债务重组准则与税法差异分析案例

1、1债务重组准则与税法差异分析债务重组准则与税法差异分析2一、债务重组的定义和重组方式一、债务重组的定义和重组方式n1.定义定义q债务重组，是指在债务重组，是指在债务人发生财务困难债务人发生财务困难的情况下，的情况下，债权人债权人按按照其与债务人达成的协议或者法院的裁定照其与债务人达成的协议或者法院的裁定作出让步作出让步的事项。的事项。n举例：举例：2010年年7月月31日，甲公司应付乙公司的款项日，甲公司应付乙公司的款项420万元到期，因经营陷于困境，预计短期内无法偿万元到期，因经营陷于困境，预计短期内无法偿还。还。 qA.甲公司以公允价值为甲公司以公允价值为410万元的固定资产清偿万元的固定

2、资产清偿qB.甲公司以公允价值为甲公司以公允价值为420万元的长期股权投资清偿万元的长期股权投资清偿qC.减免甲公司减免甲公司220万元债务，剩余部分甲公司延期两年偿还万元债务，剩余部分甲公司延期两年偿还qD.减免甲公司减免甲公司220万元债务，剩余部分甲公司立即以现金偿万元债务，剩余部分甲公司立即以现金偿还还3n2.重组方式重组方式q（1）以资产清偿债务）以资产清偿债务q（2）将债务转为资本）将债务转为资本q（3）修改其他债务条件）修改其他债务条件q（4）以上三种方式的组合）以上三种方式的组合4二、债务重组的会计处理二、债务重组的会计处理（一）以现金清偿债务（一）以现金清偿债务n债务人的会计

3、处理债务人的会计处理借：应付账款等借：应付账款等 贷：银行存款贷：银行存款 营业外收入营业外收入债务重债务重组利得组利得n债权人的会计处理债权人的会计处理借：银行存款借：银行存款 坏账准备坏账准备 营业外支出（借方差额）营业外支出（借方差额） 贷：应收账款等贷：应收账款等 资产减值损失（贷方差额）资产减值损失（贷方差额）5（二）以非现金资产清偿债务（二）以非现金资产清偿债务n债务人的会计处理债务人的会计处理借：应付账款等借：应付账款等 贷：主营业务收入贷：主营业务收入/其他业务收入其他业务收入/固定资产清理等固定资产清理等 （公允价值公允价值） 应交税费应交税费 营业外收入营业外收入债务重组利

4、债务重组利得得转让的非现金资产公允价值与其账转让的非现金资产公允价值与其账面价值之间的差额，计入当期面价值之间的差额，计入当期损益。损益。n债权人的会计处理债权人的会计处理借：借：资产（取得资产的公允价值资产（取得资产的公允价值+取得资产相关税费）取得资产相关税费） 应交税费应交税费应交增值税（进项应交增值税（进项税额）税额） 营业外支出（借方差额）营业外支出（借方差额） 坏账准备坏账准备 贷：应收账款贷：应收账款 银行存款（支付相关税费）银行存款（支付相关税费） 资产减值损失（贷方差额）资产减值损失（贷方差额）6（三）债务转为资本（三）债务转为资本n债务人的会计处理债务人的会计处理借：应付账

5、款等借：应付账款等 贷：贷：股本（或实收资本）股本（或实收资本） 资本公积资本公积股本溢价股本溢价或资本溢价或资本溢价 营业外收入营业外收入债务重债务重组利得组利得 n债权人的会计处理债权人的会计处理借：借：长期股权投资等（公允价值）长期股权投资等（公允价值） 坏账准备坏账准备 营业外支出（借方差额）营业外支出（借方差额） 贷：应收账款贷：应收账款 资产减值损失（贷方差额）资产减值损失（贷方差额）7（四）修改其他债务条件（四）修改其他债务条件n债务人的会计处理债务人的会计处理借：应付账款借：应付账款 贷：应付账款贷：应付账款债务重组债务重组（公允价值）（公允价值） 预计负债预计负债 营业外收入

6、营业外收入债务重组利得债务重组利得n或有应付金额在随后会计期间没或有应付金额在随后会计期间没有发生的，企业应当冲销已确认有发生的，企业应当冲销已确认的预计负债，同时确认的预计负债，同时确认营业外收营业外收入入。 n债权人的会计处理债权人的会计处理 借：应收账款借：应收账款债务重组（公允债务重组（公允价值）价值） 坏账准备坏账准备 营业外支出（借方差额）营业外支出（借方差额） 贷：应收账款贷：应收账款 资产减值损失（贷方差额）资产减值损失（贷方差额）n修改后的债务条款中涉及或有应修改后的债务条款中涉及或有应收金额的，收金额的，债权人不应当确认或债权人不应当确认或有应收金额有应收金额，不得将其计入

7、重组，不得将其计入重组后债权的账面价值。后债权的账面价值。8（五）混合重组方式（五）混合重组方式q债务人以债务人以现金、非现金资产现金、非现金资产两种方式的组合清偿某项两种方式的组合清偿某项债务。债务。q债务人以债务人以现金、将债务转为资本现金、将债务转为资本两种方式的组合清偿两种方式的组合清偿某项债务。某项债务。q债务人以债务人以非现金资产、将债务转为资本非现金资产、将债务转为资本两种方式的组两种方式的组合清偿某项债务。合清偿某项债务。q债务人以债务人以现金、非现金资产、将债务转为资本现金、非现金资产、将债务转为资本三种方三种方式的组合清偿项债务。式的组合清偿项债务。q以以资产、将债务转为资

