重组清算与税收优惠

1、企业重组业务税务处理企业重组业务税务处理姓名：于芳芳姓名：于芳芳邮箱：邮箱：一、概一、概 念念 企业重组，是指企业在日常经营活动以外企业重组，是指企业在日常经营活动以外发生的法律结构或经济结构重大改变的交发生的法律结构或经济结构重大改变的交易，包括企业法律形式改变、债务重组、易，包括企业法律形式改变、债务重组、股权收购、资产收购、合并、分立等。股权收购、资产收购、合并、分立等。二、重组类型及支付对价形式二、重组类型及支付对价形式（一）重组类型（一）重组类型 1. 企业法律形式改变企业法律形式改变 指企业注册名称、住所以及企业组织形指企业注册名称、住所以及企业组织形式等的简单改变，但符合本通知规

2、定其式等的简单改变，但符合本通知规定其他重组的类型除外。他重组的类型除外。2. 债务重组债务重组 指在债务人发生财务困难的情况下，债权指在债务人发生财务困难的情况下，债权人按照其与债务人达成的书面协议或者法人按照其与债务人达成的书面协议或者法院裁定书，就其债务人的债务作出让步的院裁定书，就其债务人的债务作出让步的事项。事项。（1）以低于债务账面价值的现金清偿债务）以低于债务账面价值的现金清偿债务 债务人应当将重组债务的账面价值与实际支付债务人应当将重组债务的账面价值与实际支付现金之间的差额，计入现金之间的差额，计入当期损益当期损益 。 债权人应当将重组债权的账面余额与收到的现债权人应当将重组债

3、权的账面余额与收到的现金之间的差额，计入金之间的差额，计入当期损益当期损益。债权人已对债权计。债权人已对债权计提减值准备的，应当先将该差额冲减减值准备，减提减值准备的，应当先将该差额冲减减值准备，减值准备不足以冲减的部分，计入当期损益。值准备不足以冲减的部分，计入当期损益。债权人会计处理：债权人会计处理：借：银行存款借：银行存款 -实收金额实收金额 （坏帐准备（坏帐准备 ） -已计提已计提 营业外支出营业外支出 -差额差额 贷：应收账款贷：应收账款 -账面余额账面余额例题：例题：2011年年2月月10日，深广公司销售一批材料给日，深广公司销售一批材料给红星公司，不含税价格为红星公司，不含税价格

4、为100 000元，增值税税元，增值税税率为率为17。当年。当年3月月20日，红星公司财务发生困日，红星公司财务发生困难，无法按合同规定偿还债务，经双方协议，难，无法按合同规定偿还债务，经双方协议，深广公司同意减免红星公司深广公司同意减免红星公司20 000元债务，余元债务，余额用现金立即偿清。深广公司未对债权计提坏额用现金立即偿清。深广公司未对债权计提坏账准备。账准备。红星公司（债务人）账务处理红星公司（债务人）账务处理 借：应付账款借：应付账款 117000 贷：银行存款贷：银行存款 97000 营业外收入营业外收入债务重组利得债务重组利得 20000深广公司（债权人）账务处理深广公司（债

5、权人）账务处理 借：银行存款借：银行存款 97000 营业外支出营业外支出债务重组损失债务重组损失 20000 贷：应收账款贷：应收账款 117000（2）以存货资产抵偿债务）以存货资产抵偿债务 债务人应当将重组债务的账面价值与债务人应当将重组债务的账面价值与转让的非现金资产公允价值之间的差额，转让的非现金资产公允价值之间的差额，计入当期损益计入当期损益 ， 应视同存货销售进行核应视同存货销售进行核算。算。 例题：甲企业欠乙企业购货款例题：甲企业欠乙企业购货款700，000元。由于元。由于甲企业财务困难，短期内不能支付货款，经协商，甲企业财务困难，短期内不能支付货款，经协商，甲企业以其生产的产

