第八章企业合并会计(三)——购并日后的合并财务报表

1、本 章 概 览第八章第八章 企业合并会计（三）企业合并会计（三）购并日后购并日后的合并财务报表的合并财务报表购并日后合并财务报表编制合并财务报表集团内部交易事项的抵消 内部交易的已实现内部利润和 未实现内部利润 集团内部存货交易的抵消 内部固定资产交易的抵消 内部无形资产交易的抵消 内部债权债务项目的抵消集团内部经济业务事项 集团内部经济业务事项的类别及其 对合并财务报表的影响 集团内部经济业务事项的分类 合并财务报表编制的抵消项目合并现金流量表的编制 合并现金流量表的作用和编制方法 合并现金流量表的编制 合并现金流量表编制方法的应用编制合并财务报表集团内部投资事项的抵消 集团内部权益性投资的

2、抵消 集团内部债权性投资的抵消 集团内部交易事项的类别及其 合并财务报表的影响取得控制权日后合并财务报表编制方法的应用 集团公司内部个别财务报表资料 编制合并工作底稿的抵消会计分录 编制合并工作底稿 编制合并财务报表集团内部经济业务事项是指集团内部母公司与子公司集团内部母公司与子公司，以及子公司之间子公司之间发生的经济业务事项。它包括集团内部投资事项、集团内部交易事项和集团内部借贷事项等。集团内部经济业务事项的类别及其对合并财务报表的影响编制合并财务报表的抵消项目编制合并财务报表的抵消项目 编制合并资产负债表合并资产负债表需进行抵消处理的6个项目 编制合并利润表合并利润表需进行抵消处理的5个项

3、目 编制合并合并现金流量表现金流量表需进行抵消处理的项目第一节第一节 集团内部经济业务事项集团内部经济业务事项类别对合并财务报表的影响1、企业内部经济业务事项 应将其纳入合并财务报表的范围 2、集团内部经济业务事项 不应将其纳入合并财务报表的范围，应通过抵消方法消除其对合并财务报表的影响。 （1）集团内部投资事项，包括权益性投资和债权性投资 （2）集团内部交易事项，包括存货、固定资产和无形资产交易 （3）集团内部借贷事项 3、集团外部经济业务事项 应将其纳入合并财务报表的范围 第二节第二节 编制合并财务报表集团编制合并财务报表集团内部投资事项内部投资事项的抵消的抵消抵 消 的 情 况 及 内

4、容抵 消 分 录 集团内部权益性投资事项 母公司长期股权投资与子公司所有者权益（注意：母公司应对子公司长期股权投资按权益法调整，按调整后的长期股权投资余额进行抵消）A. 如为全资子公司借：股本资本公积盈余公积未分配利润商誉贷：长期股权投资某子公司 B. 如为非全资子公司借：股本资本公积盈余公积未分配利润商誉贷：长期股权投资某子公司少数股东权益（子公司所有者权益少数股东持股比例）第二节第二节 编制合并财务报表集团编制合并财务报表集团内部投资事项内部投资事项的抵消的抵消抵 消 的 情 况 及 内 容抵 消 分 录 集团内部权益性投资事项 母公司的投资收益与子公司的利润分配A. 如为全资子公司 借：

5、投资收益未分配利润年初贷：提取盈余公积分配给投资者（母公司）的利润未分配利润年末B. 如为非全资子公司 借：投资收益（子公司净利润母公司持股比例）少数股东损益（子公司净利润少数股东持股比例）未分配利润年初贷：提取盈余公积对所有者（股东）的分配未分配利润年末第二节第二节 编制合并财务报表集团编制合并财务报表集团内部投资事项内部投资事项的抵消的抵消抵 消 的 情 况 及 内 容抵 消 分 录 集团内部债权性投资事项 应付债券与持有至到期投资 借：应付债券贷：持有至到期投资 债券投资收益与债券利息费用借：投资收益贷：在建工程/财务费用一、一、集团内部存货交易集团内部存货交易的抵消的抵消第三节第三节