8、本资产、将债务转为资本等方式清偿某项债务的一部等方式清偿某项债务的一部分，并对该项债务的另一部分以分，并对该项债务的另一部分以修改其他债务条件修改其他债务条件进进行债务重组。行债务重组。9三、债务重组的税务处理三、债务重组的税务处理n（一）相关文件（一）相关文件q企业所得税实施条例企业所得税实施条例第七十五条：第七十五条：n除国务院财政、税务主管部门另有规定外，企业在重组过除国务院财政、税务主管部门另有规定外，企业在重组过程中，应当在程中，应当在交易发生时交易发生时确认有关资产的确认有关资产的转让所得或者损转让所得或者损失失，相关资产应当按照，相关资产应当按照交易价格重新确定交易价格重新确定计

9、税基础。计税基础。 q关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知知（财税财税200959号号，以下简称，以下简称通知通知）。）。q企业重组业务企业所得税管理办法企业重组业务企业所得税管理办法（国家税务总（国家税务总局公告局公告2010年第年第4号，以下简称号，以下简称第第4号公告号公告）10n（二）债务重组的概念（二）债务重组的概念q企业重组，是指企业在日常经营活动以外发生的法企业重组，是指企业在日常经营活动以外发生的法律结构或经济结构重大改变的交易。律结构或经济结构重大改变的交易。q企业重组包括：企业法律形式改变、企业重组包括：企业法律形式改变、债

10、务重组债务重组、股、股权收购、资产收购、合并、分立等。权收购、资产收购、合并、分立等。q债务重组，是指在债务人债务重组，是指在债务人发生财务困难发生财务困难的情况下，的情况下，债权人按照其与债务人达成的书面协议或者法院裁债权人按照其与债务人达成的书面协议或者法院裁定书，就其债务人的债务定书，就其债务人的债务作出让步作出让步的事项。的事项。11（三）债务重组的税务处理（三）债务重组的税务处理n企业重组的税务处理区分不同条件分别适用企业重组的税务处理区分不同条件分别适用一一般性般性税务处理规定和税务处理规定和特殊性特殊性税务处理规定。税务处理规定。n除除符合符合通知通知规定适用特殊性税务处理的规定

11、适用特殊性税务处理的之之外外，均采用一般性税务处理。，均采用一般性税务处理。121.债务重组的一般性税务处理债务重组的一般性税务处理n（1）以非货币资产清偿债务）以非货币资产清偿债务q应当分解为应当分解为转让转让相关非货币性资产、按非货币性资产公允价相关非货币性资产、按非货币性资产公允价值值清偿债务清偿债务两项业务，确认相关资产的所得或损失。两项业务，确认相关资产的所得或损失。 n（2）债权转为股权）债权转为股权q应当分解为应当分解为债务清偿债务清偿和和股权投资股权投资两项业务，确认有关债务清两项业务，确认有关债务清偿所得或损失。偿所得或损失。q 以债务转换为资本方式进行的债务重组中，债务人（

12、企业）以债务转换为资本方式进行的债务重组中，债务人（企业）应当将应当将重组债务的账面价值重组债务的账面价值与债权人因放弃债权而享有的与债权人因放弃债权而享有的股股权的公允价值权的公允价值的的差额差额，确认为，确认为债务重组所得债务重组所得，计入当期应纳，计入当期应纳税所得。税所得。13n（3）以货币资产偿债）以货币资产偿债q债务人应当按照支付的债务清偿额低于债务计税基债务人应当按照支付的债务清偿额低于债务计税基础的差额，确认债务重组所得；础的差额，确认债务重组所得；q债权人应当按照收到的债务清偿额低于债权计税基债权人应当按照收到的债务清偿额低于债权计税基础的差额，确认债务重组损失。础的差额，确

13、认债务重组损失。n（4）债务人的相关所得税纳税事项原则上保）债务人的相关所得税纳税事项原则上保持不变。持不变。14n【例【例1】甲公司欠乙公司购货款甲公司欠乙公司购货款350 000元。由元。由于甲公司财务发生困难，短期内不能支付已于于甲公司财务发生困难，短期内不能支付已于2011年年5月月1 日到期的货款。日到期的货款。2011年年7月月1日，日，经双方协商，乙公司同意甲公司以其生产的产经双方协商，乙公司同意甲公司以其生产的产品偿还债务。该产品的公允价值为品偿还债务。该产品的公允价值为200 000元，元，实际成本为实际成本为120 000元。甲公司为增值税一般纳元。甲公司为增值税一般纳税人

14、，适用的增值税税率为税人，适用的增值税税率为17。乙公司于。乙公司于2011年年7月月1日收到甲公司抵债的产品，并作为日收到甲公司抵债的产品，并作为库存商品入库。库存商品入库。 15甲公司的会计处理：甲公司的会计处理：n借：应付账款借：应付账款 350 000n贷：贷：主营业务收入主营业务收入 200 000n应交税费应交税费应交增值税（销项税额）应交增值税（销项税额） 34 000n营业外收入营业外收入债务重组利得债务重组利得 116 000n借：借：主营业务成本主营业务成本 120 000n贷：库存商品贷：库存商品 120 00016甲公司的税务处理：甲公司的税务处理：n应纳税所得额应纳税

