CPA会计学习笔记： 第22章 会计政策、估计变更

1、其次十二章 会计政策、会计估量变更和差错更正概述变更会计政策变更指企业在会计确认、计量和报告中所接受的原则、基础和会计处理方法。企业接受的会计计量基础也属于会计政策。 会计政策的特点：第一，会计政策的选择性；其次，会计政策的强制性；第三，会计政策的层次性。(包括会计原则、计量基础和会计处理方法三个层次)属于会计政策的事项： 1. 存货的计价方法：先进先出法、加权平均法，或者个别认定法等。2. 长期股权投资的会计处理方法：成本法，权益法。3. 投资性房地产的后续计量：成本模式，公允价值模式。4. 固定资产的初始计量：是以购买价款，还是以购买价款的现值为基础进行计量。5. 所得税的会计处理方法：应

2、付税款法，资产负债表债务法。6. 无形资产的确认：开发支出是确认为无形资产还是计入当期损益。7. 非货币性资产交换的计量：是以换出资产的公允价值还是账面价值，作为确定换入资产成本的基础。8. 收入确认所接受的会计方法。9.建筑合同收入的确认方法，如完工百分比法。10. 借款费用的处理方法，即接受资本化还是接受费用化。11. 合并政策，如母公司与子公司的会计年度不全都的处理原则；合并范围的确定原则等。12. 外币折算所接受的方法以及汇兑损益的处理。指企业对相同的交易或事项由原来接受的会计政策改用另一会计政策的行为。如：所得税由应付税款法改为资产负债表债务法。满足下列条件的，可以变更会计政策：1.

3、 法律，行政法规或者国家统一的会计制度等要求变更国家规定的可以，如存货发出的计价取消了后进先出法。2. 会计政策变更能够供应更牢靠，更相关的会计信息。企业自己要特殊谨慎，要有足够的证据，如投资性房地产后续计量由成本法改为公允价值模式。留意：1.会计政策前后各期应保持全都，不能任凭变更 2.变更并不是说以前的是错误的，假如说是错误的，则属于差错，按前期差错更正的规定处理。以下各项不属于会计政策变更：1、本期发生的交易或事项与以前相比具有本质差别，而接受新的会计政策 如，租赁，由经营租赁改为融资租赁2、对初次发生的或不重要的交易或者事项接受新的会计政策 如，建筑合同初次发生用完工百分比法如，低值易

4、耗品价值不高的，由一次摊销法变为五五摊销法。会计政策变更与会计估量变更的划分：会计估量是对不确定的数量的估量。会计政策变更是指确认条件、计量基础和列报项目的变更。二者同时消灭两个方面的差异：第一，会计估量变更是关于不确定项目，而会计政策变更是关于确定项目；其次，会计估量变更是数量变更，而会计政策变更是确认条件、计量基础或列报项目的变更。留意：存货计价方法变更属于会计政策变更，而固定资产折旧方法变更和无形资产摊销方法变更属于会计估量变更。 会计政策变更和会计估量变更难以区分的，应将其作为会计估量变更处理。会计估量变更是指企业对其结果不确定的交易或事项以最近可利用的信息为基础所作的推断。如某固定资

5、产，用了3年，在3年前估量是用10年的，现在估量只能再使用3年。如应收账款坏账，原来估量提了1%，现在认为5%是指由于资产和负债的当前状况及预期经济利益和义务发生了变化，从而对资产或负债的账面价值或者资产的定期消耗金额进行调整。第一，估量基础发生变化。其次，消灭了新信息、新阅历。假如以前期间的会计估量是错误的，则属于差错，按前期差错更正的规定进行会计处理。属于会计估量的情形：（1）存货可变现净值的确定，非流淌资产可收回金额的确定。（2）公允价值的确定。例如投资性房地产公允价值的确定、非货币性资产公允价值的确定、与股份支付相关的公允价值的确定等等。（3）固定资产的使用寿命、估计净残值和折旧方法。