6、编制合并财务报表集团内部交易事项的抵消编制合并财务报表集团内部交易事项的抵消抵消内容抵消分录 发生交易当期A. 内部购进存货期末全对集团外售出借：营业收入（内部销货方销售收入）贷：营业成本（内部购货方销售成本） B. 内部购进存货期末未对集团外售出借：营业收入（内部销货方销售收入）贷：营业成本（内部销货方销售成本）存货（内部销售毛利）C. 内部购进存货期末部分实现对外销售借：营业收入（内部销货方销售收入）贷：营业成本（存货成本加上已实现内部利润）存货（未实现内部销售损益）第三节第三节 编制合并财务报表集团内部交易事项的抵消编制合并财务报表集团内部交易事项的抵消抵消内容抵消分录 发生交易以后期间

7、调整期初未分配利润，抵消期初存货中包含的未实现内部销售利润。借：未分配利润年初贷：营业成本 附：抵消当期内部销售：借：营业收入贷：营业成本抵消期末存货中内部销售损益：借：营业成本贷：存货二、二、集团内部固定资产交易集团内部固定资产交易的抵消的抵消内部固定资产交易的三种类型内部固定资产交易的三种类型：一是企业集团内部企业将自身使用的固定资产变卖给企业集团内的其他企业作为固定资产使用；二是企业集团内部企业将自身生产的企业集团内部企业将自身生产的产品销售给企业集团内的其他企业作为固定资产使用产品销售给企业集团内的其他企业作为固定资产使用；三是企业集团内部企业将自身使用的固定资产变卖给企业集团内的其他

8、企业作为普通商品销售。教材介绍的是第二种交易类型的抵消处理。 第三节第三节 编制合并财务报表集团内部交易事项的抵消编制合并财务报表集团内部交易事项的抵消抵消的情况及内容抵消分录 发生交易当期A. 抵消内部销货方的销售收入和销售成本以及内部购货方固定资产原价中包含的未实现内部销售利润借：营业收入（内部销货方销售收入）贷：营业成本（内部购货方销售成本）固定资产原价B. 抵消内部购货方内部交易固定资产当期多计提的折旧（即内部销售利润部分当期计提的折旧）借：固定资产累计折旧贷：管理费用第三节第三节 编制合并财务报表集团内部交易事项的抵消编制合并财务报表集团内部交易事项的抵消抵消的情况及内容抵消分录 内

9、部购进固定资产在用期间A. 将内部交易固定资产原价中包含的未实现内部销售利润抵消并调整期初未分配利润借：未分配利润年初贷：固定资产原价B. 将以前会计期间内部交易固定资产多计提的累计折旧抵消并调整期初未分配利润借：固定资产累计折旧贷：未分配利润年初C. 将本期由于该内部交易固定资产的使用而多计提的折旧费用予以抵消，并调整本期计提的折旧额借：固定资产累计折旧贷：管理费用 内部交易固定资产清理A. 使用期满清理（抵消当期内部固定资产多计提的折旧）借：未分配利润年初贷：管理费用B. 提前清理参见教材例题三、三、集团内部无形资产交易集团内部无形资产交易的抵消的抵消集团内部发生无形资产交易的当期抵消内容

10、和抵消分录为：第三节第三节 编制合并财务报表集团内部交易事项的抵消编制合并财务报表集团内部交易事项的抵消抵消内容抵消分录 抵消内部销货方的销售收入和销售成本以及内部购货方无形资产原价中包含的未实现内部销售利润借：营业收入（内部销货方销售收入）贷：营业成本（内部购货方销售成本）无形资产原价 抵消内部购货方内部交易无形资产当期多计提的摊销（即内部销售利润部分当期计提的摊销额）借：无形资产累计摊销 贷：管理费用四、四、集团内部债券债务项目集团内部债券债务项目的抵消的抵消需要进行抵消处理的内部债权债务项目主要包括： 母公司与子公司，以及子公司之间相对应的应收账款与应付账款应收账款与应付账款； 母公司与