6、品偿还债务，该产品的计税甲企业以其生产的产品偿还债务，该产品的计税价格为价格为500，000元，实际成本为元，实际成本为340，000元。元。甲企业增值税率甲企业增值税率17%，乙企业接受甲企业以产品，乙企业接受甲企业以产品偿还债务时，将产品作为原材料入库，乙企业对偿还债务时，将产品作为原材料入库，乙企业对该应收账款计提该应收账款计提50 000元坏帐准备。元坏帐准备。甲企业甲企业 会计处理：会计处理：（1）借：应付账款）借：应付账款 700 000 贷：主贷：主营业务收入营业务收入 500 000 应交税费应交税费应交增值税（销项税额应交增值税（销项税额) )85 000 营业外收入营业外收

7、入债务重组利得债务重组利得 115 000（2） 借：主营业务成本借：主营业务成本 340 000 贷：库存商品贷：库存商品 340 000 如果甲企业对该存货计提了减值准备，应当转销处理。如果甲企业对该存货计提了减值准备，应当转销处理。乙企业会计处理：乙企业会计处理： 借：原材料借：原材料 500 000 应交税费应交税费应交增值税（进项）应交增值税（进项） 85 000 坏帐准备坏帐准备 50 000 营业外支出营业外支出债务重组利得债务重组利得 65 000 贷：应收账款贷：应收账款 700 000例题：例题：深广公司深广公司应收红星公司账款应收红星公司账款103500103500元，红

8、元，红星公司发生财务困难，无法支付，经双方协议，星公司发生财务困难，无法支付，经双方协议，深广公司同意红星公司用一台设备抵偿该应收深广公司同意红星公司用一台设备抵偿该应收账款。这台设备的公允价值为账款。这台设备的公允价值为8000080000元，历史元，历史成本为成本为120000120000元，累计折旧为元，累计折旧为3000030000元，清理元，清理费用等费用等10001000元，计提的减值准备为元，计提的减值准备为90009000元。深元。深广公司未对债权计提坏账准备。假定不考虑其广公司未对债权计提坏账准备。假定不考虑其他相关税费。他相关税费。红星公司（债务人）会计处理：红星公司（债务

9、人）会计处理： （1 1）借：固定资产清理）借：固定资产清理 81 000 累计折旧累计折旧 30 000 固定资产减值准备固定资产减值准备 9 000 贷：固定资产贷：固定资产 120000（2 2）借：固定资产清理）借：固定资产清理 1000 贷：银行存款贷：银行存款 1000 （3 3）借：应付账款）借：应付账款 103 500103 500 营业外支出营业外支出处置固定资产净损失处置固定资产净损失 2 0002 000 贷：固定资产清理贷：固定资产清理 82 00082 000 营业外收入营业外收入债务重组利得债务重组利得 23 50023 500 深广公司（债权人）会计处理：深广公司

10、（债权人）会计处理：借：固定资产借：固定资产 80 000（公允价值）公允价值） 营业外支出营业外支出债务重组损失债务重组损失23 500 贷：应收账款贷：应收账款 103 500 3. 股权收购股权收购 指一家企业（以下称为收购企业）购买另指一家企业（以下称为收购企业）购买另一家企业（以下称为被收购企业）的股权，一家企业（以下称为被收购企业）的股权，以实现对被收购企业控制的交易。以实现对被收购企业控制的交易。 4. 资产收购资产收购 指一家企业（以下称为受让企业）购买另指一家企业（以下称为受让企业）购买另一家企业（以下称为转让企业）实质经营一家企业（以下称为转让企业）实质经营性资产的交易。性

11、资产的交易。 5. 合并合并 指一家或多家企业（以下称为被合并企业）指一家或多家企业（以下称为被合并企业）将其全部资产和负债转让给另一家现存或将其全部资产和负债转让给另一家现存或新设企业（以下称为合并企业），被合并新设企业（以下称为合并企业），被合并企业股东换取合并企业的股权或非股权支企业股东换取合并企业的股权或非股权支付，实现两个或两个以上企业的依法合并。付，实现两个或两个以上企业的依法合并。6. 分立分立 指一家企业（以下称为被分立企业）将部指一家企业（以下称为被分立企业）将部分或全部资产分离转让给现存或新设的企分或全部资产分离转让给现存或新设的企业（以下称为分立企业），被分立企业股业（以