15、所得额 q=资产转让所得资产转让所得+债务重组利得债务重组利得q= （200 000 120 000）+ （350 000 234 000）q= 196 000（元）（元）n与会计利润一致，不需要纳税调整。与会计利润一致，不需要纳税调整。17乙公司的会计处理：乙公司的会计处理：n借：借：库存商品库存商品 200 000n应交税费应交税费应交增值税（进项税额）应交增值税（进项税额）34 000n营业外支出营业外支出债务重组损失债务重组损失 116 000n贷：应收账款贷：应收账款 350 00018乙公司的税务处理：乙公司的税务处理：n债务重组损失债务重组损失q=350 000 - （200 0

16、00 + 34 000）q=116 000（元）（元）n与会计确认的营业外支出一致，不需要纳税调与会计确认的营业外支出一致，不需要纳税调整。整。192.适用特殊税务处理的条件适用特殊税务处理的条件q（1）具有）具有合理的商业目的合理的商业目的，且不以减少、免除或者推迟缴，且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的。纳税款为主要目的。q（2）被收购、合并或分立部分的）被收购、合并或分立部分的资产或股权比例资产或股权比例符合本通符合本通知规定的比例。知规定的比例。q（3）重组交易对价中涉及）重组交易对价中涉及股权支付金额股权支付金额符合本通知规定比符合本通知规定比例。例。 q（4）企业重组）企业重

17、组后后的的连续连续12个月个月内内不改变不改变重组资产原来的实重组资产原来的实质性经营活动。（质性经营活动。（自重组日起计算自重组日起计算的连续的连续12个月内）个月内）q（5）企业重组中取得股权支付的）企业重组中取得股权支付的原主要股东（原持有转让原主要股东（原持有转让企业或被收购企业企业或被收购企业20%以上股权的股东）以上股权的股东），在重组后，在重组后连续连续12个月个月内，内，不得转让不得转让所取得的股权。所取得的股权。203.债务重组的特殊性税务处理债务重组的特殊性税务处理n（1）企业债务重组确认的应纳税所得额占该企业当）企业债务重组确认的应纳税所得额占该企业当年应纳税所得额年应纳

18、税所得额50%以上以上，可以在，可以在5个纳税年度个纳税年度的期的期间内，间内，均匀计入均匀计入各年度的应纳税所得额。各年度的应纳税所得额。n（2）企业发生债权转股权业务，对债务清偿和股权）企业发生债权转股权业务，对债务清偿和股权投资两项业务投资两项业务暂不确认有关债务清偿所得或损失暂不确认有关债务清偿所得或损失，股，股权投资的计税基础以权投资的计税基础以原债权的计税基础原债权的计税基础确定。企业的确定。企业的其他相关所得税事项保持不变。其他相关所得税事项保持不变。q债务人的债务清偿债务人的债务清偿不确认所得不确认所得，股本（实收资本）的计税，股本（实收资本）的计税基础以原基础以原债务的计税基

19、础债务的计税基础确定。确定。q债权人的股权投资债权人的股权投资不确认损失不确认损失，长期股权投资的计税基础，长期股权投资的计税基础以以原债权的计税基础原债权的计税基础确定。确定。21n【例【例2】 A企业是企业是B企业的长期材料供应商，企业的长期材料供应商，截止到截止到2009年末，年末，B公司拖欠公司拖欠A公司材料款共公司材料款共计计2 000万元。由于金融危机的影响，万元。由于金融危机的影响，B司的司的偿债能力下降，为了鼓励偿债能力下降，为了鼓励B公司还款，公司还款，2010年年1月月16日，经过协商达成协议如下：如果，日，经过协商达成协议如下：如果，B公司能在公司能在12个月之内还请所欠

20、货款，可以免除个月之内还请所欠货款，可以免除债务债务400万元。万元。2010年当年，经过债务重组年当年，经过债务重组B企业实现利润总额企业实现利润总额600万元，应当如何进行纳万元，应当如何进行纳税处理？税处理？22 案例分析案例分析 通知通知：企业债务重组确认的应纳税所得额占该企业当：企业债务重组确认的应纳税所得额占该企业当年应纳税所得额年应纳税所得额50%50%以上，可以在以上，可以在5 5个纳税年度的期间内，均匀个纳税年度的期间内，均匀计入各年度的应纳税所得额。计入各年度的应纳税所得额。 债务重组所得债务重组所得/ /应纳税所得额应纳税所得额 （400400600600）100%100

21、%66.67%66.67% 大于大于50%50%，可以采用，可以采用特殊性税务处理特殊性税务处理。 23 （一）（一）债务人债务人B B公司的会计处理与纳税调整公司的会计处理与纳税调整 （1 1）会计处理）会计处理 借：应付账款借：应付账款AA公司公司 20002000万万 贷：银行存款贷：银行存款 16001600万万 营业外收入营业外收入债务重组利得债务重组利得 400400万万 24 （2 2）税务处理）税务处理 B B公司根据公司根据通知通知规定，应当将规定，应当将400400万元在万元在5 5个纳税年度的个纳税年度的期间内，均匀摊入各年度的应纳税所得额。期间内，均匀摊入各年度的应纳税

