关的计量属性，因此，我们必须解决公允价值变动的确认和报告问题。而要解决这一问题，则有赖于全面受益概念的引入。 从以上几点可看出，采用损益满计观的观点确认收益，将全面收益引入到财务报告的体系中，适应了经济环境的变化对会计提出的新的要求，能够充分披露新业务、新事项的出现对企业的影响，全面地反映企业各项活动所带来的经济成果，为信息使用者提供尽可能丰富的信息。 2.4.2 当期营业观继续存在的原因另一方面，将所有的利得和损失项目均纳入企业的收益之中，也会引起一些混乱。从会计信息的预测功能来讲，全面收益观因为包含了一些不常见的或偶发性的利得或损失从而会降低报表的有用性。而当期营业观反

49、映的盈利信息则更为核心和更具持久性。可以从以下几点来探讨全面收益存在的缺陷和当期营业观的长处： （1）会计信息的使用者依赖于企业的盈余信息来评价企业的盈利能力和未来的发展趋势，而在全面收益观下，收益中包含了诸如股权转让收益、政府给予的临时性补助、债务重组获得的收益等“非经常性损益”。非经常性损益是公司正常经营以外发生的损益项目，具有一次性，偶然性的特点。从会计信息的预测功能来说，经常性收益具有持续性，投资者可以利用经常性项目的损益来评价公司的盈利能力和未来的发展趋势。而当收益中包含了一些不常见的或偶发性的利得或损失时，会计信息的这种预测功能就会降低。 （2）从考核管理层的工作绩效来说，采用当期

50、营业观比损益满计观更为准确有效。在损益满计观计量的收益中，包含了许多管理层不可控的因素带来的收益项目，以此为标准评价管理者业绩则有失公允。因此，当利用利润额作为考核标准时，纳入利润表项目者,就应以能反映管理部门可控制的、表明企业努力程度的当期营业活动的成果为限。 （3）另一个值得关注的问题是在损益满计观下，由于将特定期间内除股权交易外的所有带来股东权益变化的项目均纳入了净收益，一些公司便利用非经常性项目进行盈余管理，夸大企业盈利额。相对于经常性项目盈余操纵空间较小，非经常性项目通常能在短时间内大幅提高公司的盈利水平。 2.4.3 损益满计观和当期营业观的综合分析损益满计观信息披露充分，能够全面

51、地反映企业经营的各个方面，对于新的经济环境下出现的各类新型的业务和事项也能予以适当的反映；当期营业观则强调公司当期主营业务的经营情况，突出反映公司的核心盈利能力。两者各有其长处，同时就如上文分析，也各自存在着缺陷。3 收益量度的方法对于收益的确定，通常认为有两种方法可以选择。这两种方法分别是收入费用法(Revenue-Expense Approach)和资产负债法(AssetLiability Approach)。3.1 收入费用观3.1.1 收入费用观的概念自20世纪30年代起，会计政策主要关注的是收益的定义、确认和计量。收益被认为是将相关成本(其中包括折旧这类的武断分配数字)和所确认收入相

52、配比后的结果。自那时起，收益表和资产负债表各项目之数据都是考虑到收入确认和费用配比之后的结果。这种直接从收入和费用的角度来确认与计量企业收益，认为收益是收入与费用相配比的结果的观点就叫收入费用观，这种计量方法又称为收益表法。 3.1.2 收入费用观的内容收入费用观主张（1）以交易为中心，强调收益的确定要符合权责发生制原则、配比原则、历史成本原则和稳健性原则；（2）财务会计处理的重心应该是对收入、费用会计要素的确认与计量，而资产和负债要素的确认与计量要依附收入和费用要素；（3）在财务报告体系中，收益表是整个报告体系的核心内容，资产负债表是收益表的补充和附属。3.1.3 收入费用观的缺陷收入费用观

53、不足之处是在确定收益时不以现实的资产、负债为标准，而是运用递延、应计、摊销和分配等会计程序，使收益数据带有很大的主观性，特别是管理当局收益平滑或盈余管理行为，有可能使账面收益与实际业绩完全脱离，反映的收益也不够全面。3.2资产负债表观资产负债表观要求根据企业未来期间经济利益流入流出情况对相关资产、负债等进行确认、计量。财务报表的核心是资产负债表，收益的计量原则基于全面收益理念，计量基础是公允价值，其特征是强调相关性等原则。3.2.1资产负债表观的理论内涵直接用企业的资产和负债之量度来确定收益的方法称为资产负债法，也称资产负债表法或财产法。美国财务会计准则委员会在其第5辑论财务会计概念即企业财务