12、下称为分立企业），被分立企业股东换取分立企业的股权或非股权支付，实东换取分立企业的股权或非股权支付，实现企业的依法分立。现企业的依法分立。 （二）重组中支付对价的形式重组中支付对价的形式 1.股权支付，是指企业重组中购买、换取资股权支付，是指企业重组中购买、换取资产的一方支付的对价中，以本企业或其控产的一方支付的对价中，以本企业或其控股企业的股权、股份作为支付的形式。股企业的股权、股份作为支付的形式。 2.非股权支付，是指以本企业的现金、银行非股权支付，是指以本企业的现金、银行存款、应收款项、本企业或其控股企业股存款、应收款项、本企业或其控股企业股权和股份以外的有价证券、存货、固定资权和股份以

13、外的有价证券、存货、固定资产、其他资产以及承担债务等作为支付的产、其他资产以及承担债务等作为支付的形式。形式。 三、企业重组的一般性税务处理三、企业重组的一般性税务处理 企业资产收购重组交易企业资产收购重组交易相关交易应按以下规定处理：相关交易应按以下规定处理：（1）被收购方应确认资产转让所得或损失。）被收购方应确认资产转让所得或损失。（2）收购方取得资产的计税基础应以公允）收购方取得资产的计税基础应以公允价值为基础确定。价值为基础确定。（3）被收购企业的相关所得税事项原则上）被收购企业的相关所得税事项原则上保持不变。保持不变。 四、企业重组的特殊性税务处理四、企业重组的特殊性税务处理（一）企

14、业重组同时符合下列条件的，适用特殊性（一）企业重组同时符合下列条件的，适用特殊性税务处理规定：税务处理规定：1.具有合理的商业目的，且不以减少、免除或者推具有合理的商业目的，且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的。迟缴纳税款为主要目的。2.被收购、合并或分立部分的资产或股权比例符合被收购、合并或分立部分的资产或股权比例符合本通知规定的比例。本通知规定的比例。3.企业重组后的连续企业重组后的连续12个月内不改变重组资产原来个月内不改变重组资产原来的实质性经营活动。的实质性经营活动。4.重组交易对价中涉及股权支付金额符合本通知规重组交易对价中涉及股权支付金额符合本通知规定比例。定比例。5.企业

15、重组中取得股权支付的原主要股东，在重组企业重组中取得股权支付的原主要股东，在重组后连续后连续12个月内，不得转让所取得的股权。个月内，不得转让所取得的股权。 （二）股权收购股权收购收购企业购买的股权不低于被收购企业全部股收购企业购买的股权不低于被收购企业全部股权的权的75%，且收购企业在该股权收购发生时的股，且收购企业在该股权收购发生时的股权支付金额不低于其交易支付总额的权支付金额不低于其交易支付总额的85%，可以，可以选择按以下规定处理：选择按以下规定处理：1.被收购企业的股东取得收购企业股权的计税基被收购企业的股东取得收购企业股权的计税基础，以被收购股权的原有计税基础确定。础，以被收购股权

16、的原有计税基础确定。2.收购企业取得被收购企业股权的计税基础，以收购企业取得被收购企业股权的计税基础，以被收购股权的原有计税基础确定。被收购股权的原有计税基础确定。3.收购企业、被收购企业的原有各项资产和负债收购企业、被收购企业的原有各项资产和负债的计税基础和其他相关所得税事项保持不变。的计税基础和其他相关所得税事项保持不变。 问题探讨问题探讨 收购企业取得被收购企业股权的计税基础，收购企业取得被收购企业股权的计税基础，以被收购股权的原有计税基础确定。以被收购股权的原有计税基础确定。 情况一：支付对价是控股公司股权情况一：支付对价是控股公司股权 （实质是非货币性资产交换）（实质是非货币性资产交