22、所得额。20102010年税收确认所得年税收确认所得4004005 58080万元。万元。 企业所得税汇算清缴时，在企业所得税汇算清缴时，在企业所得税年度纳税申报表企业所得税年度纳税申报表附表三附表三纳税调整项目明细表纳税调整项目明细表的第的第8 8行行“特殊重组特殊重组”。 “ “税收金额税收金额”8080万万“账载金额账载金额”400400万（万（320320）万）万 填入第填入第4 4列列“调减金额调减金额”。 再汇总在主表第再汇总在主表第1515行行“减：纳税调整较少额减：纳税调整较少额”320320万元，计万元，计算结果是算结果是“应纳税所得额应纳税所得额”为为280280万元，应交

23、所得税额万元，应交所得税额7070万元。万元。 25 企业所得税年度纳税申报表企业所得税年度纳税申报表 第第1313行行“利润总额利润总额”600600万元；万元； 第第1515行行“减：纳税调整减少额减：纳税调整减少额”320320万元；万元； 第第2525行行“应纳税所得额应纳税所得额”280280万元；万元； 第第2626行行“税率税率”25%25%； 第第2727行行“应纳所得税额应纳所得税额”7070万元。万元。26 （3 3）所得税会计处理）所得税会计处理 纳税处理调减的纳税处理调减的320320万元，属于万元，属于“应纳税暂时性差异应纳税暂时性差异”，应当把应当把320320万元

24、登记在万元登记在纳税调整台账纳税调整台账的收方；的收方； 按照按照32032025258080万元确认为万元确认为“递延所得税负债递延所得税负债”。 借：所得税费用借：所得税费用递延所得税费用递延所得税费用 8080万万 贷：递延所得税负债贷：递延所得税负债 8080万万 27 第二年（第二年（20112011年）所得税汇算清缴时，首先，在年）所得税汇算清缴时，首先，在纳税调纳税调整台账整台账付方登记付方登记8080万；其次，在附表三第万；其次，在附表三第8 8行行“特殊重组特殊重组”的的第第1 1列列“账载金额账载金额”填填0 0，第，第2 2列列“税收金额税收金额”填填8080万，第万，第

25、3 3列列“调增金额调增金额”填入填入8080万元万元，进行纳税调增；，进行纳税调增； 把把808025252020万元从万元从“递延所得税负债递延所得税负债”贷方转回：贷方转回： 借：递延所得税负债借：递延所得税负债 2020万万 贷：所得税费用贷：所得税费用递延所得税费用递延所得税费用 2020万万 以后三年同样处理，就是在以后三年同样处理，就是在5 5个纳税年度的期间内，均匀摊个纳税年度的期间内，均匀摊入各年度的应纳税所得额了。入各年度的应纳税所得额了。28 （二）（二）债权人债权人A A公司公司的会计处理与纳税调整的会计处理与纳税调整 （1 1）会计处理）会计处理 借：借：营业外支出营

26、业外支出债务重组损失债务重组损失 400400万万 银行存款银行存款 1 6001 600万万 贷：应付账款贷：应付账款BB公司公司 2 0002 000万万 （2 2）根据）根据通知通知对债权人纳税无特殊规定，对债权人纳税无特殊规定，不需要进不需要进行纳税调整行纳税调整。29n【例【例3】延续【例延续【例2】的资料，如果截止到】的资料，如果截止到2009年末，乙公司拖欠甲公司材料款共计年末，乙公司拖欠甲公司材料款共计1500万元。万元。假设甲、乙公司达成的协议是债权转股权，乙假设甲、乙公司达成的协议是债权转股权，乙公司重组前的实收资本为公司重组前的实收资本为9000万元，经过评估万元，经过评

27、估机构评估，每股公允价为机构评估，每股公允价为1元，甲公司的债权转元，甲公司的债权转为股权，乙公司转股后的实收资本为为股权，乙公司转股后的实收资本为10000万万元，甲公司占元，甲公司占10，即股份的公允价为，即股份的公允价为1000万万元，甲公司对乙公司让步元，甲公司对乙公司让步500万元。乙公司当年万元。乙公司当年利润总额为利润总额为800万元。万元。30 案例分析案例分析 （一）债务人（一）债务人 乙公司的会计处理与纳税调整：乙公司的会计处理与纳税调整： （1 1）会计处理：）会计处理： 借：应付账款借：应付账款甲公司甲公司 15001500万万 贷：实收资本贷：实收资本 1000100

28、0万万 营业外收入营业外收入债务重组收益债务重组收益 500500万万 31 通知通知规定：规定：“企业发生债权转股权业务，企业发生债权转股权业务，债务人的债务清债务人的债务清偿不确认所得偿不确认所得”。因此，债务重组如果需要税务机关确认，可以由。因此，债务重组如果需要税务机关确认，可以由重组主导方（债务人）向主管税务机关提出申请，层报省税务机关重组主导方（债务人）向主管税务机关提出申请，层报省税务机关给予确认。给予确认。32 （2 2）省级税务机关确认后，纳税调整：）省级税务机关确认后，纳税调整： 根据根据通知通知规定：企业发生债权转股权业务，规定：企业发生债权转股权业务，债务人的债务债务人