6、（4）使用寿命有限的无形资产的估计使用寿命、残值、摊销方法。（5）职工薪酬金额的确定。（6）估计负债金额的确定。（7）收入金额的确定、供应劳务完工进度的确定。（8）一般借款资本化金额的确定。（9）应纳税临时性差异和可抵扣临时性差异的确定。（10）与金融工具相关的公允价值的确定、摊余成本的确定、金融减值损失的确定。前期差错更正是指由于没有运用或错误运用下列两种信息，而对前期财务报表造成省略或错报：1.编报前期财务报表时预期能够取得并加以考虑的牢靠信息，当时在编报时能得到，但是没有用。2.前期财务报告批准报出时能够取得的牢靠信息。日后事项期间了，能够取得牢靠信息，但是没有用。前期差错通常包括计算错

7、误，应用会计政策错误，疏忽或曲解事实以及舞弊产生的影响，以及存货，固定资产盘盈等。会计处理会计政策变更追溯调整法是指对某项交易或事项变更会计政策，视同该项交易或事项初次发生时即接受变更后的会计政策，并以此对财务报表相关项目进行调整的方法。即认为新的政策在这一事项开头发生时就接受，要往前进行追溯。资产负债表上体现的余额，只需将列报前期的某个项目，按新的政策算是多少，原政策反应是多少，差额作出调整，以及变更当期期初的余额按新政策是多少，原政策是多少，作调整。利润表上，过去了几年，损益类的科目，到每一年的年度终了必需转到本年利润，再转到利润安排未安排利润，最终形成留存收益，也就是说全部损益类科目，不

8、存在余额的，一年算一年，这些影响到了列报前期期初，影响留存收益有多少，相当于会计政策变更累积影响数，损益的调整到列报前期期初的是多少。追溯调整的步聚：1.计算会计政策变更的累积影响数（会计政策变更累积影响数，是指依据变更后的会计政策对以前各期追溯计算的列报前期最早期初留存收益应有金额与现有金额之间的差额。）累计影响数计算步聚：1）依据新会计政策重新计算受影响的前期交易或事项，一年一年算。 留意：一般来说，政策变更是会计的事，跟税上没关系，不会影响“应交所得税”，新旧的影响所得税费用。但是追溯调整时，假如涉及临时性差异，则应考虑递延所得税的调整，还应考虑前期所得税费用的调整。2）计算两种会计政策

9、下的差异3)计算差异的所得税影响金额会计政策变更是否调整所得税费用会计政策变更前有临时性差异，变更后不产生临时性差异所得税会计由应付税款法改为债务法不调整递延所得税和所得费用备注：应付税款法下有临时性差异的时候，不确认递延所得税，没确认过，现在改成债务法，由于政策改完后没有临时性差异，也不确认了，不调了，没了。所得税会计原接受债务法核算调整递延所得税和所得税费用备注：把原来确认过的递延所得税冲了，由于变更后没了，就要调了。会计政策变更前无临时性差异，变更后产生临时性差异，或变更前后均有临时性差异调整递延所得税和所得税费用备注：这种比较特殊4)确定前期中每一期的税后差异 5)计算会计政策变更的累

10、积影响数2.编制相关项目的调整分录 留意：会计政策变更涉及损益调整的事项通过“利润安排未安排利润”科目核算。本期发觉前期重要差错和资产负债表日后调整事项涉及损益的事项通过“以前年度损益调整”的科目核算。 通过“以前年度损益科目”调整，就是要在帐上看调整什么损益类，调了多少，管理方面的要求，像本期发觉前期重要差错，错哪了，损益类是什么，是管理费用，还是营业外支出，还是其他，要看一看，包括资产负债表日后事项也要看到这一样的信息，但是会计政策变更，向前追溯时，以前没什么错误，没必要看哪一年哪个影响多少，用不着，就直接到了利润安排未安排利润。3 调整列报前期最早期初财务报表相关项目及其金额。 如某公司