11、子公司，以及子公司之间相对应的应收票据与应付票据应收票据与应付票据； 母公司与子公司，以及子公司之间相对应的预付款项与预收款项预付款项与预收款项； 母公司与子公司，以及子公司之间相对应的应收股利和应付股利应收股利和应付股利； 母公司与子公司，以及子公司之间相对应的其他应收款与其他应付款其他应收款与其他应付款。重点掌握第一项需要抵消处理的内容以及内部应收账款所计提坏账准备的抵消处理。第三节第三节 编制合并财务报表集团内部交易事项的抵消编制合并财务报表集团内部交易事项的抵消具体抵消处理见下表： 第三节第三节 编制合并财务报表集团内部交易事项的抵消编制合并财务报表集团内部交易事项的抵消抵 消 的 情

12、 况 及 内 容抵 消 分 录 初次编制合并财务报表时A. 抵消内部应收账款与应付账款借：应付账款贷：应收帐款B. 抵消内部应收账款计提的坏账准备借：应收账款坏账准备贷：资产减值损失 连续编制合并财务报表时A. 内部应收账款余额本期与上期相等时抵消内部应收账款和应付账款：借：应付账款贷：应收账款抵消上期内部应收账款计提的坏账准备：借：应收账款坏账准备贷：未分配利润年初B. 内部应收账款余额本期大于上期时除编制相等时的两笔抵消分录外，还需抵消本期内部应收账款增提的坏账准备：借：应收账款坏账准备贷：资产减值损失C. 内部应收账款余额本期小于上期时除编制相等时的两笔抵消分录外，还需抵消本期因内部应收

13、账款减少而冲回的坏账准备：借：资产减值损失贷：应收账款坏账准备一、合并现金流量表的作用和编制方法一、合并现金流量表的作用和编制方法（一）合并现金流量表的作用合并现金流量表的定义和作用请参见教材内容。 掌握经营活动、投资活动和筹资活动三大现金流量的分类。掌握经营活动、投资活动和筹资活动三大现金流量的分类。（二）合并现金流量表的编制方法 以合并资产负债表、合并利润表为基础合并资产负债表、合并利润表为基础来编制其编制方法和个别现金流量表的编制方法基本相同，不需要进行抵消处理。 以个别现金流量为基础个别现金流量为基础直接编制其编制方法则与合并资产负债表、合并利润表的编制方法基本相同，需要进行抵消处理。

14、 第五节第五节 合并现金流量表的编制合并现金流量表的编制二、编制合并现金流量表应抵消的集团内部经济事项二、编制合并现金流量表应抵消的集团内部经济事项1、集团内部销售商品、提供劳务销售商品、提供劳务产生的现金流量的抵消借：购买商品、接受劳务支付的现金贷：销售商品、提供劳务收到的现金2、集团内部以现金投资或收购股权以现金投资或收购股权产生的现金流量的抵消借：投资支付的现金贷：吸收投资收到的现金3、集团内部分配股利、利润和偿付利息分配股利、利润和偿付利息产生的现金流量的抵消借：支付股利、利润或偿付利息支付的现金贷：取得投资收益收到的现金4、集团内部以现金结算债权债务以现金结算债权债务产生的现金流量的

15、抵消借：购买商品、接受劳务支付的现金贷：销售商品、提供劳务收到的现金第五节第五节 合并现金流量表的编制合并现金流量表的编制三、编制合并现金流量表抵消分录应注意的问题三、编制合并现金流量表抵消分录应注意的问题1、母公司与子公司少数股东之间的股权转让、母公司与子公司少数股东之间的股权转让母公司向子公司少数股东购买子公司股票时，其现金支出应作为企业集团投资活动，视为现金流出；反之，母公司向少数股东出售子公司股票而取得的收入，应视为投资活动的现金流入计算。2、母公司从证券市场购买子公司发行的股票、母公司从证券市场购买子公司发行的股票，其现金支出应为企业集团投资活动，视为现金流出；反之，母公司在证券市场上出售子公司股票而取得的收入母公司在证券市场上出售子公司股票而取得的收入，应视为投资活动的现金流入计算。同样，母公司从证券市场