29、的债务清偿不确认所得，股本（实收资本）的计税基础以原债务的计税基清偿不确认所得，股本（实收资本）的计税基础以原债务的计税基础确定。础确定。 企业所得税汇算清缴时，乙公司在企业所得税汇算清缴时，乙公司在企业所得税年度纳税申报企业所得税年度纳税申报表表附表三附表三纳税调整项目明细表纳税调整项目明细表的第的第8 8行行“特殊重组特殊重组”中：中： “ “税收金额税收金额”0 0“账载金额账载金额”500500万（万（500500）万元填入第）万元填入第4 4列列“调减金额调减金额”。再汇总在主表第。再汇总在主表第1515行行“减：纳税调整较少减：纳税调整较少额额”500500万元，调整结果是万元，调

30、整结果是“应纳税所得额应纳税所得额”为为300300万元；万元； 应纳所得税额应纳所得税额30030025257575万元。万元。 33 企业所得税年度纳税申报表企业所得税年度纳税申报表 第第1313行行“利润总额利润总额”800800万元；万元； 第第1515行行“减：纳税调整减少额减：纳税调整减少额”500500万元；万元； 第第2525行行“应纳税所得额应纳税所得额”300300万元；万元； 第第2626行行“税率税率”25%25%； 第第2727行行“应纳所得税额应纳所得税额”7575万元。万元。34 （二）（二） 债权人甲公司的会计处理与纳税调整债权人甲公司的会计处理与纳税调整 （1

31、 1）会计处理：）会计处理：会计分录为：会计分录为： 借：长期股权投资借：长期股权投资乙公司乙公司 10001000万万 营业外支出营业外支出债务重组损失债务重组损失 500500万万 贷：应收账款贷：应收账款乙公司乙公司 15001500万万 35 （2 2）纳税调整：）纳税调整： 根据根据通知通知规定，企业发生债权转股权业务，债权人的股权规定，企业发生债权转股权业务，债权人的股权投资不确认损失，长期股权投资的计税基础以原债权的计税基础确投资不确认损失，长期股权投资的计税基础以原债权的计税基础确定。定。 税务处理：股权投资损失为税务处理：股权投资损失为0 0，股权投资的计税基础债权的，股权投

32、资的计税基础债权的计税基础计税基础15001500万元。万元。 企业所得税汇算清缴时，甲公司在企业所得税汇算清缴时，甲公司在企业所得税年度纳税申报企业所得税年度纳税申报表表附表三附表三纳税调整项目明细表纳税调整项目明细表的第的第8 8行行“特殊重组特殊重组”中：中： “ “税收金额税收金额”0 0“账载金额账载金额”（500500万）万） （500500）万元，填入第）万元，填入第3 3列列“调增金额调增金额”。36n【1】甲企业于甲企业于2008年年1月月20日销售一批材料给乙企日销售一批材料给乙企业，不含税价格为业，不含税价格为20万元。增值税税率为万元。增值税税率为17%，按合，按合同规

33、定，乙企业应于同规定，乙企业应于2008年年4月月1日前偿付货款。由日前偿付货款。由于乙企业发生财务困难，无法按合同规定的期限偿还于乙企业发生财务困难，无法按合同规定的期限偿还债务，经双方协商于债务，经双方协商于7月月1日进行债务重组。债务重组日进行债务重组。债务重组协议规定，甲企业同意减免乙企业协议规定，甲企业同意减免乙企业3万元债务，余额万元债务，余额用现金立即偿清。甲企业已于用现金立即偿清。甲企业已于7月月10日收到乙企业通日收到乙企业通过转账偿还的剩余款项。甲企业已为该项应收债权计过转账偿还的剩余款项。甲企业已为该项应收债权计提了提了2万元的坏账准备。万元的坏账准备。n乙企业的账务处理

34、：乙企业的账务处理：q借：应付账款借：应付账款 234 000q 贷：库存现金贷：库存现金 204 000q 营业外收入营业外收入债务重组利得债务重组利得 30 000n乙企业的税务处理：乙企业的税务处理：q债务重组所得债务重组所得3万元，应当万元，应当并入当期应纳税所得额并入当期应纳税所得额。n附表一第附表一第23行：行：30 00037n甲企业的账务处理：甲企业的账务处理：q借：库存现金借：库存现金 204 000q 营业外支出营业外支出债务重组损失债务重组损失10 000q 坏账准备坏账准备 20 000q 贷：应收账款贷：应收账款 234 000n甲企业的税务处理：甲企业的税务处理：q

35、债务重组损失债务重组损失=234 000-204 000=30 000（元）（元）n纳税申报与调整：纳税申报与调整：q附表二第附表二第20行：行：10 000q附表三第附表三第51行第行第4列：列：20 000q附表十附表十38以库存材料、商品产品抵偿债务以库存材料、商品产品抵偿债务n【2】 甲公司欠乙公司购货款甲公司欠乙公司购货款35万元。由于甲万元。由于甲公司财务发生困难，短期内不能支付已于公司财务发生困难，短期内不能支付已于20 x6年年5月月1日到期的货款。日到期的货款。20 x6年年7月月10日，日，经双方协商，乙公司同意甲公司以其生产的产经双方协商，乙公司同意甲公司以其生产的产品偿