11、，在09年执行新准则，09年叫列报期，要把08年年初调整，为什么09政策变更要调08年？像上市公司07年首次执行新会计准则，要把06年初调了，上市公司股票在人们买卖时，在07年第一季度，有每股收益，要同上期同期比较多少，06年也要有每股收益，为了可比性，上市公司把06年报表重编，06年本身报出时用老准则报的，到了07年，为了可比，按新的调，要不然没有可比性，所以要调：（1）列报前期期初的追溯调整。（2）列报前期的调整。4. 附注说明 留意：对以前年度损益进行追溯调整或追溯重述的，应当重新计算各列报期间的每股收益。将来适用法是指将变更后的会计政策应用于变更日及以后发生的交易或者事项，或者在会计估

12、量变更当期和将来期间确认会计估量变更影响数的方法。留意：会计政策变更和会计估量变更都会用到将来适用法。会计处理的选择1. 国家有规定的，按国家有关规定执行。国家让你用追溯，就追溯。国家让你用估量，就用估量。2. 能追溯调整的，接受追溯调整法处理（追溯到可追溯的最早期），能追几年就几年。3. 不能追溯调整的，接受将来适用法处理。像账毁坏，遗失了等，用将来适用法。会计估量变更企业对会计估量变更应当接受将来适用法处理：1. 会计估量的变更仅影响变更当期的，其影响数应当在变更当期予以确认。2. 会计估量的变更既影响变更当期又影响将来期间的，期影响数应当在变更当期和将来期间予以确认。难以对某项变更区分为

13、会计政策变更或会计估量变更的，应当将其作为会计估量变更处理。前期差错更正企业应当接受追溯重述法更正重要的前期差错。【(1)确定前期差错累积影响数不切实可行的，可以从可追溯重述的最早期间开头调整留存收益的期初余额，财务报表其他相关项目的期初余额也应当一并调整，也可以将来适用法。(2)不重要的前期差错，接受将来适用法更正，重要的程度，应依据差错的性质和金额加以具体推断，不是看比例的。】企业应当在重要的前期差错发觉当期的财务报表中，调整前期比较数据。追溯重述法，是指在发觉前期差错时，视同该项前期差错从未发生过，从而对财务报表相关项目进行更正的方法。追溯重述法的会计处理与追溯调整法相同。对于年度资产负

14、债表日至财务报告批准报出日之间发觉的报告年度的会计差错及报告年度前不重要的前期差错，应依据企业会计准则第29号资产负债日后事项的规定进行处理。1.一项差错调不调应交所得税，调不调递延所得税，看税法，税法上让调就调，不让调就不调，如上一年收入100万漏记了，现在发觉，税法下认为应当确认收入，那就调应交所得税，调了还得缴滞纳金罚款。考虑问题，缴得滞纳金罚款，影响损益类，会不会通过“以前年度损益”科目调整核算？就是会不会调整到年初或是上年的里面去？答案：不会，交滞纳金罚款，肯定记当期，如记上年，上年交了也得给人缴滞纳金罚款，就不对了，消灭滞纳金罚款的缘由，是你没缴，不能，借：以前年度损益调整，贷：其

15、他应付款，应记当期营业外支出。如09.5.10发觉，08年底存货少提跌价预备200万，税法上不认这个的，就不调。2.调不调应交所得税看税法，调不调递延所得税看有没有临时性差异，假如调整事项涉及临时性差异了，那确定是调递延所得税。应留意的是，在应试时，若题目已经明确假定了会计调整业务是否调整所得税，虽然有时假定的条件和税法的规定不全都，但是也必需按题目要求去做。若题目未作任何假定，则按上述原则进行会计处理。批露会计政策1.会计政策变更的性质，内容和缘由。2.当期和各个列报前期财务报表中受影响的项目名称和调整金额。3.无法进行追溯调整的，说明该事实和缘由以前开头应用变更后的会计政策的时点，具体应用状况。留意：在以后期间的财务报表中，不需要重复批露在以前期间的附注中已