54、报表项目的确认和计量这一文告中，将一企业的综合收益(Comprehensive income)定义为某一个体在报告期内，除与业主间的交易外，由于一切原因所导致的权益增减的程度和途径。通俗地讲，企业的净收益是除业主间的交易外，企业净资产(资产负债)的变化。资产负债表观的概念资产负债观是指以资产、负债的概念为基础和核心，定义利润及其构成要素，企业中所有存量的变动是其增加经营活动成果的最好且惟一的证据。资产负债表观是最早的收益确定观点，这主要是由于当时商业活动的特点决定的。18世纪60年代以前(西方工业革命前)，这一时期，簿记的目的在于向业主及时提供资产负债的信息，提供这种信息的报表就是资产负债表。

55、通过比较期初资产负债表净资产与期末资产负债表净资产的余额即可确定这一期间的收益，这种确定收益的观点就是资产负债表观。资产负债观认为收益的本质是某期间净资产的增加，不考虑交易或非交易，只要引起净资产变动就确认收益（所有者的投资及对其分配利润除外）。它不主张采用历史成本，要求资产和负债采用现行价值或公允价值来计量，强调财务会计理论与实务应当着眼于资产和负债的定义、确认和计量。资产负债观为经济实质提供了最有力的概述，是准则制定过程中最合适的基础。在这一方法下，收益表可以被看作为反映企业一定期间内净资产的变动表。在这样的收益表中，收益之量度主要取决于资产和负债的计量，也就是说，收益及其构成要素(如收入

56、、费用和营业外收支等)均成为从属地位的概念，收益的构成要素在这一方法下仅被认为是收益陈报的方式之一。使用资产负债表观的必要性收入费用观下必须通过确认收入和费用来确定收益，因此可以得到各种性质的收益明细数据，这些明细数据比一个收益总额无疑更为有用。这是收入费用观最大的优点。然而，由于收入和费用都可以追溯到原始的交易和交换活动所确定的数据，因此，历史成本计量属性成为收入和费用确认的较为现实的属性。但是，当今全球经济环境发生了巨大变化，这种历史成本原则使得大量缺乏客观证据的事项，却对投资者来说可能极为有用的信息，不能确认为损益。此外，收入费用观强调收入和费用必须匹配，配比原则是收益确定的核心，而那些

57、不符合配比原则要求但又会对企业的收入或费用产生影响的项目，将作为跨期项目暂记到资产负债表中去，等到下一个会计期间再将其逐步转入收益表。比如，资产负债表中的各种待摊费用、递延支出、预计收益等。这使得资产负债表成为前后两期收益表的过渡或中介，大大降低了资产负债表的有用性。主张资产负债观主要是基于以下两点认识：第一，按资产负债观确认的收益属于经济收益，是企业的实际收益，它既考虑交易的影响，也考虑非交易因素的影响，比按照收入费用观确认的会计收益更加全面，对使用者更为有用。第二，资产负债观收益的确定，不需要考虑实现。只要企业的净资产确实增加了，就应该作为收益的内容之一予以确认。这样，传统的历史成本模式下

58、受实现原则所限制而不能确认的很多内容，如物价变动或自创商誉而导致企业资产或盈利能力的实质上的变化，在资产负债观下可以“名正言顺”地成为收益的一个组成部分。但是，资产负债观碰到了两个难以解决的问题：首先，资产负债观下必须采用现行价值对企业资产进行计价。例如，澳大利亚学者钱伯斯（Raymond J Chambers）所提倡的“脱手价值（exitvalue）”会计模式。但现实中的现行价值难以寻找，即使找到了，其可靠性也非常差。更重要的是，在资产负债观下，只能求得企业的收益总额，无法得到企业收益的各个组成部分信息。这样的收益数据对使用者基本上没有使用价值。3.2.2对资产负债表观的评析3.2.2.1资产负债表观的优越性从经济的角度看，资产负债表观和收入费用观看似一致，因为从概念上来说，收入和费用仅仅是