36、还债务。该产品的公允价值为品偿还债务。该产品的公允价值为20万元，实万元，实际成本为际成本为12万元。甲公司为增值税一般纳税人，万元。甲公司为增值税一般纳税人，适用的增值税税率为适用的增值税税率为17%。乙公司于。乙公司于20 x6年年8月月10日收到甲公司抵债的产品，并作为产成品日收到甲公司抵债的产品，并作为产成品入库；乙公司对该项应收账款计提了入库；乙公司对该项应收账款计提了5万元的万元的坏账准备。坏账准备。39n甲公司的账务处理：甲公司的账务处理：q借：应付账款借：应付账款 350 000q 贷：贷：主营业务收入主营业务收入 200 000q 应交税费应交税费应交增值税（销项税额）应交增

37、值税（销项税额）34 000q 营业外收入营业外收入债务重组利得债务重组利得 1 16 000q借：借：主营业务成本主营业务成本 120 000q 贷：库存商品贷：库存商品 120 000n甲公司的税务处理：甲公司的税务处理：q资产转让所得资产转让所得=200 000-120 000=80 000（元）（元）q债务重组所得债务重组所得=350 000-（200 000+ 34 000） =116 000（元）（元）40n乙公司的账务处理：乙公司的账务处理：q借：库存商品借：库存商品 200 000q 应交税费应交税费应交增值税（进项税额）应交增值税（进项税额）34 000q 坏账准备坏账准备

38、50 000q 营业外支出营业外支出债务重组损失债务重组损失 66 000q 贷：应收账款贷：应收账款 350 000n 税务处理：税务处理：q库存商品的计税基础库存商品的计税基础=200 000元元q债务重组损失债务重组损失=350 000-（200 000+ 34 000） =116 000（元）（元）41以固定资产抵偿债务以固定资产抵偿债务n 【3】甲公司于甲公司于20 x5年年1月月1日销售给乙公司一批材日销售给乙公司一批材料，价值料，价值40万元（包括应收取的增值税税额），按购万元（包括应收取的增值税税额），按购销合同约定，乙公司应于销合同约定，乙公司应于20 x5年年10月月31日

39、前支付货日前支付货款，但至款，但至20 x6年年1月月31日乙公司尚未支付货款。由于日乙公司尚未支付货款。由于乙公司发生财务困难，短期内不能支付货款。乙公司发生财务困难，短期内不能支付货款。20 x6年年2月月3日，经过协商，甲公司同意乙公司以一台设备日，经过协商，甲公司同意乙公司以一台设备偿还债务。该项设备的账面原价为偿还债务。该项设备的账面原价为35万元，已提折旧万元，已提折旧5万元，设备的公允价值为万元，设备的公允价值为36万元（假设企业转让该万元（假设企业转让该项设备不需要交纳增值税）。甲公司对该项应收账款项设备不需要交纳增值税）。甲公司对该项应收账款提取坏账准备提取坏账准备2万元。设

40、备已于万元。设备已于20 x6年年3月月10日运抵日运抵甲公司。假定不考虑与该项债务重组相关的税费。甲公司。假定不考虑与该项债务重组相关的税费。42n乙企业的账务处理乙企业的账务处理q借：固定资产清理借：固定资产清理 300 000q 累计折旧累计折旧 50 000q 贷：固定资产贷：固定资产 350 000q借：应付账款借：应付账款 400 000q 贷：固定资产清理贷：固定资产清理 360 000q 营业外收入营业外收入债务重组利得债务重组利得 40 000q借：固定资产清理借：固定资产清理 60 000q 贷：贷：营业外收入营业外收入处置固定资产利得处置固定资产利得60 000n乙企业的

41、税务处理：乙企业的税务处理：q转让资产所得转让资产所得=36-（35-5）=6（万元）（万元）q债务重组利得债务重组利得=40-36=4（万元）（万元）43n甲公司的账务处理：甲公司的账务处理：q借：固定资产借：固定资产 360 000q 坏账准备坏账准备 20 000q 营业外支出营业外支出债务重组损失债务重组损失 20 000q 贷：应收账款贷：应收账款 400 000n甲公司的税务处理：甲公司的税务处理：q债务重组损失债务重组损失=40-36=4（万元）（万元）q固定资产的计税基础固定资产的计税基础=36（万元）（万元）44以股票、债券等金融资产抵偿债务以股票、债券等金融资产抵偿债务n【

42、4】甲公司于甲公司于20 x6年年7月月1日销售给乙公司一批产品，日销售给乙公司一批产品，价值价值45万元（包括应收取的增值税税额），乙公司于当万元（包括应收取的增值税税额），乙公司于当日开出日开出6个月承兑的商业汇票。乙公司于个月承兑的商业汇票。乙公司于20 x6年年12月月31日尚未支付货款。由于乙公司发生财务困难，短期内不日尚未支付货款。由于乙公司发生财务困难，短期内不能支付货款。经与甲公司协商，甲公司同意乙公司以其能支付货款。经与甲公司协商，甲公司同意乙公司以其所拥有并作为以公允价值计量且其变动计入当期损益的所拥有并作为以公允价值计量且其变动计入当期损益的某公司股票抵偿债务。该股票的账