17、换） 情况二：支付对价是本企业股权情况二：支付对价是本企业股权 （实质是接受非货币性资产投资）（实质是接受非货币性资产投资） 五、合并与分立业务五、合并与分立业务（一）一般性税务处理（一）一般性税务处理 企业合并：企业合并：1.合并企业应按公允价值确定接受被合并企合并企业应按公允价值确定接受被合并企业各项资产和负债的计税基础。业各项资产和负债的计税基础。2.被合并企业及其股东都应按清算进行所得被合并企业及其股东都应按清算进行所得税处理。税处理。3.被合并企业的被合并企业的亏损亏损不得不得在合并企业结转弥在合并企业结转弥补。补。 企业分立：企业分立：1.被分立企业对分立出去资产应按公允价值确认资

18、被分立企业对分立出去资产应按公允价值确认资产转让所得或损失。产转让所得或损失。2.分立企业应按公允价值确认接受资产的计税基础。分立企业应按公允价值确认接受资产的计税基础。3.被分立企业继续存在时，其股东取得的对价应视被分立企业继续存在时，其股东取得的对价应视同被分立企业分配进行处理。同被分立企业分配进行处理。 4.被分立企业不再继续存在时，被分立企业及其股被分立企业不再继续存在时，被分立企业及其股东都应按清算进行所得税处理。东都应按清算进行所得税处理。 5.企业分立相关企业的企业分立相关企业的亏损亏损不得不得相互结转弥补。相互结转弥补。 （一）特殊性税务处理（一）特殊性税务处理 企业合并：企业

19、合并：1.合并企业接受被合并企业资产和负债的计税基础，合并企业接受被合并企业资产和负债的计税基础，以被合并企业的原有计税基础确定。以被合并企业的原有计税基础确定。 2.被合并企业合并前的相关所得税事项由合并企业被合并企业合并前的相关所得税事项由合并企业承继。承继。 3.可可由合并企业由合并企业弥补弥补的被合并企业的被合并企业亏损亏损的限额的限额=被被合并企业净资产公允价值合并企业净资产公允价值截至合并业务发生当截至合并业务发生当年年末国家发行的最长期限的国债利率。年年末国家发行的最长期限的国债利率。 4.被合并企业股东取得合并企业股权的计税基础，被合并企业股东取得合并企业股权的计税基础，以其原

20、持有的被合并企业股权的计税基础确定。以其原持有的被合并企业股权的计税基础确定。 企业分立：企业分立： 1.分立企业接受被分立企业资产和负债的计分立企业接受被分立企业资产和负债的计税基础，以被分立企业的原有计税基础确税基础，以被分立企业的原有计税基础确定。定。 2.被分立企业已分立出去资产相应的所得税被分立企业已分立出去资产相应的所得税事项由分立企业承继。事项由分立企业承继。 3.被分立企业未超过法定弥补期限的被分立企业未超过法定弥补期限的亏损亏损额额可可按分立资产占全部资产的比例进行分配，按分立资产占全部资产的比例进行分配，由分立企业由分立企业继续弥补继续弥补。 企业清算的税务处理企业清算的税

21、务处理 一、概念一、概念 企业清算的所得税处理，是指企业在不再持续经营，发生结束自身业务、处置资产、偿还债务以及向所有者分配剩余财产等经济行为时，对清算所得、清算所得税、股息分配等事项的处理。只有经过合法的清算、注销程序，公司才能从法只有经过合法的清算、注销程序，公司才能从法律意义上消灭，公司及负有清算责任的清算主体律意义上消灭，公司及负有清算责任的清算主体才能免除相关的法律责任。才能免除相关的法律责任。 下列企业应进行清算的所得税处理： 1.按公司法、企业破产法等规定需要进行清算的企业； 2.企业重组中需要按清算处理的企业。 二、清算程序二、清算程序1、由公司股东会作出公司解散的决议，决议必