43、面价值某公司股票抵偿债务。该股票的账面价值40万元（为取万元（为取得时的成本），公允价值得时的成本），公允价值38万元，乙公司将该股票作为万元，乙公司将该股票作为可供出售的金融资产。假定甲公司为该项应收账款提取可供出售的金融资产。假定甲公司为该项应收账款提取了坏账准备了坏账准备4万元。用于抵债的股票已于万元。用于抵债的股票已于20 x7年年1月月22日办理了相关转让手续；甲公司将取得的某公司股票作日办理了相关转让手续；甲公司将取得的某公司股票作为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。甲公司已将该项应收票据转入应收账款；乙公司已将应甲公司已

44、将该项应收票据转入应收账款；乙公司已将应付票据转入应付账款。付票据转入应付账款。 45n乙公司的账务处理：乙公司的账务处理：q借：应付账款借：应付账款 450 000q 投资收益投资收益 20 000q 贷：交易性金融资产贷：交易性金融资产 400 000q 营业外收入营业外收入债务重组利得债务重组利得 70 000n乙公司的税务处理：乙公司的税务处理：q资产转让所得资产转让所得=38-40=-2（万元）（万元）q债务重组利得债务重组利得=45-38=7（万元）（万元）n甲公司的账务处理：甲公司的账务处理：q借：交易性金融资产借：交易性金融资产 380 000q 营业外支出营业外支出债务重组损

45、失债务重组损失 30 000q 坏账准备坏账准备 40 000q 贷：应收账款贷：应收账款 450 000n甲公司的税务处理：甲公司的税务处理：q债务重组损失债务重组损失=45-38=7（万元）（万元）q交易性金融资产的计税基础交易性金融资产的计税基础=38（万元）（万元）46n【5】20 x6年年7月月1日，甲公司应收乙公司账日，甲公司应收乙公司账款的账面余额为款的账面余额为6万元，由于乙公司发生财务万元，由于乙公司发生财务困难，无法偿付该应付账款。经双方协商同意，困难，无法偿付该应付账款。经双方协商同意，乙公司以其普通股偿还债务。假定普通股的面乙公司以其普通股偿还债务。假定普通股的面值为值

46、为1元，乙公司以元，乙公司以2万股抵偿该项债务，股票万股抵偿该项债务，股票每股市价为每股市价为2.5元。甲公司对该项应收账款计元。甲公司对该项应收账款计提了坏账准备提了坏账准备2 000元。股票登记手续已于元。股票登记手续已于20 x6年年8月月9日办理完毕，甲公司将其作为长期日办理完毕，甲公司将其作为长期股权投资核算。股权投资核算。47n (1)乙公司的账务处理：乙公司的账务处理：q借：应付账款借：应付账款 60 000q 贷：股本贷：股本 20 000q 资本公积资本公积股本溢价股本溢价 30 000q 营业外收入营业外收入债务重组利得债务重组利得 10 000n 税务处理：税务处理：q股

47、本溢价不征企业所得税，股本溢价不征企业所得税，债务重组所得债务重组所得1万元万元，应并入当期所得，应并入当期所得征税。征税。n (2)甲公司的账务处理：甲公司的账务处理：q借：长期股权投资借：长期股权投资 50 000q 营业外支出营业外支出债务重组损失债务重组损失 8 000q 坏账准备坏账准备 2 000 q 贷：应收账款贷：应收账款 60 000n税务处理：税务处理：q债务重组损失债务重组损失=60 000-50 000=10 000（元）（元）q长期股权投资的计税基础长期股权投资的计税基础=50 000（元）（元）48不附或有条件的债务重组不附或有条件的债务重组n【6】甲公司甲公司20

48、 x6年年12月月31日应收乙公司票据的账日应收乙公司票据的账面余额为面余额为65 400元，其中，元，其中，5 400元为累计应收的利元为累计应收的利息，票面年利率息，票面年利率4%。由于乙公司连年亏损。资金周。由于乙公司连年亏损。资金周转困难，不能偿付应于转困难，不能偿付应于20 x6年年12月月31日前支付的应日前支付的应付票据。经双方协商，于付票据。经双方协商，于20 x7年年1月月5日进行债务重日进行债务重组。甲公司同意将债务本金减至组。甲公司同意将债务本金减至50 000元；免去债务元；免去债务人所欠的全部利息；将利率从人所欠的全部利息；将利率从4%降低到降低到2%（等于实（等于实

49、际利率），并将债务到期日延至际利率），并将债务到期日延至20 x8年年12月月31日，日，利息按年支付。该项债务重组协议从协议签订日起开利息按年支付。该项债务重组协议从协议签订日起开始实施。甲、乙公司已将应收、应付票据转入应收、始实施。甲、乙公司已将应收、应付票据转入应收、应付账款。甲公司已为该项应收款项计提了应付账款。甲公司已为该项应收款项计提了5000元元坏账准备。坏账准备。49n乙公司的会计处理：乙公司的会计处理：n20 x7年年1月月5日债务重组时，日债务重组时， q借：应付账款借：应付账款 65 400q 贷：应付账款贷：应付账款债务重组债务重组 50 000q 营业外收入营业外收入

50、债务重组利得债务重组利得 15 400n20 x7年年12月月31日支付利息：日支付利息：q借：财务费用借：财务费用 1 000q 贷：银行存款贷：银行存款(50 000 x2%) 1 000n20 x8年年12月月31日偿还本金和最后一年利息，日偿还本金和最后一年利息，q借：财务费用借：财务费用 1 000q 应付账款应付账款债务重组债务重组 50 000q 贷：银行存款贷：银行存款 51 000n乙公司的税务处理：乙公司的税务处理：q债务重组利得债务重组利得=65 400-50 000=15 400（元）。（元）。q财务费用允许在当期扣除。财务费用允许在当期扣除。50n甲公司的会计处理：甲

51、公司的会计处理：n20 x7年年1月月5日债务重组时，日债务重组时，q借：应收账款借：应收账款债务重组债务重组 50 000q 营业外支出营业外支出债务重组损失债务重组损失 10 400q 坏账准备坏账准备 5 000q 贷：应收账款贷：应收账款 65 400n20 x7年年12月月31日收到利息，日收到利息，q借：银行存款借：银行存款 1 000q 贷：财务费用贷：财务费用(50 000 x2%) 1 000n20 x8年年12月月31日收到本金和最后一年利息，日收到本金和最后一年利息，q借：银行存款借：银行存款 51 000q 贷：财务费用贷：财务费用 1 000q 应收账款应收账款债务重

52、组债务重组 50 000n甲公司的税务处理：甲公司的税务处理：q债务重组损失债务重组损失=65 400-50 000=15 400（元）（元）q应收利息并入当期所得征税。应收利息并入当期所得征税。51附或有条件的债务重组附或有条件的债务重组n【7】 20 x3年年6月月30日，红星公司从某银行取得年利日，红星公司从某银行取得年利率率10%、3年期的贷款年期的贷款1 000 000元。现因红星公司发元。现因红星公司发生财务困难，各年贷款利息均未偿还。遂于生财务困难，各年贷款利息均未偿还。遂于 20 x5年年12月月31日进行债务重组，银行同意延长到期日至日进行债务重组，银行同意延长到期日至20

53、x9年年12月月31日，利率降至日，利率降至7%，免除积欠利息，免除积欠利息250 000元，本金减至元，本金减至800 000元，利息按年支付，但附元，利息按年支付，但附有一条件：债务重组后，如红星公司自第二年起有盈有一条件：债务重组后，如红星公司自第二年起有盈利，则利率恢复至利，则利率恢复至10%，若无盈利，利率仍维持，若无盈利，利率仍维持7%。债务重组协议于债务重组协议于20 x5年年12月月31日签订。贷款银行已日签订。贷款银行已对该项贷款计提了对该项贷款计提了30 000元的贷款损失准备。假定实元的贷款损失准备。假定实际利率等于名义利率。际利率等于名义利率。52n红星公司的会计处理：

54、红星公司的会计处理：n20 x5年年12月月31日债务重组时，日债务重组时，q借：长期借款借：长期借款 1 250 000q 贷：长期借款贷：长期借款债务重组债务重组 800 000q 预计负债预计负债 800 000（10% -7%）3 72 000q 营业外收入营业外收入债务重组利得债务重组利得 378 000n红星公司的税务处理：红星公司的税务处理：q债务重组所得债务重组所得=1 250 000-800 000=450 000（元）（元）q调增调增应纳税所得额应纳税所得额=72 000（元）（元）n20 x6年年12月月31日支付利息时，日支付利息时，q借：财务费用借：财务费用 56 0

55、00q 贷：银行存款贷：银行存款(800 000 x7%) 56 000n红星公司的税务处理：红星公司的税务处理：q财务费用据实扣除，不作纳税调整。财务费用据实扣除，不作纳税调整。53n 假设红星公司自债务重组后的假设红星公司自债务重组后的第二年起盈利第二年起盈利，20 x7年年12月月31日和日和208年年12月月31日支付利息时，红星公日支付利息时，红星公司应按司应按10%的利率支付利息，则每年需支付利息的利率支付利息，则每年需支付利息8万万元元(800 000 x10%)，其中含或有应付金额，其中含或有应付金额2.4万元。万元。q借：财务费用借：财务费用 56 000q 预计负债预计负债

56、 24 000q 贷：银行存款贷：银行存款 80 000n20 x9年年12月月31日支付最后一次利息日支付最后一次利息8万元和本金万元和本金80万元时，万元时，q借：长期借款借：长期借款债务重组债务重组 800 000q 财务费用财务费用 56 000q 预计负债预计负债 24 000q 贷：银行存款贷：银行存款 880 000n税务处理：税务处理：q每年可以税前扣除的利息费用每年可以税前扣除的利息费用=80 000（元），分别（元），分别调减调减应应纳税所得额纳税所得额2.4万元。万元。54n假设红星公司自债务重组后的第二年起假设红星公司自债务重组后的第二年起均没有盈利均没有盈利，20 x7年年12月月31日和日和20 x8年年12月月31日支