22、须经代表三分之二以上表决权的股东通过。2、股东会作出公司解散决议后15日成立清算组。清算开始之日（决议解散之日）起十日内，书面通知登记机关、税务部门、劳动部门及开户银行。3、到工商行政管理局领取清算指南、清算报告书写格式、清算备案申请书等表格，办理清算组备案。4、在工商局认可的报刊上刊登清算公告。5、制作清算开始日的资产负债表和财产清单。6 6、办理国税、地税完税证明。、办理国税、地税完税证明。7、清算公告满三个月后，制作清算结束日的资产负债表和财产清单。8、制作清算分配方案。9、由清算组制作清算报告、清算期内收支报表和各种财务帐册，报股东确认。三、清算所得税计算三、清算所得税计算（一）两个概

23、念（一）两个概念1.清算所得清算所得2.剩余资产剩余资产（二）两方当事人（二）两方当事人1.清算企业清算企业2.清算企业股东清算企业股东（一）两个概念（一）两个概念 财税【财税【2009】60号号 清算所得清算所得：企业的全部资产可变现价值或交易价格，减除资产的计税基础、清算费用、相关税费，加上债务清偿损益等后的余额。 剩余资产剩余资产：企业全部资产的可变现价值或交易价格减除清算费用，职工的工资、社会保险费用和法定补偿金，结清清算所得税、以前年度欠税等税款，清偿企业债务，按规定计算可以向所有者分配的资产。（二）两方当事人（二）两方当事人 企业应将整个清算期作为一个独立的纳税年度计算清算所得 投

24、资方企业从被清算企业分得的剩余资产，其中相当于从被清算企业累计未分配利润和累计盈余公积中应当分得的部分，应当确认为股息所得；剩余资产减除上述股息所得后的余额，超过或者低于投资成本的部分，应当确认为投资资产转让所得或者损失。税收优惠税收优惠 应纳所得税额应纳所得税额=应纳税所得额应纳税所得额税率税率 应纳税所得额应纳税所得额=收入收入-扣除扣除 一、税基优惠一、税基优惠（一）收入的优惠（一）收入的优惠1.债券利息减免债券利息减免2.减计收入减计收入3.符合条件的居民企业之间的股息、红利等符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益权益性投资收益4.非居民企业从居民企业取得的符合规定的非居民

25、企业从居民企业取得的符合规定的股息、红利所得股息、红利所得5.符合条件的非营利组织的收入符合条件的非营利组织的收入1.债券利息减免债券利息减免（1）国债国债利息利息 （2）地方政府债券）地方政府债券 财税【财税【2011】76号：对企业取得的号：对企业取得的2009年、年、2010年和年和2011年发行的地方政府债券利息所得，年发行的地方政府债券利息所得，免征企业所得税。免征企业所得税。（3）铁路建设债券）铁路建设债券 财税【财税【2011】99：对企业持有：对企业持有20112013年发行年发行的铁路建设债券利息收入减半征收企业所得税的铁路建设债券利息收入减半征收企业所得税2.减计收入减计收

26、入（1）资源综合利用减计收入（2）农村金融税收优惠（财税20104号 ）（二）扣除的优惠（二）扣除的优惠1.加计扣除加计扣除2.加速折旧加速折旧1.加计扣除加计扣除（1）研发费用加计扣除 （国税发【2008】116）（2）安置残疾人员和其他就业人员的加计扣除 （财税【2009】70）2.加速折旧加速折旧 （国税发【2009】81）（三）应纳税所得额的优惠（三）应纳税所得额的优惠1.减征与免征优惠2.国家重点扶持的公共基础设施项目投资经营所得3.从事符合条件的环境保护、节能节水项目所得4.符合条件的技术转让所得 5.创投企业优惠 1.减征与免征优惠减征与免征优惠 企业从事下列项目所得，免征企业所得税：（1）蔬菜、谷物、薯类、油料、豆类、棉花、麻类